1. 질의내용 요약
O 사실관계
1. 상속인(배우자)과 피상속인 공동소유 건물을 소유하는 경우로서 임대보증금 2억원으로 피상속인이 상속개시일 3년전에 독자적으로 혼자명의로 임대차계약을 체결함
2. 생명보험에 가입하였고 보험계약자 및 피보험자는 피상속인이고 보험수익자는 상속인(자)이며, 보험료 불입액은 피상속인의 父통장에서 인출함
O 질문내용
1. 위와같이 상속인(배우자)과 피상속인 공동소유 건물을 피상속인이 임대차계약을 체결한 경우 임대보증금 2억원을 상속채무로 공제받을 수 있는지 여부
2. 위와같이 보험계약자 및 피보험자는 피상속인이고 수익자는 상속인(子)이며, 보험료 불입액을 피상속인의 父의 통장에서 인출한 경우로서 상속인인 피상속인의 子가 보험금을 수령한 경우 상속재산에 포함되는지, 아니면 조부로부터 상속인인 孫子에게 보험금을 증여한 것으로 보는지 여부 및 증여세 할증과세 여부
2. 질의 내용에 대한 자료
가. 관련 조세 법령(법률, 시행령, 시행규칙)
O 상속세 및 증여세법 제61조 【부동산 등의 평가】
(중간생략)
⑦ 사실상 임대차계약이 체결되거나 임차권이 등기된 재산의 경우에는 임대료 등을 기준으로 하여 대통령령이 정하는 바에 따라 평가한 가액과 제1항 내지 제6항의 규정에 의하여 평가한 가액 중 큰 금액을 그 재산의 가액으로 한다. (1998. 12. 28. 신설)
O 상속세 및 증여세법 제50조 【부동산의 평가】
⑦ 법 제61조 제7항에서 “대통령령이 정하는 바에 따라 평가한 가액”이라 함은 1년간 임대료를 재정경제부령이 정하는 율로 나눈 금액과 임대보증금의 합계액을 말한다. (1998. 12. 31. 신설)
O 상속세 및 증여세법 시행규칙 제15조의 2 【임대가액의 계산】
영 제50조 제7항에서 “재정경제부령이 정하는 율”이라 함은 100분의 18을 말한다. (1999. 5. 7. 신설)
O 상속세 및 증여세법 제14조 【상속재산의 가액에서 차감하는 공과금 등】
① 거주자의 사망으로 인하여 상속이 개시되는 경우에는 상속개시일 현재 피상속인이나 상속재산에 관련된 다음 각호의 가액 또는 비용은 상속재산의 가액에서 차감한다.
1. 공과금
2. 장례비용
3. 채무(상속개시일전 10년 이내에 피상속인이 상속인에게 진 증여채무와 상속개시일전 5년 이내에 피상속인이 상속인이 아닌 자에게 진 증여채무를 제외한다. 이하 이 조에서 같다) (1998. 12. 28. 개정)
O 상속세 및 증여세법 제8조 【상속재산으로 보는 보험금】
① 피상속인의 사망으로 인하여 지급받는 생명보험 또는 손해보험의 보험금으로서 피상속인이 보험계약자가 된 보험계약에 의하여 지급받는 것은 이를 상속재산으로 본다.
② 보험계약자가 피상속인외의 자인 경우에도 피상속인이 실질적으로 보험료를 지불하였을 때에는 피상속인을 보험계약자로 보아 제1항의 규정을 적용한다.
O 상속세 및 증여세법 시행령 제4조 【상속재산으로 보는 보험금】
① 법 제8조 제1항의 규정에 의하여 상속재산으로 보는 보험금의 가액은 지급받은 보험금의 총합계액에 피상속인이 부담한 보험료의 금액이 당해 보험계약에 의하여 피상속인의 사망시까지 불입된 보험료의 총합계액에 대하여 차지하는 비율을 곱하여 계산한 금액으로 한다.
② 제1항의 규정을 적용함에 있어서 피상속인이 부담한 보험료는 보험증권에 기재된 보험료의 금액에 의하여 계산하고 보험계약에 의하여 피상속인이 지급받는 배당금등으로서 당해 보험료에 충당한 것이 있을 경우에는 그 충당된 부분의 배당금등의 상당액은 피상속인이 부담한 보험료에 포함한다.
O 상속세 및 증여세법 제34조 【보험금의 증여】
① 생명보험 또는 손해보험에 있어서 보험금수취인과 보험료불입자가 다른 경우에는 보험사고가 발생한 경우에 보험금상당액을 보험금수취인의 증여재산가액으로 하며, 보험계약기간안에 보험금수취인이 타인으로부터 재산을 증여받아 보험료를 불입한 경우에는 그 보험료불입액에 대한 보험금상당액에서 당해 보험료불입액을 차감한 가액을 보험금수취인의 증여재산가액으로 한다.
② 제1항의 규정은 제8조의 규정에 의하여 보험금을 상속재산으로 보는 경우에는 이를 적용하지 아니한다.
③ 제1항을 적용함에 있어서 불입한 보험료중 일부를 보험금수취인이 불입하였을 경우에는 보험금에서 불입한 보험료 총합계액중 보험금수취인이 아닌 자가 불입한 보험료액의 점유비율에 상당하는 금액만을 증여재산가액으로 한다.
나. 관련 예규(판례, 심판례, 심사례, 예규)
O 서면4팀-558, 2005.04.12
【질의】
1. 임대차계약이 체결된 부동산을 피상속인과 상속인이 공동으로 소유하다가 상속이 개시된 경우로서 사업자등록 및 종합소득세 신고 등은 피상속인 단독 명의로 한 경우 상속재산가액에서 차감하는 임대보증금의 계산방법
2. 피상속인의 지분에 상당하는 임대보증금을 채무로서 공제한다면, 상속인의 지분에 상당하는 임대보증금은 다른 부동산을 취득시 자금출처로 인정받을 수 있는지 여부
【회신】
1. 피상속인과 상속인이 공동으로 소유하는 토지와 건물에 대하여 임대차계약이 체결된 경우 「상속세 및 증여세법」 제13조 제1항 제3호의 규정에 의하여 상속재산가액에서 부채로 공제되는 임대보증금은 실지 임대차계약 내용에 따라 그 귀속을 판정하는 것이며, 공동소유자 중 1인만이 임대차계약을 체결한 경우 당해 임대보증금은 임대차계약의 당사자에게 귀속 되는 것으로 하는 것임.
2. 같은법 제45조(재산취득자금 등의 증여추정)의 규정을 적용할 때에 부채를 부담하고 받은 금전으로 재산의 취득에 직접 사용한 금액은 같은법 시행령 제34조 제1항 제3호의 규정에 의하여 취득자금의 출처로 인정 받을 수 있는 것이며, 귀 질의의 경우 자금출처 인정여부는 임대보증금의 귀속 및 당해 임대보증금으로 다른 재산을 취득한 사실이 있는지 여부 등 구체적인 사실관계를 확인하여 판단할 사항임.
O 서면4팀-778, 2006.03.31
【질의】
(사실관계)
ｏ 부동산소유현황 및 증여당시 평가액
- 대지 : 부 평가액 10억원(증여당시)
- 건물 : 부 평가액 2억원(증여당시)
ｏ 증여현황(건물에 대하여만 증여)
- 배우자에게 10/100지분으로 증여
- 아들에게 80/100지분으로 증여
ｏ 임대차계약 현황
- 증여후 3월내에 부와 그 배우자 및 아들 공동명의로 임대차계약 체결함.
- 임대보증금 : 3억원, 연간월세 : 3천6백만원,
- 임대보증금 등의 환산가액(상증법 제61조 제7항) : 5억원
(질의내용)
〈갑설〉 임대보증금 등의 환산가액을 토지 및 건물 평가액으로 안분하여 증여당시 평가액과 비교하여 큰 금액으로 선택해야 함.
ㆍ배우자 : Max(5억×2억/12억×10/l00＝8,333,000원, 2억×10/100＝2천만원)
ㆍ아 들 : Max(5억×2억/12억×80/100＝66,666,000원, 2억×80/100＝l억6천만원)
〈을설〉 공동명의로 임대차계약을 임차인과 체결하였으므로 수증받은 재산에 대한 평가액은 각각의 임대보증금 환산가액으로 하여야 함.
ㆍ배우자 : 5억원×10/100＝5천만원
ㆍ아 들 : 5억원×80/100＝4억원
〈병설〉 다른 평가방법이 있는지.
【회신】
「상속세 및 증여세법」 제61조 제7항의 규정에 의한 “사실상 임대차계약이 체결된 재산”은 평가기준일 현재 임대차계약기간 내인 재산에 대하여 적용하는 것임.
O 서면4팀-2452, 2005.12.08
【질의】
(상황)
ｏ 20년전에 선천적으로 불구인 아들과 유전으로 불구인 손자 3명에 대한 평생 생계대책으로 토지는 아들, 자부, 손자 3명에게 각각 1/5씩, 건물은 전부 아들에게 증여하여 임대료로서 각자 생활비와 교육비로 충당토록 하였음.
ｏ 사업자등록은 아들 명의로 하여 부가가치세는 납부하여 왔고, 소득세도 공동부동산 임대사업으로 생계를 같이하는 동거가족이므로 아들명의로만 신고 및 납부함.
ｏ 금번 손자1명이 사망하여 상속세 신고시 임대보증금에 대한 건물과 토지를 평가환산하여 채무로서 공제코자 함.
ｏ 부동산임대공동사업자로서 사업자등록 발부시와 소득세 신고시 공동사업자가 누락된 상태로서 아들명의로만 부가가치세가 신고되고 소득세는 소득세법 제100조에 의하여 소득이 많은 아들 명의로만 신고 및 납부되고 공동사업자별로 분배명세서가 누락된 상태로서 결과는 동일함.
(질의1)
실질과세원칙에 의하여 토지위에 건물이 있고, 토지소유자들이 임차인들의 임대료에 의하여 생계를 유지하여 왔고, 각자의 지분별로 권리와 의무가 있으므로 임대보증금에 대해서도 토지소유지분에 해당하는 임대보증금을 산출하여 상속세 과세가액에서 공제하는 것이 타당한지 여부
(질의2)
공동사업자 신고가 누락된 상태에서 부가가치세와 종합소득세를 신고, 납부하였는데 각자가 지분별로 신고, 납부한 것으로 간주할 수 있는지 여부
【회신】
피상속인과 피상속인 외의 자가 공동으로 소유하는 토지와 피상속인외의 자가 소유한 건물에 대하여 임대차계약이 체결된 경우 「상속세 및 증여세법」 제14조 제1항 제3호의 규정에 의하여 상속재산가액에서 부채로 공제되는 임대보증금은 실지 임대차계약 내용에 따라 그 귀속을 판정하는 것이며, 건물의 소유자만이 임대차계약을 체결한 경우에 있어서 당해 임대보증금은 건물의 소유자에게 귀속되는 것으로 하는 것임.
귀 질의와 관련있는 내용의 예규(서면4팀-558, 2005.4.12. ; 서면4팀-2161, 2004.12.31.)를 참고하기 바람.
O 서면4팀-2161, 2004.12.31
【질의】
임대차계약이 체결된 토지와 건물을 아버지와 아들이 공동으로 소유하다가 아버지의 지분을 아들에게 증여하는 경우로서 아버지만 임대차계약의 당사자가 된 경우 증여재산가액에서 차감할 임대보증금의 귀속
【회신】
공동으로 소유하는 토지와 건물에 대하여 임대차계약이 체결된 경우 상속세 및 증여세법 제47조 제1항의 규정에 의하여 증여재산가액에서 차감할 임대보증금은 실지임대차계약 내용에 따라 그 귀속을 판정하는 것이며, 공동소유자 중 1인만이 임대차계약을 체결한 경우에 있어서 당해 임대보증금은 임대차계약의 당사자에게 귀속되는 것으로 하는 것임.
O 서면4팀-102, 2007.01.09
【질의】
(사실관계)
2002.1.1. 이전에 생명보험 계약시 계약내용중 보험대상자는 부친으로하고 계약자 및 수익자는 수입이 없는 미성년자인 자녀로 계약한 후 2006년 이후 부친의 사망시까지 부친이 보험료를 불입하는 경우 및 부친재산으로 부친이 보험료를 불입하다가 일정시점에 자녀의 소득이 발생하여 자녀의 소득으로 보험료를 불입하는 경우 등의 사례
(질의내용)
사실관계가 상기와 같은 경우 상속세 과세 여부
【회신】
「상속세 및 증여세법」 제8조의 규정에 의하여 피상속인의 사망으로 인하여 지급받는 생명보험 또는 손해보험의 보험금으로서 피상속인이 보험계약자가 된 보험계약(피상속인이 실질적으로 보험료를 지불한 경우 포함)에 의하여 지급받는 보험금은 이를 상속재산으로 보는 것이나, 상속인이 보험계약자로서 실질적으로 보험료를 지불한 금액에 대하여는 상속재산으로 보지 아니하는 것임.
O 서면4팀-3607, 2006.11.01
【질의】
(사실관계)
- 본인은 2001.7.에 (주)○○생명에 입사하여 설계사로 일하고 있으며, 2001.9.4.에 언니가 본인을 도와주는 차원에서 다음과 같은 계약조건으로 월 500,000만원, 5년 납입 ○○○ 저축보험에 가입함.
ㆍ계약자 : 언니, 사망수익자 : 언니, 피보험자 : 언니딸, 만기수익자 : 언니딸
- 2003.8. 언니딸이 결혼을 갑자기 하게 되어 보험해약을 요청하였으나 해약하면 손해가 많아 계약자를 본인의 이름으로 변경하고 그때까지 납입된 금액을 돌려주었으며, 그 이후 본인급여의 통장에서 보험료가 불입됨.
- 2006.8. 보험이 만기가 되고 9월에 찾으려고 하였더니 만기 수익자가 언니딸로 되어 있어 본인이 보험금을 수령하지 못하고 언니딸이 보험금을 수령함.
- 언니딸은 수령과정에서 증여세가 부과될 수 있다고 하여 증여세 상당액을 돌려주지 않고 있음.
(질의내용)
사실관계가 상기와 같은 경우 증여세가 과세되는지 여부
【회신】
생명보험 또는 손해보험에 있어서 보험금수취인과 보험료불입자가 다른 경우에는 「상속세 및 증여세법」 제34조 제1항의 규정에 의하여 보험사고가 발생한 때에 보험료 불입자가 보험금상당액을 보험금수취인에게 증여한 것으로 보는 것이며, 이 경우 “보험사고”에는 만기 보험금 지급의 경우를 포함하는 것임. 귀 질의의 경우 사실상 보험금수취인과 보험료불입자가 동일한 경우에는 증여세가 과세되지 아니하며, 이에 해당하는지 여부는 구체적인 사실을 확인하여 판단할 사항임.
O 서면4팀-513, 2005.04.04
【질의】
상속형 연금
1기 : 보험계약자가 사망시까지 보험계약자에게 종신연금지급
2기 : 보험계약자 사망시 자녀가 사망할 때까지 자녀에게 종신연금지급
3기 : 자녀사망시 손자에게 일시금 지급
상속형 연금보험의 보험금을 보험계약자의 상속재산으로 보고, 보험계약자의 사망시점에 2기와 3기에 받을 보험금을 어떻게 평가하는 것이 타당한지 여부
【회신】
「상속세 및 증여세법」 제8조의 규정에 의하여 피상속인이 보험계약자가 된 생명보험 또는 손해보험계약에 의하여 피상속인의 사망으로 인하여 지급되는 보험금(피상속인이 보험계약자가 아니지만 보험료를 불입한 경우를 포함함)은 상속재산에 포함되는 것이며, 생명ㆍ손해보험의 보험금의 수취인과 불입자가 다른 경우 등 같은법 제34조에서 규정한 보험금에 대하여는 증여세가 과세되는 것임.
【회신】
피상속인에게 귀속되는 보험금을 지급받을 수 있는 권리를 보험계약의 수익자로 지정된 자가 상속받은 것으로 보아 상속세를 과세하는 것이며, 보험계약의 수익자가 상속인 이외의 자인 경우에는 상속인이 아닌 자가 유증 등을 받은 것으로 보는 것이며,
상속세및증여세법 제24조의 규정에 의하여 같은법 제18조 내지 제23조의 규정에 의하여 공제할 금액은 상속세과세가액에서 상속인이 아닌 자에게 유증 등을 한 재산의 가액을 차감한 잔액 등을 한도로 하는 것이며, 상속인 또는 수유자가 피상속인의 자녀를 제외한 직계비속인 경우 같은법 제27조의 규정에 의하여 할증과세하는 것임.
O 서일46014-10678, 2003.05.28
【질의】
〔사실관계〕
□ 가족의 구성원
남편 A, 아내 B, 자녀 C(미성년자), B의 母 : D
* 남편 A는 직계존속이 없으며, 아내 B는 직계존속이 있음.
□ 상속개시일 : 2002. 10월 A,B,C 동시사망 추정
□ 보험계약 내용
- 보험의 계약자 및 수익자 : 자녀 C
- 피보험자 : 아내 B
- 보험료 불입자 : A (A가 보험료를 불입한 사실이 확인됨)
- 사고로 A,B,C 동시사망(사망의 선순위를 규명할 수 없음)에 따라 결과적으로 D가 보험금을 수령함.
〔질의내용〕
위와 같은 사례의 경우 D가 수령하는 보험금을 누구의 상속재산으로 보는지.
〈갑설〉 B의 사망에 의한 것이므로 보험금 전액을 B의 상속재산임.
〈을설〉 A가 보험료를 불입하였으므로 A의 상속재산임.
〈병설〉 A,B,C 동시사망의 경우로서 A,B,C 상호간에 상속이 개시되지 아니한 것으로 추정하므로(민법 제30조), 보험금은 C에게 귀속되는 것으로 보아 C의 상속재산임.
【회신】
피상속인의 사망으로 인하여 지급받는 생명보험금으로서 피상속인이 보험계약자가 되거나 보험료를 불입한 경우에는 상속세 및 증여세법 제8조의 규정에 의하여 피상속인의 상속재산으로 보는 것이며, 보험료불입자 외의 자가 보험사고 발생시 생명보험금을 수취하는 경우 같은법 제34조의 규정에 의하여 보험료불입자가 보험금상당액을 보험금수취인에게 증여한 것으로 보는 것임.
따라서 귀 질의의 경우 보험금수취인으로 지정된 자가 보험료불입자로부터 당해 보험금을 증여받은 것으로 보아 증여세를 과세하고, 당해 보험금을 보험금수취인으로 지정된 자의 상속재산에 포함시키고 증여세는 공과금으로 공제하여 그의 상속인에게 상속세를 과세함이 타당함.