주 문
○○세무서장이 2022.9.14. 청구인에게 한 2018년 과세연도 종합소득세 000원을 부과하겠다는 과세예고통지는
1. AAAA가 2018년 사업연도에 가공자산을 계상하고 사외유출한 것으로 보아 청구인에게 대표자 상여처분한 000원에 대해서는 채무출자전환금액 000원, 일부 실거래가 인정되는 부분과 단순 이체금액 등에 대한 사실관계를 재조사하고 그 결과에 따라서 가공으로 계상한 자산금액을 다시 산정하여 법인세 과세표준과 세액 및 귀속자별 소득금액변동통지 금액을 경정합니다.
2. AAAA가 2018년 사업연도에 매출신고 누락한 것으로 본 신용카드매출액 000원은 선수금에 해당하는 금액을 재조사하고 그 결과에 따라서 매출신고 누락 금액을 다시 산정하여 법인세 과세표준과 세액 및 귀속자별 소득금액변동통지 금액을 경정합니다.
3. 대표자 상여처분 금액에 대해 종합소득세를 합산신고 하지 않은 것에 대해서는 「국세기본법」제47조의3제1항제2호에 따라 일반과소신고가산세를 적용하는 것으로 【채택】결정합니다.
이 유
1. 통지내용
가. AAAA(이하 “쟁점법인”이라 한다, 2021.9.13. 신고폐업)는 2011.10.7. 설립되어 산후조리원 운영 및 프랜차이즈업을 주요사업으로 영위하는 법인으로 청구인은 2016.10.26.부터 2020.5.21.까지 대표이사를 역임하였다(대표이사는 2020.5.22. BBB로 변경되었다).
나. 쟁점법인은 2018년 사업연도 중 CCCC(대표 DDD, 실운영자 EEE) aa점, bb점, cc점, dd점, ee점, ff점, gg점, hh점, jj점, kk점을 인수하고, 인수대가를 비품, 시설장치, 영업권 등에 계상하였다(2018년 사업연도 감사보고서 참조).
다. 조사청(FF세무서장)은 2022.1.20.부터 4.24.까지 쟁점법인의 2018년, 2019년 사업연도에 대한 법인세 통합조사를 실시하였다.
1) 조사청은 쟁점법인이 2018년 사업연도 중 CCCC에서 산후조리원 지점을 인수하는 것으로 계약서를 작성하고 지점인수대가를 자산으로 계상하면서, 지점 운영자들인 GGG, DDD, EEE, HHH, JJJ, KKK(이하 “GGG 등 6인”이라 한다)에게 지점인수대금을 지급하였으나,
GGG 등 6인에게 지급한 인수대가가 청구인 및 청구인의 부친 LLL[MMMM(산후조리원) 대표] 계좌로 재입금 되고 GGG 등 6인 또한 산후조리원을 양도한 사실이 없다고 진술함에 따라 쟁점법인이 계상한 자산가액 중 000백만원을 가공으로 계상한 자산가액(이하 “가공자산가액”이라 한다)으로 보았다.(생략)
2) 조사청은 쟁점법인의 2018년 사업연도 신용카드매출전표 등 발행금액의 합계금액과 법인세 신고서상 수입금액을 검토하여, 신용카드 매출금액 중 000백만원(이하 “신용카드매출누락액”이라 한다)을 신고누락하였음을 확인하였다.
3) 조사청은 2022.4.29. 위 가공자산가액(000백만원)과 신용카드매출누락액(000백만원)의 소득귀속이 불분명하다고 보아 당시 대표자인 청구인에게 상여처분하고 법인세 000원(2018년 사업연도 000원, 2019년 사업연도 000원)을 부과한다는 세무조사결과를 쟁점법인에 통지하였다.
4) 조사청은 2022.6.5. 위 상여처분 금액 000백만원(가공자산가액 000백만원, 신용카드매출누락액 000백만원)에 대한 인정상여소득자료를 청구인의 당시 주소지 관할관서인 통지관서에 통보하였다.
라. 통지관서는 조사청에서 통보받은 위 인정상여소득자료를 검토한 후, 2022.9.14. 청구인에게 2018년 과세연도 종합소득세 000원을 부과한다는 과세예고를 통지하였다.
마. 청구인은 이에 불복하여 2022.10.4. 이 건 과세전적부심사청구를 제기하였다.
2. 청구인 주장
가. (쟁점① 관련) 쟁점법인의 지점인수 거래는 가공거래에 해당하지 않으며, 설령 가공거래라 하더라도 가공자산계상 금액 전부가 구체적으로 청구인에게 귀속된 사실은 없다.
1) 조사청이 제시한 GGG 등 5인의 문답서 내용을 살펴보면, “산후조리원의 양도·양수가 없었던 것이 아니고 EEE이 한 것이다”, “산후조리원의 양도ㆍ양수로 쟁점법인에 근무한 사실이 있다”, “EEE에게 신분증, 통장, 도장을 맡게 놓고 지점이나 쟁점법인의 전체지점 관리 대표를 맡거나, 직원으로 일했다”일 뿐, 쟁점법인이 지점인수거래를 실제인 것처럼 가장하였다는 진술은 확인되지 않는다.
2) GGG이 CCCC과 동 법인의 실운영자인 EEE을 상대로 ee점의 매매대금 지급청구 소송(의정부지방법원 고양지원 2022.8.19. 선고 2021가합○○○○ 판결)에서, EEE이 GGG에게서 CCCC ee점을 인수한 후, 2018.8.1. 이를 쟁점법인에 양도한 내용과 그 이후 양도가 무효화된 사실이 확인되고, 조사청이 제시한 GGG과 CCCC과의 ee점 계약서 내용을 살펴보더라도 동 거래는 가공거래가 아님이 명백히 확인된다.
3) 조사청은 CCCC의 지점을 인수하는 거래 전체를 가공거래로 보고, 거래대금으로 사용되었다고 하는 000백만원을 사외유출로 하여 쟁점법인의 당시 대표였던 청구인에게 상여처분하였으나, 조사청이 제시한 자료를 살펴보더라도 동 금원은 청구인에게 귀속되지 않았음이 확인된다.
가) 조사청이 제시한 ‘15호증 양도자 입출금 금융내역’은 쟁점법인에서 청구인에게 입금된 자금이 다시 쟁점법인으로 입금된 내용과 거래 결과 잔액까지가 정확하게 기록되어 있고 그 내용은 청구인이 증빙으로 제시한 통장거래내역과 그 내용이 정확하게 일치하고 있는바 이를 살펴보더라도 000백만원이 모두 청구인에게 귀속되었다고 보는 것은 잘못임이 확인된다(아래 “통장거래내역” 참조).(생략)
나) 조사청은 금융거래내역을 제시하면서 청구인에게 최종적으로 귀속된 금액은 000백만원이고, 가공자산계상에 사용된 금액은 000백만원으로 확인되는데, 그렇다면 청구인에게 상여처분되어야 하는 금액은 000백만원이거나 000백만원이 되어야 하는데, 가공자산계상 금액을 000백만원으로 본 것은 잘못이라고 보여진다.
다) 아울러, 청구인에게 명백히 귀속되었음이 확인되지 않은 금액 또한 가려질 필요가 있다고 생각되며, 청구인은 납세의무를 이행하는데 필요한 어떠한 자료도 제공받지 못한 관계로 올바른 세무신고를 하지 못하고 조사 당시 제출도 하지 못하였던 점을 이해하여 주기 바란다.
나. (쟁점② 관련) 매출누락 000원의 익금산입 상여처분에 대하여
1) 조사청은 신용카드매출전표 등 발행금액의 합계금액과 법인세 신고서상의 수입금액을 비교하여 그 차액을 매출누락으로 결정하였고, 청구인이 그 내역을 소명하지 못하고 선수금 가능성만을 주장한다고 하나, 청구인은 조사 당시에는 쟁점법인의 직전 대표로 관련 서류를 소유하거나 관리하고 있지 않아 제출하지 못했을 뿐이다.
2) 또한, 청구인은 신용카드매출전표 등 발행금액의 합계금액이 법인세 신고서상 수입금액보다 000원 더 많다는 사실을 과세전적부심사 청구 중에 송달받은 조사청의 의견서를 통해서 알았는데, 2018년 감사보고서에 따르면, 선수금 000원과 예수금 000원이 있으므로 이 금액이 신용카드 결제금액 중에서 수입시기가 도래하지 않은 것으로 보인다는 주장을 한 것이다.
다. (쟁점③ 관련) 과소신고가산세에서도 부정행위에 해당하는지의 기준은 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 경우이거나, 납세자가 적극적으로 과세할 내용을 은닉하는 경우에 해당하여야 하는데, 소득금액변동통지에 따른 내용은 과세할 과세관청도 과세를 당할 납세자도 그 내용을 다 알고 있는 내용이므로 그 소득금액변동통지에 대하여 그 내용을 알려주지 않았거나, 동의하지 않는 의미로 신고하지 않은 납세자의 행위를 부정행위로 인한 부정과소신고가산세를 부과할 대상에 해당한다고 볼 수는 없다.
또한, 이 건과 같이 과세할 내용을 과세권자와 납세의무자가 다 알고 있는 내용의 과소신고는 그저 단순한 과소신고 사항이며, 단순한 과소신고는 사기 기타 부정행위에 해당하지 않는다는 대법원판례(대법원 2020.12.10. 선고 2019두58896 판결 등)가 다수 존재하고 있다.(생략)
3. 통지관서 의견
가. (쟁점① 관련) 조사청은 금융거래내역 및 거래상대방인 GGG 등 5인의 문답서(계약서 등 첨부) 등 객관적 증빙에 근거하여 쟁점법인이 (주)결한방산후호조리원과 지점양수도 거래를 가장하여 가공자산을 계상한 것으로 보고 관련 자금의 사외유출에 대해 당시 대표였던 청구인에게 상여처분한 것이다.
1) 청구인은 쟁점법인이 인수한 CCCC 지점 7개는 2018.5월 HHH과 정식으로 계약하였으며, 2019.4월 계약이 파기된 것이므로 2018년 당시 자산으로 계상한 것은 정당하며 가공자산이 아니라고 주장한다.
2) 그러나, GGG, KKK 등 5인은 CCCC의 실제 운영자는 EEE이고, CCCC 측(EEE)에서 자신들의 명의를 도용하여 사업자등록을 하였음을 진술하였으며, 청구인이 제출한 HHH과의 계약서는 2018년 지점 7개 중 4개[ee점, mm점점(aa점), ff점, jj점]는 ‘지점양도 관련 정리표’에서와 같이 국세청 사업자등록 내역에서 HHH이 사업자가 아닌 것이 확인되는바, 지점양도ㆍ양수 계약 시 실소유주가 아닌 HHH과 계약할 이유가 없으며, 거래상대방인 HHH은 본인이 사업자등록을 한 적이 없고 실소유주가 아님을 진술하였다.
3) GGG이 소유하였던 CCCC ee점은 2018.7월에 양도 계약이 체결되었으며, 추후 해당 양도ㆍ양수와 관련하여 청구인을 사기혐의로 현재 NN경찰서장에 고소하여 조사가 진행 중인 것으로 확인된다[별도로 GGG은 CCCC과 EEE을 상대로 매매대금반환소송을 제기하여 1심(의정부지방법원 고양지원 2022.8.19. 선고 2021가합○○○○ 판결)에서 승소판결을 받았다].
4) DDD는 CCCC의 명의상 대표로 EEE[CCCC 실운영자]에게 명의를 빌려주었으며, OOOO(pp점) 및 PPPP(cc점)은 사업자 등록한 적이 없음을 진술하였으며,
KKK이 소유하였던 QQQQ(aa점)은 쟁점법인과 양수계약을 체결을 하고 대금 지급을 한 것처럼 계좌에 입금내역을 남겼으나, 입금된 금액을 청구인 등에게 이체하여 KKK은 실제로 양도대금을 받지 못하여 계약이 취소되었다고 진술하였고, 거래상대방인 JJJ은 CCCC ff점에 대한 사업자등록을 한 적이 없다고 진술하였다.
5) 청구인의 주장대로 2019년에 계약이 취소되었다면 GGG 등 6인이 쟁점법인에 2019년에 대금을 반환하면 될 뿐, 계약취소 이전인 2018년에 GGG 등 6인이 쟁점법인에서 받은 000원을 입금 당일 쟁점법인이 아닌 청구인이 수취할 이유가 없음에도 송금받은 이유에 대해 별달리 해명하지 못하고 있다.
6) 또한 계약취소에 따른 쟁점법인이 대금을 반환받은 내역이 없는바 청구인이 제출한 양수계약서만으로 계약이 취소가 있었음을 확인되었다고 볼 수 없다.
가) 2018년 쟁점법인이 지점인수 대가로 HHH에게 양도한 주식은 2019. 4월 계약파기로 쟁점법인 주식을 반환받았다고 주장하나, 2019년 주식변동상황명세서 및 2019년 감사보고서 어디에도 계약파기로 인해 2018년 HHH이 쟁점법인 주식을 취득한 이후 주식소유가 쟁점법인 법인으로 변동된 내역을 확인할 수 없었다(2020년에 자본금 감소처리가 된 것으로 확인된다).
나) 조사청은 당초 조사 시 금융거래내역 확인뿐만 아니라 계약상대방인 당초 지점 양도자들과의 문답을 통해 지점의 양수도는 실거래가 없는 가공자산의 취득임을 확인하였다.
나. (쟁점② 관련) 신용카드매출전표 등 발행금액의 합계금액과 법인세 신고서상 수입금액의 차이를 매출누락 상여처분 할 수 있는지 여부에 대하여 청구인은 신용카드매출전표 등 발행금액이 선수금 등에 해당하여 기간 귀속 차이가 발생할 수도 있으므로 매출누락에 해당하지 않는다고 주장한다.
그러나, 기간 귀속 차이가 발생하였다면 법인세 신고 시 ‘조정 후 수입금액명세서’상에 거래시기 차이를 조정하거나 소득금액조정합계표상에 익금불산입(유보)의 세무조정이 있었어야 한다. 하지만, 쟁점법인의 2018년 사업연도 법인세신고서상 조정 후 수입금액명세상에는 이에 대한 조정내역이 없고 청구인 또한 이에 대한 계정별원장 자료제출도 하지 않았으며, 불복청구과정에서도 선수금에 해당함을 확인할 수 있는 증빙을 전혀 제출하지 않고 단지 신용카드매출전표 등 발행금액의 합계금액과 법인세 신고서상 수입금액의 차이가 선수금이라는 주장만 할 뿐으로 청구주장대로 동 차이금액을 선수금으로 볼 여지는 없다.
다. (쟁점③ 관련) 쟁점법인은 가공자산계상 등 적극적인 부정행위를 하였고, 이는 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 ‘사기나 그 밖의 부정한 행위’에 해당하여 부정과소신고가산세 적용대상에 해당하므로, 가공자산 계상에 따른 법인자금 사외유출에 대해 2018년 당시 쟁점법인의 대표자였던 청구인에게 상여로 소득처분한 것에 대한 종합소득세 과소신고는 부정과소신고가산세 적용 대상에 해당한다.
1) 즉, 조사청(FF세무서장)은 쟁점법인의 2018년부터 2019년까지 사업연도에 대한 법인세 통합조사를 실시하여 쟁점법인이 GGG 등 6인에게서 CCCC 지점을 인수한 것으로 하여 자산을 계상하였으나, 쟁점법인이 GGG 등 6인에게 지급한 인수대가가 청구인 및 청구인의 父 LLL[MMMM 대표] 계좌로 이체되고 GGG 등 6인 또한 산후조리원을 양도한 사실이 없음을 진술하여, 쟁점법인은 지점인수를 가장하여 000백만원 상당의 자산을 가공으로 계상하였음이 확인되었는바, 동 행위와 관련된 소득처분금액 000백만원은 부정과소신고가산세를 적용하는 것이다.
2) 청구인이 주장하는 기획재정부운용과-324, 2022.3.30. 해석례는 ‘근로소득만 있던 자가 상여처분에 따른 소득의 추가신고를 하지 않은 경우 무신고가산세를 적용하는 것이 타당한지, 과소신고가산세를 적용하는 것이 타당한지에 대한 답변일 뿐, 이 건과 같이 일반과소신고에 해당하는지 부정과소신고에 해당하는지와는 관련이 없다.
3) 신용카드매출전표 등 발행금액과 법인세신고서상 수입금액의 차이에 따른 매출신고누락 금액 000원에 대한 인정상여자료금액은 당초 일반무신고가산세 000원을 적용하였으나, 검토결과 일반과소신고가산세를 적용하는 것이 타당하므로 추후 과세 시 일반과소신고가산세 000원을 적용할 예정이다.
4. 심리 및 판단
가. 쟁 점
① 쟁점법인이 자산을 가공으로 계상하고 가공자산계상 상당액을 사외유출한 것으로 보아 청구인에게 상여처분한 것은 부당하다는 청구주장의 당부
② 쟁점법인의 신용카드 매출액과 법인세 신고서상 수입금액의 차이를 매출누락으로 보고 대표자 상여처분한 것은 부당하다는 청구주장의 당부
③ 대표자 상여처분 금액에 대한 종합소득세 경정 시 부정과소(무)신고가산세를 적용한 것은 부당하다는 청구주장의 당부
나. 관련법령
<쟁점①ㆍ② 관련>
1) 법인세법 제67조【소득 처분】(2017.12.19. 법률 제15222호로 개정된 것)
제60조에 따라 각 사업연도의 소득에 대한 법인세의 과세표준을 신고하거나 제66조 또는 제69조에 따라 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정할 때 익금에 산입한 금액은 그 귀속자 등에게 상여(賞與)ㆍ배당ㆍ기타사외유출(其他社外流出)ㆍ사내유보(社內留保) 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 처분한다.
1-1) 법인세법 시행령 제106조【소득처분】(2018.2.13. 대통령령 제28640호로 개정된 것)
① 법 제67조에 따라 익금에 산입한 금액은 다음 각 호의 구분에 따라 처분한다. 비영리내국법인과 비영리외국법인에 대하여도 또한 같다. <개정 2016.2.12>
1. 익금에 산입한 금액(법 제27조의2제2항에 따라 손금에 산입하지 아니한 금액을 포함한다)이 사외에 유출된 것이 분명한 경우에는 그 귀속자에 따라 다음 각 목에 따라 배당, 이익처분에 의한 상여, 기타소득, 기타 사외유출로 할 것. 다만, 귀속이 불분명한 경우에는 대표자(소액주주등이 아닌 주주등인 임원 및 그와 제43조제8항에 따른 특수관계에 있는 자가 소유하는 주식등을 합하여 해당 법인의 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 30 이상을 소유하고 있는 경우의 그 임원이 법인의 경영을 사실상 지배하고 있는 경우에는 그 자를 대표자로 하고, 대표자가 2명 이상인 경우에는 사실상의 대표자로 한다. 이하 이 조에서 같다)에게 귀속된 것으로 본다.
가. 귀속자가 주주등(임원 또는 사용인인 주주등을 제외한다)인 경우에는 그 귀속자에 대한 배당
나. 귀속자가 임원 또는 사용인인 경우에는 그 귀속자에 대한 상여
다. 귀속자가 법인이거나 사업을 영위하는 개인인 경우에는 기타 사외유출. 다만, 그 분여된 이익이 내국법인 또는 외국법인의 국내사업장의 각 사업연도의 소득이나 거주자 또는 「소득세법」 제120조에 따른 비거주자의 국내사업장의 사업소득을 구성하는 경우에 한한다.
라. 귀속자가 가목 내지 다목외의 자인 경우에는 그 귀속자에 대한 기타소득
2. 익금에 산입한 금액이 사외에 유출되지 아니한 경우에는 사내유보로 할 것
3. 제1호에도 불구하고 다음 각 목의 금액은 기타 사외유출로 할 것
가. 법 제24조에 따라 익금에 산입한 금액
나. 법 제25조 및 「조세특례제한법」 제136조에 따라 익금에 산입한 금액
다. 법 제27조의2제3항(같은 항 제2호에 따른 금액에 한정한다) 및 제4항에 따라 익금에 산입한 금액
라. 법 제28조제1항제1호 및 제2호의 규정에 의하여 익금에 산입한 이자·할인액 또는 차익에 대한 원천징수세액에 상당하는 금액
마. 법 제28조제1항제4호의 규정에 의하여 익금에 산입한 금액
바. 삭제 <2006.2.9>
사. 「조세특례제한법」 제138조의 규정에 의하여 익금에 산입한 금액
아. 제1호 각 목 외의 부분 단서 및 제2항에 따라 익금에 산입한 금액이 대표자에게 귀속된 것으로 보아 처분한 경우 당해 법인이 그 처분에 따른 소득세 등을 대납하고 이를 손비로 계상하거나 그 대표자와의 특수관계가 소멸될 때까지 회수하지 아니함에 따라 익금에 산입한 금액
자. 제88조제1항제8호·제8호의2 및 제9호(같은 호 제8호 및 제8호의2에 준하는 행위 또는 계산에 한정한다)에 따라 익금에 산입한 금액으로서 귀속자에게 「상속세 및 증여세법」에 의하여 증여세가 과세되는 금액
차. 외국법인의 국내사업장의 각 사업연도의 소득에 대한 법인세의 과세표준을 신고하거나 결정 또는 경정함에 있어서 익금에 산입한 금액이 그 외국법인 등에 귀속되는 소득
1-2) 법인세법 기본통칙 67-106…12【가공자산의 익금산입 및 소득처분】
가공자산을 계상하고 있는 경우에는 다음 각 호와 같이 처리한다. 이 경우 자산을 특정인이 유용하고 있는 것으로서 회수할 것임이 객관적으로 입증되는 경우에는 가공자산으로 보지 아니하고 이를 동인에 대한 가지급금으로 본다.
1. 외상매출금・받을어음・대여금 등 가공채권은 익금에 산입하여 이를 영 제106조 제1항에 따라 처분하고 동 금액을 손금에 산입하여 사내유보로 처분하며 동 가공채권을 손비로 계상하는 때에는 익금에 산입하여 사내유보로 처분한다. <개정 2001.11.01, 2019.12.23.>
2. 재고자산의 부족액은 시가에 의한 매출액 상당액(재고자산이 원재료인 경우 그 원재료 상태로는 유통이 불가능하거나 조업도 또는 생산수율 등으로 미루어 보아 제품화되어 유출된 것으로 판단되는 경우에는 제품으로 환산하여 시가를 계산한다)을 익금에 산입하여 대표자에 대한 상여로 처분하고 동 가공자산은 손금에 산입하여 사내유보로 처분하며 이를 손비로 계상하는 때에는 익금에 산입하여 사내유보로 처분한다. <개정 2001.11.01>
3. 가공계상된 고정자산은 처분당시의 시가를 익금에 산입하여 이를 영 제106조 제1항에 따라 처분하고, 당해 고정자산의 장부가액을 손금에 산입하여 사내유보로 처분한다. 다만, 그 후 사업연도에 있어서 동 가공자산을 손비로 계상하는 때에는 이를 익금에 산입하여 사내유보로 처분한다. <개정 2001.11.01, 2019.12.23.>
4. 제1호 내지 제3호에 따라 익금에 가산한 가공자산가액 또는 매출액 상당액을 그 후 사업연도에 법인이 수익으로 계상한 경우에는 기 익금에 산입한 금액의 범위내에서 이를 이월익금으로 보아 익금에 산입하지 아니한다.<개정 2001.11.01., 2019.12.23.>
2) 법인세법 제15조【익금의 범위】
① 익금은 자본 또는 출자의 납입 및 이 법에서 규정하는 것은 제외하고 해당 법인의 순자산(純資産)을 증가시키는 거래로 인하여 발생하는 수익의 금액으로 한다.
③ 제1항에 따른 수익의 범위와 구분 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.
2-1) 법인세법 시행령 제11조【수익의 범위】
법 제15조제1항의 규정에 의한 수익은 법 및 이 영에서 달리 정하는 것을 제외하고는 다음 각 호에 규정하는 것으로 한다. <개정 2012.2.2>
1. 한국표준산업분류에 의한 각 사업에서 생기는 수입금액[도급금액·판매금액과 보험료액을 포함하되, 기업회계기준(제79조 각 호의 어느 하나에 해당하는 회계기준을 말한다. 이하 같다)에 따른 매출에누리금액 및 매출할인금액을 제외한다. 이하 같다]. 다만, 법 제66조제3항 단서의 규정에 의하여 추계하는 경우 부동산임대에 의한 전세금 또는 임대보증금에 대한 수입금액은 금융회사 등의 정기예금이자율을 참작하여 기획재정부령이 정하는 이자율(이하 "정기예금이자율"이라 한다)을 적용하여 계산한 금액으로 한다.
2. 자산의 양도금액
10. 그 밖의 수익으로서 그 법인에 귀속되었거나 귀속될 금액
2-2) 법인세법 기본통칙 67-106…11【매출누락액등의 상여처분】
각 사업연도의 소득금액 계산상 익금에 산입하는 매출누락액 등의 금액은 다음 각 호에 게기하는 경우를 제외하고는 그 총액(부가가치세 등 간접세를 포함한다)을 영 제106조에 따라 처분한다. <개정 2003.05.10, 2019.12.23.>
1. 외상매출금 계상누락
2. 매출누락액의 사실상 귀속자가 별도로 부담한 동 매출누락액에 대응하는 원가상당액으로서 부외처리 되어 법인의 손금으로 계상하지 아니하였음이 입증되는 금액 <개정 2001.11.01.>
<쟁점③ 관련>
3) 소득세법 제70조【종합소득과세표준 확정신고】(2017.12.19. 법률 제15225호로 개정된 것)
① 해당 과세기간의 종합소득금액이 있는 거주자(종합소득과세표준이 없거나 결손금이 있는 거주자를 포함한다)는 그 종합소득 과세표준을 그 과세기간의 다음 연도 5월 1일부터 5월 31일까지 대통령령으로 정하는 바에 따라 납세지 관할 세무서장에게 신고하여야 한다. <개정 2010.12.27>
3-1) 소득세법 시행령 제134조【추가신고납부】(2018.2.13. 대통령령 제28637호로 개정된 것)
① 종합소득 과세표준확정신고기한이 지난 후에 「법인세법」에 따라 법인이 법인세 과세표준을 신고하거나 세무서장이 법인세 과세표준을 결정 또는 경정하여 익금에 산입한 금액이 배당·상여 또는 기타소득으로 처분됨으로써 소득금액에 변동이 발생함에 따라 종합소득 과세표준확정신고 의무가 없었던 자, 세법에 따라 과세표준확정신고를 하지 아니하여도 되는 자 및 과세표준확정신고를 한 자가 소득세를 추가 납부하여야 하는 경우 해당 법인(제192조제1항 각 호 외의 부분 단서에 따라 거주자가 통지를 받은 경우에는 그 거주자를 말한다)이 제192조제1항에 따른 소득금액변동통지서를 받은 날(「법인세법」에 따라 법인이 신고함으로써 소득금액이 변동된 경우에는 그 법인의 법인세 신고기일을 말한다)이 속하는 달의 다음다음 달 말일까지 추가신고납부한 때에는 법 제70조 또는 제74조의 기한까지 신고납부한 것으로 본다. <개정 2010.2.18>
4) 소득세법 제73조【과세표준확정신고의 예외】
① 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 거주자는 제70조 및 제71조에도 불구하고 해당 소득에 대하여 과세표준확정신고를 하지 아니할 수 있다. <개정 2013.1.1, 2015.12.15>
1. 근로소득만 있는 자
9. 제1호부터 제4호까지, 제4호의2, 제5호부터 제7호까지 및 제7호의2에 해당하는 사람으로서 분리과세이자소득, 분리과세배당소득, 분리과세연금소득 및 분리과세기타소득이 있는 자
② 2명 이상으로부터 받는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 소득이 있는 자(일용근로자는 제외한다)에 대해서는 제1항을 적용하지 아니한다. 다만, 제137조의2, 제138조, 제144조의2제5항 또는 제145조의3에 따른 연말정산 및 제148조제1항에 따라 소득세를 납부함으로써 제76조제2항에 따른 확정신고납부를 할 세액이 없는 자에 대하여는 그러하지 아니하다. <개정 2015.12.15>
1. 근로소득
2. 공적연금소득
3. 퇴직소득
5. 제1항제4호에 따른 소득
5) 국세기본법 제47조의2【무신고가산세】(2017.12.19. 법률 제15220호로 개정된 것)
① 납세의무자가 법정신고기한까지 세법에 따른 국세의 과세표준 신고(예정신고 및 중간신고를 포함하며, 「교육세법」 제9조에 따른 신고 중 금융·보험업자가 아닌 자의 신고와 「농어촌특별세법」및 「종합부동산세법」에 따른 신고는 제외한다)를 하지 아니한 경우에는 그 신고로 납부하여야 할 세액(이 법 및 세법에 따른 가산세와 세법에 따라 가산하여 납부하여야 할 이자 상당 가산액이 있는 경우 그 금액은 제외하며, 이하 "무신고납부세액"이라 한다)에 다음 각 호의 구분에 따른 비율을 곱한 금액을 가산세로 한다. <개정 2016.12.20>
1. 부정행위로 법정신고기한까지 세법에 따른 국세의 과세표준 신고를 하지 아니한 경우: 100분의 40(국제거래에서 발생한 부정행위인 경우에는 100분의 60)
2. 제1호 외의 경우: 100분의 20
6) 국세기본법 제47조의3【과소신고·초과환급신고가산세】
① 납세의무자가 법정신고기한까지 세법에 따른 국세의 과세표준 신고(예정신고 및 중간신고를 포함하며, 「교육세법」 제9조에 따른 신고 중 금융·보험업자가 아닌 자의 신고와 「농어촌특별세법」에 따른 신고는 제외한다)를 한 경우로서 납부할 세액을 신고하여야 할 세액보다 적게 신고(이하 이 조 및 제48조에서 "과소신고"라 한다)하거나 환급받을 세액을 신고하여야 할 금액보다 많이 신고(이하 이 조 및 제48조에서 "초과신고"라 한다)한 경우에는 과소신고한 납부세액과 초과신고한 환급세액을 합한 금액(이 법 및 세법에 따른 가산세와 세법에 따라 가산하여 납부하여야 할 이자 상당 가산액이 있는 경우 그 금액은 제외하며, 이하 "과소신고납부세액등"이라 한다)에 다음 각 호의 구분에 따른 산출방법을 적용한 금액을 가산세로 한다. <개정 2016.12.20, 2017.12.19>
1. 부정행위로 과소신고하거나 초과신고한 경우: 다음 각 목의 금액을 합한 금액
가. 부정행위로 인한 과소신고납부세액등의 100분의 40(국제거래에서 발생한 부정행위로 인한 경우에는 100분의 60)에 상당하는 금액
나. 과소신고납부세액등에서 부정행위로 인한 과소신고납부세액등을 뺀 금액의 100분의 10에 상당하는 금액
2. 제1호 외의 경우: 과소신고납부세액등의 100분의 10에 상당하는 금액
다. 사실관계
1) 통지관서 직권시정 예정 사항(심사제외)
쟁점③ 가산세 적용과 관련하여 신용카드매출전표 등 발행금액과 법인세 신고서상 수입금액의 차이에 따른 매출신고누락금액에 따른 상여처분금액 000원에 대해서는 일반과소신고가산세를 적용할 예정에 있으므로 이 부분에 대해서는 심사제외(통지관서 직권시정 예정) 한다.
2) 청구인, LLL의 사업ㆍ소득 사항은 다음과 같다.(생략)
3) 쟁점법인의 주주현황은 다음과 같으며, 청구인은 쟁점법인 발행주식 000주(지분율 00.0%)를 보유하고 있다.(생략)
4) 법인등기사항증명서상 쟁점법인의 대표이사 변경내역과 자본금 변동사항은 다음과 같다.(생략)
5) 쟁점법인은 CCCC(대표 DDD, 2013.11.8.개업, 2019.11.26. 폐업)의 각 지점들을 인수하였으며, 인수대가를 비품, 시설장치, 영업권(순자산공정가치 초과지급액)으로 계상하였음이 2018년 및 2019년 감사보고서에서 확인된다(아래 “감사보고서” 참조).(생략)
6) 위 라. 지점인수계약서 체결 및 점포인수 철회 내용은 다음과 같다.(생략)
7) 쟁점법인의 2017년부터 2019년까지 사업연도 감사보고서상 비품, 시설장치, 건설중인 자산 등 관련 자산 및 부채항목(재무상태표)의 변동내용은 다음과 같다.(생략)
8) 쟁점법인의 2017년부터 2019년까지 사업연도 감사보고서상 유형자산폐기손실 등 손실항목(손익계산서)의 변동내용은 다음과 같다.(생략)
9) 쟁점법인이 2017년부터 2019년까지 사업연도의 사모전환사채 발행내역은 다음과 같다(2017년 000백만원, 2018년 000백만원, 2019년 000백만원).(생략)
10) 조사청(FF세무서장)은 쟁점법인이 CCCC에서 지점을 인수하면서 인수대금을 지급한 것에 대해 금융거래내역을 추적조사하였으며, 인수대금 000백만원 상당액의 자산을 비품, 시설장치, 영업권 등으로 가공으로 계상한 것으로 확인하였는바, 그 내용은 다음과 같다(조사청 제출자료).(생략)
11) (쟁점② 관련) 조사청(FF세무저장)은 2018년 사업연도 중 쟁점법인의 법인세신고서상 수입금액과 지점별 신용카드매출전표 등 발행금액의 합계금액을 비교하여 000원을 매출신고누락한 것으로 보았으며 그 내역은 다음과 같다.(생략)
12) 쟁점①에 대한 청구인의 상세 주장내용은 다음과 같다.(생략)
13) 쟁점①에 대한 조사청(FF세무서장)의 상세 의견은 다음과 같다.(생략)
14) 심리담당은 심리일 현재 청구인에게 다음의 증빙서류 제출을 보정요구하였으나, 청구인은 기한 내 제출하지 아니하였다.(생략)
15) 사전열람 후 청구인이 추가로 제기한 주장 및 증빙자료는 다음과 같다.(생략)
라. 판단
1) 가공자산 계상금액을 000백만원으로 보는 것인지
가) 관련 법리
(1) 「법인세법」(2017.12.19. 법률 제15222호로 개정된 것, 이하 같다)제67조에서는 “제60조에 따라 각 사업연도의 소득에 대한 법인세의 과세표준을 신고하거나 제66조 또는 제69조에 따라 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정할 때 익금에 산입한 금액은 그 귀속자 등에게 상여(賞與)ㆍ배당ㆍ기타사외유출(其他社外流出)ㆍ사내유보(社內留保) 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 처분한다”라고 규정하고 있다.
(2) 「법인세법 시행령」(2018.2.13. 대통령령 제28640호로 개정된 것, 이하 “법인세령”이라 한다)제106조제1항에서는 “법 제67조에 따라 익금에 산입한 금액은 다음 각 호의 구분에 따라 처분한다. 비영리내국법인과 비영리외국법인에 대하여도 또한 같다”라고 규정하면서,
제1호에서는 “익금에 산입한 금액(법 제27조의2제2항에 따라 손금에 산입하지 아니한 금액을 포함한다)이 사외에 유출된 것이 분명한 경우에는 그 귀속자에 따라 다음 각 목에 따라 배당, 이익처분에 의한 상여, 기타소득, 기타 사외유출로 할 것. 다만, 귀속이 불분명한 경우에는 대표자(소액주주등이 아닌 주주등인 임원 및 그와 제43조제8항에 따른 특수관계에 있는 자가 소유하는 주식등을 합하여 해당 법인의 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 30 이상을 소유하고 있는 경우의 그 임원이 법인의 경영을 사실상 지배하고 있는 경우에는 그 자를 대표자로 하고, 대표자가 2명 이상인 경우에는 사실상의 대표자로 한다. 이하 이 조에서 같다)에게 귀속된 것으로 본다”라고 규정하고 있고,
나목에서는 “귀속자가 임원 또는 사용인인 경우에는 그 귀속자에 대한 상여”라고 규정하고 있다.
(3) 법인세령 제106조 제1항 제2호에서는 “익금에 산입한 금액이 사외에 유출되지 아니한 경우에는 사내유보로 할 것”이라고 규정하고 있다.
(4) 「법인세법 기본통칙」67-106…12에서는 “가공자산을 계상하고 있는 경우에는 다음 각 호와 같이 처리한다. 이 경우 자산을 특정인이 유용하고 있는 것으로서 회수할 것임이 객관적으로 입증되는 경우에는 가공자산으로 보지 아니하고 이를 동인에 대한 가지급금으로 본다”라고 규정하면서,
제3호에 “가공계상된 고정자산은 처분 당시의 시가를 익금에 산입하여 이를 영 제106조 제1항에 따라 처분하고, 당해 고정자산의 장부가액을 손금에 산입하여 사내유보로 처분한다. 다만, 그 후 사업연도에 있어서 동 가공자산을 손비로 계상하는 때에는 이를 익금에 산입하여 사내유보로 처분한다”라고 규정하고 있다.
나) 쟁점법인이 가공자산으로 계상한 금액을 000백만원으로 보고 청구인에게 상여처분한 것이 타당한지에 대한 판단
(1) 앞서 살펴본 심리자료에서 인정되는 다음의 여러 사정을 종합하여 볼 때, 쟁점법인의 가공자산계상 금액이 얼마인지, 사외유출된 금액이 얼마인지, 귀속자가 누구인지에 대해 재조사하여 그 결과에 따라 법인세 과세표준 및 세액을 경정하고 귀속자별로 소득금액변동 통지를 하는 것이 타당하다.
① CCCC ee점의 경우 동 사업장의 운영자인 GGG은 2018.7.3. 당시 RRRR으로 운영되던 동 사업장을 CCCC(대표 DDD)에 000백만원(쟁점법인과 합병 시 주식 00.0% 취득)에 양도한다는 계약을 체결한 후, 2018.8.1. 쟁점법인에 동 사업장을 양도하였음이 GGG이 CCCC과 EEE을 상대로 제기한 매매대금 지급소송(의정부지방법원 고양지원 2022.8.19. 선고 2021가합○○○○)의 판결문상에서 확인된다.
② 조사청은 쟁점법인의 2018년 사업연도 매출액 신고누락 여부를 점검하면서 각 지점별 신용카드매출전표 등 발행금액과 법인세 신고서상 수입금액을 비교하였는데, 동 자료에 따르면, 조사청이 가공거래로 보고 있는 인수된 지점인 jj점, aa점, cc점, kk점, gg점, ee점의 신용카드매출전표 등 발행금액이 확인되어, 동 지점들을 인수한 거래가 거짓인지에 대해 의문이 들고 한편으로는 이들 지점들이 실제로 운영되었다고 볼 여지도 있다.
③ 조사청은 가공자산계상 금액을 000백만원으로 보면서 그 금액의 귀속자를 청구인 000백만원, LLL 000백만원, HHH 000백만원, CCCC 000백만원, UUU 등 000백만원, HHH 채무출자전환에 따른 유상증자 000백만원 합계 000백만원으로 확인하고서 청구인을 제외한 나머지에게 실제로 귀속되었는지를 확인할 수가 없어 청구인에게 모두 귀속불분명으로 상여처분하였다고 하고 있는데, 동 가공자산계상 금액의 실제 귀속자를 구분할 필요가 있어 보인다(유상증자금액 000백만원은 가공자산에 따른 유상증자라면 자본금과 가공자산을 상계처리하면 되므로 사외유출로 보는 것은 무리가 있다).
④ 조사청은 청구인이 SS은행에서 000백만원을 대출받아 동 자금을 사외유출하기 위해 CCCC과의 지점인수거래를 가장한 것이라고 주장하고 있는데, 그렇다면 가공자산계상 금액이 000백만원을 초과한다는 것은 일반적으로 납득하기 어려워 보인다.
⑤ 조사청은 EEE과의 지점인수 거래금액인 000백만원에 대한 계좌이체 흐름을 살펴보면 쟁점법인이 000백만원 등을 EEE 은행계좌에 입금하면 EEE은 청구인 등에게 이체하고, 10분 간격으로 청구인 등은 다시 쟁점법인으로 이체하고, 다시 EEE, 청구인 등으로 이체하는 흐름이 이어지고 있다고 하고 있는데, 이는 000백만원 등이 수십 회의 자전이체거래를 통해 000백만원이 된 것일 수도 있어 이에 대한 사실확인이 필요해 보인다.
⑥ 위의 내용을 종합해 보면, 조사청은 쟁점법인이 2018년 사업연도에 가공자산 000백만원을 계상하고 그 자금을 사외유출한 것으로 보면서 당시 대표자였던 청구인에게 전부 상여처분하였는데, 동 가공자산 계상금액 전부가 청구인에게 귀속되었다는 사실이 구체적으로 확인되지 않고 있다.
(2) 따라서, 쟁점법인의 가공자산계상 금액이 얼마인지, 가공자산계상 금액의 귀속자가 누구인지에 대해 재조사하는 것이 타당하다고 판단된다.
2) 신용카드매출 신고누락액이 선수금에 해당하는지
가) 관련 법리
「법인세법 기본통칙」67-106…11에서는 “각 사업연도의 소득금액 계산상 익금에 산입하는 매출누락액 등의 금액은 다음 각 호에 게기하는 경우를 제외하고는 그 총액(부가가치세 등 간접세를 포함한다)을 영 제106조에 따라 처분한다. 1. 외상매출금 계상누락, 2. 매출누락액의 사실상 귀속자가 별도로 부담한 동 매출누락액에 대응하는 원가상당액으로서 부외처리되어 법인의 손금으로 계상하지 아니하였음이 입증되는 금액”이라고 규정하고 있다.
나) 쟁점법인의 신용카드 매출액과 법인세 신고서상 수입금액의 차이를 매출누락으로 보고 청구인에게 상여처분한 것이 타당한지에 대한 판단
(1) 청구인이 제출한 쟁점법인의 법인세 신고 시 세무조정을 실시한 TTT회계법인의 재무상태표상의 선수금 계정과목 계상금액 000원의 명세를 살펴보면, 재무상태표상 선수금 000원 중 000원이 2018.12.31. 쟁점법인 qq점 등 9개 각 지점에서 발생하였고, 그 거래내용이 대체로 2019년 입실예약자의 선수금으로 나와 있어 이에 대한 사실 확인이 필요해 보인다.
(2) 조사청은 신용카드매출전표 등 발행금액의 합계금액과 법인세 신고서상의 수입금액을 단순 비교하여 그 차액을 매출누락으로 결정하였으나, 그 차액의 대부분이 2018.12월에 발생한 신용카드매출전표 등 발행금액에 따른 것으로 동 발행금액이 2019년 입실예약자의 선수금으로 확인된다면 수입시기가 도래하지 않은 신용카드매출전표 등 발행금액에 대하여 익금으로 결정한 잘못이 있다고 볼 수 있다.
(3) 따라서, 신용카드 매출액 중 매출신고 누락액 127,831,818원이 선수금 에 해당하는지 여부에 대해 재조사하여 그 결과에 따라 법인세 과세표준과 세액을 경정하고 귀속자에게 소득금액변동통지를 하는 것이 타당하다고 판단된다.
3) 상여처분금액에 대한 종합소득세 합산미신고가 부정과소(무)신고가산세 적용대상인지
가) 관련 법리
「소득세법 시행령」제134조제1항에서 거주자가 상여처분된 금액에 대하여 소득금액변동통지서를 받은 날이 속하는 달의 다음다음달 말일까지 추가신고․납부한 때에는 기한 내에 신고․납부한 것으로 보아 가산세를 부과하지 아니함에 비추어 볼 때, 청구인에게 쟁점금액이 귀속된 것으로 본다하더라도 청구인이 상여처분에 따른 종합소득세를 법정기한 내에 추가신고․납부하지 아니하였다는 이유로 부당과소(무)신고가산세를 부과하는 것은 납세자에게 지나치게 과도한 처분으로 보이므로 처분청이 법인세법에 따른 소득처분에 대하여 종합소득세를 부과하면서 일반과소신고가산세가 아닌 부당과소(무)신고가산세를 적용한 것은 잘못이 있다(조심 2020부0940, 2020.6.16. 결정 참조).
나) 대표자 상여처분 금액에 대한 종합소득세 경정 시 부정과소신고가산세를 적용하는 것이 타당한지에 대한 판단
(1) 법인의 자금 사외유출에 대해 귀속불분명으로 대표자에게 상여처분한 소득금액변동통지에 대한 종합소득세를 합산신고 하지 않은 것은 과세관청이나 납세자 모두 알 수 있는 내용이므로 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 경우이거나, 납세자가 적극적으로 과세할 내용을 은닉하는 경우에 해당하지 않고 단순한 신고누락에 불과한 것으로 보는 것이 합리적이다(조심 2020부0940, 2020.6.16. 결정 참조).
(2) 청구인에게 쟁점금액이 귀속된 것으로 본다하더라도 청구인이 상여처분에 따른 종합소득세를 법정기한 내에 추가신고․납부하지 아니하였다는 이유만으로 부정과소(무)신고가산세를 부과하는 것은 납세자에게 지나치게 과도한 처분으로 보이므로, 이를 지적하는 청구주장은 타당하다고 판단된다.
(3) 따라서, 조사청이 청구인에게 한 대표자 상여처분에 따른 소득금액변동통지에 따른 종합소득세를 합산신고 하지 않은 것에 대해 「국세기본법」제47조의3제1항제2호에 따라 일반과소신고가산세를 적용하는 것이 타당하다고 판단된다.
5. 결 론
이 건 과세전적부심사청구는 청구주장이 일부 이유 있다고 인정되므로「국세기본법」제81조의15제5항제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.
