주문

처분청은 1998. 7. 4.자로 청구인들에 대하여 한 상속세 16,307,060원의 부과처분에 관하여 배우자상속공제액을 장례비용 9,176,840원을 차감하지 아니한 금액을 상속재산가액으로 하여 재계산하고 그 결과에 따라 과세표준과 세액을 각 경정하여야 한다.

나머지 청구는 모두 기각한다.

이유

1. 원처분의 요지

청구외 망 ㅇㅇㅇ(이하 피상속인’이라 한다)이 1997. 7.15. 사망한 뒤 그 재산의 공동상속인이 된 청구인들이 1998.1.15. 상속세과세표준신고 및 자진납부 계산서를 제출하면서 상속재산가액을 1,268,107,496원으로 평가한 후 비과세상속재산(금양임야) 54,945,000원과 공과금, 장례비용, 채무 등 28,793,655원을 공제하고 상속개시일전 1년 이내 재산처분액 395,873,450원을 합한 상속세과세가액 1,580,242,291원에 배우자상속공제액 760,864,498원과 일괄공제액 500,000,000원을 공제하는 등 상속세과세표준을 319,377,793원으로 신고한 데 대하여, 처분청은 상속재산 중 일부 토지 등 신고누락된 재산 34,401,160원을 가산하여 상속재산가액을 1,302,508,656원으로 계산한 후 신고된 가감액중 배우자상속공제액 이외의 것은 그대로 인정하여 가감하고 배우자상속공제액은 상속재산가액에서 상속세가 비과세되는 상속재산(ㅇㅇ임야) 54,945,000원, 공과금 1,494,610원, 장례비용 9,176,840원, 채무 18,122,205원 등을 공제한 1,218,770,001원에 배우자의 법정상속분인 2.5분의 1.5를 곱한 731,262,000원으로 계산하여 상속세과세가액에서 공제하는 등 상속세과세표준을 383,381,451원으로 결정하고 총결정세액 64,775,063원에서 자진납부세액을 차감한 상속세 16,307,060원을 1998. 7. 4.자로 부과, 고지하는 처분(이하 ‘이 사건 부과 처분’이라 한다)을 하였다.

2. 청구의 취지 및 이유

청구인들은 처분청이 한 이 사건 부과처분을 경정하게 하여 달라는 취지의 청구를 하면서, 그 이유로서 배우자상속공제액을 계산할 때 상속세및증여세법 제19조 제1항의 상속재산은 상속인들에게 귀속되는 일체의 재산을 의미하고, 배우자상속공제 제도는 상속인이 부담할 채무액이나 상속세가 비과세되는 재산가액과는 관계없이 상속재산 중 배우자의 법정상속분에 해당하는 상속재산을 잔존배우자의 사망시까지 과세를 유보하겠다는 취지이므로 처분청이 상속재산가액에서 비과세상속재산, 공과금, 장례비용, 채무 등을 공제한 금액에 배우자의 법정상속분을 곱한 금액을 배우자상속공제액으로 한 것은 잘못이라고 주장한다.

3. 당원의 판단

이 사건 심사청구의 다툼은 배우자상속공제액을 계산할 때의 상속재산의 가액은 상속재산에서 상속세가 비과세되는 상속재산의 가액, 공과금, 장례비용, 채무 등을 공제한 금액으로 하여야 하는지의 여부에 있다.

먼저 관계 법령의 규정을 보면, 상속세및증여세법 제1조 제1항 및 그 제1호에 의하면 거주자가 사망한 경우에는 거주자의 모든 상속재산에 대하여 상속세를 부과하는 것으로 되어 있고, 제7조에서는 제1조의 규정에 의한 상속재산에는 피상속인에게 귀속되는 재산으로서 금전으로 환가할 수 있는 경제적 가치가 있는 모든 물건과 재산적 가치가 있는 법률상 또는 사실상의 모든 권리를 포함한다 라고 규정하고 있으며, 제12조에는 상속세가 비과세되는 재산들을 열거하고 있고, 제13조 제1항 및 제14조 제1항에 의하면 상속세과세가액을 계산할 때에는 상속재산의 가액에서 상속개시일 현재 피상속인이나 상속재산에 관련된 공과금, 장례비용, 채무 등의 가액 또는 비용을 차감하도록 되어 있으며, 제18조부터 제24조에서는 상속세과세가액에서 공제하는 기초공제, 배우자상속공제, 기타 인적공제, 일괄공제, 금융재산 상속공제, 재해손실공제 등을 열거하고 있고, 배우자상속공제액 계산방법에 대하여는 그 중 제19조 제1항에서 “거주자의 사망으로 인하여 배우자가 실제 상속받은 금액은 상속세과세가액에서 공제한다. 다만, 그 금액은 상속재산(상속재산 중 상속인이 아닌 수유자가 유증 등을 받은 재산을 제외하며, 제13조 제1항 제1호에 규정된 재산을 포함한다)의 가액에 민법 제1009조에 규정된 배우자의 법정상속분(공동상속인 중 상속을 포기한 자가 있는 경우에는 그 자가 포기하지 아니한 경우의 배우자의 법정상속분을 말한다)을 곱하여 계산한 금액(그 금액이 30억원을 초과하는 경우에는 30억원을 한도로 한다)에서 제13조의 규정에 의하여 상속재산에 가산한 증여재산 중 배우자에게 증여한 재산의 가액을 차감한 가액으로 한다”라고 규정하고 있다. 또한 제25조 제1항에서는 상속세의 과세표준은 제13조의 규정에 의한 상속세과세가액에서 제18조 내지 제24조의 규정에 의한 금액을 차감한 금액으로 한다고 규정하고 있다. 한편 민법 제1008조의3에는 분묘에 속한 1정보 이내의 ㅇㅇ임야와 600평 이내의 묘토인 농지, 족보와 제구의 소유권은 제사를 주재하는 자가 이를 승계한다고 규정하고 있다.

위 법령관계에서 보는 바와 같이 상속재산에서 비과세상속재산과 공과금, 장례비용, 채무 등(이하 ‘공과금 등’이라 한다)을 차감한 후에 상속세과세가액이 되고 상속세과세가액에서 배우자상속공제액 등을 공제하여 상속세과세표준이 되는 것인데 그 배우자상속공제액은 배우자가 실제 상속받은 재산가액에 상당한 금액으로서 30억원을 한도로 하고 있음을 알 수 있다.

살피건대, 청구인들의 주장과 같이 비과세상속재산과 공과금 등을 포함한 상속재산가액에 배우자의 법정상속분을 곱한 금액을 배우자상속공제액으로 하여 상속세과세가액에서 공제한다면 이미 상속세과세가액을 계산할 때에 공제된 비과세상속재산과 공과금 등의 일부를 또다시 배우자상속공제액으로 공제하는 모순이 있고, 재산상속인은 상속이 개시된 때부터 피상속인의 재산에 대한 포괄적 권리의무를 승계하게 되는 것으로 상속인들이 실제 상속받은 재산가액은 피상속인의 재산적권리가 있는 적극적 재산가액에서 상속개시당시 피상속인의 재산적 의무가 있는 채무, 공과금과 같은 소극적 재산가액을 차감한 금액을 의미한다고 보아야 하며, 따라서 상속세 및 증여세법 제19조 제1항에서 배우자가 실제 상속받은 재산가액이라 함은 결국 상속인들이 실제 상속받은 상속재산가액 중 배우자 몫에 해당하는 부분을 말하는 것으로 처분청이 배우자상속공제액 계산을 위한 상속재산가액을 산정하면서 상속재산가액 1,302,508,656원에서 상속세가 비과세되는 금양임야가액 54,945,000원, 상속개시당시 피상속인의 재산적의무가 있는 채무 18,122,205원 및 공과금 1,494,610원을 공제한 것은 정당하고 상속개시 이후에 발생되어 상속개시 당시 피상속인의 재산적의무가 아닌 장례비용 9,176,840원까지 차감하여 그만큼 순상속재산가액을 적게 계산한 것은 잘못된 것이라고 하겠다.

4. 결론

그렇다면, 처분청이 청구인들에 대하여 한 이 사건 부과처분 중 배우자상속공제액을 계산하면서 장례비용 9,176,840원을 차감한 금액을 상속재산가액으로 하여 계산한 것은 잘못이라 할 것이고 이러한 잘못은 이 사건 부과처분의 과세표준과 세액에 영향을 끼친 것이 분명하여 이 부분 청구는 이유 있다고 인정되고 나머지 청구는 이유 없다고 인정되므로 감사원법 제46조 제2항의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.