주문

○○무서장이 99. 5. 4. 청구인에게 결정고지한 96년 귀속 증여세 74,644,000원의 부과처분은

(1) ○○시 ○○구 ○○동 00번지 임야 918㎡에 대한 증여재산가액을 평가함에 있어서, 96.8.13 감정평가액 (110,000/㎡)을 적용하여 그 과세표준과 세액을 경정한다.

(2) 나머지 청구는 기각한다.

이유

1. 처분내용

처분청은 청구인이 96.9.6 ○○시 ○○구 ○○동 00번지 임야 918㎡(이하 “쟁점 부동산”이라 한다)를 임○○와 유○○( 이하 “증여자”라 한다)으로부터 증여받은 사실에 대하여 증여재산가액을 평가함에 있어 근저당권이 설정된 재산으로서 96.12.30 감정평가법인이 평가한 감정가액을 증여가액으로 보아 99.5.4 증여세 73,644,000원을 결정 고지하였다.

청구인은 이에 불복하여 99.7.28. 이 건 심사청구를 제기 하였다.

2. 청구주장

청구인은 다음과 같은 요지의 주장을 한다.

(1) 96.12.30 감정평가법인이 감정한 가액은 근저당권자인 (주)○○상호신용금고(이하 “채권자”라 한다)가 ○○임업(주) (이하 “주 채무자”라 한다)에 대해 추가로 대출하여 준 후 감독 기관의 감사대비 목적으로 감정한 것이고, 쟁점부동산의 평가시 채권자의 요청에 의해 산림훼손허가 및 근린생활건축허가를 득한 상태를 전제로 평가하였으므로 증여일 현재의 증여재산가액과 큰 차이가 있어 증여 재산가액을 근저당설정 채권 최고 금액을 기준으로하여 평가하여야 한다.

(2) 쟁점부동산은 증여 당시 주 채무자의 채무로 인하여 근저당권이 설정되어 있었고 그 채무액은 청구인이 인수하여 변제한다는 조건하에 증여받았으며 주 채무자의 부도로 인한 폐업으로 구상권을 행사할 수 없는 상태이므로 증여가액에서 채무액을 공제하여야 한다.

3. 처분청 의견

위의 청구주장에 대하여 처분청 의견은 다음과 같다

(1) 구 상속세법상 증여재산의 평가는 그 당시의 시가에 의한다고 규정되어 있고, 증여일 전후 6개월내에 증여재산에 대한 공신력있는 감정기관의 감정가액이 작성되어 확인되는 경우 그 가액을 시가로 보도록 되어 있으므로 96.12.30 감정가액을 시가로 보아 과세함은 정당하다.

(2) 제3자의 채무가 담보된 부동산을 증여받는 경우 그 계약에 채무를 부담하기로 하는 조건이 붙어있지 않으므로 증여가액은 그 당시의 부동산 가액 전액으로 보는 것이다.

4. 심리 및 판단

가. 쟁 점

이 건 심사청구의 쟁점은 다음과 같다.

(1) 증여재산의 평가에서 증여일 전후 6개월 내에 감정기관의 감정평가액이 있는 경우에도 특별한 사유가 있는 때에는 저당권설정 채권액으로 평가할 수 있는지 여부

(2) 제3자 채무가 담보된 부동산을 증여받는 경우 그 계약에 채무를 부담하기 하는 조건이 없는 때에도 채무자가 부도로 인한 폐업 등의 변제불능상태이어서 구상권 행사가 불가능한 때에는 증여가액에서 채무공제가 가능한지 여부.

나. 관련법령

이 건 심사청구와 관련한 법령을 살펴보면 다음과 같다.

○ 쟁점1과 관련된 법령

○ 구 상속세법 제9조 (상속재산의 가액평가)

① 상속재산의 가액 및 상속재산의 가액중에서 공제할 공과 또는 채무는 상속개시당시의 현황에 의한다.

② 제1항의 규정에 의한 상속개시 당시의 현황에 의한 상속재산의 가액은 그 당시의 시가에 의하되, 시가를 산정하기 어려울 때는 당해 상속재산의 종류ㆍ규모ㆍ거래상황 등을 참작하여 대통령령이 정하는 방법에 의한다.

④ 다음 각호의 1에 해당하는 상속재산은 제2항의 규정에 불구하고 당해 재산이 담보하는 채권액 등을 기준으로 대통령령이 정하는 바에 의하여 평가한 가액과 제2항의 규정에 의하여 평가한 가액중 큰 금액을 그 재산의 가액으로 한다.

1. 저당권 또는 질권이 설정된 재산

○ 구 상속세법 시행령 제34조의 7 (준용규정)

제3조ㆍ제8조의 2ㆍ제8조의 3ㆍ제1항 제2호 및 제2항 (박물관자료에 한한다)ㆍ제9조ㆍ제10조ㆍ제17조ㆍ제20조ㆍ제20조의2ㆍ제21조ㆍ제23조ㆍ제24조ㆍ제25조 제1항 내지 제3항ㆍ제26조ㆍ제28조ㆍ제28조의2ㆍ제29조의 규정은 증여세에 준용한다.

○ 구 상속세법 시행령 제5조의 2 (담보제공된 재산가액의 평가)

법 제9조 제4항에서 “대통령령이 정하는 바에 따라 평가한 가액”이라 함은 다음의 금액을 말한다.

3. 근저당권이 설정된 재산으로서 당해 근저당권을 설정하기 위하여 지가공시 및 토지 등의 평가에 관한 법률에 의한 감정평가업자가 감정한 가액(2인 이상의 가액이 있을 때에는 최고의 가액)이 있는 경우에는 그 가액

○ 구 상속세법 시행령 제42조 (준용규정 등)

① 제1조의 2ㆍ제3조의 2ㆍ제4조ㆍ제4조의 2ㆍ제5조ㆍ제5조의 2ㆍ제6조ㆍ제7조ㆍ제12조ㆍ제14조ㆍ제15조ㆍ제17조 내지 제19조ㆍ제19조의 2ㆍ제20조 내지 제22조ㆍ제27조의 2ㆍ제28조 내지 제34조의 규정은 증여세에 준용한다.

○ 쟁점2과 관련된 법령

○ 구 상속세법 제29조의 4 (증여세과세가액)

① 증여세는 증여를 받은 당시의 증여재산가액의 합계액을 그 과세가액으로 한다.

② 제1항의 규정을 적용함에 있어서 배우자 또는 직계존ㆍ비속간의 부담부증여(제34조의 규정에 의한 증여를 포함한다)는 수증자가 증여자의 채무를 인수한 경우에도 당해 채무액은 이를 공제하지 아니한다. 다만, 당해 채무액이 대통령령이 정하는 바에 따라 객관적으로 인정되는 경우에는 그러하지 아니하다.

○ 구 상속세법 시행령 제40조의5 (증여세과세가액에서 공제되는 채무)

법 제29조의 4 제2항에서 “대통령령이 정하는 바에 따라 객관적으로 인정되는 경우”라 함은 제2조의 규정을 준용하여 입증되는 경우를 말한다. 이 경우 제2조의 규정을 준용함에 있어서 동 조중 “상속개시 당시”는 “증여 당시”로, “피상속인”은 “증여자”로, “상속인”은 “수증자”로 한다.

○ 구 상속세법 시행령 제2조 (채무의 입증방법)

법 제4조 제3항에서 “대통령령이 정하는 방법에 의하여 입증된 것”이라함은 상속개시 당시 현존하는 피상속인의 채무로서 실제로 부담하는 사실이 다음 각호의 1의 방법에 의하여 입증되는 것을 말한다.

1. 국가ㆍ지방자치단체ㆍ제3조 제3항에 규정된 금융기관에 대한 채무는 당해 기관에 대한 채무의 존재를 확인할 수 있는 서류를 제출하는 방법

2. 제1호 외의 자에 대한 채무는 채무부담계약서, 채권자승인서, 담보 및 이자지급에 관한 증빙 등에 의하여 상속인이 실제로 부담하는 사실을 확인하는 방법

다. 사실관계 및 판단

위 심사청구의 사실관계를 요약해 보면 다음과 같다.

① 96.8.16 당초 증여자는 ○○군 ○○읍 ○○동 00번지(취득당시지번) 임야 11,206㎡를 산림청으로부터 교환에 의해 취득하였다.

② 96.8.16 주 채무자는 증여자 임야 11,206㎡를 담보물건으로 채권자에게 제공하고 12억원을 대출받았고, 채권자는 채권최고금액을 16억원으로 하여 동 임야에 근저당권 및 지상권 설정등기를 하였다.

당시 채권자가 ○○감정 평가법인에 의뢰하여 평가한 감정가액은 1,232,660천원(㎡당 110,000원)(이하 “감정가액①”이라 한다)임을 알 수 있다.

③ 96.9.6 증여자는 위 임야 중 6,398㎡를 청구인 외 5인에게 증여하였음이 등기부등본에 의해 확인된다.

④ 96.10.25 수증인들은 각자의 지분별로 공유물 분할하여 ○○시 ○○구 ○○동 00번지의 임야 1,615㎡를 임○○와 함께 공유하게 되었다. (청구인 지분 918/1,615, 임○○ 지분 697/1,615)

⑤ 96.11.22 청구인은 위 지상에 건축허가를 받았으며, 97.6.26 청구인 지분을 김○○에게 양도하였다.

⑥ 96.12.30 주채무자는 채권자로부터 3억원을 추가대출 받았다.

당시 채권자가 ○○감정 평가법인에 의뢰하여 평가한 감정가액 1,535,520천원(㎡당 240,000원)(이하 “감정가액②”이라 한다)임을 알 수 있다.

○ 쟁점(1)에 대한 사실관계 및 판단

① 처분청은 채권자가 96.12.30 주 채무자에게 추가로 3억원을 대출해 주면서 동 일자에 ○○감정평가법인에서 작성된 가격시점 96.12.27의 감정평가서에 의한 감정가액②을 근거로하여 청구인의 지분가액을 환산한 후 이를 증여가액으로 보아 과세하였다.

② 이는 비록 증여일 전후 6개월 내에 증여재산에 대한 공신력 있는 감정기관의 감정가액이기는 하나 평가시에 삼림훼손허가 및 근린생활건축허가를 득한 상태를 전제로하여 평가하였으므로 증여당시의 정당한 시가와는 상당한 차이가 있는 것으로 보여진다.

증여당시 청구인 쟁점부동산의 개별공시지가는 45,000/㎡이었으나, 건축허가를 득한 후인 97년도 개별공시지가는 326,000/㎡으로 큰 차이가 있고, 다른 수증자의 연접 토지도 이와 같은 사정임을 알 수 있다.

③ 청구인은 증여당시 증여재산의 근저당설정 채권 최고 금액을 기준으로 한 평가를 주장하나, 이는 구 상속세법 시행령 제5조의 2 제3호(90.12.31 대통령령 제13196호로 개정되기 전)에 의한 것으로 적용의 여지가 없는 것이다.

④ 96.8.16 채권자가 주채무자에게 당초 12억원을 대출해 주면서 감정평가 법인에 의뢰하여 감정한 감정가액①은 구 상속세법 시행령 제5조의 2 제3호의 “근저당권이 설정된 재산으로서 당해 근저당권을 설정하기 위하여 지가공시 및 토지등의 평가에 관한 법률에 의한 감정평가업자가 감정한 가액이 있는 경우에는 그 가액”의 규정에 부합하고, 동 법 제9조 제4항의 규정에 의해 개별공시지가와 감정가액①을 비교하여 큰 금액인 감정가액①을 증여재산가액으로 보는 것이 타당하다.

또한, 증여일인 96.9.6과 시차가 크지 않고 증여일 현재의 지목 상태로 평가하였으므로 정당한 시가로 판단된다.

⑤ 따라서 처분청이 적용한 감정가액②와 청구인이 주장하는 저당권설정 최고액으로의 평가는 모두 평가에 잘못이 있다고 판단되며, 감정가액①을 기준으로 110,000/㎡을 적용하여 증여가액을 100,980,000원으로 평가함이 타당하다.

○ 쟁점(2)에 대한 사실관계 및 판단

① 청구인은 증여 당시에 주 채무자의 채무를 수증인들이 증여받은 토지의 면적 비율에 따라 안분하여 변제한다는 조건하여 수증하였음을 주장하나 등기시의 증여계약서상에는 채무인수 조건이 나타나지 않는다.

② 주 채무자인 ○○임업(주)는 국세통합전산망으로 확인한 바, 97.12.31 폐업되었고 채권자의 확인서에 의하면 담보제공된 증여재산의 소유자에게 실질적으로 우선적 상환의무가 있음이 확인된다.

③ 증여자가 물상보증채무를 부담하고 있던 담보 부동산을 증여함에 있어서 수증자가 피담보채무를 인수하지 않은 경우에는 증여세 과세가액은 피담보채무를 공제하지 않은 재산가액이 되는 것이 원칙이고, 다만 주채무자의 채무불이행으로 담보권 실행이 확실히 되고 주채무자의 무자력으로 수증자의 구성권 행사가 실효성이 없을 것이 명백한 경우에 한하여 피담보채무액을 공제한 재산가액이 증여세 과세가액이 되는 것이다. (대법원 92누10546. 92.10.13 선고 참조)

④ 이 건 쟁점부동산의 증여는 증여계약서상 채무인수의 조건이 나타나지 않고, 증여자의 채무인계 확인서 등 객관적인 증빙자료가 없어 청구인이 채무를 인수한 사실이 확인되지 않는다.

⑤ 주 채무자가 폐업상태이나 그 잔존재산의 유무 및 주 채무자의 변제불능상태 여부가 확인되지 않고 청구인이 주 채무자의 채무를 변제하지 않은 상황이어서 향후 구상권 행사까지 불가능하다고 보기는 어려우므로 처분청이 동 채무를 증여재산에서 채무로 공제하지 않은 처분은 정당하다고 판단된다.

앞에서 살펴본 바와 같이 이 건 심사청구는 청구주장이 이유있다고 인정되므로 국세기본법 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.