주문

이 건 심사청구는 청구주장을 받아들일 수 없으므로 기각합니다.

이유

1. 처분내용

청구인 최○○, 정○○, 정○○(이하 “상속인들”이라 한다)은, 정○○(최○○의 夫, 정○○ㆍ정○○의 父, 이하 “피상속인”이라 한다)가 97.11.10. 사망함에 따라 98.5.8. 처분청에 상속세신고를 하였다.

○○지방국세청에서는 청구인들의 상속세신고에 대한 조사를하여 그 결과를 처분청에 통보하였고, 처분청은 97년 귀속 이 건 상속세 1,062,531,990원을 99.3.5. 청구인들에게 결정고지하였다.

청구인들은 이에 불복, 99.5.4. 이의신청을 거쳐(99.7.5. 기각결정 통지) 99.7.16. 이 건 심사청구를 제기하였다.

2. 청구주장

청구인은 다음과 같은 요지의 주장을 한다.

(1) 윤○○ 명의의 ○○보험에 대한 채무 1,619,058,364원(이하 “쟁점채무”라 한다)은 피상속인이 실지 채무자이므로 채무공제하여야 한다.

(2) 토지는 피상속인 소유이고 건물은 상속인 최○○ 소유인 부동산에 대한 임대보증금 211,790,336원 전체를 건물소유자인 최○○의 채무로 본 것은 부당하니, 이를 토지와 건물가액으로 안분계산하여 토지에 귀속되는 임대보증금은 피상속인의 채무로 공제하여야 한다.

(3) 상속재산인 ○○시 ○○구 ○○동 ○가 ○○번지 외 2필지(이하 “쟁점토지”라 한다)에 대한 평가를 기준시가가 아닌 감정가액으로 평가한 것은 부당하다.

(4) 이 건 상속세 신고에 대한 결정일까지 상속등기를 이행하지 아니하였다하여 배우자공제를 2분의1만 공제한 것은 부당하다.

3. 처분청 의견

위 청구주장에 대한 처분청의 의견은 다음과 같다.

(1) 쟁점채무는 윤○○ 명의의 대출금이며, 당해 대출금이 피상속인의 채무가 아닌 최○○, 이○○ 명의의 채무를 변제하는데 사용되는 등, 쟁점채무를 피상속인이 사용한 근거가 확인되지 아니하여 이를 피상속인의 채무로 인정 할 수 없다.

(2) 토지와 건물 소유주가 다른 경우의 임대보증금은 건물 소유주에게 있는 것이므로 피상속인 소유의 토지에 귀속되는 임대보증금을 채무로 공제하여달라는 청구주장은 이유 없다.

(3) 근저당권이 설정된 부동산의 평가는 시가(기준시가)와 감정가액 중 큰 금액으로 하도록 관련법에 규정되어 있으므로, 이에 의하여 쟁점토지의 가액을 평가한 것은 정당하다.

(4) 상속세 과세표준과 세액의 결정일까지 상속재산을 분할하지 아니하였을 경우에는 배우자공제 계산금액의 1/2에 상당하는 금액을 공제하도록 관련법에 규정되어 있으므로, 이에 의하여 계산한 금액을 배우자공제 한 것은 정당하다.

4. 심리 및 판단

가. 쟁점

이 건 심사청구의 쟁점은 다음과 같다.

(1) 쟁점채무를 상속개시일 현재 피상속인의 채무로 인정할 수 있는지 여부.

(2) 토지와 건물 소유주가 다른 이 건의 경우, 임대보증금 귀속자를 건물 소유주인 상속인(청구인)으로 본 것이 정당한지 여부.

(3) 근저당권이 설정된 쟁점토지의 평가를 기준시가와 감정가액 중 큰 금액인 감정가액으로 평가한 것이 정당한지 여부.

(4) 상속세 과세표준과 세액의 결정일까지 상속재산을 분할하지 아니한 이 건의 경우, 배우자공제를 1/2만 한 것이 정당한지 여부.

나. 관련법령

이 건 심사청구와 관련한 법령을 살펴보면 다음과 같다.

[쟁점(1) 및 쟁점(2)와 관련된 법령]

○ 상속세 및 증여세법 제14조【상속재산의 가액에서 차감하는 공과금 등】

① 거주자의 사망으로 인하여 상속이 개시되는 경우에는 상속개시일 현재 피상속인이나 상속재산에 관련된 다음 각 호의 가액 또는 비용은 상속재산의 가액에서 차감한다.

3. 채무 (단서 “생략”)

④ 제1항 및 제2항의 규정에 의하여 상속재산의 가액에서 차감하는 채무의 금액은 대통령령이 정하는 방법에 의하여 입증된 것이어야 한다.

○ 위 같은 법 시행령 제10조【채무의 입증방법】

① 법 제14조 제4항에서 “대통령령이 정하는 방법에 의하여 입증된 것”이라 함은 상속개시당시 피상속인의 채무로서 상속인이 실제로 부담하는 사실이 다음 각호의 1에 의하여 입증된 것을 말한다.

1. 국가ㆍ지방자치단체 및 금융기관에 대한 채무는 당해 기관에 대한 채무임을 확인할 수 있는 서류

2. 제1호 이외의 자에 대한 채무는 채무부담계약서, 채권자확인서, 담보설정 및 이자 지급에 관한 증빙 등에 의하여 그 사실을 확인할 수 있는 서류.

[쟁점(3)과 관련된 법령]

○ 상속세 및 증여세 법 제66조【저당권 등이 설정된 재산의 평가의 특례】

다음 각호의 1에 해당하는 상속재산은 제60조의 규정에 불구하고 당해 재산이 담보하는 채권액 등을 기준으로 대통령령이 정하는 바에 의하여 평가한 가액과 제60조의 규정에 의하여 평가한 가액 중 큰 금액을 그 재산의 가액으로 한다.

1. 저당권 또는 질권이 설정된 재산

○ 위 같은 법 시행령 제63조【근저당 등이 설정된 재산의 평가】

법 제66항에서 “대통령령이 정하는 바에 따라 평가한 가액”이라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 금액을 말한다.

3. 근저당권이 설정된 재산으로서 당해 근저당권을 설정하기 위하여 지가공시 및 토지 등의 평가에 관한 법률에 의한 감정평가업자가 감정한 가액이 있는 경우에는 그 가액.

[쟁점(4)와 관련된 법령]

○ 상속세 및 증여세법 제19조【배우자 상속공제】

① 거주자의 사망으로 인하여 배우자가 실제 상속받은 금액은 상속세과세 가액에서 공제한다. 다만, 그 금액은 상속재산의 가액에 민법 제1009조에 규정된 배우자의 법정상속분을 곱하여 계산한 금액(그 금액이 30억원을 초과하는 경우에는 30억원을 한도로 한다)에서 제13조의 규정에 의하여 상속재산에 가산한 증여재산 중 배우자에게 증여한 재산의 가액을 차감한 가액으로 한다.

② 제1항의 규정에 의한 배우자 상속공제는 상속재산을 분할하여 제67조의 규정에 의하여 배우자의 상속재산을 신고한 경우에 한하여 적용한다. 다만, 대통령령이 정하는 부득이한 사유로 신고기한 이내에 배우자의 상속재산을 분할할 수 없는 경우로서 신고기한의 다음 날부터 6월이 되는 날까지 상속재산을 분할하여 신고하는 경우에는 제67조의 규정에 의한 신고기한 이내에 신고한 것으로 본다. 이 경우 상속인이 그 사유를 그 신고기한 이내에 납세지관할세무서장에게 신고하는 경우에 한한다.

④ 제2항의 규정에 의한 상속재산의 분할 및 그 상속재산가액의 신고를 하지 아니한 경우에는 제1항 단서의 규정에 의하여 계산한 금액의 2분의1에 상당하는 금액(그 금액이 15억원을 초과하는 경우에는 15억원을 한도로 한다)에서 제13조의 규정에 의하여 상속재산에 가산한 증여재산 중 배우자에게 증여한 재산의 가액을 차감한 가액을 공제한다.

○ 위 같은 법 시행령 제17조【배우자 상속재산의 미분할 사유】

① 법 제19조 제2항 단서에서 “대통령령이 정하는 부득이한 사유”라 함은 다음각호의 1에 해당하는 경우를 말한다.

1. 상속인 등이 상속재산에 대하여 상속회복청구의 소를 제기 한 경우

2. 상속인이 확정되지 아니하는 부득이한 사유 등으로 배우자 상속분을 분할하지 못하는 사실을 관할세무서장이 인정하는 경우.

다. 사실관계 및 판단

[쟁점(1)에 대한 사실관계 및 판단]

① 금융실명제하에서는 “금융거래 및 비밀보장에 관한 긴급재정명령”에 의하여 주민등록증 등 신분증을 제시하고 실명임을 확인받은 후에야 금융거래가 가능한 것이어서 그 명의자가 당해 금융거래의 실지 귀속자가 되는 것이다.

② 그러함에도 청구인들은, 실지 채무자가 피상속인이나 윤○○ 명의로 되어 있는 쟁점채무로 역시 실지 채무자가 피상속인이나 명의는 최○○ㆍ이○○으로 되어 있는 (주)○○상호신용금고에 대한 채무 1,050,000,000원(최○○ 명의 950,000,000원, 이○○ 명의 100, 000,000원)을 상환하였다고 주장함으로서, 위 “금융거래 및 비밀보장에 관한 긴급재정명령”의 규정에 반하는 주장을 하고 있다.

③ 그러나, 위 채무의 실 부담자가 피상속인이라는 사실이 입증 된다면 쟁점채무를 채무공제 할 수도 있을 것인 바, 이와 관련하여 청구인들이 증거로 제시한 윤○○ 및 임○○ㆍ김○○의 “사실확인서”에 대하여 살펴본다.

㉮ 청구인들은, ○○도 ○○시에서 ○○무역을 경영하는 위 윤○○이 피상속인에게 250,000,000원을 대출하여 주었고 피상속인은 쟁점채무로 이를 변제하였다고 주장하고 있으나, 250,000,000원에 대한 원금수수 및 이자지급과 관련된 금융자료 등은 제시하지 못하고 있다.

또한 청구인들은, 위와 같이 거금을 피상속인에게 대출까지 하여준 재력가인 위 윤○○이 무재산자이며 채무이행능력이 없는 자라고 주장하는 등 이치에 맞지 않는 주장을 하고 있다.

그러하므로, 위 윤○○의 “사실확인서”는 신빙성 없는 증거로 판단된다.

㉯ 나머지 “사실확인서”들도, 이 건 채무를 대출하여준 금융기관의 확인서가 아닌 담당사원이 개인적으로 확인하여 준 것에 불과하여 이 또한 신빙성 없는 증거로 판단된다.

④ 따라서, 윤○○ 명의의 쟁점채무로 최○○ㆍ이○○ 명의의 채무를 상환하였다면서, 신빙성 없는 위 “사실확인서”를 근거로 이들 채무의 실 부담자는 피상속인이라며 쟁점채무를 공제하여달라는 청구주장은 “금융거래 및 비밀보장에 관한 긴급재정명령”의 규정에 반하는 주장일 뿐만 아니라 객관성이 결여된 주장이라 할 것이어서, 받아들일 수 없는 주장으로 판단된다.

⑤ 한편, 피상속인이 담보제공한 쟁점토지가 쟁점채무의 미상환으로 99.2.6. 경매개시 되었으므로 쟁점채무는 보증채무에 해당되는 것으로 보아야 할 것이다.

그러나, 쟁점채무 명의자인 윤○○은 ○○도 ○○시에서 무역회사인 ○○무역을 경영하고 있고 피상속인에게 250,000,000원을 대여하는 등 재력이 있는 것으로 확인되어, 상속인들은 동인에게 구상권행사를 할 수 있을 것이므로 쟁점채무는 채무공제 대상이 될 수 없다고 판단된다.

[쟁점(2)에 대한 사실관계 및 판단]

① 토지소유자와 건물소유자가 각각 다른 경우에 건물소유자는 통상 토지소유자와 건물사용 등에 관한 임대차계약 등을 체결하는 것이 일반적이고, 이 건처럼 각각의 소유자가 부부간으로 특수관계에 있어서 임대차 계약 등을 체결한 사실이 없었다 하더라도 건물소유자는 토지소유자로부터 토지사용에 관한 명시적 또는 묵시적인 승인하에 건물을 그 임차인에게 임대한 것으로 보아야 할 것이다.

또한, 건물소유자와 토지소유자가 다른 경우 건물임차인은 건물임차권의 범위내에서 건물에 대하여만 사용수익권이 있으며, 이 경우 건물소유자는 건물임차인으로 하여금 건물을 사용수익하게 할 적극적인 의무가 있고 건물소유자와 건물임차인은 채권ㆍ채무관계가 성립되는 반면에, 토지소유자는 건물임차인이 건물을 사용수익할 권리에 따른 토지를 사용하게 할 단순한 수인의무만 있을 뿐인 것이다.

그러하므로, 건물임차인은 어디까지나 건물소유자의 건물소유권에 대하여만 임차하였지 토지를 사용수익할 수 있는 토지임차권까지 부여받고 있는 것은 아니라고 할 것이어서, 이 건 토지상 건물의 임대보증금은 건물만의 임대보증금으로 봄이 타당하다 할 것이다(국심 92서 3331, 92.12.9. 합동회의 및 국심 97서 1868, 98.1.26. 참조).

② 따라서, 청구인 최○○ 소유의 건물에 대한 임대보증금 중 일부가 피상속인에게 실제로 귀속된 사실에 대한 구체적인 입증 없이 토지와 건물가액으로 안분계산한 피상속인 소유의 토지분에 귀속되는 임대 보증금을 공제하여 달라는 청구주장은 이유없다고 판단된다.

[쟁점(3)에 대한 사실관계 및 판단]

① 전시한 관련법령에 의하면, 근저당이 설정된 부동산은 시가(시가를 확인할 수 없으면 기준시가)와 감정가액 중 큰 금액으로 평가하도록 규정되어 있다.

② 이 건의 경우, ○○보험은 쟁점토지를 4,826,080,000원으로 감정받아 97.4.30. 근저당권을 설정하였고, 청구인들도 당초 위 감정가액으로 쟁점토지를 평가하여 상속세신고를 하였음이 등기부등본 및 이 건 상속세신고서 등에 의하여 확인된다.

③ 따라서, 처분청이 쟁점토지의 가액을 관련법에 의하여 평가한 청구인들의 당초 신고내용을 인정하여 기준시가 4,558,922,000원과 감정가액 4,826,080,000원 중 큰 금액인 4,826,080,000원으로 평가한 것은 달리 잘못이 없다 하겠다.

[쟁점 (4)에 대한 사실관계 및 판단]

① 상속세 신고기한 이내에 상속재산의 분할 및 상속세 신고를 하지 아니하였을 경우에는 배우자공제 계산금액의 1/2에 상당하는 금액을 공제하도록 관련법에 규정되어 있고, 대통령령이 정하는 부득이한 사유로 상속세 신고기한 이내에 배우자의 상속재산을 분할할 수 없는 경우로서 신고기한의 다음 날부터 6월이 되는 날까지 상속재산을 분할하여 신고하는 경우에는 상속세 신고기한 이내에 신고한 것으로 보도록 규정되어 있다.

② 이 건의 경우, 상속인들은 상속재산미분할신고는 상속세 신고기한 이내에 하였으나 그 사유가 상속재산에 대한 등기비용이 없어 상속재산을 분할하지 못한 것이어서 관련법에 규정된 정당한 사유에 의한 신고로 볼 수는 없다 하겠고, 민법 제186조에 규정된 바와 같이 부동산에 관한 법률행위로 인한 물권의 득실 변경은 등기하여야만 그 효력이 발생하는 것인데 청구인들은 이 건 심사청구 제기일 현재에도 상속재산을 등기하지 아니하였다.

③ 따라서, 상속세 과세표준과 세액의 결정일까지 상속재산을 분할(등기)하지 아니한 이 건의 경우, 처분청이 관련법에 의하여 배우자공제 계산금액의 1/2에 상당하는 금액을 공제 한 것은 달리 잘못이 없다 하겠다.

앞에서 살펴 본 바와 같이, 이 건 심사청구는 청구주장을 받아들일 수 없으므로 국세기본법 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.