주문

이건 심사청구는 청구주장을 받아들일 수 없으므로 기각합니다.

이유

1. 처분내용

청구인은 1993.7.2 청구인의 父인 김○○ (청구인중 "김○○"을 기준으로 함, 이하 "피상속인"이라 한다)이 사망함에 따라 1993. 12.27 법정기한내에 상속세를 신고하였다.

처분청은 2000.6.15 상속세 조사시 ○○시 ○○동 ○○번지 전 1.427㎡의 4분의 1지분(이하 "쟁점토지"라 한다)을 상속재산에 가산하여 2000.7.7 청구인에게 상속세 30,579,510원을 결정고지하였다.

청구인은 이에 불복하여 2000.9.21 이 건 심사청구를 하였다.

2. 청구주장

청구인은 다음과 같은 요지의 주장을 한다.

 (1) 쟁점토지는 청구인의 조모인 박○○가 취득하여 청구인의 숙부 김○○에게 명의신탁한 재산이며, 1984.1.21 쟁점토지에 설정된 매매예약을 원인으로 한 소유권이전 청구권가등기의 권리자로 피상속인이 등재되게 된 것은 청구인의 조모 박○○가 명의수탁자 김○○에 의한 임의처분을 방지하기 위한 것이었음에도 가등기권리자가 피상속인이라 하여 쟁점토지를 상속재산으로 본 처분은 부당하다.

 (2) 당초 상속세 부과처분후 심사청구의 인용으로 상당부분이 무효임이 밝혀지고, 이와 같은 결정이 있기전까지는 상속세납부의무 자체가 부동적이어서 가산금을 납부하지 못한 귀책사유가 청구인에게 있지 아니하고,

  당초 경정시에 기납부 상속세액에서 가산금 및 중가산금을 충당하지 아니하고,당초 경정시에 기납부 상속세액에서 가산금 및 중가산금을 충당하지 아니하고 환급한 것은 가산금 및 중가산금의 징수를 포기한 의사표시로 보아야 하며, 2000.7.7 증액경정으로 경정전가산금 징수처분은 무효이므로 이를 취소하여야 한다.

3. 처분청 의견

위의 청구인 주장에 대하여 처분청의 의견은 다음과 같다.

 (1) 쟁점토지에 대하여 피상속인 명의로 가등기 되었던 사실, 김○○를 상대로 한 소송에서 청구인을 포함한 원고들이 쟁점토지를 피상속인을 비롯한 원고3인과 김○○가 각각 4분의 1지분씩 매수하여 김○○에게 명의신탁하였다고 주장한 사실, 쟁점토지 등에 대한가등기 말소등기의 대가로 김○○로부터 합의금을 받은 사실 등을 종합하여 볼 때 쟁점토지의 4분의1 지분은 피상속인이 취득하여 김○○에게 명의신탁하였던 것으로 판단되고, 김○○로부터 받은 합의금은 증여받은 것이 아닌 양도의 대가로 보아야 하므로 쟁점토지를 상속재산에 포함하여 과세함은 정당하다.

 (2) 상속세 부과후 심사결정에 의하여 감액된 부분을 제외한 부분은 당초 처분이 정당한 것이므로 이에 대하여 납부기한까지 납부하지 아니한 금액에 대하여 국세징수법 제21조 및 동법 제22조의 규정에 의하여 가산금 및 중가산금을 징수함은 정당하다.

4. 심리 및 판단

가. 쟁점

 이 건 심사청구의 쟁점은 다음과 같다.

  (1) 쟁점토지를 상속재산으로 보아 과세한 처분의 당부

  (2) 경정으로 인한 감액부분을 제외한 상속세에 대한 가산금 및 중가산금 징수의 당부.

나. 관련법령

 이 건 심사청구와 관련한 법정을 살펴보면 다음과 같다.

【쟁점(1)과 관련된 법령】

  ○ 구 상속세법 제2조 (상속세 과세물건의 범위)

   ① 피상속인이 국내에 주소를 둔 때에는 상속재산(피상속인이 유중한 재산 및 피상속인의 사망으로 인하여 효력이 발생하는 증여재산을 포함한다. 이하 같다)의 전부에 대하며 상속세를 부과한다.

  ○ 국세기본법 제14조 (실질과세)

   ① 과세의 대상이 되는 소득 ·수익 ·재산 ·행위 또는 거래의 귀속이 명의일뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있는 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세자로 하여 세법을 적용한다.

   ② 세법중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득 ·수익 ·재산 ·행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 불구하고 그 실질내용에 따라 결정한다.

 【쟁점(2)와 관련된 법령】

○ 국세징수법 제21조 【가산금】

   국세를 납부기한까지 완납하지 아니한 때에는 그 납부기한이 경과한 날로부터 체납된 국세에 대하여100분의 5에 상당하는 가산금을 징수한다. 다만, 국가와 지방자치단체(지방자치단체조합을 포함한다)에 대하여는 그러하지 아니하다.

○ 국세징수법 제22조 【중가산금】

   ① 체납된 국세를 납부하지 아니한 때에는 납부기한이 경과한 날로부터 매1월이 경과할 때마다 체납된 국세의 1천분의 12에 상당하는 가산금 (이하 이 조에서 "중가산금" 이라 한다)을 제21조에 규정하는 가산금에 가산하여징수한다. 이 경우 중가산금을 가산하여 징수하는 기간은 60월을 초과하지 못한다.

  ○ 국세기본법 제51조 【국세환급금의 충당과 환급】

   ① 세무서장은 납세의무자가 국세 ·가산금 또는 체납처분비로서 납부한 금액 중 과오납부한 금액이 있거나 세법에 의하여 환급하여야할 환급세액(세법에 의하여 환급세액에서 공제하여야 할 세액이 있는 때에는 공제한 후의 잔여액을 말한다)이 있는 때에는 즉시 그 오납액 ·초과납부액 또는 환급세액을 국세환급금으로 결정하여야 한다.

   ② 세무서장은 국세환급금으로 결정한 금액을 대통령령이 정하는 바에 의하여 다음 각호의 국세 ·가산금 또는 체납처분비에 충당하여야한다 다만, 제3호의 국세에의 충당은 세법에 의하여 세무서장에게 제출하는 계산서류에 납세자가 그 국세에 충당받고자 하는 뜻을 부기한 경우에 한한다.

    1. 납세고지에 의하여 납부하는 국세

    2. 체납된 국세 ·가산금과 체납처분비

    3. 세법에 의하여 자진납부하는 국세

다. 사실관계 및 판단

【쟁점(1)에 대한 사실관계 및 판단】

  ① 쟁점토지는 1968.4.19 청구인의 숙부 김○○ 명의로 소유권 이전 등기되었고,1984.1.21 피상속인을 가등기권리자로 하여 소유권이전청구권 가등기되었음이 등기부등본 등에 의해 확인된다.

  ② 1984.1.21 소유권이전청구권 가등기의 원인이 된 부동산 매매예약서 (작성일 1968.4.29, 매수예약자 : 피상속인, 매도예약자 : 청구인의 숙부 김○○)에는 "매도예약자가 쟁점토지 등의 매매예약금 50,000천원과 당사자간에 미리 합의된 손해금상당액을 1984.12.30 까지 매수예약자에게 지급하지 아니하면 당사자 간에 따로 의사표시가 없어도 계약목적물에 대한 소유권이매수예약자에게 이전된다. "라고 기재되어 있다.

  ③ 1994.4.17 청구인중 이○○, 조모 박○○, 숙부 김○○는 "쟁점토지를 팔 적 에는 이○○, 박○○, 김○○ (청구인의숙부)외 본인 김○○를 포함하여 총 금액에서 4분의1을 균등하게 나누어 줄 것을 각서한다. "라고 약정한 사실이 확인된다.

  ④ 청구인은 쟁점토지외에 ○○도 ○○시 ○○동 ○○번지 임야 13,057㎡, 같은곳 ○○번지 임야 13,057㎡, 같은곳 ○○번지 임야 13,058㎡(이하 "쟁점외 토지"라 한다)가 상속재산으로 과세한 처분에 대하여 당심에 1999.9.2 심사청구를 제기 하였고,

   위 토지의 등기부등본상 등재내역 및 1994.4.17 각서내용, ○○지방법원의 판결내용(96가합73955 <본소> ,96가합88322 <반소> , 98.8.25판결), 99.5 청구인과 김○○간의 합의서의 내용을 심리한 후 2000.4.7 위 토지의 4분의1 지분을 1984.1.21 (가등기일)에 실질소유자 박○○가 피상속인에게 사전증여한 것으로 보아 피상속인의 상속재산에 포함하는 것으로 결정(심사증여99-365,2000.4.7)하였음이 확인된다.

  ⑤ 위의 사실을 종합하여 보면, 쟁점토지가 위 쟁점외 토지들과 특별히 사실 관계를 달리함을 발견할 수 없고, ○○지방법원의 판결문과 청구인과 김○○와의 합의서 등에 의하여 쟁점외 토지의 4분의 1과 함께 쟁점토지가 피상속인에게 사전 증여된 것으로 판단하여 실질과세에 따라 상속재산에 포함하여 과세한 처분청의 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

 【쟁점(2)에 대한 사실관계 및 판단】

  ① 가산금 또는 중가산금이라 함은 국세를 납부기한 까지 납부하지 아니한 때에 국세징수법에 의하여 고지세액에 가산하여 징수하는 금원을 말하는 것이고 이러한 가산금은 부과된 국세채권의 이행을 독촉하는 연체이자적 성질을 띤 금원이라고 할 것이나 다만, 당초 부과된 고지세액 등이 결정취소 또는 경장결정 등으로 인하여 전부 또는 일부가 감액된 경우에는 위 중가산금 역시 이에 따라 함께 결정취소 또는 감액된다고 봄이 타당하다고 판단된다.(국세심판원 98구627, 98.8.11결정 및 국세청 예규징세46101-1952, 93.5.12 등 참조)

  ② 이 건의 경우 당초 처분청은 1999.6.30 납기로 상속세 2,987,622,710원을 결정고지하였고, 2000.4.21예금을 압류하여 1,019,163,660원을 일부 징수하였으며, 심사결정에 따라 2000.5.29에 2,435,721,040원을 경정감결정을 하고 460,639,170원을 환급하였음이 확인된다.

  ③ 당초 부과처분에 대하여 경정감결정을 하는 경우 그 경정감결정의 효력은 부과처분일로부터 소급하여 발생하는 것이므로 당초부과처분일로 소급하여 본세를 감액결정하고 감액된 세액에 대한 가산금을 계산한 후 체납경과 월수에 따라 중가산금을 재계산하는것이며, 기 납부된 세액을 환급할 경우는 당해 재계산된 세액을 국세기본법 제51조의 규정에 따라 중가산금, 가산금, 본세의 순으로 충당한 후 나머지 세액을 환급함이 타당한 것이다.

  ④ 처분청은 2000.5.29 경정감결정시 압류하여 기 징수한 세액 1,019,163,660원에서 상속세 (본세)71,901,617원 (당초결정세액 2,987,622,710원 - 경정감세액 2,435,721,040원)과 이에 대한 가산금27,595,080원 및 중가산금 59,705,380원 합계 639,102,130원을 충당하고 나머지 380,061,530원을 환급하여야 했으나, 착오로 460,639,170원을 환급하여 청구일 현재 80,577,640원이 체납액으로 남아 있는 것으로 확인된다.

  ⑤ 따라서, 현재 체납액 80,577,640원은 처분청의 환급시 착오에 기인한 것이나, 처분청이 당해 체납세액의 징수를 포기한 것은 아니며, 체납액통지서상 가산금으로 기재되어 있지만, 환급시 국세기본법 제51조에 의해 중가산금, 가산금, 본세의 순으로 충당하였다면 충당후 남은 체납액 80,577,640원은 실질적으로 가산금이 아닌 본세로 판단되므로 청구인의 주장과 같이 증액 경정처분으로 인한 경정전의 가산금으로 보기는 어렵다 할 것이다.

   또한, 위 체납액이 증액경정전의 가산금이라 할 지라도 증액경정시에 증가된 세액만을 고지하고 증가된 세액에 대한 가산금만을 징수하므로 경정전의 세액에 대한 가산금의 징수는 당초 납부기한을 기준으로 하여야 할 것으로 판단된다.

앞에서 살펴 본 바와 같이 이 건 심사청구는 청구인의 주장이 이유없다고 인정되므로 국세기본법 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.