[이유]
가. 처분내용
청구인은 99.7.10 피상속인 민○○의 사망으로 인하여 상속이 개시됨에 따라 청주시 ○○구 ○○가 99 대지 305.4㎡(이하 "쟁점토지"라 한다)의 상속재산가액을 ○○감정평가법인 및 □□감정평가법인이 담보목적으로 평가한 감정가액의 평균액인 1, 496, 460천원으로 하여 99.12.22 상속세를 신고납부하였다.
처분청은 감정평가액을 상속세 신고목적으로 평가된 것으로 판단하여 99.1.1 기준 개별공시지가를 적용하여 쟁점토지가액을 2, 046, 180천원으로 평가하고 누락재산 64, 721, 675원을 가산하여 2000.8.21 상속세 173, 855, 060원을 결정고지하였다.
나. 청구주장
청구인은 쟁점토지를 담보로 대출을 받기 위하여 ○○감정평가법인(감정가액 1, 465, 920천원)과 □□감정평가법인(감정가액 1, 527, 000천원)으로부터 감정평가를 받았고 2000.1.6 쟁점토지를 담보로 제공하고 ○○은행 ○○지점으로부터 5천만원을 대출받았으므로 이들 감정가액의 평균액인 1, 496, 460천원을 당연히 시가로 적용하여야 하는 것이며, 위 평가법인의 감정평가서에는 모두 담보목적의 감정평가라고 분명히 밝히고 있고 당시 대출을 담당했던 ○○은행 ○○지점장의 사실확인서에 의하여 쟁점토지를 감정하게 된 사유가 담보목적이라는 사실이 확인되므로 쟁점토지의 감정평가는 분명히 은행대출을 받기 위하여 감정을 한 것이며, 또한 위 감정평가서의 평가의뢰인은 모두 ○○은행 ○○지점으로 표기되어 있고 당초 대출 상담시 은행측에서 차입금액이 적으면 감정을 안할 수도 있지만 쟁점토지는 3인이 공동으로 상속받아 각자 지분이 1/3이고 지상 건물은 청구인 지분이 3/12, 민○호 4/12, 민○돈 2/12, 민○애 3/12로서 소유자 및 지분이 각각 틀리는 등 소유관계가 복잡하고 쟁점토지와 지상건물을 임대하고 있는 등 복잡하여 감정이 필요하다고 하여 감정을 한 것이며,
청구인은 처음부터 5천만원을 대출하려고 한 것이 아니라 대출은행 지점장의 확인서와 같이 감정시점에는 쟁점토지의 1/3을 상속받은 민○돈의 사업자금으로 3억원과 상속세 납부액으로 2억원 정도는 필요할 것 같아 쟁점토지를 담보로 5억원의 대출을 받으려고 하였으나, 한 사람만 대출 받으면 추후 분쟁의 소지가 있어 위 민○돈의 사업자금을 위한 대출은 보류하고 상속세 납부용으로만 대출 받기로 하였으며 당초 많을 줄로 알았던 상속세가 막상 상속세신고서를 작성한 결과 납부할 금액이 5천만원 미만이라 기타 필요한 경비를 포함하여 5천만원만 대출 받았던 것으로서 감정서류 등 대출서류는 12월초에 작성되었으나 민○돈이 사업자금의 대출을 주장하면서 대출서류의 서명날인을 거부하여 실제로 상속세 신고기일이 임박한 2000.1.6 대출이 이루어졌던 것이며,
한편 쟁점토지의 지상에는 88.11.10 이미 지상 4층 건물이 타인명의로 신축되어 있고 일반적으로 타인명의의 지상건물이 있는 토지는 지상권이 없으므로 토지가액만을 평가할 때는 정상적인 가액으로 평가할 수 없고 약 30%정도 감액 평가하는 것이 관례이므로 설령 쟁점토지를 개별공시지가로 평가하더라도 나지 상태를 전제조건으로 하여 공시한 개별공시지가 2, 046, 180천원에서 30%를 감하면 1, 432, 326천원이 되므로 당초 신고시 적용한 감정평가액의 평균액인 1, 496, 460천원과 비슷하여 결국 개별공시지가로 쟁점토지를 평가하더라도 타인명의의 지상건물이 있다는 사실만 감안하면 신고한 평가액 1, 496, 460천원은 전혀 과소 평가한 것이 아니라 적정한 평가액으로 시가가 되는 것이며,
따라서 청구인이 신고한 쟁점토지의 가액은 2개의 감정평가법인이 감정평가한 가액의 평균액이고, 동 감정평가는 담보목적으로 감정평가한 것이며, 실제로 쟁점토지를 담보로 5천만원을 차입한 사실이 있고, 타인명의의 지상건물이 있을 때를 감안하여 개별공시지가로 평가하더라도 1, 496, 460천원 이하로 산출되므로 처분청에서 쟁점토지의 상속세 과세가액을 산정함에 있어 2개의 감정기관이 담보목적으로 평가한 감정평가액이 있음에도 명백한 증거도 없이 이를 부인하고 그 평가목적이 상속세 신고목적이라고 추정하여 보충적인 방법인 개별공시지가를 적용하여 상속세를 과세한 처분은 부당하다.
다. 처분청 의견
위의 청구주장에 대하여 처분청은 청구인이 쟁점토지를 상속개시일로부터 6개월 이내에 공신력 있는 2개의 감정평가법인에서 평가하고 이를 담보로 하여 ○○은행 ○○지점에서 대출받은 사실은 확인되나 일반적으로 담보제공용 감정평가는 환가성 및 채권확보 등의 차원에서 적정시가 대비 저가 평가되고 있고 청구인이 신고한 감정가액의 평균액은 개별공시지가의 73.1%에 불과하여 동 감정가액은 시가보다 낮게 평가될 특별한 요인도 없이 저가 평가된 것임이 2000.6.22 ○○감정 ○○지점의 소급감정가액에 의하여 확인되고 ○○은행 □□지점과 ○○지점에 여신에 대한 담보제공자산의 평가규정을 문의한바 여신금액 3억원 이상이거나 공장 등 평가의 복잡성이 있는 부동산 및 담보제공자산 대비 여신금액이 과다한 경우 등에 한하여 외부감정평가기관 1개를 선정하여 평가하고 있음이 확인되나 청구인의 대출금액은 50, 000천원으로 이는 담보제공자산 개별공시지가의 2.4%에 지나지 않고
또한 소액으로서 은행내부감정평가 대상임에도 2개의 외부기관에서 감정평가를 한 사실 등으로 보아 당초 금융기관에 대한 담보제공의 목적이 아닌 상속세 신고목적으로 감정평가한 것으로 판단되고 여신관련 감정평가는 여신기관이 의뢰하는 것이 상례임에도 쟁점토지에 대한감정평가의뢰는 청구인이 ○○감정평가법인에 의뢰한 사실이 있고 □□감정평가법인에 대한 의뢰인은 은행으로 표기되어 있으나 청구인이 동 은행을 의뢰인으로 하여 신청하였음이 확인되는 등 청구인이 상속세 신고목적으로 2개의 감정기관에 감정하고 그 평균액으로 신고한 것이므로 상속세 및 증여세법 제61조 및 동법시행령 제50조 제6항 규정에 의하여 상속개시일 현재 고시된 1999년 개별공시지가로 상속재산을 평가하여 상속세를 과세한 당초 처분은 정당하다.
라. 심리 및 판단
(1) 관련법령
상속세 및 증여세법(98.12.28 법률 제5, 582호 개정) 제60조 (평가의 원칙 등)
① 이 법에 의하여 상속세 또는 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 "평가기준일"이라 한다) 현재의 시가에 의한다. 이 경우 제63조 제1항 제1호 가목 및 나목에 규정된 평가방법에 의하여 평가한 가액(제63조 제2항의 규정에 해당하는 경우를 제외한다)은 이를 시가로 본다.
② 제1항의 규정에 의한 시가는 불특정다수인 사이에 자유로이 거래가 이루어지는 경우에 통상 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용·공매가격 및 감정가격 등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것을 포함한다.
③ 제1항의 규정을 적용함에 있어서 시가를 산정하기 어려운 경우에는 당해 재산의 종류·규모·거래상황 등을 감안하여 제61조 내지 제65조에 규정된 방법에 의하여 평가한 가액에 의한다.
상속세 및 증여세법 제61조 (부동산 등의 평가)
① 부동산 및 부동산에 관한 권리에 대한 평가는 다음 각호의 1에서 정하는 방법에 의한다.
1. 토지
지가공시 및 토지 등의 평가에 관한 법률에 의한 개별공시지가(이하 "개별공시지가"라 한다). 다만, 개별공시지가가 없는 토지의 가액은 납세지관할세무서장이 인근 유사토지의 개별공시지가를 참작하여 대통령령이 정하는 방법에 의하여 평가한 금액으로 하고, 지가가 급등하는 지역으로서 대통령령이 정하는 지역의 토지에 대하여는 배율방법에 의하여 평가한 가액으로 한다.
상속세 및 증여세법시행령 제49조 (평가의 원칙 등)
① 법 제60조 제2항에서 "수용·공매가격 및 감정가액 등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것"이하 함은 평가기준일전 6월(증여재산의 경우에는 3월로 한다)부터 상속세과세표준신고 또는 증여세과세표준신고의 기간 중 매매·감정·수용·경매(민사소송법에 의한 경매를 말한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 공매가 있는 경우에 한하여 다음 각호의 1의 규정에 의하여 확인되는 가액을 말한다.
1. 당해 재산에 대한 매매사실이 있는 경우에는 그 거래가액. 다만, 그 거래가액이 제26조 제4항에 규정된 특수관계에 있는 자와의 거래 등 그 가액이 객관적으로 부당하다고 인정되는 경우를 제외한다.
2. 당해 재산(법 제63조 제1항 제1호에 규정된 재산을 제외한다)에 대하여 2 이상의 재정경제부령이 정하는 공신력 있는 감정기관(이하 "감정기관"이라 한다)이 상속세 및 증여세 납부 외의 목적으로 재산을 평가한 감정가액이 있는 경우에는 그 감정가액의 평균액
3. 당해 재산에 대하여 수용·경매 또는 공매사실이 있는 경우에는 그 보상가액·경매가액 또는 공매가액
② 제1항의 규정에 의한 시가로 보는 가액이 2 이상인 경우에는 평가기준일부터 가장 가까운 날에 해당하는 가액에 의한다.
(2) 사실관계 및 판단
① 쟁점토지에 대한 감정평가는 모두 담보목적으로 ○○은행 ○○지점을 평가의뢰인으로 하여 평가되었으며, 1999.11.26 ○○감정평가법인은 가격시점을 1999.11.25로 하여 1, 465, 920천원으로 평가하였고, 1999.12.3 □□감정평가법인은 가격시점을 1999.12.3로 하여 1, 527, 000천원으로 평가하였음이 청구인이 제시한 두 감정기관의 감정평가서에 의하여 확인된다.
② 청구인은 쟁점토지의 상속재산가액을 위 두 감정평가법인이 평가한 감정가액의 평균액인 1, 496, 460천원으로 산정하여 법정신고기한 이내인 1999. 12.22 상속세 과세표준신고를 하였고 이에 대한 상속세는 2000.1.6 납부 하였으며, 2000.1.6 쟁점토지를 담보로 제공하고 ○○은행 ○○지점으로부터 50, 000천원을 대출받은 사실이 쟁점토지에 대한 등기부등본 및 동 은행의 부채증명서에 의하여 확인된다.
③ 처분청은 청구인의 대출금액이 쟁점토지가액에 비하여 극히 소액이라는 사실 등을 이유로 쟁점토지에 대한 감정평가의 목적이 당초 담보목적이 아니라 상속세 신고를 위한 것이라고 판단하여 신고된 감정가액을 부인하고 쟁점토지의 상속재산가액을 상속개시일 현재 고시되어 있는 99.1.1 기준 개별공시지가로 평가(2, 046, 180천원)하여 상속세를 과세한 사실이 상속세 결정결의서 및 조사종결복명서에 의하여 확인된다.
④ 상속세 및 증여세법에 의한 상속재산의 평가는 상속개시일 현재의 시가에 의함을 원칙으로 하고, 시가란 불특정다수인 사이에 자유로이 거래가 이루어지는 경우에 통상 성립된다고 인정되는 가액을 의미하며,
상속세 과세표준신고의 기간 중에 2이상의 공신력 있는 감정기관이 상속세 납부 외의 평가목적에 따라 지가공시 및 토지 등의 평가에 관한 법률 및 감정평가에 관한 규칙에서 정하는 적정한 방법으로 재산을 평가한 감정 가액이 있는 경우에는 그 감정가액의 평균액을 시가로 인정할 수 있는 것이다.(대법 98두18275, 99.1.27 및 재경부 재산 46014-146, 99.5.1 참조)
⑤ 청구인이 제시한 심리자료를 살펴보면 청구인은 상속개시일로부터 6개월 내에 두 감정평가법인으로부터 담보목적으로 쟁점토지를 감정평가 하였고, 당초의 평가목적에 따라 쟁점토지를 ○○은행 ○○지점에 담보로 제공하고 50, 000천원을 대출 받았음이 확인된다.
⑥ 또한 당시 ○○은행 ○○지점장의 사실확인서에 의하면 청구인의 동생 민○돈의 사업자금 등 당초 5억원을 대출받으려고 하였던 사실과 동 은행대출을 위하여 감정평가한 사실이 확인되고 있다.
⑦ 그러나 민○돈의 지병(서울대학교병원이 발행한 진단서에 의하면 운동신경원질환에 의한 사지 마비증상) 때문에 청구인과 가족들이 사업을 만류하여 사업자금 3억원에 대한 대출은 실행되지 아니하였다.
⑧ 또한 상속인들이 상속받은 재산은 당초 신고누락되었던 예금으로 처분청의 조사에 의하여 상속재산에 포함된 15, 006, 994원 외에는 전부 부동산이어서 위 은행대출금 50, 000천원으로 상속세를 납부하였으나, 당해 대출금으로 상속세를 납부하였다고 하여 이를 상속세 납부의 목적이라고 단정할 수는 없다할 것이고, 상속세 납부목적이라고 함은 상속세 부담을 경감할 목적으로 의도적으로 상속재산의 가액을 저가 평가하는 것이라고 보아야지 자금부담의 문제로 인하여 대출금으로 상속세를 납부한 것까지 확대하여 이를 상속세 납부의 목적이라고 하기는 어렵다고 보여진다.
⑨ 위 사실관계를 종합하여 볼 때 청구인은 은행대출을 받기 위한 담보제공 목적으로 쟁점토지를 감정평가 하였고, 이를 당초의 평가목적에 따라 실제적으로 담보로 제공하고 금융기관으로부터 대출을 받았으므로 담보목적의 감정평가라는 청구주장은 신빙성이 있다고 보여진다.
⑨ 한편 이건 심리과정에서 현지 출장하여 부동산중개사무실 및 관할구청 등에 쟁점토지에 대한 시가를 확인한 바 위치, 주변상황, 용도 등을 감안하여 볼 때 쟁점토지는 IMF 이후 시가가 급격히 하락하였으나, 개별공시지가는 IMF 이전인 97년에는 96년에 비하여 9.8%감소하였음에도 IMF 이후인 98년에는 97년과 변동이 없었고 99년에는 4.2%만 감소하여 IMF 이후의 시가하락을 거의 반영하지 못하였으며, 상속개시당시 및 현재의 쟁점토지의 시가는 개별공시지가의 70% 정도에 지나지 않음이 확인되고 있는 점으로 볼 때 청구인이 신고한 감정가액의 평균액은 개별공시지가보다 쟁점토지의 시가에 근접한 가액으로서 오히려 시가로서 타당성 있는 가액이라고 보여진다.
⑩ 따라서 쟁점토지에 대하여는 상속개시일로부터 6개월 이내에 2개의 감정평가법인으로부터 담보목적으로 감정평가한 가액이 있고 이는 상속개시 당시의 시가로서 타당성이 있는 가액이라고 보여지므로 쟁점토지에 대한 상속재산의 가액은 위 두 감정평가법인이 평가한 감정가액의 평균액으로 함이 타당하다고 판단된다.