주 문

○○지방국세청장이 2020.10.27. 청구인에게 한 2017년 과세연도～ 2019년 과세연도 종합소득세 합계 4,900,285,153원 및 2017년 제1기～2019년 제2기 과세기간 부가가치세 합계 1,175,048,863원을 과세하겠다는 세무조사결과통지는

청구인이 청구외법인으로부터 제공받은 용역의 대가를 재조사하여 그 용역의 대가를 포함한 금액을 쟁점거래의 공급가액으로 보아 과소신고한 공급가액에 대해 부가가치세 과세표준과 세액을 정하고, 도매업체에 판매한 쟁점거래의 시가를 재조사하여 동 용역의 대가를 포함한 쟁점거래의 거래가격이 시가보다 저가거래인 경우에 부당행위계산 부인에 따른 부가가치세 및 종합소득세 과세표준과 세액을 정하여 다시 통지합니다.

이 유

1. 과세예고통지 내용

가. 사실관계

1)청구인은 2012.7.1. 개업하여 원석을 선별 및 파쇄, 가공 후 레미콘 업체 등에 공급하는 골재 제조업체(상호:AA)를 운영하는 개인사업자이다.

2)한편 청구인은 2016.4.8. 청구인이 100% 주주인 ㈜BBBB(이하 “청구외법인”이라 한다)를 설립하여 2018년부터 법인전환을 시작하였고, 2020.2월 법인전환을 완료하고 청구인은 골재 제조업을 종료하였다.

3)청구외법인은 청구인이 단독주주 및 대표이사를 역임하다가 2017.12.26. 현 대표이사 오○○(청구인과 특수관계 없는 자임)으로 대표이사 변경하였고, 2018.3월 증여 및 2018.12월 유상증자를 통해 주주 구성원이 청구인 일가(청구인 70%, 배우자 10%, 자녀 홍○○ 10%, 자녀 홍○○ 10%)로 변경된 비상장법인으로, 설립 후 매출이 전무하다가 2018.1.5. 청구인의 사업장으로 이전하여 골재 도매업을 영위하면서 매출이 발생되어 2018사업연도 13,655백만원, 2019사업연도 15,382백만원의 수입금액을 신고하였다.

4)청구인은 2018.1.1.부터 2019.12.31.까지 청구외법인에 자갈 등 골재를 아래와 같은 단가(이하 “특수관계인 단가”라 한다)로 공급(이하 “쟁점거래”라 한다)하였다.

<표1>청구외법인과의 거래내역

(금액단위:원)

*자갈과 샌드밀의 단가는 전자세금계산서상 확인되는 단가의 평균액이며, 골재판매계약서 및 회사내부전산자료에서도 확인됨

5)청구인은 2018.1.1.부터 2019.12.31.까지 ㈜DD ○○공장에 자갈 등 골재를 아래와 같은 단가(이하 “제3자 단가”라 한다)로 공급하였다.

<표2>제3자인 ㈜DD ○○공장과의 거래내역

(금액단위:원)

*자갈과 샌드밀의 단가는 전자세금계산서상 확인되는 단가의 평균액이며, 공급수량은 전자세금계산서상 확인되는 공급수량을 기재하였음

나. 통지내용

1)조사청은 2020.9.8.부터 2020.10.16.까지 청구인에 대한 개인통합조사를 실시한 결과, 청구인과 청구외법인 간의 쟁점거래에 대해 제3자이며 공급수량이 청구외법인 다음으로 많은 매출처 ㈜DD ○○공장에 공급한 자갈과 샌드밀의 평균단가에서 운반비를 차감한 단가(제3자 단가)를 시가로 보아 부당행위계산 부인을 적용하여 2018년 과세연도 4,056백만원, 2019년 과세연도 5,437백만원 합계 9,494백만원을 총수입금액 산입하는 등 기타 조사적출사항을 포함하여 2020.10.27. 청구인에게 2017～2019년 과세연도 종합소득세 합계 4,900백만원 및 2017.1기～2019.2기 과세기간 부가가치세 합계 1,175백만원을 과세할 예정으로 세무조사결과 통지를 하였다.

2)청구인은 위 세무조사결과통지 중 부당행위계산 부인에 따른 세무조사결과통지(2018～2019년 과세연도 종합소득세 4,694백만원, 2018.1기～2019.2기 과세기간 부가가치세 1,173백만원)에 대하여 2020.11.25. 이 건 과세전적부심사청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장

가.청구주장의 개요

1)조사청이 제시한 시가는 적정한 시가가 아니다.

부당행위계산 부인의 적용기준이 되는 ‘시가’에 대한 주장․증명책임은 부당행위계산 부인을 주장하는 과세관청에 있다(대법원2012두12006, 2012.10.25. 외 다수 참조)는 점에 비추어 조사청이 부당행위계산에 적용한 시가가 적정한 시가임을 충분히 입증하여야 한다.

조사청은 ‘청구인’과 ‘청구외법인’의 역할 및 실제 사실관계를 무시하고 편의적으로 계산된 품목별 거래단가를 단순 비교하여 거래단가가 낮다는 이유만으로 부당행위계산부인 규정을 적용하였다.

조사청이 제시한 ‘시가’의 거래는 ‘쟁점거래’와는 완전히 다른 종류의 거래로서 조사청이 제시한 ‘시가’는 적정하지 않다. 이를 입증하는 많은 증거들을 일방적으로 배척하며, 채증의 법칙을 위반하여 결정한 처분이다.

이것은 건전한 사회통념과 상관행에도 반하는 부당한 과세처분으로 이를 인정할 근거가 전혀 없음에도 이루어진 것으로 근거과세 및 실질과세의 원칙에 위배되는 부당한 과세이므로 취소되어야 마땅하다.

2)거래행위의 사정과 실질을 파악하지 않았다.

세법에서 정한 부당행위계산 부인이란, 특수관계에 있는 자와 거래를 하면서 정상적인 경제인의 합리적인 방법에 의하지 아니하고 세법에 열거된 여러 거래형태를 빙자하여 남용함으로써 조세부담을 부당하게 회피하거나 경감시켰다고 하는 경우에 과세권자가 이를 부인하고 법령에 정하는 방법에 의하여 객관적이고 타당하다고 보이는 소득이 있는 것으로 의제하는 제도로서, 경제인의 입장에서 볼 때 부자연스럽고 불합리한 행위계산을 함으로써 경제적 합리성을 무시하였다고 인정되는 경우에 한하여 적용되는 것이고, 경제적 합리성의 유무에 대한 판단은 거래행위의 여러 사정을 구체적으로 고려하여 과연 그 거래행위가 건전한 사회통념이나 상관행에 비추어 경제적 합리성을 결한 비정상적인 것인지 여부에 따라 판단하여야 한다(대법원2005두14257, 2007.12.13. 판결 및 대법원2008두15541, 2010.10.28. 판결 등 참조). 그러나, 조사청은 청구인의 구체적 사정과 실질을 무시하였다.

나.세무조사결과통지의 부당성

1)조사청 산정 ‘시가’에 대한 반박

가)조사청이 제시한 ‘시가’는 소비자인 제3자 ㈜DD ○○공장과의 2개년 평균 거래단가이다. 그러나 ‘쟁점거래’는 소비자인 제3자와의 거래와 확연히 다른 거래로 비교의 대상이 될 수 없다.

<표3>조사청 제시 ‘시가’와 ‘쟁점거래’의 비교

*가격은 조사청에서 제시한 평균단가를 표기하였음. 쟁점거래의 가격은 ‘청구외법인’의 생산인력 증원, 급여상승, 안전관리비용 인상, 생산경비 중 전력비 등 분담, 시설장치 등의 추가 매입 분담 등에 따라 2차례 조정하여 변동되었음

나)조사청이 제3자 거래가격을 시가로 산정한 것은 “청구외법인이 생산에 관여하였다는 어떠한 증빙도 확인할 수 없다”고 판단하였기 때문이라고 한다. 이에 대해 청구인은 다음과 같이 반박한다.

(1)‘청구외법인’은 대표이사, 임원 및 영업직 1명 외 2018년 총 21명(외국인 근로자 9명 포함)과 2019년 총 25명(외국인 근로자 7명 포함)의 생산직 근로자를 직접 고용하여 스스로 제품을 생산하였다.

이를 입증하기 위하여 ‘청구외법인의 2018년, 2019년 생산직 근로자 명단과 인적사항’, 조사 시점 현재의 ‘청구외법인의 조직도’, ‘생산직 근로자의 근로계약서, 이력서, 자격증 등 샘플’, ‘생산직 근로자의 급여지급내역서’, ‘4대보험 가입내역’, ‘근로자 퇴직연금 가입내역서’ 등을 첨부하였다.

청구외법인은 사업장을 통제, 관리, 책임지며 제품을 생산하였다. 청구외법인의 생산팀장이 사업장을 대표하여 산업안전, 보건교육을 해마다 이수하였고, 생산작업환경평가시 대상 근로자도 청구외법인의 근로자였으며, 2018년도 발생한 작업장내 사고에 대하여도 청구외법인이 산재처리하며 책임을 부담하였다.

또한 청구외법인은 생산과정에서 발생하는 전력비의 일부인 월 천만원 이상의 생산 전력비(2018년 140백만원, 2019년 194백만원)도 부담하였으며, 법인전환에 대비하여 증설되는 전력 설비도 직접 매입하였다.

단순히 제조원가명세서를 작성하지 않았다는 사유로 청구외법인이 스스로 생산활동을 하지 않았다고 보는 것은 무리가 있으며, 위와 같이 제시한 증거에 의해 청구외법인의 생산 활동은 충분히 입증된다 할 수 있다.

청구외법인은 가공의 과정을 거치지 않아 부가가치가 창출되지 않은 원석의 상태에서 원재료를 인계받아 청구외법인의 책임 하에 선별, 파쇄, 가공 등의 과정을 거쳐 부가가치를 창출하고 스스로 생산한 제품을 매입하였다. 즉, 쟁점거래는 완성제품을 매매한 ㈜DD ○○공장 등의 거래와는 그 성격이 전혀 다른 거래이며, ‘유사한 거래’가 없는 상황이다.

(2)조사청이 제시한 ‘시가’로 거래시 청구외법인은 이론상으로 매출과 매입이 동일하여, 직접 고용한 생산직 근로자의 인건비와 부대비용, 유지 및 관리비용, 전력비 등 생산비용 부담액 등이 모두 손실이 될 수밖에 없다. 손실발생이 확정된 거래가격이 조사청의 ‘시가’라는 것이다.

세법은 제품, 반제품 등 시가가 불분명한 유형재산의 평가는 재취득가액에 의하도록 하고 있고, 그 가액이 확인되지 아니하는 경우에는 장부가액으로 하도록 하고 있다. 재취득가액이나 장부가액 거래는 일반적으로 손실이 발생하지 않는 거래이고, 이는 취지상 원가적 접근을 통해 특별한 사유가 없이 이윤이나 손실이 조작되지 않도록 하기 위함일 것이다.

쟁점거래도 청구인이 부담한 원가(변동원가상당액±α)에서 동떨어지지 않는 것으로 건전한 사회통념이나 상관행에 비추어 경제적 합리성을 결한 비정상 저가 거래가격이라 할 수는 없다.

(3)부당행위계산 부인은 거래 쌍방 신고소득금액의 합계액에는 변함이 없고 귀속의 차이가 발생함에 따른 세부담 감소를 원인으로 하며, 실제 소득이 없는 일방에게 ‘시가’와의 차액을 추가 과세하는 것이므로, ‘시가’의 산정이 엄격하여야 한다.

법인전환 개시 직전 160억원대의 매출을 기록하던 청구인에게 2018년, 2019년 2개 과세연도에 예고된 가산세 포함 약 60억원의 세액은 너무 가혹하며, 이로 인해 존폐의 위험에 처해 있다.

그런데, 위 세액은 청구외법인은 ‘쟁점거래’를 통해 손실을 보아야 하고, 청구인은 청구외법인의 손실까지 이익으로 삼아야 나올 수 있는 금액이다. 이는 조사청이 제시한 ‘시가’가 경제적 합리성을 반영하지 못함을 반증하는 것이다.

2)거래행위에 대해 고려하여야 할 사정

경제적 합리성의 유무에 대한 판단은 거래행위의 여러 사정을 구체적으로 고려하여 판단하여야 하는바, 쟁점거래에 대해 고려하여야 할 여러 사정은 다음과 같다.

가)법인전환 중인 ‘개인’과 ‘법인’간의 거래

쟁점거래는 법인전환을 전제로 과도기를 거치는 과정에서 일시적으로 일어난 거래이며, 이 과정에 전체적 세액 감소의 의도는 없었다.

2018년 청구인의 의도대로 법인전환이 이루어졌을 경우, 소득금액 및 세액의 예시는 다음 <표4>와 같다.

만약, 청구인의 목적대로 2018년초 법인전환이 일시에 이루어졌다면, 실제의 세부담은 약 5억원 이상 감소하였을 것이고, 본 건 조사청의 과세예고 통지도 없었을 것이다.

<표4>법인전환 가정 세액 비교 (생략)

나)유사거래들의 실질적 세부담 감소

특수관계법인과의 부당행위계산 부인의 사례는 법인이 특수관계에 있는 개인으로부터 고가로 자산을 매입하여 부당하게 이득을 주고 법인세의 부담을 감소시킨 사례가 다수이다. 반대로 개인이 특수관계법인에게 저가로 자산을 양도하여 종합소득세 부담을 감소시킨 사례는 적은 것으로 검색된다.

합리적으로 추정해 볼 때, 개인이 특수관계법인에게 저가로 자산을 양도하여 소득세의 부담을 줄이는 것은 실질적 세부담의 감소라기보다는 일시적 과세 이연이라 할 수 있다.

법인은 소득의 주체라기보다 도관에 불과하므로, 실질적 소득이 개인에게 귀속되기 위해서는 추가적 세부담이 반드시 필요하기 때문이다.

최근 예고한 개인유사법인에 대한 유보소득 과세 방안에까지 생각이 미치면, 법인에게 부당이득을 주는 것은 세부담 감소를 위한 선택으론 현명하지 않다.

저가양도를 통한 개인의 부당행위계산 부인 사례는 과세 기술상 세액 유실이 수반될 수 있는 양도소득세나 개인간 거래의 경우가 대부분일 것이다.

다)쟁점거래의 실질

반복되는 얘기지만 쟁점거래는 일반 완제품의 매매 거래가 아니다. 따라서 완제품 골재의 거래와 비교대상이 될 수 없다.

원석인 상태에서 인수하여 생산시 변동되는 수율을 감안하고, 관리와 통제를 통하여 생산성을 향상시키는 등의 노력을 하며, 스스로 생산한 제품을 매입하는 거래로 특수한 사정이 있는 거래이다.

만약 남의 밭에서, 밭주인이 준비해 놓은 쟁기와 씨로 내가 농사를 짓고, 밭과 관련된 모든 책임(예를 들어, 도둑이나 병충해 예방)을 지며, 스스로 생산한 농산물을 다시 내가 사는 거래를 한다면, 그 농산물의 매매가격을 마트에서 파는 시장가격으로 하지는 않을 것이다.

라)시가가 불분명한 경우

쟁점거래와 유사한 거래는 없다. 세법에서는 시가가 불분명한 경우 감정가액에 의하여 시가를 산정하도록 하고 있다. 청구인은 쟁점거래 당시 감정평가업자를 통하여 쟁점거래에 대한 감정가액을 산출하려 시도한 적이 있었다. 결과적으로 감정평가업자를 통한 감정가액을 얻을 수는 없었다.

마)거래금액의 합리성 여부

(1)시가가 불분명한 거래시에도 적정 이익을 낼 수 있는 거래를 했다면 이는 경제적 합리성을 결한 비정상 가격의 거래라 단언할 수는 없을 것이다.

이 가정에 터 잡을 경우, 청구외법인이 제공한 가치에 대한 평가는 불가하므로, 쟁점거래의 가격이 청구인이 제공한 제품의 장부상 원가 수준에 해당할 경우 건전한 사회통념이나 상관행에 비추어 경제적 합리성을 결한 비정상 거래가격이라고 단언할 수는 없는 것이다.

(2)쟁점거래의 행위시점인 2018년초를 기초로 할 때, 2016년～2017년 청구인의 실적을 통해 활용 가능한 자료는 다음과 같다.

<표5>청구인의 2016년～2017년 거래내역 (생략)

매몰비용이지만 청구인이 부담하는 고정비와 청구외법인으로부터 얻은 측정할 수 없는 가치를 고려한다면, 적정가격의 범위는 위 금액을 기준으로 변동 가능하다.

(3)쟁점거래 전후 2015년～2019년 청구인의 영업이익률 추이는 다음과 같다.

<표6>청구인의 2015년～2019년 영업이익률 (생략)

청구외법인과의 거래가 이루어진 2018년, 2019년 기간과 그 이전 기간의 영업이익률 추이를 비교해 보면 비정상적 저가거래를 했다고 볼 만한 유의적인 차이가 없다.

이는 쟁점거래 및 이 과정에서 청구외법인의 생산 기여로 청구인이 절감한 제조원가 등을 감안할 경우 쟁점거래는 적정한 거래가격에 의해 이루어진 합리적 거래라는 방증일 것이다.

다.조사청 의견에 대한 항변 및 추가주장

1)조사청은 청구외법인을 골재판매법인으로 오인하고 있으며, 설령 골재판매법인이라 하더라도 조사청이 제시한 제3자 거래가격을 소득세법에서 정한 시가로 볼 수 없다.

가)조사청은 청구외법인을 골재판매법인으로 단정하였다. 그러나 청구외법인은 단순 골재판매법인이 아니다. 이러한 기초 사실관계의 오인은 조사청이 조사 당시 청구인 사업장의 생산과정과 현장을 면밀히 현장 조사하지 않았기 때문으로 사료된다.

골재파쇄업은 장비의 규모가 커서 대부분 설비가 자동적으로 모든 일을 수행하는 것으로 오인하지만, 대부분 운전실에서 사람이 파쇄를 조정하며, 이 과정에서 이탈되거나 파손된 부분들을 하루에도 몇 번씩 기계를 멈추고 수리하면서 사람의 힘으로 생산한다.

따라서, 조사과정 중 생산직원을 조사하여 조사기간 중 누가 어디 소속으로 어떤 업무를 수행하였는지 등을 탐문하였다면, 이 건과 같은 사실관계 오인에 기반한 과세(장비에 대한 소유권이 청구인에게 있으므로 청구외법인은 골재판매법인에 불과하다는 가정에 터 잡아 이루어진 세무조사결과통지)는 이루어지지 않았을 것이다.

나)청구외법인이 골재판매법인이라 하더라도, ‘판매법인’이라는 것은 매출처에 대한 개발 및 관리, 매출처의 어음 등 결제방식이나 신용위험 등을 고려하여 일정 이윤을 취하는 것이 일반적이다. 따라서 일반 소비업체와의 거래가격과는 다른 판매법인의 마진이 보장된다.

그러나, 조사청이 제시한 제3자 거래가격의 예는 레미콘 제조업체로서 청구인으로부터 매입한 골재를 직접 사용, 소비하는 업체이다.

따라서 소득세법은 ‘해당 거래와 유사한 상황’하의 제3자 가격을 시가로 보기 때문에 청구외법인이 골재판매법인이라 하더라도 조사청이 제시한 제3자 거래가격을 소득세법에서 정한 시가로 볼 수는 없다.

다)또한 조사청이 골재도매업체라고 예시한 EE골재, ㈜FF골재, ㈜GG건기는 실제 골재도매업체가 아니다.

EE골재는 철물, 벽돌, 건자재 전반을 취급하는 동네의 소매 잡화상이다. 청구인으로부터 골재를 가끔 적은 수량으로 매입하여 쌓아놓고, 리어커 등으로 개인 소비자에게 시멘트 등과 함께 소량 판매하는 업체이지 골재도매업체가 아니다.

㈜FF골재, ㈜GG건기는 청구인이 알기로는 골재운송업이 주업인 업체이다.

이에 따라 조사청이 골재도매업체로 예시한 ㈜FF골재, ㈜GG건기, EE골재와의 거래량이 3사를 다 합쳐도 청구인 매출의 0.1%대 수준일 수밖에 없었던 것이며, 이 또한 시가인 ‘해당 거래와 유사한 상황’하의 거래가 아니다.

<EE골재, ㈜FF골재 사업장 사진> (생략)

2)경제적 합리성이 있어 부당행위계산 부인 대상이 아니라는 점은 납세의무자에게 입증책임이 있다는 조사청 의견에 대하여

저가양도에 따른 부당행위계산 부인 규정에 있어 저가양도, 즉 ｢소득세법 시행령｣ 제98조 제2항에 해당함을 조사청이 입증하라는 취지이며, 저가양도에 해당하기 위해 청구인의 거래가격이 시가가 아님을 조사청이 입증하라는 것이 청구인 주장이다.

｢소득세법 시행령｣ 제98조 제2항에서 정한 유형에는 저가양도가 포함되고 이를 입증한다는 것은 같은 조 제3항에서 규정한 바와 같이 ‘해당 거래와 유사한 상황에서’ 이루어진 제3자간 일반적으로 거래된 가격이 있다고 주장하는 바이므로, 조사청이 마땅히 청구외법인과의 거래와 제3자인 레미콘 제조업체 등과의 거래가 ‘유사한 상황과 조건’에서 이루어진 것임을 입증하라는 것이다.

3)청구외법인이 청구인의 생산에 관여하였다는 사실은 확인되지 않는다는 조사청 의견에 대하여

청구외법인이 부담한 산재사고에 대한 관리, 감독 책임이 청구외법인에 없었고 청구인에 있다고 봄이 타당하다는 조사청 의견은 산재보험공단의 조사 결정을 부인하는 것으로 법률적 검토와 사실 조사에 따라 결정한 사항을 반나절 현장방문한 세무조사시 발견한 어떠한 증거로 반박할 것인지 의문이다.

청구외법인은 업무일지 뿐만 아니라 안전교육일지, 환경일지 등을 작성 보관하고 있으나 조사시 제출요청을 받지 않아 제출하지 않았을 뿐이다. 현장 특성상 업무일지에 생산량 등을 기록하는 것이 불가함을 알고 근로자의 일별 업무내역을 기록하는 일지를 조사청에서 요구하지 않은 것으로 선의로 추정한다.

청구인이 제출한 청구외법인의 근로계약서, 급여지급내역, 4대보험 가입내역, 퇴직연금 가입내역, 생산활동 중 발생한 산재사고에 대한 처리내역 등으로도 청구외법인이 생산인력을 투입하였다는 사실을 확인할 수 없다고 한다면 도대체 어떤 것으로 생산인력 채용과 투입을 입증할 수 있는 것인지 의문이다. 조사청이 언급한 업무일지를 추가로 입증자료로 제출한다.

4)청구외법인이 청구인을 위하여 부담한 생산원가는 거래단가에 반영되어야 한다.

생산원가를 부담하기로 약정하고 생산한 청구외법인의 골재와 일반 소비업체가 필요에 의해 구매하는 골재가 ‘유사한 상황과 조건’에서 거래되는 골재는 아니라고 사료된다.

청구외법인이 제3자와의 거래시보다 비싼 가격으로 재화를 매입하여야 할 상황이나 제3자와의 거래가격과 같은 가격으로 매입하여야 할 상황은 존재하지 않는다. 또한 수수료 정도의 소득만 얻었어야 했다고 하면서 제시한 시가는 수수료는커녕 이론상 과한 손실을 입어야 하는 가격이다. 이것이 결과적으로 경제적 합리성을 담보하는 것인지 의문이다.

라.사전열람 결과 청구인 추가주장

1)조사청은 청구외법인이 생산인력을 투입하였다는 것이 일반적인 ‘아웃소싱’ 또는 ‘임가공용역’과 차이가 없다고 주장한다. 그러나, 청구외법인은 자체 책임으로 본인의 골재를 생산한 것으로 이는 엄연히 다른 거래이다.

거래의 실질은 청구인이 원재료와 설비를 제공하고 청구외법인은 본인이 생산한 골재를 매입하는 것으로, 이는 생산량의 증가, 원가의 절감, 효율의 증대 등의 효익이 청구외법인에게 귀속되는 것으로 엄연히 다른 내용의 거래이다.

청구인은 원재료 등을 적정이익이 보장되는 가격에 공급하면 되는 것이고, 청구외법인은 동일한 생산량을 원가를 절감하여 생산하거나, 또는 동일한 원가로 더 많은 생산량을 산출하여 청구외법인의 이익을 늘릴 수 있는 거래인 것이다.

‘아웃소싱’ 또는 ‘임가공용역’의 거래는 사전 계약된 용역에 대한 일정이익을 전제로 거래하는 것이 일반적이므로 이는 서로 다른 유형의 거래인 것이다.

또한 조사청이 예시한 ‘시가’의 거래 중 거래량이 가장 큰 ㈜DD ○○공장과의 거래도 청구외법인과의 거래량의 1/6정도 수준으로 큰 차이가 있고, 거래형태, 재화의 이용목적, 영업비용 절감, 거래의 안정성, 대손의 위험성 등을 감안할 때, 판매단가에 차등을 두는 것은 당연하여 ‘시가’로 인정할 수 없다 할 것이다.

2)조사청은 청구인의 2년간 평균 매출총이익률이 약 27%인데 반해 청구외법인의 2년간 평균 매출총이익률은 약 50%로 나타나는 등 특수단가 거래를 통해 특수관계법인에 과다한 이익률이 발생되었다고 주장한다.

그러나, 이는 조사청에서도 주장한 바와 같이 청구외법인이 제조원가명세서를 작성하지 않아 매출원가에 해당하는 생산인력의 인건비, 안전관리비용, 전력비 분담액, 시설장치 부담액 등 제조원가 해당분이 판관비에 계상되어 매출원가에 반영되지 않아 시각적 오해를 초래한 것이다.

3. 통지관서 의견

가.경제적 합리성이 있어 부당행위계산 부인 대상이 아니라는 점은 납세의무자에게 입증책임이 있으며, 이러한 주장은 청구인 스스로 취한 형식과 달라 받아들이기 어렵다.

1)청구인은 조사청이 부당행위계산에 적용한 시가가 적정한 시가임을 충분히 입증하여야 한다고 주장하나, 부당행위계산 부인의 적용기준이 되는 시가에 대한 주장․증명책임은 원칙적으로 과세관청에 있지만 과세관청으로서는 ｢법인세법 시행령｣ 제88조 제1항 등에서 정하여진 유형의 행위에 해당하는 것만 입증하는 것으로 족하고, 조세의 감소가 없다거나 거래가 경제적 합리성이 있어 부당행위계산 부인 규정의 적용대상이 아니라는 점에 대하여는 납세의무자가 입증하여야 한다(대전지방법원2006구합271, 2006.11.29. 판결 참조).

2)청구인은 청구외법인이 생산인력을 투입하여 환경 및 안전 등 제반문제를 부담함으로서 결과적으로 스스로 생산한 제품을 매입한 것이라 주장하나, 2018년∼2019년 기간 동안 ‘골재채취업’ 면허는 청구인이 가지고 있었고, 생산설비 등 자산도 모두 청구인 소유였으며, 청구인은 직접 원석을 매입하여 가공하는 골재 제조업체인데 반해 청구외법인은 2019.11.4. 골재제조업을 등록하기 전까지 형식상 단순히 골재 도매업체였으며, 단지 건물만 임차하여 보증금 천만원 외에 월세를 지급하지 않았으며, 제조원가명세서를 작성한 사실도 없다.

3)따라서 청구외법인이 생산인력을 투입하였다는 주장은 일반적인 ‘아웃소싱’ 또는 ‘임가공용역’과 차이가 없는데 이에 대한 매입세금계산서를 수취하고 대가를 따로 주는 등 행위에 맞는 형식을 취하지 않고, 청구인의 생산에 청구외법인이 생산인력을 투입하여 생산원가를 부담하였음을 사유로 저가공급의 사정이 있었다고 주장하는 것은 청구인이 스스로 취한 형식과 실질이 다르다는 것으로, 이러한 형식과 다른 청구인의 주장까지 고려하여 청구인이 청구외법인에 골재를 저가로 양도할 수밖에 없는 부득이한 사정이 있었다고 보기 어렵다.

나.청구외법인이 청구인의 생산에 관여하였다는 사실은 확인되지 않는다. 설령 청구인의 생산에 관여하였다고 하더라도 청구인은 인력파견에 대한 대가를 지급하고 생산원가에 반영하였어야 할 사항이다.

1)청구외법인이 인력을 투입하고 골재생산에 있어 산재사고 등 위험을 부담했다는 주장에 대하여 살펴보면, 2018년～2019년 기간 동안 청구인이 ‘골재채취업’ 면허를 가지고 있었고, 생산설비 등 자산 및 원재료가 모두 청구인 소유인 상황에서 면허사용료 및 시설사용료 지급도 없고 구체적 정산서류도 갖추어져 있지 않으므로 청구인의 이러한 주장은 받아들이기 어려우며, 법률적으로 골재생산에 있어 면허를 소유했던 청구인에게 관리․감독의 책임이 있다고 봄이 타당하다.

2)또한 청구인은 청구외법인이 생산인력을 투입하였다고 주장하나, 일용근로소득 지급명세서 상 확인되는 근로자수는 청구인이 2018년과 2019년 각각 87명씩이고, 청구외법인은 2018년 0명, 2019년 11명으로 확인되며 생산일지 등이 확인되지 않아 단순히 청구인이 제출한 청구외법인의 조직도 및 근로계약서로 청구외법인이 생산인력을 투입하였다는 사실이 확인되지 않는다.

3) 설령 청구외법인의 생산인력이 투입되었다고 하더라도 앞서 언급한 것과 같이 청구인은 청구외법인의 인력파견에 대한 대가를 지불하고 원가로 반영하면 족할 뿐이다.

다.청구외법인의 ‘골재채취업’ 등록이라는 사업상 필요에 의해 저가공급이 이루어졌다.

청구외법인은 골재채취업 등록을 위해 ｢골재채취법｣ 제22조의3(골재채취 능력의 평가 및 공시) 및 같은 법 시행규칙 제14조의5(골재채취 능력평가의 신청 등)에 따라 한국골재협회에 재무제표를 제출하였어야 했다. 청구외법인은 재무제표상 일정 정도의 수익성을 보여주고 골재채취 능력을 평가받아 2020.2.7. 골재채취업 등록을 한 것이 확인되고, 이것이 저가매입 등을 통한 이익창출의 주관적 사유로 보여진다.

라.결과적으로 조세부담의 감소가 발생되었다.

청구인은 전체적 조세부담 감소 의도는 없었다고 주장하며 법인전환 전 쟁점거래의 경우와 법인전환을 가정한 경우의 총 세부담을 비교하였으나, 개인과 법인은 별개의 주체로 부당행위계산 부인의 판단은 ‘과세처분을 받은 당사자(청구인)’를 기준으로 판단(｢소득세법｣ 제41조 제1항 및 대법원83누160, 1985.3.26. 판결 참조)하여야 하고, 별개의 인격인 거래상대방(청구외법인) 또는 그 주주의 조세부담 감소 여부 등은 고려 대상이 아니다. 또한 조세부담을 회피하거나 경감시킬 의도가 있어야만 부당행위계산에 해당하는 것은 아니다(대법원91누7637, 1992.1.21. 판결 참조)

마.특수관계인간 거래의 경제적 합리성이 결여되었다.

1)거래단가의 합리성에 대하여 살펴보면, 청구외법인은 2018～2019년 기간 동안 청구인의 사업장에 소재하며 청구인에게 정당한 임차료를 지급하지 않았고, 관련 자산은 모두 청구인 소유로 되어 있던 점 등을 고려하면, 청구외법인은 오히려 제3자와의 거래보다 비싼 가격으로 재화를 매입하여야 할 상황이었고, 청구외법인이 단순히 도관에 불과하였다면 수수료정도의 소득만을 얻었어야 했다. 그러나 청구인은 2018.1.31.부터 2019.12.31.까지 특수관계인 단가를 적용한 거래를 통해 청구외법인에 이익을 분여하였고 청구외법인은 다음 <표7>과 같이 2년간 매출총이익이 총 145억 이상 발생하였다.

<표7>청구외법인의 2018～2019사업연도 손익계산서 (생략)

2)또한 다음 <표8>과 같이 청구인의 2년간 평균 매출총이익률이 약 27%인데 반해 청구외법인의 2년간 평균 매출총이익률은 약 50%로 나타나는 등 특수관계인 단가를 적용한 쟁점거래를 통해 청구외법인에 과다한 이익률이 발생되었고, 조사청이 정한 부당행위계산 부인 금액을 청구인의 소득금액에 더하면 청구인의 매출총이익률이 2년간 평균 52%로 나타난다.

<표8>청구인과 청구외법인의 매출총이익률 비교 (생략)

3)또한 청구인의 주매출처를 그대로 받아와(청구외법인 매출처 총 20군데 중 12곳은 청구인의 종전거래처) 청구외법인의 매출이 발생되었으나 영업권 대가를 지급하지 않은 것 등의 상쇄효과를 고려하면, 청구외법인이 제공한 가치에 대한 평가를 하기 힘들고, 생산인력 투입에 대하여 세금계산서를 주고받는 등 정상적인 외관을 취하지 않고 청구외법인이 생산원가를 부담하였음을 사유로 제3자에 공급한 단가인 약 18,000원보다 50% 가까이 낮은 약 10,000원의 금액으로 공급한 것은 특수관계자가 아니라면 상정하기 힘들며, 사회통념이나 상관행에 비추어 합리적인 경제인이 취할 정상적인 거래로 보이지 않는다.

바.청구인 추가주장에 대한 조사청 추가의견

1)쟁점거래는 청구인이 청구외법인과 특수관계가 아니면 이루어지지 않았을 상황으로 거래의 합리성이 없다.

청구인은 ㈜FF골재, ㈜GG건기가 골재운송업체라고 주장하나, 이 업체들은 골재도매업체로 업종상 청구외법인과 다를 바가 없고, 청구외법인이 판매법인으로서 일반 소비업체와의 거래가격이 아닌 마진이 보장되는 거래가격으로 거래할 수 있다는 것은 특수관계자가 아니면 상정하기 힘들며 경제적 합리성이 존재하지 않는다.

2)경제적 합리성이 있어 부당행위계산 부인 대상이 아니라는 점은 납세의무자에게 입증책임이 있다.

청구인은 과세관청이 특수관계자인 청구외법인과의 거래와 제3자인 레미콘 제조업체 등과의 거래가 ‘유사한 상황 및 조건’에서 이루어진 것임을 입증하여야 한다고 주장하나, 과세관청은 거래의 규모, 수량, 결제조건 등 객관적으로 확인되는 부분을 통해 시가가 적정함을 입증하면 되는 것이고, ㈜DD ○○공장에 공급한 재화와 청구외법인에 공급한 재화의 물리적 동일성과 거래의 규모, 결제조건 등이 유사한 것을 확인한 것으로 족하며, ｢법인세법 시행령｣ 제89조 제1항의 ‘유사한 상황’이 아니므로 과세관청이 주장한 시가가 적정한 시가라고 볼 수 없다는 사정은 납세의무자가 입증하여야 한다.

3)법률적으로 골재 생산 책임은 청구인에 있었다고 보는 것이 타당하다.

청구인은 산재보험공단의 조사결정 및 근로계약서, 4대보험 가입내역 등을 통해 청구외법인이 골재 생산인력을 투입한 것이 확인이 되므로 조사청이 주장한 시가를 적정한 시가로 보기 힘들다고 주장하나, 산재사고 발생시 근로자의 소속회사가 청구외법인이었다면 청구인이 아니라 청구외법인이 책임을 지는 것이 당연하며, 2018년～2019년 기간 동안 ‘골재채취업 면허’는 청구인이 가지고 있었던바 산재보험공단의 조사결정과 별개로 법률적으로 골재생산에 있어 관리․감독의 책임은 청구인에게 있다고 봄이 타당하며, 조사청의 결정이 산재보험공단 결정의 사법적 효력을 부인하는 것은 아니다.

4)청구외법인이 생산원가를 부담하였기에 거래단가에 반영되어야 한다는 주장은 받아들이기 힘들다.

청구인은 청구외법인이 청구인을 위하여 생산원가를 부담하였고 이러한 생산원가는 응당 거래단가에 반영되어야 한다고 주장하나, 골재생산원가라 함은 자산의 원가에 포함되어 골재판매시에 손금처리되어야 하나, 청구외법인은 제조원가명세서를 제출하지 않고 인건비를 기간비용 처리하였으며, 청구인과는 별개의 사업주체임에도 인력파견에 대한 세금계산서를 발행하여야 하는 ｢부가가치세법｣상 의무를 다하지 않고 금액산정이 불분명한 생산인력 파견을 이유로 거래단가 할인 사유를 주장하는 것은 받아들이기 힘들다.

4. 심리 및 판단

가. 쟁 점

청구인이 청구외법인에 재화를 공급한 쟁점거래에 대해 부당하게 낮은 대가를 받은 경우에 해당한다고 보아 부당행위계산 부인을 적용한 것이 적정한지

나. 관련법령

1)소득세법 제41조【부당행위계산】

① 납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 배당소득(괄호 생략), 사업소득 또는 기타소득이 있는 거주자의 행위 또는 계산이 그 거주자와 특수관계인과의 거래로 인하여 그 소득에 대한 조세 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 거주자의 행위 또는 계산과 관계없이 해당 과세기간의 소득금액을 계산할 수 있다.

② 제1항에 따른 특수관계인의 범위와 그 밖에 부당행위계산에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

2-1)소득세법 시행령 제98조【부당행위계산의 부인】

② 법 제41조에서 조세 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우로 한다. 다만, 제1호부터 제3호까지 및 제5호(제1호부터 제3호까지에 준하는 행위만 해당한다)는 시가와 거래가액의 차액이 3억원 이상이거나 시가의 100분의 5에 상당하는 금액 이상인 경우만 해당한다.

1. 특수관계인으로부터 시가보다 높은 가격으로 자산을 매입하거나 특수관계인에게 시가보다 낮은 가격으로 자산을 양도한 경우

③ 제2항제1호의 규정에 의한 시가의 산정에 관하여는 ｢법인세법 시행령｣ 제89조제1항 및 제2항의 규정을 준용한다.

2-2)법인세법 시행령 제89조【시가의 범위 등】

① 법 제52조제2항을 적용할 때 해당 거래와 유사한 상황에서 해당 법인이 특수관계인 외의 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격 또는 특수관계인이 아닌 제3자간에 일반적으로 거래된 가격이 있는 경우에는 그 가격(괄호 생략)에 따른다.

② 법 제52조제2항을 적용할 때 시가가 불분명한 경우에는 다음 각 호를 차례로 적용하여 계산한 금액에 따른다.

1. ｢감정평가 및 감정평가사에 관한 법률｣에 따른 감정평가업자가 감정한 가액이 있는 경우 그 가액(감정한 가액이 2 이상인 경우에는 그 감정한 가액의 평균액). (단서 생략)

2. ｢상속세 및 증여세법｣ 제38조․제39조․제39조의2․제39조의3, 제61조부터 제66조까지의 규정 및 ｢조세특례제한법｣ 제101조를 준용하여 평가한 가액. (후단 생략)

2-3)상증세법 제62조【선박 등 그 밖의 유형재산의 평가】

② 상품, 제품, 서화(書畵), 골동품, 소유권의 대상이 되는 동물, 그 밖의 유형재산에 대해서는 해당 재산의 종류, 규모, 거래 상황 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 방법으로 평가한다.

2-4)상증세법 시행령 제52조【그 밖의 유형재산의 평가】

② 법 제62조제2항의 규정에 의한 평가는 다음 각 호의 어느 하나에 의한다.

1. 상품․제품․반제품․재공품․원재료 기타 이에 준하는 동산 및 소유권의 대상이 되는 동산의 평가는 그것을 처분할 때에 취득할 수 있다고 예상되는 가액. 다만, 그 가액이 확인되지 아니하는 경우에는 장부가액으로 한다.

3)부가가치세법 제29조【과세표준】

① 재화 또는 용역의 공급에 대한 부가가치세의 과세표준은 해당 과세기간에 공급한 재화 또는 용역의 공급가액을 합한 금액으로 한다.

③ 제1항의 공급가액은 다음 각 호의 가액을 말한다. 이 경우 대금, 요금, 수수료, 그 밖에 어떤 명목이든 상관없이 재화 또는 용역을 공급받는 자로부터 받는 금전적 가치 있는 모든 것을 포함하되, 부가가치세는 포함하지 아니한다.

2. 금전 외의 대가를 받는 경우: 자기가 공급한 재화 또는 용역의 시가

④ 제3항에도 불구하고 특수관계인에게 공급하는 재화 또는 용역에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킬 것으로 인정되는 경우로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 공급한 재화 또는 용역의 시가를 공급가액으로 본다.

1. 재화의 공급에 대하여 부당하게 낮은 대가를 받거나 아무런 대가를 받지 아니한 경우

3-1)부가가치세법 시행령 제62조【시가의 기준】

법 제29조제3항 및 제4항에 따른 시가는 다음 각 호의 가격으로 한다.

1. 사업자가 특수관계인이 아닌 자와 해당 거래와 유사한 상황에서 계속적으로 거래한 가격 또는 제3자 간에 일반적으로 거래된 가격

2. 제1호의 가격이 없는 경우에는 사업자가 그 대가로 받은 재화 또는 용역의 가격(공급받은 사업자가 특수관계인이 아닌 자와 해당 거래와 유사한 상황에서 계속적으로 거래한 해당 재화 및 용역의 가격 또는 제3자 간에 일반적으로 거래된 가격을 말한다)

3. 제1호나 제2호에 따른 가격이 없거나 시가가 불분명한 경우에는 ｢소득세법 시행령｣ 제98조제3항 및 제4항 또는 ｢법인세법 시행령｣ 제89조제2항 및 제4항에 따른 가격

다. 사실관계

1)기초 사실관계

가)청구인의 사업자 현황

청구인은 2002.7.1. 개업하여 원석을 매입하여 선별 및 파쇄, 가공 후 레미콘 업체 등에 공급하는 골재 제조업체를 운영하다가 2020.2월 법인전환을 완료 후 현재는 골재운송업 및 부동산임대업을 운영하는 개인사업자이다.

<표9> 청구인의 사업자등록 현황 (생략)

나)청구인 사업장의 부가가치세 신고 및 재무제표 내용

<표10> 청구인의 부가가치세 신고 내용 (생략)

<표11> 청구인 사업장의 손익계산서 내용 (생략)

<표12> 청구인 사업장의 제조원가명세서 내용 (생략)

<표13> 청구인 사업장의 재무상태표 (생략)

다)청구외법인의 사업자 현황

청구외법인은 2016.4.8. 설립되어 매출이 전무하다가 2018.1.5. 청구인 소유의 ○○ ○○구 ○○동 000-000 소재의 사업장으로 이전(보증금 10백만원, 월세 0원)하여 골재 도매업을 영위하면서 2018사업연도 13,655백만원, 2019사업연도 15,382백만원의 매출이 발생되었으며, 2019.11.4. 주업종을 레미콘 제조업으로 정정하였다.

<표14> 청구외법인의 사업자등록 현황 (생략)

라)청구외법인의 주주 현황

청구외법인은 설립 당시 청구인이 단독주주이었다가 2018.3.28. 증여 및 2018.12.28. 유상증자를 통해 청구인 사주 일가로 주주구성이 변경되었다.

<표15> 청구외법인의 주주 현황 (생략)

마)청구외법인의 제세 신고내용 및 재무제표

※일반법인용 재무상태표 및 손익계산서를 작성하여 제조원가명세서는 작성하지 않았음

<표16> 청구외법인의 부가가치세 신고 내용 (생략)

<표17> 청구외법인의 법인세 신고 내용 (생략)

<표18> 청구외법인의 손익계산서 내용 (생략)

<표19> 청구외법인의 재무상태표 내용 (생략)

바)청구인과 청구외법인의 근로소득 지급명세서 및 일용근로소득 지급명세서 제출 내역 (생략)

2)조사청 과세근거와 입증 등

가)청구인이 청구외법인에 골재를 공급한 내역

(1)청구외법인과의 쟁점거래 내역

청구인은 2018.1.31.부터 2019.12.31.까지 특수관계인인 청구외법인에 자갈 등 골재를 다음 <표21>과 같이 특수관계인 단가로 공급하였다.

<표21>청구외법인과의 쟁점거래 내역(<표1>과 동일함)

(2)청구인과 청구외법인간에 체결한 생산도급 및 골재 판매 계약서

청구인과 청구외법인간에 2018.6.29. 체결한 ‘생산도급 및 골재 판매 계약서’에 따르면, 청구인과 청구외법인은 도급계약을 체결하면서 제2조(생산물량 단가)에 “생산물량 단가를 1루베당 쇄석 10,000원, 샌드밀 10,000원, 석분 9,000원”으로, 제4조(손해배상)에 “생산 최대 12명의 인력은 청구외법인의 회사 직원으로 하며 생산․판매과정에서 발생하는 모든 사항에 대하여 청구인은 민․형사상의 책임이 없는 것으로 약정하여 청구외법인은 청구인으로부터 공급받는 제품 또는 생산에 문제가 발생시 손해배상청구를 할 수 없다”는 내용으로, 제5조(사고책임 및 안전관리)에는 “청구외법인은 발생되는 모든 안전사고, 재난사고, 기타 모든 사고에 대하여 민․형사상 및 행정상 책임을 진다”는 내용으로 약정하였으며, 위 계약은 제10조(기타사항)에 “생산인력 증원, 급여 상승 및 안전관리 비용 인상 등으로 인한 2018.7.1.부로 단가조정 계약”인 것으로 기재되어 있다.

나)청구인이 특수관계 없는 자에게 골재를 공급한 내역

(1)㈜DD ○○공장과의 거래단가 내역

㈎청구인은 2018.1.31.부터 2019.12.31.까지 레미콘 제조업체인 ㈜DD ○○공장에 자갈 등 골재를 다음 <표22>와 같이 제3자 단가로 공급하였다.

<표22>제3자인 ㈜DD ○○공장과의 거래내역(<표2>와 동일함)

㈏청구인과 ㈜DD ○○공장간에 체결한 ‘골재 공급(변경)합의서’

청구인과 ㈜DD ○○공장간에 2018.4.1. 체결한 ‘골재 공급(변경)합의서’에 따르면, 청구인은 ㈜DD ○○공장에 자갈을 1루베당 19,400원에 도착도, 현금결제 조건으로 납품하기로 약정한 것으로 나타난다.

(2)㈜DD ○○공장 외 레미콘 제조업체와의 거래단가 내역

청구인은 ㈜DD ○○공장 외의 레미콘 제조업체에도 다음 <표23>과 같이 제3자 단가와 유사한 단가인 도착도 기준 19,200원에서 19,500원 사이에 공급한 사실이 청구인 회사 내부 전산자료에 의해 확인된다.

<표23>㈜DD ○○공장 외의 레미콘 제조업체와의 거래단가 내역

(금액단위:원)

(3)골재 도매업체와의 거래단가 내역

청구인은 청구외법인과 같은 업종인 골재도매업체와는 거래가 많지 않고 일회성 성격의 거래로, 다음 <표24>와 같이 상차도 기준 19,000원에 단가가 형성되어 레미콘 제조회사와의 계속적인 거래의 단가보다 오히려 높은 것으로 확인된다.

<표24>골재 도매업체와의 거래단가 내역

(금액단위:원)

다)부당행위계산 부인 금액 산정내역

조사청은 특수관계인이 아니면서 공급수량이 청구외법인 다음으로 많은 ㈜DD ○○공장에 공급한 자갈과 샌드밀의 평균단가에서 청구외법인이 청구인과 동일한 사업장에 소재한 것을 고려하여 운반비를 차감한 금액(제3자 단가)을 시가로 판단하고, 청구인이 청구외법인에 판매한 쟁점거래 가격이 저가거래로서 조세부담을 부당히 감소시키는 거래에 해당한다고 보아 부당행위계산 부인을 적용하여 다음 <표25>와 같이 부당행위계산 부인 금액을 산정하였다.

<표25>쟁점거래에 대한 부당행위계산 부인 금액 산정내역 (생략)

3)청구주장 근거와 입증 등

가)청구인은 청구외법인이 2018년 총 21명(외국인 근로자 9명 포함), 2019년 총 25명(외국인 근로자 7명 포함)의 생산직 근로자를 직접 고용하여 스스로 제품을 생산하였다고 주장하면서 그 근거로 청구외법인의 ‘2018년, 2019년 생산직 근로자 명단’, ‘조직도’, ‘근로계약서, 이력서, 자격증 등 샘플’, ‘급여지급내역서’, ‘4대보험 가입내역서’, ‘퇴직연금제도 가입확인서’ 등을 제출하였다.

나)청구인은 청구외법인이 사업장을 통제, 관리, 책임지며 제품을 생산하였다고 주장하면서 그 근거로 ‘사업장 안전관리 등 교육실시확인서’, ‘생산작업환경 측정결과표’, ‘2018년 발생한 작업장내 사고에 대한 산재처리 내역’ 등을 제출하였다.

다)청구인은 청구외법인이 생산과정에서 발생하는 전력비의 일부(2018년 140백만원, 2019년 194백만원)를 부담하였고, 법인전환에 대비하여 증설되는 전력설비도 직접 매입(공사비 34백만원)하였다고 주장하면서 그 근거로 ‘2018년, 2019년 전력비 원장’과 ‘2019년 전력증설에 따른 추가공사 계약서’를 제출하였다.

라)청구인은 청구외법인의 생산직 근로자가 생산업무에 투입되었다는 주장을 입증할 자료로 2018년, 2019년 업무일지 샘플 24매(월별 1매)를 제출하였다.

라. 판단

1)관련 규정 및 관련 법리

가)｢부가가치세법｣ 제29조 제1항은 재화 또는 용역의 공급에 대한 부가가치세 과세표준은 해당 과세기간에 공급한 재화 또는 용역의 공급가액을 합한 금액으로 한다고 규정하고 있고, 같은 조 제2항은 대금, 요금, 수수료, 그 밖에 어떤 명목이든 상관없이 재화 또는 용역을 공급받는 자로부터 받는 금전적 가치 있는 모든 것을 제1항의 공급가액에 포함하도록 규정하고 있다.

나)세법에서 정한 부당행위계산 부인이란, 특수관계에 있는 자와 거래를 하면서 정상적인 경제인의 합리적인 방법에 의하지 아니하고 세법에 열거된 여러 거래형태를 빙자하여 남용함으로써 조세부담을 부당하게 회피하거나 경감시켰다고 하는 경우에 과세권자가 이를 부인하고 법령에 정하는 방법에 의하여 객관적이고 타당하다고 보이는 소득이 있는 것으로 의제하는 제도로서, 경제인의 입장에서 볼 때 부자연스럽고 불합리한 행위계산을 함으로써 경제적 합리성을 무시하였다고 인정되는 경우에 한하여 적용되는 것이고, 경제적 합리성의 유무에 대한 판단은 당해 거래 행위의 대가관계만을 따로 떼어 내어 단순히 특수관계자가 아닌 자와의 거래형태에서는 통상 행하여지지 아니하는 것이라 하여 바로 이에 해당되는 것으로 볼 것이 아니라, 거래행위의 제반 사정을 구체적으로 고려하여 과연 그 거래행위가 건전한 사회통념이나 상관행에 비추어 경제적 합리성을 결한 비정상적인 것인지 여부에 따라 판단하여야 한다(대법원2004두7993, 2006.5.11. 판결 등 참조).

2)쟁점거래에 대해 부당하게 낮은 대가를 받은 경우에 해당한다고 보아 부당행위계산 부인을 적용한 것이 적정한지 여부에 대한 판단

이상의 사실관계와 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 다음과 같은 사정에 비추어 ⓛ쟁점거래 공급가액은 청구외법인으로부터 제공받은 용역의 대가를 차감하지 않은 총액으로 하는 것이 타당하므로 청구외법인으로부터 제공받은 용역의 대가를 재조사하여 그 용역의 대가를 포함한 금액을 쟁점거래의 공급가액으로 보아 과소신고 공급가액에 대해 부가가치세 과세표준과 세액을 정하고, ②도매업체에 판매한 쟁점거래의 ‘시가’를 재조사하여 동 용역의 대가를 포함한 쟁점거래의 거래가격이 ‘시가’보다 저가거래인 경우에 부당행위계산 부인을 적용함이 타당하다고 판단된다.

가)청구외법인의 생산직 근로자 명단 및 급여지급내역, 근로계약서, 4대보험 가입내역, 전력비 부담내역 등에 따르면, 청구인의 골재 생산에 청구외법인이 생산인력을 투입하여 골재 생산에 용역을 제공한 사실이 확인된다.

나)｢부가가치세법｣ 제29조는 거래상대방으로부터 받은 대가관계에 있는 금전적 가치가 있는 모든 것을 과세표준에 포함하도록 규정하고 있는바, 청구외법인이 청구인의 재화 생산에 용역을 제공한 거래와 청구인이 청구외법인에 재화를 판매한 거래는 별도의 독립된 거래로서 청구외법인에 재화를 공급한 가액에서 용역 대가를 차감한 것은 수수절차만 생략되었을 뿐 용역 대가를 수수한 것으로 보아야 하므로 상계 처리된 용역 제공의 대가는 재화의 공급가액에 포함되어야 한다(조심2019중0468, 2019.5.17. 결정 등 참조).

다)청구외법인으로부터 제공받은 인적용역은 청구인의 수익창출에 기여하였고 대가관계가 있으므로 청구외법인으로서는 인적용역의 매출에 해당하고 청구인으로서는 인적용역의 매입에 해당한다.

라)｢소득세법 시행령｣ 제98조 제3항은 ‘해당 거래와 유사한 상황’에서의 제3자 거래가격을 ‘시가’로 보도록 규정하고 있는바, 조사청이 제시한 ‘시가’는 거래상대방이 레미콘 제조업체로서 청구인으로부터 매입한 골재를 직접 사용, 소비하는 업체인 반면에 청구외법인은 도매업체로서 청구인으로부터 매입한 골재를 레미콘 제조업체에 판매하는 업체이므로 해당 거래와 유사한 상황에서의 제3자 거래가격으로 보기 어렵다.

5. 결 론

이 건 과세전적부심사청구는 청구주장이 일부 이유 있다고 인정되므로 ｢국세기본법｣ 제81조의15 제5항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.