1. 질의내용 요약

○ 사실관계

내국법인 ‘갑’은 계열사 주식보유와 그 이외의 통상적인 사업(이하 ‘일반사업부문’)을 1년 이상 계속 영위하고 있는 바, 그 일반사업부문을 다른 내국법인 ‘을’에게 인적분할합병의 방식으로 이전함. 일반사업부문의 이전방식이 인적분할합병으로 이루어지는 바, 갑의 주주인 내국법인 ‘병’(지주회사가 아니며, 갑의 발행주식 100%을 소유하고 있음)은 을사의 주식을 인적분할대가로 교부받게 됨. 이와 같은 인적분할합병 후 분할존속법인 갑은 계열사 주식만을 보유하게 되며, 그 인적분할합병 후 갑은 병에게 흡수합병됨. 갑 을 병 모두는 법인세법상 특수관계자에 해당됨

○ 질의요지

일반사업부문을 다른 내국법인 을에게 인적분할합병으로 이전한 후 계열사주식만을 보유하고 있는 내국법인(갑)이 그 모회사(100%지분보유.병)에 흡수합병되는 경우, 법인세법 제80조에 정한 합병에 의한 청산소득금액을 계산함에 있어

1) 피합병법인이 보유하고 있는 계열사주식 평가차익(합병등기일 현재 그 시가에서 피합병법인의 그 취득원가를 차감한 금액을 말함)을 고려하여 합병비율을 공정하게 산정한 후, 합병신주를 교부하는 경우 그 평가차익 상당액이 청산소득에 포함되는지 여부

2) 그 계열사주식 평가차익이 청산소득에 포함된다고 보는 경우, 이건 합병이 합병신주의 교부가 없는 무증자합병으로 이루어지고 합병대가가 없으므로 실제 청산소득금액이 없게 되는지 여부

2. 질의내용에 대한 자료

가. 관련조세법령(법, 시행령, 시행규칙)

○ 법인세법 제80조 【합병에 의한 청산소득금액의 계산】

① 내국법인이 합병으로 인하여 해산하는 경우 그 청산소득(이하 “합병에 의한 청산소득”이라 한다)의 금액은 피합병법인의 주주등이 합병법인으로부터 받은 합병대가의 총합계액에서 피합병법인의 합병등기일 현재의 자기자본의 총액을 공제한 금액으로 한다. (1998. 12. 28. 개정)

② 제1항의 규정에 의한 합병대가의 총합계액을 계산함에 있어서 합병법인이 합병등기일전 2년 이내에 취득한 피합병법인의 주식등(신설합병 또는 3 이상의 법인이 합병하는 경우 피합병법인이 취득한 다른 피합병법인의 주식등을 포함하며, 이하 이 조에서 “포합주식등”이라 한다)이 있는 경우로서 그 포합주식등에 대하여 합병법인의 주식등을 교부하지 아니한 경우 합병대가의 총합계액은 당해 포합주식등의 취득가액을 가산한 금액으로 한다. 이 경우 주식 등을 교부한 경우에는 당해 포합주식등의 취득가액에서 교부한 주식등의 가액을 공제한 금액을 가산한 금액으로 한다. (1998. 12. 28. 개정) (이하생략)

○ 법인세법 시행령 제122조 【합병에 의한 청산소득금액의 계산】 (부칙)

① 법 제80조 제1항의 규정에 의한 합병대가의 총합계액은 다음 각호의 금액을 합한 금액으로 한다. (1998. 12. 31. 개정)

1. 법 제16조 제1항 제5호의 규정에 의한 합병대가의 총합계액 (1998. 12. 31. 개정)

(이하생략)

○ 법인세법 제16조 【배당금 또는 분배금의 의제】

① 다음 각호의 1에 해당하는 금액은 법인으로부터 이익을 배당받았거나 잉여금을 분배받은 금액으로 보고 이 법을 적용한다. (1998. 12. 28. 개정) (중략)

5. 합병으로 인하여 소멸하는 법인(이하 “피합병법인”이라 한다)의 주주등이 합병으로 인하여 설립되거나 합병후 존속하는 법인(이하 “합병법인”이라 한다)으로부터 그 합병으로 인하여 취득하는 주식등의 가액과 금전 기타 재산가액의 합계액(이하 “합병대가”라 한다)이 그 피합병법인의 주식등을 취득하기 위하여 소요된 금액을 초과하는 금액 (1998. 12. 28. 개정) (이하생략)

○ 법인세법 시행령 제14조 【재산가액의 평가 등】 (부칙)

① 법 제16조 제1항 각호의 규정에 의하여 취득한 재산 중 금전외의 재산의 가액은 다음 각호에 의한다. (1998. 12. 31. 개정)

1. 취득한 재산이 주식 또는 출자지분(이하 “주식 등”이라 한다)인 경우에는 다음 각목의 금액 (1998. 12. 31. 개정)

가. 법 제16조 제1항 제2호ㆍ제3호ㆍ제5호 및 제6호의 규정에 의한 주식 등(동항 제5호 및 제6호의 규정에 의한 주식 등은 각각 법 제44조 제1항 제1호 및 제2호와 법 제46조 제1항 제1호 및 제2호의 요건을 갖춘 경우로서 다목의 규정에 의한 주식 등의 시가가 액면가액 또는 출자금액보다 큰 경우에 한한다)의 경우에는 액면가액 또는 출자금액(「간접투자자산 운용업법」에 의한 투자회사가 취득하는 주식 등의 경우에는 영으로 한다) (2005. 2. 19. 개정)

나. 「상법」 제462조의 2의 규정에 의한 주식배당의 경우에는 발행금액(「간접투자자산 운용업법」에 의한 투자회사가 받는 주식배당의 경우에는 영으로 한다) (2005. 2. 19. 개정)

다. 기타의 경우에는 취득당시 법 제52조의 규정에 의한 시가(이하 “시가”라 한다). 다만, 제88조 제1항 제8호의 규정에 의하여 특수관계자로부터 분여받은 이익이 있는 경우에는 그 금액을 차감한 금액으로 한다. (1998. 12. 31. 개정) (이하생략)

○ 법인세법 제44조 【합병평가차익상당액의 손금산입】

① 다음 각호의 요건을 갖춘 합병으로서 합병법인이 피합병법인의 자산을 평가하여 승계하는 경우 그 승계한 자산(대통령령이 정하는 자산에 한한다)의 가액 중 당해 자산에 대한 합병평가차익에 상당하는 금액은 대통령령이 정하는 바에 따라 합병등기일이 속하는 사업연도의 소득금액계산에 있어서 이를 손금에 산입할 수 있다. (1998. 12. 28. 개정)

1. 합병등기일 현재 1년 이상 계속하여 사업을 영위하던 내국법인간의 합병일 것 (1998. 12. 28. 개정)

2. 피합병법인의 주주 등이 합병법인으로부터 합병대가를 받은 경우에는 동합병대가의 총합계액 중 주식 등의 가액이 100분의 95 이상일 것 (2001. 12. 31. 개정)

3. 합병법인이 합병등기일이 속하는 사업연도의 종료일까지 피합병법인으로부터 승계받은 사업을 계속 영위할 것 (1998. 12. 28. 개정)

○ 법인세법 기본통칙 80-122…2 【불공정 합병시 청산소득금액 계산】

특수관계에 있는 법인간의 합병에 있어서 불공정한 비율로 합병함으로써 주주 등인 법인이 특수관계자인 다른 주주 등에게 이익을 분여한 경우에는 법 제52조 및 영 제88조 제1항 제8호의 규정에 의하여 부당행위계산 부인을 하는 것이나, 법 제80조 제1항의 규정에 의한 피합병법인의 청산소득금액 계산에 있어서는 이를 준용하지 아니한다. (2001. 11. 1. 신설)

나. 관련 예규(예규, 해석사례, 심사, 심판)

○ 서이46012-10226, 2003.01.30

【질의】

합병법인이 피합병법인의 주식(합병등기일전 2년 그 이전에 취득한 것으로 법인세법 제80조 제2항의 “포합주식”이 아닌 것)을 보유(100％) 중에 합병시 당해 주식에 대하여 합병신주를 교부하지 아니하고 소각하는 경우에

(질의 1) 불공정합병시 합병신주를 교부하지 아니하고 소각하는 경우에 법인세법 제80조 제1항의 규정에 의한 “합병대가”에 포함되는 금액은.

(질의 2) 합병법인이 합병목적으로 취득한 포합주식(기업회계상의 포합주식으로 청산소득계산시 합병대가에 포함되지 아니한 것을 말함)에 대하여 장부가액 합병시 합병신주를 교부하지 아니하고 소각함으로써 기업인수·합병 등에 관한 회계처리준칙의 규정에 의하여 영업권을 계상한 경우 합병법인의 매도가능증권의 소각손실(영업권)을 법인세법에 의한 감가상각자산으로 볼 수 있는지.

【회신】

1. 귀 질의 1의 경우 합병법인이 합병등기일전 2년 이전에 취득하여 법인세법 제80조 제2항의 포합주식이 아닌 피합병법인의 주식(이하 “비포합주식”이라 함)에 대하여 합병당시 신주를 교부하지 아니하고 소각하는 경우 청산소득금액 계산시 비포합주식 취득가액은 합병대가에 포함되지 아니하는 것이며

2. 질의 2의 경우 위 합병대가에 포함되지 아니하는 비포합주식 취득시 기업인수·합병등에관한회계처리준칙에 의하여 계상한 영업권(사업상가치를 평가하여 추가 지급한 금액 포함) 또는 합병시 피합병법인의 순자산가액과 비포합주식의 장부가액과의 차이를 영업권으로 계상한 금액은 법인세법시행령 제24조 제4항의 규정에 의한 영업권에 해당되지 아니하는 것임.

○ 법인46012-1145, 2000.05.13

【질의】

ｏ 합병법인(갑)이 발행주식의 100％를 소유하고 있는 을법인을 흡수합병하면서 무증자합병(1:0)으로 신주를 교부하지 아니한 경우

­ 법인세법시행령 제88조 제1항 제8호 가목에 의한 부당행위계산의 유형에 해당하는지 여부

【회신】

법인세법시행령 제88조 제1항 제8호 가목의 규정에 의한 부당행위계산의 부인 규정은 특수관계자인 법인간에 주식 등을 시가보다 높거나 낮게 평가하여 불공정한 비율로 합병함으로써 주주인 법인이 다른 합병당사법인의 주주에게 이익을 분여한 경우에 적용하는 것으로서

합병법인이 발행주식 전부를 보유하고 있는 다른 법인을 흡수합병하는 경우로서 주주간에 분여한 이익이 없는 경우에는 위 규정을 적용하지 아니하는 것임.