주문

○○세무서장이 2002. 1. 6. 청구인에게 결정․고지한 94년 귀속 종합소득세 2,429,879,720원의 부과처분은,

1. 청구인이 제시한 렌탈계약서, 주문서, 통장사본 등을 근거로 하여 ○○(주)가 (주)○○렌탈로부터 수령한 렌탈자금이 ○○(주)의 정당한 의결기구를 통해 (주)○○산업개발에 대여한 것인지 혹은 청구인이 동 자금을 유용한 것인지 여부를 재조사한 후 그 결과에 따라 처분하고,

2. 94년 11월 ○○세무서의 ○○(주)에 대한 조사결과 적출한 가공원가 584,760천원이 ○○(주)의 94년 사업연도 법인세 신고서에 반영되었는지의 여부를 재조사한 후 그 결과에 따라 상여처분 여부를 결정합니다.

이유

1. 처분개요

청구인은 93. 2.18.부터 97. 1. 1.까지 ○○시 ○○구 ○○동 ○○번지에 소재한 청구 외 ○○(주)(000-00-00000)의 대표자로 근무하였다.

95년 12월 ○○(주)의 1994 사업연도에 대한 ○○세무서(이하 “조사관청”이라 한다)의 조사복명서에 의하면,

94. 5. 2. 청구 외 (주)○○개발관광 소유의 ○○도 ○○시 ○○동 ○○번지 외 6필지상 ○○호텔에 대한 (주)○○개발관광 대표이사 이○○과 청구 외 ○○산업(주)의 매매계약에 따라 ○○호텔의 소방 ․ 전기 ․ 수변전 등 설비공사(이하 “쟁점공사”라고 한다)를 위해,

94. 5.17. ○○산업(주)과 청구 외 (주)○○렌탈이 소방 ․ 전기 ․ 수변전설비 등 총 21가지 항목의 물건(이하 “렌탈물건”이라고 한다)에 대한 렌탈계약을 체결하고 ○○(주)을 쟁점공사 사업체로 지정하여 렌탈물건 자금 6,095,042천원(부가가치세 제외)을 ○○(주)이 (주)○○렌탈로부터 수령(융자)하기로 했으나 동 금액이 ○○(주)에 입금되었는지 여부가 불분명하므로 ○○(주)의 (주)○○렌탈에 대한 가공매출액 3,750백만원(부가가치세 포함)을 익금불산입하고,

93. 7.27. (주)○○개발관광이 ○○호텔을 ○○지방법원으로부터 경매로 매입할 당시 수도전기 설비가 완비된 상태였으며, ○○(주)이 쟁점공사를 한 적이 없다는 (주)○○개발관광의 확인내용과 ○○(주)의 쟁점공사 관련 매입세금계산서가 가공으로 확임됨에 따라 동 가공매출에 대응되는 가공원가 3,569,250천원(부가가치세 포함)을 손금불산입하여 청구인에게 상여처분(이하 “쟁점 인정상여”라고 한다)하였다.

또한 94년 11월 조사관청의 ○○(주)에 대한 1994사업연도 법인세조사와 관련하여 적출한 가공원가 584,760천원(부가가치세 포함)을 쟁점 인정상여 상여처분시 함께 청구인에게 상여처분하였다.

처분청은 조사관청으로부터 수보한 청구인에 대한 소득금액변동통지서(1)에 따라 2002. 1. 6. 청구인에게 94년 귀속 종합소득세 2,429,879,720원을 결정․고지하였다.

2. 청구주장

① 귀속이 불분명한 가공원가를 대표자에게 상여 처분함은 부당하며, 청구인은 법인자금을 유용한 적이 없으므로 가공매출에 대응되는 원가를 대표자에게 상여 처분할 수 없음

- 95.11.30. 헌법재판소는 94헌바14 결정 및 93헌바32 결정으로 구 법인세법 제32조 제5항 및 동법시행령 제94조의2 규정을 위헌결정하여 위헌결정일 이후 위헌 결정된 법률에 근거한 과세처분을 할 수 없음에도 처분청은 청구 외 ○○(주)에 대한 법인세 조사 종료 직후인 ’95년 12월에 귀속이 불분명한 가공원가에 대하여 청구인에게 상여처분 하였으며,

- 법인이 신고한 가공수입금액을 부임함에 있어 동 법인이 신고한 대응원가를 동시에 부인하는 경우 그 대응원가가 가공수입금액에 직접 대응하는 원가인 경우에는 동 부인금액은 대표자에게 상여처분할 수 없으므로, 가공매출에 원가율을 적용하여 산출한 가공원가를 부인하는 것은 동 원가가 명백히 가공매출에 대응하는 가공원가임을 인정하면서도 그 가공원가를 청구인에게 상여처분함은 부당하고,

- 또한 ○○(주)의 유일한 자금원인 (주)○○렌탈의 렌탈자금 4,125백만원(부가가치세 포함)은 (주)○○종합개발의 신축공사 관련 기성금 등으로 사용되어 청구인이 ○○(주)의 렌탈자금을 유용하지 않았음에도 청구인에게 소명기회도 주지 않고 구 법인세법 제32조 제5항 및 동법시행령 94조의 2에 의하여 청구인에게 인정상여 처분한 것은 부당하다는 주장이다.

② 상여처분액 584,760천원은 중복과세에 해당됨

94년 11월 조사관청의 ○○(주)에 대한 조사시 적출한 1994 사업연도 귀속분 가공원가 584,760천원이 ’95년 사업연도의 법인세 신고서상 손금산입되었는지 여부를 확인하지 않고 95년 12월 ○○(주) 조사시 동 가공원가를 청구인에게 상여처분한 것은 부당하다는 주장이다.

3. 처분청 의견

① 귀속이 불분명한 가공원가를 대표자에게 상여처분함은 정당하나, 청구인이 법인자금을 유용하였는지 여부는 불분명함

- 구 법인세법 제32조 제5항 및 동법시행령 제94조의 2 소득처분 규정의 위헌 결정에 따라 위헌결정일인 95.11.30. 이후부터는 법인세법상 소득처분 절차에 의하여 소득세 과세는 불가능하나, 귀속자가 분명하고 소득세법에서 별도로 과세소득으로 열거되어 있는 경우에는 당해 소득에 대하여 소득세를 과세할 수 있는 것이므로 구 소득세법 제21조 제1항 제1호의 규정에 의하여 쟁점 인정상여를 청구인의 근로소득으로 보아 과세한 처분은 정당하다.

- 청구인이 제시한 자금사용명세서 등에 의하면 (주)○○종합개발 대표이사 단○○ 등에게 채무변제 명목 등으로 501,785천원을 지출한 것으로 되어있으나 당해 자금의 지출에 대한 장부상 반영여부가 불확실하므로 쟁점가공매출에 대응하는 원가를 가공원가로 하고 손금 부인된 가공원가를 대표자에게 귀속되는 것으로 보아 상여처분함은 부당한 처분이라고 판단되므로 재조사하여 청구인에게 귀속되는 소득을 재결정함이 타당하다는 주장이다.

② 상여처분액 584,760천원이 중복과세에 해당되는지 불분명함

상여처분액 584,760천원이 법인세 신고관련 장부에 반영되었으므로 동 금액만큼 중복과세에 해당되는지 여부가 불확실하므로 이에 대해 재조사함이 타당하다는 주장이다.

4. 심리 및 판단

가. 쟁점

① 법인의 대표자인 청구인이 법인의 렌탈자금을 유용한 것으로 보아 동 자금을 법인세법에 의해 청구인에게 상여처분하여 근로소득세를 부과한 처분의 당부를 가리는 것과

② 가공원가 부인액이 법인세 신고서에 반영되지 않는 것으로 하여 동 금액을 법인의 대표자인 청구인에게 상여처분한 처분의 당부를 가리는데 있다.

나. 관련법령

○ 법인세법 제32조 【결정과 경정】

⑤ 제26조의 규정에 의하여 법인세의 과세표준을 신고하거나 제1항 내지 제4항의 규정에 의하여 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정함에 있어서 익금에 산입한 금액의 처분은 대통령령이 정하는 바에 의한다.

○ 법인세법시행령 제94조의 2 【소득처분】

① 법인세의 과세표준을 신고하거나 법 제32조 제1항 내지 제4항의 규정에 의하여 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정함에 있어서 익금에 산입한 금액의 처분은 다음 각호의 규정에 의한다. 비영리내국법인과 비영리외국법인에 대하여도 또한 같다.

법인에 대하여도 또한 같다.

1. 익금에 산입한 금액이 사외에 유출된 것이 분명한 경우에는 그 귀속자에 따라 다음과 같이 이익처분에 의한 상여, 배당, 기타소득, 기타사외유출로 한다. 다만, 귀속이 불분명한 경우에는 대표자(출자자인 임원과 그와 제46조의 2 제3항의 특수관계에 있는 주주가 소유하는 주식 또는 총출자지분의 100분의 30 이상을 소유하고 있는 경우의 그 임원이 법인의 경영을 사실상 지배하고 있는 경우에는 그 자를 대표자로 하고, 조세감면규제법 제36조 제5항의 규정에 의하여 법인에게 원천징수의무가 면제되는 경우로서 출자자인 이사 중에서 당해 법인을 대표하고 있는 자가 따로 있다고 당해 법인이 신고한 때에는 그 신고한 자를 대표자로 하며, 대표자가 2인 이상인 경우에는 사실상의 대표자로 한다. 이하 같다)에게 귀속된 것으로 본다. (1993.12.31. 개정)

가. 귀속자가 출자자(출자자인 임원을 제외한다)인 경우에는 그 귀속자에 대한 배당으로 한다.

나. 귀속자가 사용인(임원을 포함한다)인 경우에는 그 귀속자에 대한 상여로 한다.

○ 법인세법 기본통칙 4-4-13---32 【가공자산의 익금산입 및 소득처분】

가공자산을 계상하고 있는 경우에는 다음 각호와 같이 처리한다. 이 경우 자산을 특정인이 유용하고 있는 것으로서 회수할 것임이 객관적으로 입증되는 경우에는 가공자산으로 보지 아니하고 이를 동인에 대한 가지급금으로 본다.

1. 외상매출금 ․ 받을 어음 ․ 대여금 등 가공채권은 익금에 산입하여 이를 영 제94조의 2 제1항의 규정에 따라 처분하고 동 금액을 손금에 산입하여 사내유보로 처분하며, 동 가공채권을 손비로 계상하는 때에는 익금에 산입하여 사내유보로 처분하며, 동 가공채권을 손비로 계상하는 때에는 익금에 산입하여 사내유보로 처분한다.

2. 재고자산의 부족액은 시가에 의한 매출액 상당액(재고자산이 원재료인 경우 그 원재료 상태로는 유통이 불가능하거나 조업도 또는 생산수율 등으로 미루어 보아 제품화되어 유출된 것으로 판단되는 경우에는 제품으로 환산하여 시가를 계산한다)을 익금에 산입하여 대표자에 대한 상여로 처분하고 동 가공자산은 손금에 산입하여 사내유보로 처분하며, 이를 손비로 계상하는 때에는 익금에 산입하여 사내유보로 처분한다.

3. 가공계상된 고정자산은 처분당시의 시가를 익금에 산입하여 이를 영 제94조의 2 제1항의 규정에 따라 처분하고, 당해 고정자산의 장부가액을 손금에 산입하여 사내유보로 처분한다. 다만, 그 후 사업연도에 있어서 동 가공자산을 손비로 계상하는 때에는 이를 익금에 산입하여 사내유보로 처분한다.

4. 제1호 내지 제3호에 의하여 익금에 가산한 가공자산가액 또는 매출액 상당액을 그 후 사업연도에 법인이 수익으로 계상한 경우에는 기 익금에 산입한 금액의 범위 내에서 이를 이월익금으로 보아 익금에 산입하지 아니한다.

○ 소득세법 제20조 【근로소득】

① 근로소득은 당해연도에 발생한 다음 각호의 소득으로 한다.

1. 갑종

가. ~ 나. 생략

다. 법인세법에 의하여 상여로 처분된 금액

○ 국심99중23788, (2000.07.08.)

헌법재판소법 제47조 제2항에서 위헌결정된 법률의 조항은 결정이 있는 날로부터 효력을 상실하는 것으로 규정하고 있어 위 법인세법 제32조 제5항은 헌법재판소가 위헌결정한 1995.11.30.부터 효력을 상실하는 것이고, (생략) 대표이사에 대한 소득의 현실적 귀속 및 소득의 종류를 주장 ․ 입증하여 소득세법에 따른 근로소득으로 보아 종합소득세를 과세할 수 있음(대법96누9140, 97.10.28. 외 다수 같은 뜻)

○ 심사소득 99-160, (1999.06.25.)

94.12.22. 개정 이전의 구법인세법 제32조 제5항 및 동시행령 제94조의 2의 규정은 1995.11.30. 위헌결정으로 소득세 과세처분의 근거법령이 될 수 없다 할 것이나, 과세관청이 소송 도중에 처분의 동일성이 유지되는 범위 내에서 과세처분의 사유를 변경할 수 있는 것이고, 법인세법시행령 제94조의 2에 근거한 소득처분과는 별도로 소득세법 제21조 제1항, 제142조 및 제143조 등을 과세근거로 하여 소득세를 과세한 처분은 정당한 사유변경에 해당한다. (대법원 97누447외3, 97.10.24. 같은 뜻)

○ 법인 46012-621, (1993.03.13.)

법인이 신고한 가공 수입금액을 부인함에 있어 이 법인이 신고한 대응원가를 동시에 부인하는 경우 동 부인금액은 대표자등에게 상여처분할 수 없는 것이나, 귀 질의상의 상여처분금액이 당해 가공수입금액에 직접 대응되는 원가인지는 사실판단할 사항인 것임

다. 사실관계 및 판단

○ 쟁점①에 대하여

(1) 청구인은 ‘95년 12월 조사관청의 ○○(주)에 대한 법인세 조사시 회사부도로 조사내용을 알지 못했다고 주장하면서 이 건 청구시 금융거래자료 등을 증빙으로 제시하고 있다.

(2) ‘94. 5.17. ○○(주)와 ○○산업(주)(000-00-00000)가 (주)○○렌탈과 체결한 「렌탈(임대차)계약서」 (계약번호: 000-00-0000)에 의하면,

① ○○(주)의 쟁점공사와 관련한 렌탈물건의 구입대금 총 6,704,546,501원(부가가치세 포함)을 (주)○○렌탈이 ○○(주)에 지급하고 ○○산업(주)이 매분기 렌탈료 387,525,556원(부가가치세 제외)을 (주)○○렌탈에 지급하기로 약정하였다.

② 이에 따라 94. 5.19. 계약금 중 렌탈계약보증금 339,350천원을 제외한 2,960,650천원이 ○○(주)의 금전신탁계좌(000-000000-00-000)에 입금되었으며, 94. 8.22. 1차 기성금 750백만원(부가가치세 제외)중 렌탈료 387,525,556원을 제외한 362,474,444원이 ○○(주)의 기업자유에금계좌(000-000000-00-000)로 입금되었다.

③ 동 계약서상 ○○산업(주)의 연대보증인으로 ○○(주)와 청구인 및 청구 외 단○○, 박○○, 이○○, (주)○○종합개발이 등재되어 있으며, 연대보증인들은 연대보증인들 소유의 부동산을 채권최고액 80억원으로 하여 (주)○○렌탈에 담보로 제공되었다.

(3) 대한산업(주)가 매입하기로 한 ○○호텔의 소유 주주들간의 내분으로 ○○산업(주)와 이○○간의 매매계약이 성사되지 못하게 되어 ‘95. 1. 6. ○○(주)과 ○○산업(주)은 (주)○○렌탈에게 렌탈물건 주문에 대한 주문서의 중도해지를 통보하였고, 95. 1.26. (주)○○렌탈이 동 주문서의 중도해지를 확정하였으며 ○○(주)은 95. 2. 13. 부도가 났다.

(4) 95. 4.10. (주)○○렌탈은 ○○(주)과 ○○산업(주)에게 렌탈계약 해지에 따른 계약금, 중도금, 이자, 위약금을 상환할 것을 독촉하면서 쟁점공사와 관련된 렌탈물건이 설치되지 않았음을 확인하였다.

(5) ○○(주)이 (주)○○렌탈로부터 렌탈계약에 따라 수령한 렌탈자금을 포함해서 ○○(주)이 (주)○○종합개발에게 빌려준 3,543,795,866원을 상환하라고 (주)○○종합개발과 단○○의 자인 단○○에게 95. 4.18. 문서발송하였다.

(6) 청구인이 (주)○○종합개발 대표 단○○를 고소한 내용과 청구인이 (주)○○렌탈에 보낸 문서에 의하면,

- 93넌 3월 청구인은 ○○도 ○○시 ○○동 ○○번지에서 (주)○○종합개발을 운영하는 단○○의 스포츠센타빌딩 신축과 관련하여 (주)○○종합개발의 임원으로 채용되어 ’93. 6.28.부터 단○○와 어음거래를 시작하면서 단○○에게 약 8억원 정도의 어음채권을 가지게 되었고,

- 단○○가 어음 지급일자를 지키지 않으므로 청구인의 부도를 막기 위해 94. 5. 2. 이○○의 ○○호텔 매도의사에 따라 청구인이 대주주로 있었던 ○○산업(주) ○○호텔을 매입하는 계약을 체결하였으며,

- 이에 따라 청구인은 쟁점 공사와 관련하여 (주)○○렌탈로부터 렌탈자금을 융자받았으나 동 자금은 (주)○○종합개발의 단○○가 차용해간 청구인의 어음결제 및 (주)○○종합개발의 공사비로 사용했다고 주장하고 있다.

(7) 94. 5.19.부터 94.10.26. 사이 ○○(주)의 예금거래실정증명서에 의하면, 금전신탁과 기업자유예금계좌에서 (주)○○종합개발로 총 287,500천원이 출금되었으며, 금전신탁에서 1,898,600천원이 그리고 자유예금에서 443,500천원이 당좌예금계좌(000-000000-00-000)로 출금되었다.

위 사실내용과 관계법령을 종합하여 볼 때,

- 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정함에 있어서 익금에 산입한 금액의 처분은 대통령령이 정한다는 구 법인세법 제32조 제5항은 헌법재판소가 위헌결정한 95.11.30.부터 효력을 상실하는 것이고 동 위헌결정된 법률에 근거한 과세처분은 할 수 없는 것이나,

대표이사에 대한 소득의 현실적 귀속 및 소득의 종류를 주장 ․ 입증하여 소득세법에 따른 근로소득으로 보아 종합소득세를 과세할 수 있다.(대법96누9140(97.10.28.), 대법97누447(97.10.24.) 외 다수 같은 뜻)

- ○○(주)이 쟁점공사를 수행하지 않았음이 (주)○○렌탈과 (주)○○개발관광의 확인으로 알 수 있으나 쟁점공사와 관련한 렌탈자금 37억 5천만원이 (주)○○렌탈로부터 ○○(주)에 지급되었음이 확인되며,

청구인은 ○○(주)이 수령한 동 렌탈자금을 청구인이 사용하지 않고 (주)○○종합개발에 빌려주었다고 주장하면서 이 건 청구시 제시한 은행통장과 장부 및 관련문서를 검토한 바 청구인의 주장은 신빙성이 있으며 또한 조사관청에서도 이를 시인하고 있으나,

청구인은 (주)○○종합개발의 상무로 재직하면서 자금을 감독한 점, 그리고 청구인이 대표이사로 있는 ○○(주)과 ○○산업(주)이 법인세법상 특수관계에 해당되는 점 등으로 보아 ○○(주)이 (주)○○렌탈로부터 수령한 렌탈자금을 법인의 대표자인 청구인이 유용한 것인지 여부를 밝히기 위해 재조사한 후 그 결과에 따라 처분함이 타당하다고 판단되므로 국세기본법 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.

○ 쟁점②에 대하여

(1) 94년 11월 조사관청의 ○○(주)에 대한 조사에 따라 적출한 가공원가 584,760천원이 ’95년 12월 ○○(주)에 대한 조사결과에 따라 쟁점 인정상여를 상여처분할 때 함께 청구인에게 상여처분되었다.

위 사실내용과 관계법령을 종합하여 볼 때,

위 사실관계와 관련하여 조사관청 역시 94년 11월 조사관청의 ○○(주)에 대한 조사에 따라 적출한 가공원가 584,760천원이 ○○(주)의 1994 사업연도 법인세 신고서에 반영되었는지의 확인이 필요하다고 시인하고 있으므로 이를 확인한 후 그 결과에 따라 처분함이 타당하다고 판단되므로 국세기본법 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.