1. 질의내용 요약

○ 사실관계

- 대지 1,272.7㎡와 3층 상가건물 1,877.66㎡의 부동산을 2002년도에 27억원에 구입하면서 금융기관으로부터 동 부동산을 담보로 하여 대출을 받았으며, 현재의 대출금 잔액은 13억원 정도임. 부동산의 일부를 자녀에게 증여하면서 대출금 전부를 같이 승계하여 자녀로 하여금 대출금을 상환하도록 할 계획임.

- 3층의 건물을 분할하여 층별로 단독등기가 가능하도록 집합건물로 변경할 예정이며 토지는 각 층의 건물면적별로 배분하여 대지권으로 설정할 예정임.

- 층별 구분등기를 할 경우 층별 면적 및 기준시가액과 임대료는 다음과 같음.

                                                  ( 단위 : ㎡, 원 )

  ※1층의 임대료가 건물전체 임대료의 75%를 차지하고 있음

 ○ 질의내용

질의1) 1층을 자녀에게 증여하면서 현재 토지와 건물의 전체에 근저당이 설정되어 있는 은행의 대출금 13억원을 증여와 동시에 자녀에게 승계시킬 경우 부담부증여에 해당하여 증여재산가액에서 차감할 수 있는지 여부

질의2) 위 경우 부담부증여에 해당하여 양도소득세를 납부하여야 하는 바, 양도가액 및 취득가액 산정방법은?

2. 질의내용에 대한 자료

가. 관련 조세 법령(법률, 시행령, 시행규칙)

 O 상속세및증여세법 제47조【증여세과세가액】

 ① 증여세과세가액은 증여일 현재 이 법의 규정에 의한 증여재산가액의 합계액[제40조 제1항 제2호, 제41조의 3, 제41조의 5, 제42조 제4항의 규정에 의한 증여재산(이하󰡒합산배제증여재산󰡓이라 한다)의 가액을 제외한다]에서 당해 증여재산에 담보된 채무(당해 증여재산에 관련된 채무 등 대통령령이 정하는 채무를 포함한다)로서 수증자가 인수한 금액을 차감한 금액으로 한다. (2003.12.30개정)

 ③ 제1항의 규정을 적용함에 있어서 배우자간 또는 직계존비속간의 부담부증여(제44조의 규정에 의하여 증여로 추정되는 경우를 포함한다)에 대하여는 수증자가 증여자의 채무를 인수한 경우에도 당해 채무액은 수증자에게 채무가 인수되지 아니한 것으로 추정한다. 다만, 당해 채무액이 국가 및 지방자치단체에 대한 채무 등 대통령령이 정하는 바에 의하여 객관적으로 인정되는 경우에는 그러하지 아니하다.

O 상속세및증여세법시행령 제36조【증여세 과세가액에서 공제되는 채무】

② 법 제47조 제3항 단서에서 󰡒대통령령이 정하는 바에 의하여 객관적으로 인정되는 경우󰡓라 함은 제10조 제1항 각호의 1의 규정에 의하여 입증되는 경우를 말한다.

O 상속세및증여세법시행령 제10조【채무의 입증방법등】

① 법 제14조 제4항에서 󰡒대통령령이 정하는 방법에 의하여 입증된 것󰡓이라 함은 상속개시당시 피상속인의 채무로서 상속인이 실제로 부담하는 사실이 다음 각호의 1에 의하여 입증되는 것을 말한다.

1. 국가지방자치단체 및 금융기관에 대한 채무는 당해 기관에 대한 채무임을 확인 할 수 있는 서류

2. 제1호 외의 자에 대한 채무는 채무부담계약서, 채권자확인서, 담보설정 및 이자지급에 관한 증빙 등에 의하여 그 사실을 확인할 수 있는 서류

O 상속세및증여세법 기본통칙 14-0…3【채무의 범위】

⑤ 사실상 임대차계약이 체결된 토지․건물에 있어서 부채로 공제되는 임대보증금의 귀속은 다음 각호에 의한다. (2000. 10. 12 신설)

1. 토지․건물의 소유자가 동일한 경우에는 토지․건물 각각에 대한 임대보증금은 전체 임대보증금을 토지․건물의 평가액(법 제61조 제7항의 규정에 의한 평가액을 말한다)으로 안분계산한다. (2000. 10. 12 신설)

2. 토지․건물의 소유자가 다른 경우에는 실지 임대차계약 내용에 따라 임대보증금의 귀속을 판정하며 건물의 소유자만이 임대차계약을 체결한 경우에 있어서 당해 임대보증금은 건물의 소유자에게 귀속되는 것으로 한다. (2000.10.12 신설)

○ 상속세및증여세법 제60조 【평가의 원칙 등】

  ① 이 법에 의하여 상속세 또는 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 “평가기준일”이라 한다) 현재의 시가에 의한다. 이 경우 제63조 제1항 제1호 가목 및 나목에 규정된 평가방법에 의하여 평가한 가액(제63조 제2항의 규정에 해당하는 경우를 제외한다)은 이를 시가로 본다.

  ② 제1항의 규정에 의한 시가는 불특정다수인사이에 자유로이 거래가 이루어지는 경우에 통상 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것을 포함한다.

  ③ 제1항의 규정을 적용함에 있어서 시가를 산정하기 어려운 경우에는 당해 재산의 종류ㆍ규모ㆍ거래상황 등을 감안하여 제61조 내지 제65조에 규정된 방법에 의하여 평가한 가액에 의한다.

  ④ 제1항의 규정을 적용함에 있어서 제13조의 규정에 의하여 상속재산의 가액에 가산하는 증여재산의 가액은 증여일 현재의 시가에 의한다.

○ 상속세및증여세법 제61조 【부동산 등의 평가】

  ① 부동산에 대한 평가는 다음 각호의 1에서 정하는 방법에 의한다. (1998. 12. 28. 개정)

  1. 토 지 (2005. 7. 13. 개정)

  「부동산 가격공시 및 감정평가에 관한 법률」에 의한 개별공시지가(이하 “개별공시지가”라 한다). 다만, 개별공시지가가 없는 토지의 가액은 납세지관할세무서장이 인근 유사토지의 개별공시지가를 참작하여 대통령령이 정하는 방법에 의하여 평가한 금액으로 하고, 지가가 급등하는 지역으로서 대통령령이 정하는 지역의 토지에 대하여는 배율방법에 의하여 평가한 가액으로 한다.

  2. 건 물 (2005. 7. 13. 개정)

  건물(제3호 및 제4호의 규정에 해당하는 건물을 제외한다)의 신축가격ㆍ구조ㆍ용도ㆍ위치ㆍ신축연도 등을 참작하여 매년 1회 이상 국세청장이 산정ㆍ고시하는 가액

  3. 오피스텔 및 상업용 건물 (2005. 7. 13. 신설)

  건물에 부수되는 토지를 공유로 하고 건물을 구분소유하는 것으로서 건물의 용도ㆍ면적 및 구분소유하는 건물의 수 등을 감안하여 대통령령이 정하는 오피스텔 및 상업용 건물(이들에 부수되는 토지를 포함한다)에 대하여는 건물의 종류ㆍ규모ㆍ거래상황ㆍ위치 등을 참작하여 매년 1회 이상 국세청장이 토지와 건물에 대하여 일괄하여 산정ㆍ고시한 가액

  4. 주택 (2005. 7. 13. 신설)

  「부동산 가격공시 및 감정평가에 관한 법률」에 의한 개별주택가격 및 공동주택가격. 다만, 공동주택가격의 경우에는 동법 제17조 제1항 단서의 규정에 의하여 국세청장이 결정ㆍ고시한 공동주택가격이 있는 때에는 그 가격에 의한다.

  ② (삭제, 2000. 12. 29.)

  ③ (삭제, 2005. 7. 13.)

  ④ 제1항 제1호 단서에서 “배율방법”이라 함은 개별공시지가에 대통령령이 정하는 배율을 곱하여 계산한 금액에 의하여 계산하는 방법을 말한다.

  ⑤ 지상권 및 부동산을 취득할 수 있는 권리와 특정시설물을 이용할 수 있는 권리에 대하여는 당해 권리 등의 잔존기간ㆍ성질ㆍ내용ㆍ거래상황 등을 감안하여 대통령령이 정하는 방법에 의하여 평가한 가액으로 한다.

  ⑥ 기타 시설물 및 구축물에 대하여는 평가기준일에 다시 건축하거나 다시 취득할 때 소요되는 가액을 감안하여 대통령령이 정하는 방법에 의하여 평가한 가액으로 한다.

  ⑦ 사실상 임대차계약이 체결되거나 임차권이 등기된 재산의 경우에는 임대료 등을 기준으로 하여 대통령령이 정하는 바에 따라 평가한 가액과 제1항 내지 제6항의 규정에 의하여 평가한 가액 중 큰 금액을 그 재산의 가액으로 한다. (1998. 12. 28. 신설)

  ⑧ 「소득세법」 제99조 제4항 내지 제6항 및 동법 제99조의 2의 규정은 제1항 제3호의 규정에 의하여 국세청장이 산정 및 고시한 가액에 대한 소유자 그 밖의 이해관계인의 의견청취 및 재산정ㆍ고시신청에 관하여 이를 준용한다. (2005. 7. 13. 신설)

○ 상속세및증여세법 제66조 【저당권 등이 설정된 재산의 평가의 특례】

  다음 각호의 1에 해당하는 재산은 제60조의 규정에 불구하고 당해 재산이 담보하는 채권액 등을 기준으로 대통령령이 정하는 바에 의하여 평가한 가액과 제60조의 규정에 의하여 평가한 가액 중 큰 금액을 그 재산의 가액으로 한다. (1998. 12. 28. 개정)

  1. 저당권 또는 질권이 설정된 재산

  2. 양도담보재산

  3. 전세권이 등기된 재산(임대보증금을 받고 임대한 재산을 포함한다) (1998. 12. 28. 개정)

  4. (삭제, 1998. 12. 28.)

 ○ 소득세법 제88조 【양도의 정의】

  ① 제4조 제1항 제3호 및 이 장에서 “양도”라 함은 자산에 대한 등기 또는 등록에 관계없이 매도, 교환, 법인에 대한 현물출자 등으로 인하여 그 자산이 유상으로 사실상 이전되는 것을 말한다. 이 경우 부담부증여(「상속세 및 증여세법」 제47조 제3항 본문에 해당하는 경우를 제외한다)에 있어서 증여자의 채무를 수증자가 인수하는 경우에는 증여가액 중 그 채무액에 상당하는 부분은 그 자산이 유상으로 사실상 이전되는 것으로 본다. (2006. 12. 30. 개정)

  ② 「도시개발법」 기타 법률의 규정에 의한 환지처분으로 지목 또는 지번이 변경되거나 체비지로 충당되는 경우에는 제1항에서 규정하는 양도로 보지 아니한다. (2006. 12. 30. 개정)

 ○ 소득세법 제100조 【양도차익의 산정】 (2006. 12. 30. 제목개정)

  ① 양도차익을 계산함에 있어서 양도가액을 실지거래가액(제96조 제3항의 규정에 따른 가액 및 제114조 제7항에 따라 매매사례가액ㆍ감정가액이 적용되는 경우 당해 매매사례가액ㆍ감정가액 등을 포함한다)에 의하는 때에는 취득가액도 실지거래가액(제97조 제7항에 따른 가액 및 제114조 제7항의 규정에 따라 매매사례가액ㆍ감정가액ㆍ환산가액이 적용되는 경우 당해 매매사례가액ㆍ감정가액ㆍ환산가액 등을 포함한다)에 의하고, 양도가액을 기준시가에 의하는 때에는 취득가액도 기준시가에 의한다. (2006. 12. 30. 개정)

  ② 제1항의 규정을 적용함에 있어서 양도가액 또는 취득가액을 실지거래가액에 의하여 산정하는 경우로서 토지와 건물 등을 함께 취득하거나 양도한 경우에는 이를 각각 구분하여 기장하되 토지와 건물 등의 가액의 구분이 불분명한 때에는 취득 또는 양도당시의 기준시가 등을 감안하여 대통령령이 정하는 바에 따라 안분계산한다. 이 경우 공통되는 취득가액과 양도비용은 당해 자산의 가액에 비례하여 안분계산한다. (2000. 12. 29. 개정)

  ③ 양도차익을 산정함에 있어서 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

나. 관련 예규 (예규, 해석사례, 심사, 심판)

O 서면4팀-1177. 2005.07.11.

【제목】

임대차계약이 체결된 토지ㆍ건물에 있어 토지와 건물의 소유자가 각각 다른 경우 증여재산가액에서 차감할 임대보증금은 실지 임대차계약의 내용에 따라 그 귀속을 판정하는 것임

【질의】

(사실관계)

ｏ 아버지인 “갑”소유 토지위에 아들인 “A”소유 건물이 있으며, 아들 “A”는 동 건물과 관련하여 임대사업자등록을 하여 임대상업을 영위하고 있음.

ｏ 상기 토지와 건물을 공동담보로 하여 은행으로부터 채무자 “갑”으로 하여 차입함.

(질의내용)

(질의 1) 상기와 같이 토지와 건물의 소유자가 다른 경우로서 아버지 “갑”이 상기의 차입금을 균등하게 인수하는 조건으로 토지를 아들 A와 다른 아들 B에게 증여한 경우 당해 차입금 전체에 대하여 부담부증여에 해당하는지 여부 및 차입금을 토지와 건물에 배분한다면 배분기준은.

(질의 2) A의 임대사업과 관련하여 건물주 “A”와 세입자와의 계약에 의한 임대보증금은 A의 채무로 보아야 하는지 아니면, 임대보증금을 토지와 건물에 배분하여 토지에 해당하는 임대보증금상당액에 대하여 부담부증여로 볼 수 있는지 여부

【회신】

1. 「상속세 및 증여세법」 제47조 제1항 및 제3항 단서규정에 의하여 아버지로부터 증여받은 당해 재산에 담보된 증여자의 채무를 수증자가 인수한 사실이 「같은법 시행령」 제10조 제1항 각호의 1의 규정에 의하여 입증된 때에는 증여재산의 가액에서 그 채무액을 공제한 금액을 증여세 과세가액으로 하는 것이며, 그 채무상당액에 대하여는 소득세법 제88조 제1항의 규정에 의하여 양도소득세가 과세되는 것임. 귀 질의의 경우 아버지가 소유한 토지와 자녀가 소유한 건물이 공동으로 담보하는 아버지의 채무를 당해 토지를 증여받은 자녀가 인수하였음이 객곽적으로 입증되는 경우에는 그 인수한 채무액은 증여재산가액에서 차감할 수 있는 것이며, 이에 해당하는지 여부는 구체적인 사실을 확인하여 판단할 사항임.

2. 사실상 임대차계약이 체결된 토지ㆍ건물에 있어서 당해 토지와 건물의 소유자가 각각 다른 경우에 「상속세 및 증여세법」 제47조 제1항의 규정에 의하여 증여재산가액에서 차감할 임대보증금은 실지 임대차계약 내용에 따라 그 귀속을 판정하는 것이며, 건물의 소유자만이 임대차계약을 체결한 경우에 있어서 당해 임대보증금은 건물의 소유자에게 귀속되는 것으로 함.

O 서면4팀-2161. 2004.12.31.

 (질의내용)

임대차계약이 체결된 토지와 건물을 아버지와 아들이 공동으로 소유하다가 아버지의 지분을 아들에게 증여하는 경우로서 아버지만 임대차계약의 당사자가 된 경우 증여재산가액에서 차감할 임대보증금의 귀속

(회신내용)

공동으로 소유하는 토지와 건물에 대하여 임대차계약이 체결된 경우 상속세및증여세법 제47조 제1항의 규정에 의하여 증여재산가액에서 차감할 임대보증금은 실지 임대차계약 내용에 따라 그 귀속을 판정하는 것이며, 공동소유자 중 1인만이 임대차계약을 체결한 경우에 있어서 당해 임대보증금은 임대차계약의 당사자에게 귀속되는 것으로 하는 것임.

○ 서면4팀-944, 2005.06.15

【질의】

〔사실관계〕 갑은 화성시(토지투기지역)에 2필지의 토지를 소유하고 있는데, 1필지는 동생 을에게, 다른 1필지는 동생 병에게 부담부 증여를 하려고 함.

- 을에게는 토지(상속세 및 증여세법상 시가 10억원, 보유기간 3년)를 증여하되, 동 토지에 대한 담보채무 4억원은 을이 인수하기로 하였음(증여당시 개별공시지가 5억원, 취득당시 개별공시지가 2억원, 취득시 실지거래가액 4억원, 자본적지출과 양도비용 2천만원).

- 병에게는 토지(상속세 및 증여세법상 시가 불분명함, 보유기간 6년)를 증여하되, 동 토지에 대한 담보채무 4억원은 병이 인수하기로 하였음(증여당시 개별공시지가 5억원, 취득당시 개별공시지가 2억원, 취득시 실지거래가액 4억원, 자본적지출과 양도비용 2천만원).

(질의 1) 상기와 같은 부담부증여의 경우 양도차익의 계산은 어떻게 하는 것인지.

〈갑설〉 투기지역에 소재하는 경우에도 부담부증여에 대하여는 무조건 기준시가로 양도차익을 계산함.

〈을설〉 투기지역에 소재하는 경우에는 부담부증여에 대하여는 실지거래가액으로 양도차익을 계산함. 실지양도가액은 상속세 및 증여세법에 의한 평가액에 동평가액에 대한 채무액의 비율을 곱하여 계산함.

(질의 2) 기타필요경비의 계산방법은.

【회신】

「소득세법」 제96조 제1항 제6의 2호에 규정하는 투기지역의 부동산을 동법 제88조 제1항 후단규정에 의한 부담부증여를 하는 경우로서, 당해 부담부증여 중 양도로 보는 부분의 양도차익을 산정함에 있어서의 그 취득가액 및 양도가액은 동법 제96조 및 제97조 제1항 제1호의 규정에 의한 “당해 자산의 가액”에 증여가액 중 채무액에 상당하는 부분이 차지하는 비율을 곱하여 산정하는 것임. 이 경우 양도가액 산정을 위한 “당해 재산의 가액”은 증여일 현재 「상속세 및 증여세법」제60조 내지 제66조의 규정에 의하여 평가한 가액을 말하며, 취득가액 산정을 위한 “당해 재산의 가액”은 「소득세법」 제97조 제1항 제1호의 규정에 의한 가액을 말하는 것임. 다만,「소득세법」 제100조 제1항의 규정에 의거 양도차익을 산정함에 있어서 양도가액을 실지거래가액에 의하는 때에는 취득가액도 실지거래가액에 의하고, 양도가액을 기준시가에 의하는 때에는 취득가액도 기준시가에 의하는 것인바, 양도가액 산정을 위한 “당해 재산의 가액”에 「상속세 및 증여세법」 제60조 제1항 및 제2항과 동법시행령 제49조의 규정에 의한 시가가 적용될 경우에는 취득가액 산정을 위한 “당해 재산의 가액”에 실지거래가액을 적용하는 것이나, 양도가액 산정을 위한 “당해 재산의 가액”에 동법 제60조 제3항 및 제61조 내지 제66조에 규정된 방법에 의하여 평가한 가액이 적용될 경우에는 취득가액 산정을 위한 “당해 재산의 가액”에 기준시가를 적용하는 것임.

【보충설명】

투기지역으로 지정된 부동산을 양도하는 경우 그 양도가액 및 취득가액은 소득세법 제96조ㆍ제97조의 규정에 의거 모두 실지거래가액으로 하여 양도차익을 산정하는 것이 원칙임. 또한 부담부증여의 경우 수증자가 인수한 채무부분만 유상이전으로 양도소득세 과세대상이어서 당해 채무액을 실지양도가액으로 봄이 타당하며, 따라서 부담부증여시 양도당시의 양도가액 산정을 위한 “당해 재산의 가액”은 소득세법 제96조의 규정에 의한 실지거래가액이 존재할 수 없으므로 증여일 현재 상속세 및 증여세법 제60조 내지 제66조의 규정에 의하여 평가한 가액을 의미하는 것임.

① 부담부증여당시 상속세 및 증여세법상의 시가(상속세 및 증여세법 제60조 제1항 및 제2항과 동법시행령 제49조의 규정에 의한 시가를 말하며, 이하 같다)가 있고 취득당시 실지거래가액이 있는 경우 : 당해 시가 및 실지거래가액에 증여가액(시가) 중 채무액에 상당하는 부분이 차지하는 비율을 곱하여 양도가액 및 취득가액을 산정함. 기타 필요경비는 자본적 지출액 및 취득세, 등록세 등의 금액에 증여가액 중 채무액에 상당하는 부분이 차지하는 비율을 곱하여 산정함

② 부담부증여당시 상속세 및 증여세법상의 시가가 있고 취득당시 실지거래가액이 확인되지 않는 경우 : 양도가액은 당해 시가에 증여가액(시가) 중 채무액에 상당하는 부분이 차지하는 비율을 곱하여 산정하고 취득가액은 〔양도당시의 실지거래가액(채무액)×취득당시의 기준시가/양도당시의 기준시가〕로 환산하여 산정함. (*기준시가는 당해 증여자산 전체의 기준시가를 말함) 기타 필요경비는 〔취득당시의 기준시가(상기 취득가액 환산 산식의 분자)×채무액/증여가액(시가)〕에 개산공제율을 곱하여 산정함

③ 부담부증여당시 상속세 및 증여세법상의 보충적평가방법에 의한 평가액(상속세 및 증여세법 제60조 제3항 및 제61조 내지 제66조에 규정된 방법에 의하여 평가한 가액)이 있고 취득당시 실지거래가액이 있는 경우 : 소득세법 제100조의 규정에 의거 양도가액을 기준시가에 의하는 때에는 취득가액도 기준시가에 의하는 것이므로 당해 보충적평가방법에 의한 평가액 및 기준시가에 증여가액(보충적평가방법에 의한 평가액) 중 채무액에 상당하는 부분이 차지하는 비율을 곱하여 양도가액 및 취득가액을 산정함. 기타 필요경비는 취득가액에 개산공제율을 곱하여 산정함