1. 질의내용 요약
O 사실관계
- 1998. 4 증조부 [갑]이 사망하였고, [갑]의 1순위 공동상속인 3인중 장남인 조부 [을]은 증조부인 [갑]보다 먼저인 1990년 사망하였음
- 증조부 [갑]의 장손자이며 조부[을]의 장자인 본인의 부[병]은 2005. 11 사망함
- 증조부 [갑]의 상속재산을 생존한 공동상속인 2인이 포기하고, 선망한 장남인 조부[을]의 직계인 [갑]의 손자 3명(대습상속인)중 2명(삼촌), 장증손자(본인), 장손부(모)에게 민법상 협의분할에 의거 2007.7 상속을 원인으로 등기함
O 질문내용
1. 위와같은 경우 증조부의 상속재산에 대한 상속세와 관련하여 상속공제중 기초공제, 자녀공제, 일괄공제를 모두 적용받을수 있는지
2. 증조부의 상속재산중 대습상속권자인 장손자[병]의 상속세 과세시(2005.11 사망) 법정지분만 가산하는지, 아니면 [병]의 공동상속인인 본인과 모가 실제 받은 증조부의 상속재산을 부의 사망일 현재로 평가하여 과세하는지 여부
3. 증조부의 상속재산을 협의분할에 의거 대습상속권자로서의 법정지분을 초과하여 받은 [갑]의손자 2명과 장증손자인 [본인], 장손부인 [모]에게 증여세가 과세되는지 여부
2. 질의 내용에 대한 자료
가. 관련 조세 법령(법률, 시행령, 시행규칙)
O 상속세 및 증여세법 제3조 【상속세 납부의무】
① 상속인(민법 제1000조ㆍ제1001조ㆍ제1003조 및 제1004조의 규정에 의한 상속인을 말하며, 동법 제1019조 제1항의 규정에 의하여 상속을 포기한 자 및 동법 제1057조의 2의 규정에 의한 특별연고자를 포함한다. 이하 같다) 또는 유증을 받는 자(사망으로 인하여 효력이 발생하는 증여에 의하여 재산을 취득하는 자를 포함하며, 이하 “수유자”라 한다)는 이 법에 의하여 부과된 상속세에 대하여 상속재산 중 각자가 받았거나 받을 재산을 기준으로 대통령령이 정하는 바에 의하여 계산한 비율에 따라 상속세를 납부할 의무가 있다. 다만, 특별연고자 및 수유자가 영리법인인 경우에는 당해 영리법인이 납부할 상속세를 면제한다. (2000. 12. 29. 개정)
② (삭제, 1998. 12. 28.)
③ 제1항의 규정에 의한 상속재산에는 제13조의 규정에 의하여 상속재산에 가산하는 증여재산중 상속인 또는 수유자가 받은 증여재산을 포함한다.
④ 제1항의 규정에 의한 상속세는 상속인 또는 수유자 각자가 받았거나 받을 재산을 한도로 연대하여 납부할 의무를 진다.
O 상속세 및 증여세법 제18조 【기초공제】
① 거주자 또는 비거주자의 사망으로 상속이 개시되는 경우에는 상속세과세가액에서 2억원을 공제(이하 “기초공제”라 한다)한다. (2000. 12. 29. 개정)
② 거주자의 사망으로 인하여 상속이 개시되는 경우로서 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 다음 각호의 구분에 의한 금액을 상속세과세가액에서 공제한다.
1. 가업상속 : 가업상속재산가액(그 가액이 1억원을 초과하는 경우에는 1억원을 한도로 한다)
2. 영농(양축ㆍ영어 및 영림을 포함한다. 이하 이 조에서 같다)상속 : 영농상속재산가액(그 가액이 2억원을 초과하는 경우에는 2억원을 한도로 한다)
③ 가업상속 또는 영농상속을 받은 상속인은 가업상속 및 영농상속에 해당됨을 입증하기 위한 서류를 제67조의 규정에 의하여 납세지 관할세무서장에게 제출하여야 한다.
④ 제2항을 적용함에 있어서 가업상속 및 영농상속의 범위 기타 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. (1998. 12. 28. 개정)
⑤ 제2항 각호의 1의 규정에 의한 공제를 받은 상속인이 상속개시일부터 5년 이내에 대통령령이 정하는 정당한 사유없이 다음 각호의 1에 해당하게 되는 경우에는 제2항의 규정에 의하여 공제받은 금액을 상속개시 당시의 상속세과세가액에 산입하여 상속세를 부과한다. (1998. 12. 28. 개정)
1. 제2항 제1호의 경우에는 가업상속받은 재산을 처분하거나 가업에 종사하지 아니하게 된 경우
2. 제2항 제2호의 경우에는 영농에 사용하는 상속재산을 처분하거나 영농에 종사하지 아니하게 된 경우
O 상속세 및 증여세법 제19조 【배우자 상속공제】
① 거주자의 사망으로 인하여 배우자가 실제 상속받은 금액은 상속세과세가액에서 공제한다. 다만, 그 금액은 상속재산(상속재산 중 상속인이 아닌 수유자가 유증 등을 받은 재산을 제외하며, 제13조 제1항 제1호에 규정된 재산을 포함한다)의 가액에 민법 제1009조에 규정된 배우자의 법정상속분(공동상속인 중 상속을 포기한 자가 있는 경우에는 그 자가 포기하지 아니한 경우의 배우자의 법정상속분을 말한다)을 곱하여 계산한 금액에서 제13조의 규정에 의하여 상속재산에 가산한 증여재산중 배우자에게 증여한 재산에 대한 과세표준(제55조 제1항의 규정에 의한 과세표준을 말한다)을 차감한 금액(그 금액이 30억원을 초과하는 경우에는 30억원을 한도로 한다)을 한도로 한다.
② 제1항의 규정에 의한 배우자 상속공제는 상속재산을 분할(등기ㆍ등록ㆍ명의개서 등을 요하는 경우에는 그 등기ㆍ등록ㆍ명의개서 등이 된 것에 한한다. 이하 이 항에서 같다)하여 제67조의 규정에 의한 상속세과세표준신고기한의 다음날부터 6월이 되는 날(이하 이 항에서 “배우자상속재산분할기한”이라 한다)까지 배우자의 상속재산을 신고한 경우에 한하여 적용한다. 다만, 대통령령이 정하는 부득이한 사유로 배우자상속재산분할기한까지 배우자의 상속재산을 분할할 수 없는 경우로서 배우자상속재산분할기한의 다음 날부터 6월이 되는 날(배우자상속재산분할기한의 다음 날부터 6월을 경과하여 제76조의 규정에 의한 과세표준과 세액의 결정이 있는 경우에는 그 결정일을 말한다)까지 상속재산을 분할하여 신고하는 경우에는 배우자상속재산분할기한 이내에 신고한 것으로 본다. 이 경우 상속인이 그 사유를 배우자상속재산분할기한까지 납세지 관할세무서장에게 신고하는 경우에 한한다. (2002. 12. 18. 개정)
③ 제1항의 경우에 배우자가 실제 상속받은 금액이 없거나 상속받은 금액이 5억원 미만인 경우에는 제2항의 규정에 불구하고 5억원을 공제한다.
O 상속세 및 증여세법 제20조 【기타 인적공제】
① 거주자의 사망으로 인하여 상속이 개시되는 경우 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 당해 금액을 상속세과세가액에서 공제한다. 이 경우 제1호에 해당하는 자가 제2호에 해당하는 경우 또는 제4호에 해당하는 자가 제1호 내지 제3호 또는 제19조에 해당하는 경우에는 각각 그 금액을 합산하여 공제한다.
1. 자녀 1인에 대하여는 3천만원
2. 상속인(배우자를 제외한다. 이하 제3호에서 같다) 및 동거가족중 미성년자에 대하여는 500만원에 20세에 달하기까지의 연수를 곱하여 계산한 금액
3. 상속인 및 동거가족중 60세 이상인 자에 대하여는 3천만원
4. 상속인 및 동거가족중 장애인에 대하여는 500만원에 75세에 달하기까지의 연수를 곱하여 계산한 금액
② 제1항 제2호 내지 제4호에 규정된 동거가족과 동항 제4호에 규정된 장애인의 범위는 대통령령으로 정한다.
③ 제1항 제2호 및 제4호의 규정을 적용함에 있어서 1년 미만의 단수가 있는 경우에는 이를 1년으로 한다.
O 상속세 및 증여세법 제21조 【일괄공제】
① 거주자의 사망으로 인하여 상속이 개시되는 경우에 상속인 또는 수유자는 제18조 제1항 및 제20조 제1항의 규정에 의한 공제액의 합계액과 5억원 중 큰 금액으로 공제할 수 있다. 다만, 제67조의 규정에 의한 신고가 없는 경우에는 5억원을 공제한다. (1998. 12. 28. 개정)
② 제1항의 규정을 적용함에 있어서 피상속인의 배우자가 단독으로 상속받는 경우에는 제18조 및 제20조 제1항의 규정에 의한 공제액의 합계액으로만 공제한다.
O 상속세 및 증여세법 제31조 【증여재산의 범위】
① 제2조의 규정에 의한 증여재산에는 수증자에게 귀속되는 재산으로서 금전으로 환가할 수 있는 경제적 가치가 있는 모든 물건과 재산적 가치가 있는 법률상 또는 사실상의 모든 권리를 포함한다.
② (삭제, 1998. 12. 28.)
③ 상속개시후 상속재산에 대하여 등기ㆍ등록ㆍ명의개서 등(이하 “등기 등”이라 한다)에 의하여 각 상속인의 상속분이 확정되어 등기 등이 된 후 그 상속재산에 대하여 공동상속인 사이의 협의에 의한 분할에 의하여 특정상속인이 당초 상속분을 초과하여 취득하는 재산가액은 당해 분할에 의하여 상속분이 감소된 상속인으로부터 증여받은 재산에 포함한다. 다만, 제67조의 규정에 의한 상속세과세표준신고기한 이내에 재분할에 의하여 당초 상속분을 초과하여 취득한 경우와 당초 상속재산의 재분할에 대하여 무효 또는 취소 등 대통령령이 정하는 정당한 사유가 있는 경우에는 그러하지 아니하다.
④ 증여를 받은 후 그 증여받은 재산(금전을 제외한다)을 당사자 사이의 합의에 따라 제68조의 규정에 의한 신고기한 이내에 반환하는 경우에는 처음부터 증여가 없었던 것으로 본다. 다만, 반환하기 전에 제76조의 규정에 의하여 과세표준과 세액의 결정을 받은 경우에는 그러하지 아니하다.
⑤ 수증자가 증여받은 재산(금전을 제외한다)을 제68조의 규정에 의한 신고기한경과후 3월이내에 증여자에게 반환하거나 증여자에게 다시 증여하는 경우에는 그 반환하거나 다시 증여하는 것에 대하여 증여세를 부과하지 아니한다.
나. 관련 예규(판례, 심판례, 심사례, 예규)
O 재재산46014-299, 1997.08.29
【회신】
구상속세법(1996. 12. 30, 법률 제5193호로 개정되기 전의 것)상 실종선고로 인한 상속의 경우에는 실종선고일을 상속개시일로 보는 것이며, 동법 제2조 제1항의 규정에 의한 상속세 과세물건의 범위, 동법 제11조 제1항의 규정에 의한 배우자공제 및 동법 제14조 제2항의 규정에 의한 할증세율의 적용은 상속개시일을 기준으로 판정하는 것임.
【질의】
선친께서 돌아가신 후 상속재산을 정리하던 중 당초 증조부의 소유로 등기되어 있던 부동산을 발견하고 후손들과 협의를 거쳐서 증조부가 돌아가신 날인 1962년 3월을 원인일로 하여 1990년 4월에 협의분할에 의한 재산상속 등기를 증손자인 본인 앞으로 하였음. 그리고 참고로 말씀드리면 조부께서는 1947년 9월에 부는 1989년 6월에 각각 돌아가시고 조부는 독자였고 부는 모두 5분의 형제 자매가 있었음.
(갑설) 피상속인을 부로 하며 위에서 말한 등기된 재산의 전부가 상속세 납부대상임. 왜냐하면 본 상속재산은 1989년 6월에 상속이 개시된 부의 상속권리가 다시 상속된 것이고 결과적으로 전부를 다 본인이 상속 받았으므로 현재 시점에서 볼 때 전체가 납부 대상임.
(을설) 피상속인을 부로한 상속재산이되 상속개시 당시의 피상속인의법적지분만큼이 과세대상임. 왜냐하면 상속세법 제 9조에서 “상속개시 당시의 현황에 의한다”라고 되어 있기 때문에 부의 상속개시 시점에 증조부의 재산을 정리하지 않은채로 남아 있었다면 그 당시 부의 재산권은 법적지분이므로 그만큼에 대해서 납부하는 것이 옳으며 만약 갑설과 같이 결정 당시에 등기상의 결과를 가지고 과세를 한다면 상속세과세 시점에 따라서 또는 상속등기 여부에 따라서 상속세가 달리 과세되는 모순점이 생기기 때문이고, 이는 국민의 납세에 대한 법적인 안정성을 해치기 때문임.
(병설) 피상속인은 본인의 증조부이며 따라서 상속개시일은 1962년 3월을 원인일로 한 시효소멸이므로 상속세의 납부의무가 없다. 왜냐하면 상속재산의 협의에 의한 분할을 규정하고 있는 민법 제1013조와 분할의 소급효를 규정하고 있는 민법 제1015조에 의해 상속재산의 분할은 상속이 개시된 때에 소급하여 효력이 있다라고 규정하므로 과세대상인 피상속인은 증조부이며 따라서 증조부의 상속개시일인 1962 년 3월은 상속세 시효가 소멸되었음.
【회신】
증조부 명의의 부동산을 상속을 원인으로 하여 증손자에게 등기 이전한 경우, 상속세 과세여부는 실질적인 상속내용에 따라 판단하는 것으로서 귀 질의의 경우와 같이 조부가 증조부보다 먼저 사망하여 부에게 대습상속된 재산을 그의 상속인인 자녀가 단독상속한 경우, 부의 사망일을 상속개시일로 하고 당해 재산 전체에 대하여 상속세가 과세되는 것임.
O 서면4팀-702, 2006.03.24
【질의】
상속개시일은 1986년 1월이며, 상속개시일로부터 현재까지 상속분할등기를 하지 않은 상태로 피상속인 명의로 등기가 되어 있음.
(질문 1) 2006년도에 상속협의분할 등기를 하는데 상속인중 한사람이 자기 지분만큼 상속을 포기하고 다른 형제에게 그 지분만큼 넘겨줄 경우 증여에 해당하는지 여부
【회신】
1. 「상속세 및 증여세법」 제31조 제3항의 규정에 의하여 상속개시후 상속재산에 대하여 각 상속인의 상속지분이 확정되어 등기이전 된 후 특정상속인의 상속 지분을 다른 상속인에게 무상으로 소유권 이전등기 등을 하는 경우 그 이전되는 부분에 상당하는 재산가액에 대하여는 증여세가 과세되는 것이나, 상속개시후 최초로 협의분할에 의한 상속등기 등을 함에 있어 특정상속인이 법정상속분을 초과하여 재산을 취득하는 경우에는 증여세가 과세되지 아니함.
2. 체납자가 국세의 징수를 면하고자 상속재산의 분할협의를 하면서 상속재산에 관한 권리를 포기하는 경우 「국세징수법」 제30조에 의한 사해행위취소권 행사의 대상이 될 수 있음.