주문

 AA세무서장이 2021.9.2. 청구인에게 한 2020년 과세연도 양도소득세 000,000,000원의 부과처분은

1. 청구인이 2020.7.24. 동생 YUS재에게 양도한 KK AA시 BB읍 CC리 343-5 창고용지 5,014㎡의 양도가액을 0,000,000,000원이 아닌 청구인이 당초 신고한 0,000,000,000원으로 하여 양도소득 과세표준과 세액을 산출하는 것으로 이를 재경정하고,

2. 나머지 청구는 이를 기각합니다.

이유

1. 처분내용

가. 청구인은 2020.7.24. 청구인의 동생 YUS재(이하 “동생”이라 한다)에게 토지임대 사업장으로 사용하던 경기 AA시 BB읍 CC리 343-5 등 5필지 7,956㎡(이하 “쟁점토지”라 한다)를 양도한 후 2020.9.30. 양도가액을 0,000백만원, 취득가액을 000백만원, 납부할 세액을 0,000,000,000원으로 계산하여 양도소득 과세표준 신고 및 납부계산서를 제출하였다.

나. DD세무서장(이하 “조사청”이라 한다)은 2021.4.12.부터 2021.4.30.까지 청구인에 대한 양도소득세 세무조사를 실시하였고, 동생이 KF은행에서 쟁점토지 등을 담보로 대출을 받을 때 KF은행이 ㈜GG감정평가법인(이하 “GG감정”이라 한다)에 감정을 의뢰하여 받은 쟁점토지 등에 대한 감정평가서를 확보하였다.

    그리고 당해 감정평가서상 감정가액(이하 “쟁점감정가액”이라 한다)을 시가로 판단하여 쟁점토지의 양도가액을 0,000백만원으로 산정한 후 청구인이 쟁점토지를 특수관계인인 동생에게 시가보다 낮은 가액으로 양도하였다고 보아 「소득세법」제101조(양도소득의 부당행위계산) 규정을 적용하여 시가와 대가의 차액을 양도가액에 가산하여 양도소득 과세표준과 세액을 경정한 후, 2021.5.25. 청구인에게 양도소득세 000,000,000원을, 동생에게 증여세 000,000,000원을 과세하겠다는 내용의 세무조사결과를 통지하였다.

라. 청구인은 조사청에 과세전적부심사청구를 제기하였으나 2021.8.10. 불채택 결정되었고, 이에 조사청은 처분청에 청구인에 대하여 양도소득세를 과세하도록 통보하였으며, 처분청은 2021.9.2. 청구인에게 2020년 과세연도 양도소득세 000,000,000원의 납부고지서를 발송하였다.

마. 청구인은 이에 불복하여 2021.10.20. 이 건 심사청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장

○ 처분청이 산정한 쟁점토지의 시가는 쟁점감정가액을 상속세 및 증여세법(이하 “상증세법”이라 한다)상 시가로 보아 산정한 것인데, 쟁점감정가액은 담보목적으로 쟁점토지와 동생 등 2인의 토지·건물 등을 일괄하여 일정 조건이 충족될 것을 전제로 감정한 것으로서 객관적이고 합리적인 평가에 따른 감정가액으로 볼 수 없다.

   뿐만 아니라, 1개의 감정기관이 평가한 가액이므로 상증세법상의 시가로 볼 수 없으므로 이 건 처분은 부당하다.

3. 처분청 의견

○ 쟁점감정가액은 1개 감정기관에서 감정한 것이나 객관적이고 합리적으로 평가된 것이어서 상증세법상 시가로 볼 수 있으므로, 처분청이 쟁점감정가액을 시가로 보아 쟁점토지의 양도가액을 산정하여 한 이 건 처분은 정당하다.

가. 다수의 판례 등에서도 1개 감정기관이 감정한 감정가액 및 대출을 위한 감정평가액도 충분히 객관적이고 합리적이라면 시가로 보는 것이 타당하다고 판시 및 결정한 사실이 있으므로, 1개 감정기관에서 평가한 감정가액도 객관적·합리적으로 평가된 경우 시가로 볼 수 있다.

나. 조사청이 시가평가의 근거로 삼은 GG감정의 감정평가는 다른 외부적인 요인에 대한 고려 없이 KF은행이 동생에게 대출을 하면서 담보목적으로 평가를 의뢰하여, 쟁점토지를 포함하여 동생 소유의 쟁점토지 인접토지들을 일괄로 평가하여 각 필지별로 평방미터당 토지가액을 산정한 것으로써, 비교표준지의 공시지가를 기준으로 쟁점토지의 현황에 맞게 시점수정, 지역요인 및 개별요인 비교, 그 밖의 요인 보정을 거쳐 대상토지의 가액을 산정하여 평가하였기에 객관적이고 합리적인 방법으로 평가한 것으로 판단된다[붙임1: “GG감정 평가서 의견16 및 의견18” 참고(생략)].

다. 또한 GG감정의 감정평가는 추후 동생이 대출금 상환을 하지 못하는 경우에 담보물의 평가가 잘못되었다면 KF은행이 GG감정에 책임소재 등을 물을 수 있어 제3자의 관점에서 공정하게 평가가 이루어졌을 것으로 판단되는바, 객관적·합리적인 감정평가로 판단된다.

라. 더구나 쟁점감정가액은 인근지역 평가사례와 인근지역 유사토지 지가 수준과 비교했을 때 비슷한 수준으로 평가된 것으로 확인되는바, 1개의 감정기관이 평가하였지만 쟁점토지를 객관적·합리적으로 감정평가한 것으로 판단된다[붙임1: “GG감정 평가서 의견16 및 의견18” 참고(생략)].

4. 심리 및 판단

가. 쟁점

 ○ 대출 시 담보채권 평가목적으로 1개 감정기관에서 일괄 감정한 감정가액을 양도토지의 시가(양도가액)로 봄이 부당한지

나. 관련법령

 1) 소득세법 제101조 【양도소득의 부당행위계산】

  ① 납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 양도소득이 있는 거주자의 행위 또는 계산이 그 거주자의 특수관계인과의 거래로 인하여 그 소득에 대한 조세 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 거주자의 행위 또는 계산과 관계없이 해당 과세기간의 소득금액을 계산할 수 있다. <개정 2012.1.1>

  ⑤ 제1항에 따른 특수관계인의 범위와 그 밖에 부당행위계산에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. <개정 2012.1.1.>

 1-1) 소득세법 시행령 제167조【양도소득의 부당행위 계산】

  ③ 법 제101조제1항에서 "조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 때를 말한다. 다만, 시가와 거래가액의 차액이 3억원 이상이거나 시가의 100분의 5에 상당하는 금액 이상인 경우로 한정한다. <개정 2007.2.28, 2012.2.2, 2017.2.3>

   1. 특수관계인으로부터 시가보다 높은 가격으로 자산을 매입하거나 특수관계인에게 시가보다 낮은 가격으로 자산을 양도한 때

   2. 그 밖에 특수관계인과의 거래로 해당 연도의 양도가액 또는 필요경비의 계산시 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때

  ④ 제98조제1항에 따른 특수관계인과의 거래에 있어서 토지등을 시가를 초과하여 취득하거나 시가에 미달하게 양도함으로써 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 때에는 그 취득가액 또는 양도가액을 시가에 의하여 계산한다. <개정 2012.2.2>

  ⑤ 제3항 및 제4항을 적용할 때 시가는 「상속세 및 증여세법」 제60조부터 제66조까지와 같은 법 시행령 제49조, 제50조부터 제52조까지, 제52조의2, 제53조부터 제58조까지, 제58조의2부터 제58조의4까지, 제59조부터 제63조까지의 규정을 준용하여 평가한 가액에 따른다. 이 경우 「상속세 및 증여세법 시행령」 제49조제1항 각 호 외의 부분 본문 중 "평가기준일 전후 6개월(증여재산의 경우에는 평가기준일 전 6개월부터 평가기준일 후 3개월까지로 한다) 이내의 기간"은 "양도일 또는 취득일 전후 각 3개월의 기간"으로 본다. <개정 1999.12.31, 2006.2.9, 2007.2.28, 2019.2.12, 2021.2.17>

 2) 상속세 및 증여세법 제60조【평가의 원칙 등】(2017.12.19. 법률 제15224호로 개정된 것)

  ① 이 법에 따라 상속세나 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 "평가기준일"이라 한다) 현재의 시가(時價)에 따른다. 이 경우 제63조제1항제1호가목에 규정된 평가방법으로 평가한 가액(제63조제2항에 해당하는 경우는 제외한다)을 시가로 본다. <개정 2016.12.20.>

  ② 제1항에 따른 시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다.

  ⑤ 제2항에 따른 감정가격을 결정할 때에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 둘 이상의 감정기관(대통령령으로 정하는 금액 이하의 부동산의 경우에는 하나 이상의 감정기관)에 감정을 의뢰하여야 한다. 이 경우 (이하 생략) <신설 2015.12.15, 2016.12.20., 2017.12.19.>

 2-1) 상속세 및 증여세법 시행령 제49조【평가의 원칙등】(2019.2.12. 대통령령 제29533호로 일부개정된 것)

  ①법 제60조제2항에서 "수용가격·공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것"이란 평가기준일 전후 6개월(증여재산의 경우에는 평가기준일 전 6개월부터 평가기준일 후 3개월까지로 한다. 이하 이 항에서 "평가기간"이라 한다)이내의 기간 중 매매·감정·수용·경매(「민사집행법」에 따른 경매를 말한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 공매(이하 이 조 및 제49조의2에서 "매매등"이라 한다)가 있는 경우에 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액을 말한다. 다만, (이하 생략) <개정 1998.12.31, 2010.12.30, 2012.2.2, 2014.2.21, 2016.2.5, 2017.2.7, 2019.2.12>

   2. 해당 재산(법 제63조제1항제1호에 따른 재산을 제외한다)에 대하여 둘 이상의 기획재정부령이 정하는 공신력 있는 감정기관(이하 "감정기관"이라 한다)이 평가한 감정가액이 있는 경우에는 그 감정가액의 평균액. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 것은 제외하며, (이하 생략)

    가. 일정한 조건이 충족될 것을 전제로 당해 재산을 평가하는 등 상속세 및 증여세의 납부목적에 적합하지 아니한 감정가액

    나. 평가기준일 현재 당해재산의 원형대로 감정하지 아니한 경우의 당해 감정가액

  ② 제1항을 적용할 때 제1항 각 호의 어느 하나에 따른 가액이 평가기준일 전후 6개월(증여재산의 경우에는 평가기준일 전 6개월부터 평가기준일 후 3개월까지로 한다) 이내에 해당하는지는 다음 각 호의 구분에 따른 날을 기준으로 하여 판단하며, 제1항에 따라 시가로 보는 가액이 둘 이상인 경우에는 평가기준일을 전후하여 가장 가까운 날에 해당하는 가액(그 가액이 둘 이상인 경우에는 그 평균액을 말한다)을 적용한다. 다만, 해당 재산의 매매등의 가액이 있는 경우에는 제4항에 따른 가액을 적용하지 아니한다. <개정 2002.12.30, 2006.2.9, 2010.12.30, 2014.2.21, 2017.2.7, 2019.2.12>

   1. 제1항제1호의 경우에는 매매계약일

   2. 제1항제2호의 경우에는 가격산정기준일과 감정가액평가서 작성일

   3. 제1항제3호의 경우에는 보상가액·경매가액 또는 공매가액이 결정된 날

  ⑥ 법 제60조제5항 전단에서 "대통령령으로 정하는 금액 이하의 부동산"이란 「소득세법」제99조제1항제1호에 따른 부동산 중 기준시가 10억원 이하의 것을 말한다. <신설 2018.2.13.>

 2-1-1) 상속세 및 증여세법 시행규칙 제15조【평가의 원칙등 】(2019.3.20. 기획재정부령 제719호로 개정된 것)

  ① 영 제49조제1항제2호 각 목외의 부분 본문에서 "기획재정부령이 정하는 공신력 있는 감정기관"이란 「감정평가 및 감정평가사에 관한 법률」에 따른 감정평가업자를 말한다. <개정 1999.5.7, 2008.4.30, 2014.3.14., 2017.3.10.>

  ③ 영 제49조제4항에서 "기획재정부령으로 정하는 해당 재산과 면적·위치·용도·종목 및 기준시가가 동일하거나 유사한 다른 재산"이란 다음 각 호의 구분에 따른 재산을 말한다. <신설 2017.3.10, 2019.3.20>

   2. 제1호 외의 재산의 경우: 평가대상 재산과 면적·위치·용도·종목 및 기준시가가 동일하거나 유사한 다른 재산

다. 사실관계

 1) 청구인은 2020.7.24. 동생에게 쟁점토지를 양도한 후 2020.9.30. 다음 <표1>과 같이 양도소득세를 신고하였다.

<표1> 청구인의 쟁점토지에 대한 양도소득세 신고 내역(생략)

 2) 처분청이 2021.9.2. 청구인에게 납부고지한 양도소득세 경정 내역은 다음 <표2>와 같다.

<표2> 처분청의 청구인에 대한 양도소득세 경정 내역(생략)

 3) 국세청 대내포털시스템(이하 “국세청 전산자료”라 한다)에 따르면 청구인은 2020년 과세연도에 쟁점토지 외에도 경기 AA시 BB읍 CC리 토지 21필지를 양도하였고, 총 7차례의 양도소득세를 신고한 내역과 양도소득세로 0,000백만원을 납부한 내역이 확인된다.

 4) 조사청의 세무조사와 청구인이 이 건 청구 시 제출한 GG감정 감정평가서의 기준시점은 2020.7.8.이고, 평가목적은 담보목적이며 전체 토지의 평가금액은 00,000백만원, 건물의 평가금액은 0,000백만원으로 되어 있는데, 당초 평가의뢰를 받은 토지 22,914㎡ 중 335㎡는 타인 점유부분으로 평가대상에서 제외되었으며 쟁점토지는 해당 면적에 포함되어 있지 않다.

 5) 쟁점토지에 대한 GG감정의 감정가액과 기준시가를 비교한 내역은 다음 <표3>과 같다.

<표3> GG감정의 감정가액과 기준시가 비교(생략)

 6) 쟁점토지의 지적도 및 위성사진은 다음 <그림1>과 같으며, 경기 AA시 BB읍 CC리 343-6 일부에는 주차관리 건물이 있고, 343-7은 진입도로로 사용되며, 343-5와 343-1에는 창고 등의 건물이 있음이 확인된다.

<그림1> 쟁점토지의 지적 현황과 위성사진(생략)

 7) 쟁점토지의 등기사항전부증명서에 따르면 쟁점토지는 청구인의 父 YUB출이 소유하던 것인데, 2004.4.24. 父의 사망에 따라 청구인이 상속받아 2004.5.24. 등기하였다가 2020.7.24. 동생에게 소유권을 이전하였으며, 쟁점토지와 쟁점토지 주위에 위치한 창고 건물의 등기전부사항증명서상 소유권자는 모두 동생이고, 당해 건물의 부속토지는 다음 <표4>와 같으며, 쟁점토지 중 경기 평택 BB읍 CC리 343-3을 제외한 나머지 필지가 동생 건물의 부속토지로 등재되어 있음이 확인된다.

<표4> 쟁점토지 및 인근에 존재하는 창고 건물 부속토지 내역 등

 8) 청구인의 상세한 주장 내용은 아래와 같다.

  가) 청구인 등이 쟁점토지 등을 취득한 경위와 쟁점토지의 이용 현황, 쟁점토지를 동생에게 매매하게 된 경위와 매매가격 산정 경위 등

   (1) 쟁점토지 등 경기 AA시 BB읍 CC리 338-3 일대의 토지는 당초 청구인의 父가 소유하던 것인데, 父가 2004.4.24. 사망함에 따라 청구인과 동생, 母 LC용이 2004년에 각 지번별로 상속은 것이며, 동생은 2008.5월과 11월에 쟁점토지 등 청구인과 자신 및 母가 상속받은 토지 16필지(22,914㎡) 위에 동생 명의로 창고 건물을 신축하여 현재까지 사업을 영위하고 있다.

   (2) 청구인이 쟁점토지를 매매하게 된 경위·과정 및 가격 산정 경위

    (가) 청구인은 2020년 사업자금이 필요하여 쟁점토지 인근의 상속받은 토지를 모두 양도하였고, 쟁점토지도 양도하려고 지상의 건물과 인접 토지의 소유자인 동생과 협의한 사실이 있다.

    (나) 처음에는 동생도 부동산이 팔리면 본인도 사업을 접고 싶다고 하여 청구인이 부동산 중개업소에 전체 토지와 건물의 매각을 의뢰하였고, 얼마 지나지 않아 부동산 중개업소로부터 매수자가 있어 전체 부동산을 000억원에 매매하려고 조율 중이라는 연락을 받았다.

    (다) 그러나 동생이 매도 의사를 번복하여 도로변의 건물 1동과 부수토지(343-5)만을 매각하기로 하였고, 중개업자는 매수자가 00억원에 매수할 의향이 있다고 알려와 구두로 합의하기에 이르렀는데, 이러한 사실을 동생에게 알리자 동생은 또다시 매도의사를 번복하면서 자신이 대출을 받아 쟁점토지를 전부 매입하겠다고 하여 제3자가 아닌 동생에게 양도하게 되었다.

    (라) 위와 같이 당초 쟁점토지를 제3자에게 팔려다가 동생에게 양도하는 것으로 바뀌었으며, 매매가격도 제3자 거래 추진 당시 협의되었던 가격으로 정하는 것이 바람직하다고 생각하여, 쟁점토지 해당 금액을 00억원으로 책정하여 거래를 하게 되었다.

        구체적으로 전체 매각금액으로 협의되었던 000억원을 기준으로 건물가격을 00억원, 토지가격을 000억원으로 책정한 후에 쟁점토지 면적이 전체 면적의 약 1/3인 점을 감안하여 000억원의 1/3인 00억원으로 합의하여 거래하였다.

        실제 000억원을 건물 기준시가, 토지 개별공시지가를 기준으로 안분계산한 결과 쟁점토지가액은 0,000백만원으로 계산되어 실거래가액과 큰 차이가 없었다[붙임2: “쟁점토지등 기준시가, 안분가액, 감정가액 내역표” 참고(생략)].

    (마) 또한, 동생이 쟁점토지를 포함한 전체 부동산을 담보로 KF은행에 대출을 신청하였으나 00억원 밖에(기존대출 00억원) 대출을 받지 못해, 청구인은 00억원만을 쟁점토지 양도대금으로 받았으며 지급받지 못한 00억원은 쟁점토지의 일부에 근저당 00억원을 설정하여 채권확보를 하였다.

        즉, 000억원의 높은 감정가에도 불구하고 감정가의 48%인 00억원만 대출 받을 수 있었다.

    (바) 위와 같이 실제 거래를 하려던 가격을 시세로 알고 동생과 거래를 한 것은 분명한 사실로 이는 다음 <그림2>의 ‘부동산 중개업소의 확인서’에서도 확인되며, 청구인이 세법에 정한 시가를 산정하여 거래하지 않고 제3자와 거래 추진 시 협의했던 가격으로 거래한 잘못은 있다하더라도 청구인이 적어도 조세회피 목적으로 부당하게 매매가격을 정하지 않았다는 사실은 분명하다.

<그림2> 부동산 중개업소의 확인서(생략)

  나) 쟁점감정가액은 상증세법 규정에 부합하는 감정가액이 아니므로 처분청이 당해 가액을 기준으로 산정한 쟁점토지의 시가는 적법한 가액이라 할 수 없어 이 건 처분은 부당하다.

   (1) 쟁점감정가액은 일정 조건이 충족될 것을 전제로 재산을 평가하여 상속세 및 증여세의 납부목적에 적합하지 않은 감정가액이다.

    (가) 상증세법 규정에 따르면 시가를 불특정 다수인 사이에서 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 정의하면서 수용가격, 공매가격, 감정가격도 시가로 인정한다고 정하고 있다.

    (나) 또한, 같은 법 시행령 제49조 제1항 제2호에서는 일정조건이 충족될 것을 전제로 하거나 당해 재산을 원형대로 감정하지 아니한 경우의 감정가액은 시가로 보는 감정가액에서 제외하도록 규정하고 있다.

    (다) 쟁점감정가액은 담보목적으로 감정평가를 한 경우로서 담보목적의 감정평가는 일정한 조건이 충족될 것을 전제로 한 감정평가로서 시가로 볼 수 없다고 밝힌 조심2009광0122(2010.3.17.) 및 조심2017서0120(2017.6.19.)의 결론과 같이 당해 감정평가도 담보목적의 평가로서 시가로 볼 수 없는 감정평가라고 할 것이다.

    (라) 또한, 당해 감정평가는 청구인과 동생 외 1인이 소유하고 있음에도 동생이 전체 필지를 사용(소유)할 것을 전제로 전체 부동산에 대하여 감정이 이루어져 쟁점토지만의 감정가액을 제대로 반영하였다고 보기 어려우며, 실제로 동생의 창고업에 사용되지 않는 쟁점토지의 일부 면적이 감정에서 제외되는 등 쟁점토지만을 원형그대로 감정하였다고 볼 수 없다.

   (2) 쟁점감정가액은 1개의 감정기관이 평가한 감정가액으로 상증세법 규정에 따르면 시가로 볼 수 없다.

    (가) 상증세법에는 시가로 인정되는 감정가격은 둘 이상의 공신력 있는 감정기관이 평가한 감정가액이 있는 경우에 그 평균액이라고 규정되어 있다.

    (나) 당해 규정은 열거규정으로 해석되므로 납세의무자는 물론 과세관청도 특정의 감정가액을 기초로 과세처분을 하려는 경우에는 동 규정의 충족여부를 엄격하게 심사하여 시가 인정여부를 판단하여야 할 것이다(조심2015중1905, 2015.6.25. 본문 내용 참고).

    (다) 또한, 국세청은 해석례[서면-2017-상속증여-1648(2017.6.28.) 등]를 통해서도 일관되고 지속적으로 1개의 감정가액은 시가로 볼 수 없다는 공적인 견해표시를 하였다.

    (라) 처분청은 2018.4월 이후 개정된 상증세법 제60조 제5항 규정을 들어 10억원 이하의 부동산의 경우 하나의 감정가액으로 시가를 결정할 수 있으며 쟁점토지의 경우 일부 필지의 공시지가가 10억원 이하에 해당하므로 당해 감정가액이 적법한 감정가액이라고 주장하고 있다.

    (마) 하지만 당해 규정은 과세관청이 감정가격을 결정할 때 기준시가 10억원 이하의 부동산인 경우 하나 이상의 감정기관에 감정을 의뢰하여야 한다는 규정으로, 상증세법 제60조 제2항 및 같은 법 시행령 제49조 제1항 제2호의 규정에 따르면 여전히 감정가격은 공신력 있는 둘이상의 감정기관이 평가한 가액이 있는 경우 그 평균액을 시가로 인정한다고 되어 있다.

    (바) 설령 기준시가 10억원 이하의 부동산에 대하여 한 개의 감정가액을 시가로 인정한다고 하더라도 필지별로 구분하여 판단함이 원칙이므로, 최소한 공시지가가 10억원을 초과하는 필지의 시가로는 인정될 수 없는 것이며, 쟁점토지와 같이 각 필지가 인접하고 공시지가가 10억원을 초과한 필지가 포함된 여러 필지를 일괄적으로 감정하는 경우라면 둘 이상의 감정기관에서 감정평가를 받아서 결정하는 것이 법 규정에 더 부합하다 할 것이다.

    (사) 이와 같이 쟁점감정가액은 일정조건이 이루어질 것을 전제로 평가가 이루어 졌으며 둘이상의 감정기관이 평가한 감정가액이 아닐 뿐만 아니라 원형 그대로 쟁점토지만을 감정평가 하지 않는 등 객관적이고 합리적인 평가에 의한 감정가액이라고 볼 수 없다.

  다) 상기와 같이 청구인의 쟁점토지 양도가액 산정의 근거가 된 매매예정가액 000억원과 쟁점감정가액 000억원의 차이는 16%임에도 쟁점토지만의 매매가액 00억원과 감정가액 00억원의 차이는 38%나 된다.

      그러므로, 조사청이 부당행위계산부인 대상의 근거로 삼은 쟁점감정가액이 적정하게 계산된 것인지 의심스러우며, 또한, 당해 감정가액은 세법 규정에 따라 시가로 인정될 수 없는 감정가액임이 명백하므로 이를 시가로 삼아 양도소득세를 부과한 처분은 심히 부당하다.

 9) 처분청의 상세한 의견은 아래와 같다.

  가) 이 건 처분에 이르게 된 경위

   (1) 청구인은 쟁점토지를 특수관계인인 동생에게 양도가액 0,000백만원에 양도하고 양도소득세를 신고하였는데, 청구인과 동생은 쟁점토지에 대한 구체적인 평가 없이 양도가액을 당사자 간 협의를 통해 임의로 산정하였고, 쟁점토지의 등기사항전부증명서를 통하여, 동생이 쟁점토지의 양수 시 쟁점토지 등을 담보로 중소KF은행에 근저당권을 설정(공동담보 16필지 및 건물 2동, 채권최고액 00,000백만원)해 준 사실을 확인하였다.

   (2) 조사청이 중소KF은행으로부터 중소KF은행이 GG감정에 쟁점토지 등의 감정평가를 의뢰하여 받은 감정평가서를 제출받아 확인한 쟁점토지의 감정평가액과 신고금액의 비교내용은 다음 <표5>와 같다.

      <표5> 청구인의 신고금액과 GG감정의 감정평가금액 및 개별 공시지가의 필지별 비교내용

[단위:백만원(㎡당 단가는 원), ㎡]

   (3) 조사청은 쟁점토지의 감정평가액 0,000백만원을 쟁점토지의 시가로 보아 청구인이 신고한 양도가액 0,000백만원과의 차액 1,532백만원 만큼을 동생에게 저가로 양도하여 양도소득세 부담을 감소시킨 것으로 판단하여, 청구인에게 「소득세법」제101조 및 같은 법 시행령 제167조[양도소득의 부당행위 계산]에 따라 양도소득세 000백만원을 과세할 것이라는 세무조사결과를 통지한 후 청구인의 과세전적부심사 청구가 불채택 결정되자, 처분청에 청구인에게 이 건 처분을 하도록 자료를 통보하였고 자료를 받은 처분청은 이건 처분을 하였다.

  나) 청구인은 쟁점감정가액이 상증세법 시행령 제49조(평가의 원칙등) 제1항 제2호 규정에 따라 둘 이상의 공신력이 있는 감정기관이 평가한 감정가액이 아닌 하나의 감정기관이 평가한 가액으로 이를 시가로 볼 수 없다고 주장한다.

  다) 상증세법상 시가 산정 규정과 당해 규정에 대한 의견 및 청구주장에 대한 반박

   (1) 상증세법 제60조(평가의 원칙 등)와 같은 법 시행령 제49조(평가의 원칙 등)에는 부동산의 시가를 감정기관의 감정가액으로 평가할 경우 둘이상의 감정기관이 평가한 감정가액의 평균액으로 하도록 규정되어 있고 다만, 기준시가 10억원 이하의 부동산에 대하여는 하나 이상의 감정기관이 평가한 감정가액으로 할 수 있다고 규정(*)되어 있다.

 (*) 2017.12.19. 개정되어 2018.4.1. 이후 감정을 의뢰하는 분부터 적용되며, 납세자의 납세협력비용을 절감시키고자 하는 취지에서 개정되었음

   (2) 위 규정의 취지는 감정평가사가 감정대상 부동산을 평가하는데 있어서 주관적인 판단요인이 반영되어 감정가액이 산정되니, 고액인 부동산의 경우 최소한 둘 이상의 공신력 있는 감정기관에서 평가하여 그 가액의 평균액을 시가로 하도록 함으로써 감정가액의 왜곡을 최소한으로 줄여 실제 부동산의 가치를 좀 더 객관적이고 공정하게 평가하기 위한 목적으로 규정된 것으로 사료된다.

   (3) 또한 납세자의 자진신고로 납세의무가 확정되는 양도소득세의 경우 양도가액을 산정할 당시 양도물건의 시가 산정은 감정기관에 감정의뢰와 같은 납세자의 적극적인 납세협력이 필요하므로, 기준시가 10억 초과 부동산을 양도할 경우 당해 부동산에 대한 객관적이고 공정한 양도가액 산정을 위하여 납세자가 적극적으로 둘 이상의 감정기관에 감정을 의뢰하여 평가받은 가액을 시가(양도가액)로 하여 양도소득세를 자진신고·납부하라는 취지로 판단된다.

   (4) 청구인은 고액인 부동산을 양도하면서 이러한 감정평가와 같은 납세협력 없이 동생과 임의로 쟁점토지의 가격을 산정·양도가액으로 하여 부동산 매매계약서 작성하고 거래를 하였음에도 당해 거래가 적법한 거래이며, 감정가액을 시가로 보는 것을 규정한 법령에는 기준시가가 10억원을 초과 부동산의 경우 둘 이상의 감정기관의 감정가액의 평균액을 시가로 볼 수 있다고 규정되어 있으므로 1개 감정기관이 평가한 쟁점감정가액은 시가로 볼 수 없다고 주장한다.

   (5) 그렇지만 앞서 살펴본 바와 같이 둘 이상의 감정기관 감정가액의 합계액을 시가로 보는 것으로 규정한 것은 부동산의 가치를 조금 더 객관적이고 공정하게 평가하여야 한다는 의미이고, 청구인의 주장처럼 당해 규정의 취지를 문리적으로 단순히 반드시 둘 이상의 감정평가가 없으면 시가로 볼 수 없다는 취지는 아니라고 판단된다.

   (6) 다수의 판례 등에서도 이러한 취지로 하나의 감정기관이 감정한 감정가액 및 대출을 위한 감정가액도 충분히 객관적이고 합리적으로 평가된 것이라면 시가로 보는 것이 타당하다고 판시(대법원2000두5098, 2001.8.21.) 및 결정(국심2006중4451, 2007.2.16.)한 바가 있으며, 헌법재판소는 상증세법 제60조 제2항에 따라 대통령령(시행령 제49조)에 정하여질 내용은 시가를 한정하는 것이 아니라 시가로 볼 수 있는 대표적인 경우를 예시하는 것에 불과하다고 결정(헌법재판소2008헌바140, 2010.10.28.)한 바가 있으므로, 당해 규정의 취지가 감정가액의 경우 반드시 둘 이상의 감정기관의 감정가액이 있어야 당해 자산의 시가로 본다고 할 수는 없다고 판단된다.

  라) 앞에서 살펴본 바와 같이 쟁점감정가액은 1개의 감정기관에서 감정한 것이나 객관적·합리적으로 평가된 것이어서 시가로 볼 수 있으므로 이 건 처분은 정당하다.

라. 판단

 1) 관련 법리

  가) 「소득세법」제101조【양도소득의 부당행위계산】제1항에는 “납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 양도소득이 있는 거주자의 행위 또는 계산이 그 거주자의 특수관계인과의 거래로 인하여 그 소득에 대한 조세 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 거주자의 행위 또는 계산과 관계없이 해당 과세기간의 소득금액을 계산할 수 있다.”고 규정되어 있다.

  나) 「소득세법 시행령」제167조【양도소득의 부당행위 계산】제3항에는 『법 제101조제1항에서 "조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 때를 말한다. 다만, 시가와 거래가액의 차액이 3억원 이상이거나 시가의 100분의 5에 상당하는 금액 이상인 경우로 한정한다.』고 규정되어 있으며, 제1호에는 “특수관계인으로부터 시가보다 높은 가격으로 자산을 매입하거나 특수관계인에게 시가보다 낮은 가격으로 자산을 양도한 때”가 규정되어 있다.

      같은 조 제4항에는 한편, “제98조제1항에 따른 특수관계인과의 거래에 있어서 토지등을 시가를 초과하여 취득하거나 시가에 미달하게 양도함으로써 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 때에는 그 취득가액 또는 양도가액을 시가에 의하여 계산한다.”, 제5항에는 “제3항 및 제4항을 적용할 때 시가는 「상속세 및 증여세법」제60조부터 제66조까지와 같은 법 시행령 제49조, 제50조부터 제52조까지, 제52조의2, 제53조부터 제58조까지, 제58조의2부터 제58조의4까지, 제59조부터 제63조까지의 규정을 준용하여 평가한 가액에 따른다. (이하 생략)”고 규정되어 있다.

  다) 「상속세 및 증여세법」제60조에서는 시가를 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액이라고 정의하면서 수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함하고, 감정가격을 결정할 때 10억원을 초과하는 부동산의 경우에는 둘 이상의 감정기관에 감정을 의뢰하여야 한다고 규정하고 있다.

  라) 한편 법원 판결에 따르면 부동산을 담보로 제공하는 과정에서 이루어진 감정평가액도 시가를 평가하는 객관적이고 합리적인 방법에 의해 이루어진 것이라면 이를 시가로 볼 수 있으며(부산지방법원2013구합4447, 2014.5.16. 참고), 국세청도 “하나의 감정기관이 평가한 감정가액은 「상속세 및 증여세법」제60조제2항 및 같은 법 시행령 제49조 제1항의 규정에 따른 ‘시가’의 범위에 포함되지 아니하는 것이다.”라고 해석(서면-2017-상속증여-1648, 2017.6.28.)한 바가 있다.

 2) 담보채권 평가목적으로 1개 감정기관에서 일괄 감정한 감정가액을 시가로 봄이 부당한지에 대한 판단

  가) 위 법리와 앞서 살펴본 사실관계 및 다음 내용으로 볼 때 쟁점감정가액이 1개 감정기관에서 담보채권 평가목적으로 감정한 것이지만, 객관적·합리적으로 평가된 것으로 보이므로 쟁점토지 중 기준시가가 10억원 이하인 필지에 대한 시가로 볼 수 있으나, 기준시가가 10억원을 초과하는 1필지에 대한 시가로 보기는 어려운 것으로 판단된다.

   ① GG감정의 감정평가는 비교표준지의 공시지가를 기준으로 쟁점토지의 현황에 맞게 시점수정, 지역요인 및 개별요인 비교, 그 밖의 요인 보정을 거친 것으로 확인되고, 인근지역의 평가사례와 유사토지의 지가수준과 비슷한 수준으로 평가된 것으로 확인되므로 객관적이고 합리적인 방법으로 평가된 것으로 보인다.

   ② 청구인은 쟁점감정가액이 쟁점토지를 포함한 전체 필지를 동생이 사용한다는 전제하에 담보목적으로 평가한 것이고 평가기준일 현재 당해 재산을 원형대로 감정한 것이 아니므로 시가로 볼 수 없다고 주장한다.

      그러나, 쟁점토지는 건물의 소유자인 동생이 자신이 건물의 부지로 점유하고 있는 토지를 양수하는 경우이므로 감정평가에 있어서 전제가 잘못되었다고 보기 어렵고(서울고등법원2013누11088, 2013.12.13. 참고), 동생의 창고업에 사용되지 않는 일부 면적(타인 점유부분)을 제외한 것은 쟁점토지 등만을 보다 정확하게 감정하기 위한 것으로 볼 수 있을지언정 원형대로 감정하지 않은 것이라고 보기는 어려워 보인다.

   ③ 한편 상속세 및 증여세법령상에는 시가로 보는 감정가격에 대하여 둘 이상의 감정기관에 감정을 의뢰하는 것이 원칙이고 예외적으로 기준시가가 10억원 이하인 부동산의 경우에는 1개 감정기관에 의뢰하여야 한다고 규정되어 있고, 국세청 해석례(서면-2017-상속증여-1648, 2017.6.28.)도 같은 내용을 확인하고 있는데, 쟁점토지 중 경기 AA시 BB읍 CC리 343-5 창고용지 5,014㎡의 경우에는 기준시가가 10억원을 초과하므로 해당 필지는 쟁점감정가액을 시가로 보기는 어려운 것으로 판단된다.

  나) 따라서 처분청이 쟁점감정가액을 쟁점토지 중 경기 AA시 BB읍 CC리 343-5 창고용지 5,014㎡ 외의 필지에 대하여 시가로 보아 한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단되나, 경기 AA시 BB읍 CC리 343-5 창고용지 5,014㎡의 시가로 보아 한 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다.

5. 결론

 이 건 심사청구는 청구주장이 일부 이유 있으므로 「국세기본법」제65조제1항제2호 및 3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.