1. 질의내용 요약
○ 사실관계
우리법인은 갑법인 광주공장을 인수하면서 갑법인의 자산·부채를 감정가액으로 평가하여 승계하였음
○ 질의요지
우리법인이 합병시 승계하여 계상한 피합병법인의 판매보증충당금의 세무조정과 관련하여 다음의 두 가지 의견 중 어느 것을 적용해야하는지
(갑설) 익금산입 판매보증충당금<유보> 손금산입 판매보증충당금<기타>
판매보증충당금은 법인세법에서 규정하고 있는 충당금이 아니므로 익금산입 유보처분하고 우리법인이 동 판매보증금을 당해 사업연도 비용으로 계상한 것이 아니므로 손익에 영향이 없도록 손금산입 기타로 처분한다
(을설) 익금산입 판매보증충당금<유보> 손금산입 제자산<△유보>
판매보증충당금은 법인세법에서 규정하고 있는 충당금이 아니므로 익금산입 유보처분하여 동 부채를 감액하고 인수한 판매보증충당금은 다른 유형자산이 과대평가된 것으로 인수한 유형자산가액에 비례하여 제자산을 감액하기 위하여 동액을 손금산입 △유보로 처분한다
2. 질의내용에 대한 자료
가. 관련조세법령(법, 시행령, 시행규칙)
○ 법인세법 제67조【소득처분】
제60조의 규정에 의하여 각 사업연도의 소득에 대한 법인세의 과세표준을 신고하거나 제66조 또는 제69조의 규정에 의하여 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정함에 있어서 익금에 산입한 금액은 그 귀속자 등에게 상여ㆍ배당ㆍ기타 사외유출ㆍ사내유보 등 대통령령이 정하는 바에 따라 처분한다. (2007. 12. 31. 개정)
○ 법인세법 시행령 제106조【소득처분】
① 법 제67조의 규정에 의하여 익금에 산입한 금액은 다음 각 호의 규정에 의하여 처분한다. 비영리내국법인과 비영리외국법인에 대하여도 또한 같다. (2007. 2. 28. 개정)
1. 익금에 산입한 금액이 사외에 유출된 것이 분명한 경우에는 그 귀속자에 따라 다음 각목에 의하여 배당, 이익처분에 의한 상여, 기타소득, 기타 사외유출로 할 것. 다만, 귀속이 불분명한 경우에는 대표자(소액주주등이 아닌 주주 등인 임원 및 그와 제43조 제8항에 따른 특수관계에 있는 자가 소유하는 주식 등을 합하여 당해 법인의 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 30 이상을 소유하고 있는 경우의 그 임원이 법인의 경영을 사실상 지배하고 있는 경우에는 그 자를 대표자로 하고, 「조세특례제한법」 제46조 제12항의 규정에 의하여 법인에게 원천징수의무가 면제되는 경우로서 주주 등인 임원 중에 당해 법인을 대표하고 있는 자가 따로 있다고 당해 법인이 신고한 때에는 그 신고한 자를 대표자로 하며, 대표자가 2인 이상인 경우에는 사실상의 대표자로 한다. 이하 같다)에게 귀속된 것으로 본다. (2008. 2. 22. 단서개정)
가. 귀속자가 주주 등(임원 또는 사용인인 주주 등을 제외한다)인 경우에는 그 귀속자에 대한 배당 (1998. 12. 31. 개정)
나. 귀속자가 임원 또는 사용인인 경우에는 그 귀속자에 대한 상여 (1998. 12. 31. 개정)
다. 귀속자가 법인이거나 사업을 영위하는 개인인 경우에는 기타 사외유출. 다만, 그 분여된 이익이 내국법인 또는 법 제94조의 규정에 의한 외국법인의 국내사업장의 각 사업연도의 소득이나 거주자 또는 「소득세법」 제135조의 규정에 의한 비거주자의 국내사업장의 사업소득을 구성하는 경우에 한한다. (2005. 2. 19. 개정)
라. 귀속자가 가목 내지 다목외의 자인 경우에는 그 귀속자에 대한 기타소득 (1998. 12. 31. 개정)
2. 익금에 산입한 금액이 사외에 유출되지 아니한 경우에는 사내유보로 할 것 (1998. 12. 31. 개정)
3. 제1호의 규정에 불구하고 다음 각 목의 금액은 기타 사외유출로 할 것 (2007. 2. 28. 개정)
가. (삭제, 2006. 2. 9.)
나. 법 제24조의 규정에 의하여 익금에 산입한 금액 (1998. 12. 31. 개정)
다. 법 제25조 및 「조세특례제한법」 제136조의 규정에 의하여 익금에 산입한 금액 (2005. 2. 19. 개정)
라. 법 제28조 제1항 제1호 및 제2호의 규정에 의하여 익금에 산입한 이자ㆍ할인액 또는 차익에 대한 원천징수세액에 상당하는 금액 (1998. 12. 31. 개정)
마. 법 제28조 제1항 제4호의 규정에 의하여 익금에 산입한 금액 (2006. 2. 9. 개정)
바. (삭제, 2006. 2. 9.)
사. 「조세특례제한법」 제138조의 규정에 의하여 익금에 산입한 금액 (2005. 2. 19. 개정)
아. 제1호 본문의 규정에 의하여 익금에 산입한 금액이 대표자에게 귀속된 것으로 보아 처분한 경우 당해 법인이 그 처분에 따른 소득세 등을 대납하고 이를 손비로 계상하거나 그 대표자와의 특수관계가 소멸될 때까지 회수하지 아니함에 따라 익금에 산입한 금액 (2001. 12. 31. 개정)
자. 제88조 제1항 제1호ㆍ제3호ㆍ제8호ㆍ제8호의 2 및 제9호(제1호ㆍ제3호ㆍ제8호 및 제8호의 2에 준하는 행위 또는 계산에 한한다)의 규정에 의하여 익금에 산입한 금액으로서 귀속자에게 「상속세 및 증여세법」에 의하여 증여세가 과세되는 금액 (2007. 2. 28. 개정)
차. 법 제94조의 규정에 의한 외국법인의 국내사업장의 각 사업연도의 소득에 대한 법인세의 과세표준을 신고하거나 결정 또는 경정함에 있어서 익금에 산입한 금액이 동 외국법인 본점 등에 귀속되는 소득 (2006. 2. 9. 개정)
② 제104조 제2항의 규정에 의하여 결정된 과세표준과 법인의 대차대조표상의 당기순이익과의 차액(법인세 상당액을 공제하지 아니한 금액을 말한다)은 대표자에 대한 이익처분에 의한 상여로 한다. 다만, 법 제68조 단서의 규정에 해당하는 경우에는 이를 기타 사외유출로 한다. (1998. 12. 31. 개정)
③ 제2항의 경우 법인이 결손신고를 한 때에는 그 결손은 없는 것으로 본다. (1998. 12. 31. 개정)
④ 내국법인이 「국세기본법」 제45조의 수정신고기한내에 매출누락, 가공경비 등 부당하게 사외유출된 금액을 회수하고 세무조정으로 익금에 산입하여 신고하는 경우의 소득처분은 사내유보로 한다. 다만, 세무조사의 통지를 받거나 세무조사에 착수된 것을 알게 된 경우 등 경정이 있을 것을 미리 알고 사외유출된 금액을 익금산입하는 경우에는 그러하지 아니하다. (2005. 2. 19. 신설)
나. 관련 예규(예규, 해석사례, 심사, 심판)
【제목】
합병시 피합병법인의 판매보증충당금 유보잔액은 합병법인에게 승계되지 아니하고 피합병법인의 청산소득금액 계산시 자기자본총액에 가산되어 소멸함
【질의】
매수법에 의한 합병시(피합병법인의 자산ㆍ부채를 평가하여 승계) 기업회계기준에 의하여 피합병법인의 판매보증충당금을 승계한 경우, 피합병법인에서 판매보증충당금에 대하여 손금불산입(유보)한 세무조정금액 및 합병법인이 승계하여 계상한 판매보증충당금에 대한 세무조정방법은.
* 사례
- 합병등기일(×5.8.31.) 현재 피합병법인의 대차대조표상 판매보증충당금 잔액은 1,000,000원이며, 이에 대한 세무조정금액(손금불산입, 유보)이 자본금과적립금조정명세서(을)상 남아 있음.
- 합병법인은 피합병법인의 당해 판매보증충당금 잔액을 그대로 승계하였고, 합병등기일이 속하는 사업연도의 결산확정시 판매보증충당금 5,000,000원을 추가로 설정하였음(×5년말 대차대조표상 충당금 잔액: 6,000,000원)
- 판매보증비는 향후 3년간 연도별로 2,000,000원 발생할 것으로 추정됨.
【회신】
피합병법인이 기업회계기준에 따라 계상한 판매보증충당금과 관련하여 손금에 산입하지 아니한 세무조정금액(유보)은 합병법인에게 승계되지 아니하고 법인세법 제80조 제1항의 규정에 의한 청산소득금액계산시 피합병법인의 합병등기일 현재의 자기자본총액에 가산되어 소멸하는 것이며,
합병법인이 합병시 승계하여 계상한 피합병법인의 판매보증충당금은 그 승계시점에 손금불산입(유보)하고 이에 대응되는 금액은 합병차익으로서 익금불산입(기타)한 후, 판매보증비가 발생하여 판매보증충당금과 상계되는 시점에 손금산입(△유보)하는 것임