1. 질의내용 요약

○ 사실관계

  - 부동산(토지 및 건물) 임대사업을 하기 위하여 소유하고 있던 토지 위에 건물을 신축하여 임대를 시작한 바,

  부동산임대소득금액의 계산에 있어서 가사의 경비와 이에 관련되는 경비로서 사업용 자산의 합계액이 부채의 합계액에 미달하는 경우에 그 미달하는 금액에 상당하는 부채의 지급이자로서 다음 산식에 의해 계산한 금액은 필요경비에 불산입한다고 규정함.

  - 위 산식에서 신축건물의 부속토지의 자산가액을 취득시점 또는 신축건물의 임대 개시시점, 신축건물의 준공시점 중 언제의 가액으로 계상하는지의 문제에 대하여 다음 두 가지 견해가 있음.

  취득 당시의 가액으로 해야 한다는 견해는 자산재평가법이 폐지되었으므로 최초로 토지를 취득할 당시의 가액을 자산가액으로 보아야 한다는 것임.

  임대용 건물의 임대를 개시한 때 또는 준공한 때의 가액을 자산가액으로 보 아야 한다는 견해는 다음과 같은 이유 때문임.

  첫째 이유 : 법인과의 형평성 문제

  법인에 대해서는 부채가 자산을 초과한다는 이유로 지급이자의 손비성을 부인하는 규정이 없는 점과 비교하면 똑같은 부동산임대업을 하는 경우에 개인사업자의 소득금액은 지급이자에 대한 필요경비의 불산입으로 인하여 법인의 과세소득금액과 달라지게 되어 형평의 원리에 부합되지 않는다는 것으로,

  법인은 순자산이 명백하게 자본금과 잉여금의 합계액으로 나타나므로 순자산의 유출 또한 명백하지만 개인은 법인과 같은 순자산개념이 없고 자산에서 부채를 차감한 금액을 순자산으로 보게 되므로 순자산의 유출을 판단함에 있어서도 사업용 자산으로 제공되는 시점의 가액을 자산가액으로 해야 타당하다는 것임

  둘째 이유 : 소득금액 발생시점의 자산과 부채를 비교해야 입법취지에 맞다.

소득이란 자산에서 발생하는 수익과 부채에서 발생하는 비용의 대응관계에서 계산되는 것이므로 이 때의 자산과 부채는 당해 소득이 발생하는 동일한 과세기간의 자산과 부채의 가액을 기준으로 비교되어야만 기업회계의 일반 원리인 수익·비용 대응의 원칙에도 합당하다는 것임.

  셋째 이유 : 건물의 임대사업은 건물이 있어야 가능한 것이므로 건물을 새로 지어 임대를 개시한다면 그 새 건물의 준공시점 또는 임대를 개시한 시점이 새로운 임대를 개시하는 시점이 되므로 이 시점의 자산가액을 기준으로 하여 부채의 초과여부를 판단해야 한다는 것임.

  왜냐하면 어떤 사업을 시작하는 사람은 그 사업에 투하된 자본가치에서 얼마의 수익을 얻어야 적정한지를 계량하여 투자의사를 결정하는 것이므로 부동산임대사업의 경우에 임대업에 소요되는 토지와 건물가액의 합계액에서 발생하는 임대수익과 임대사업을 하기 위해 차입한 부채의 지급이자를 감안하여 건물을 신축하였을 것이므로 소득금액의 계산에 필요한 자산가액도 건물의 신축시점 또는 임대를 개시한 때의 가액으로 계상해야 합리적이고 입법취지에 합당하다는 의견임.

○ 질의내용

  신축건물의 부속토지의 자산가액은 취득시점 또는 신축건물의 임대 개시시점, 신축건물의 준공시점 중 언제의 가액으로 계상하는지의 문제

2. 질의내용에 대한 자료

 가. 관련 법령 (법, 시행령, 시행규칙, 기본통칙)

〇 소득세법 제27조 【필요경비의 계산】

① 부동산임대소득금액ㆍ사업소득금액 또는 기타소득금액의 계산에 있어서 필요경비에 산입할 금액은 당해연도의 총수입금액에 대응하는 비용으로서 일반적으로 용인되는 통상적인 것의 합계액으로 한다. (2006. 12. 30. 개정)

② 당해연도전의 총수입금액에 대응하는 비용으로서 당해연도에 확정된 것에 대하여는 당해연도 전에 필요경비로 계상하지 아니한 것에 한하여 당해연도의 필요경비로 본다. (1994. 12. 22. 개정)

③ 필요경비의 계산에 있어서 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. (1994. 12. 22. 개정)

〇 소득세법 시행령 제55조 【부동산임대소득 등의 필요경비의 계산】

① 부동산임대소득과 사업소득의 각 연도의 총수입금액에 대응하는 필요경비는 다음 각 호의 것으로 한다. (2007. 2. 28. 개정)

1. 판매한 상품 또는 제품에 대한 원료의 매입가격(매입에누리 및 매입할인금액을 제외한다)과 그 부대비용. 이 경우 사업용 외의 목적으로 매입한 것을 사업용으로 사용한 것에 대하여는 당해 사업자가 당초에 매입한 때의 매입가액과 그 부대비용으로 한다. (1998. 12. 31. 개정)

2. 부동산의 양도당시의 장부가액(주택신축판매업과 부동산매매업의 경우에 한한다). 이 경우 사업용 외의 목적으로 취득한 부동산을 사업용으로 사용한 것에 대하여는 당해 사업자가 당초에 취득한 때의 제89조의 규정을 준용하여 계산한 취득가액을 그 장부가액으로 한다. (2000. 12. 29. 개정) (중간 생략)

13. 총수입금액을 얻기 위하여 직접 사용된 부채에 대한 지급이자

14. 사업용 고정자산의 감가상각비

15~26. 생략

27. 제1호 내지 제26호의 경비와 유사한 성질의 것으로서 당해 총수입금액에 대응하는 경비 (1997. 12. 31. 개정) (이하 생략)

〇 소득세법 제33조 【필요경비 불산입】

① 거주자가 당해연도에 지급하였거나 지급할 금액 중 다음 각 호에 규정하는 것은 부동산임대소득금액ㆍ사업소득금액 또는 기타소득금액의 계산에 있어서 이를 필요경비에 산입하지 아니한다. (2006. 12. 30. 개정)

1~4. 생략

5. 대통령령이 정하는 가사의 경비와 이에 관련되는 경비 (1994. 12. 22. 개정)

6~15. 생략

② 생략

③ 제1항의 규정에 의한 필요경비 불산입에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. (2000. 12. 29. 항번개정)

○ 소득세법 시행령 제61조 【가사관련비 등】

① 법 제33조 제1항 제5호에서 “대통령령이 정하는 가사의 경비와 이에 관련되는 경비”라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 것을 말한다.

1. 생략

2. 사업용자산의 합계액이 부채의 합계액에 미달하는 경우에 그 미달하는 금액에 상당하는 부채의 지급이자로서 재정경제부령이 정하는 바에 따라 계산한 금액 (1998. 4. 1. 직제개정)

② 생략

〇 소득세법 시행규칙 제27조 【가사관련경비】

① 영 제61조 제1항 제2호의 규정에 의하여 필요경비에 산입하지 아니하는 금액은 다음 산식에 의하여 계산한 금액으로 한다. 이 경우 적수의 계산은 매월말 현재의 초과인출금 또는 차입금의 잔액에 경과일수를 곱하여 계산할 수 있다.

                  당해 과세기간 중 부채의 합계액이 사업용자산의

                  합계액을 초과하는 금액(이 조에서 “초과인출금”

                  이라 한다)의 적수

    지급이자 × ──────────────────────────

                        당해 과세기간 중 차입금의 적수

② 제1항의 규정을 적용함에 있어서 초과인출금의 적수가 차입금의 적수를 초과하는 경우에는 그 초과하는 부분은 없는 것으로 본다.

③ 제1항에 규정하는 부채에는 법 및 「조세특례제한법」에 의하여 필요경비에 산입한 충당금 및 준비금은 포함하지 아니하는 것으로 한다. (2005. 3. 19. 개정)

〇 소득세법 제39조 【총수입금액과 필요경비의 귀속연도등】

① 거주자의 각 연도의 총수입금액과 필요경비의 귀속연도는 총수입금액과 필요경비가 확정된 날이 속하는 연도로 한다. (1994. 12. 22. 개정)

② 거주자가 매입ㆍ제작 등에 의하여 취득한 자산의 취득가액은 당해 자산의 매입가액이나 제작원가에 부대비용을 가산한 금액으로 한다. (1994. 12. 22. 개정)

③ 거주자가 각 과세기간의 소득금액을 계산함에 있어서 총수입금액과 필요경비의 귀속연도와 자산ㆍ부채의 취득 및 평가에 관하여 일반적으로 공정ㆍ타당하다고 인정되는 기업회계의 기준을 적용하거나 관행을 계속적으로 적용하여 온 경우에는 이 법 및 「조세특례제한법」에서 달리 규정하고 있는 경우를 제외하고는 당해 기업회계의 기준 또는 관행에 따른다. (2006. 12. 30. 개정)

④ 제1항의 총수입금액과 필요경비의 귀속연도, 제2항의 취득가액의 계산이나 기타 자산ㆍ부채등의 평가에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. (1994. 12. 22. 개정)

〇 소득세법 시행령 제89조 【자산의 취득가액 등】

① 법 제39조 제2항의 규정에 의한 자산의 취득가액은 다음 각호의 금액에 의한다.

1. 타인으로부터 매입한 자산은 매입가액에 취득세ㆍ등록세 기타 부대비용을 가산한 금액

2. 자기가 행한 제조ㆍ생산 또는 건설 등에 의하여 취득한 자산은 원재료비ㆍ노무비ㆍ운임ㆍ하역비ㆍ보험료ㆍ수수료ㆍ공과금(취득세와 등록세를 포함한다)ㆍ설치비 기타 부대비용의 합계액

3. 제1호 및 제2호의 자산으로서 그 취득가액이 불분명한 자산과 제1호 및 제2호의 자산외의 자산은 당해 자산의 취득당시의 재정경제부령이 정하는 시가에 취득세ㆍ등록세 기타 부대비용을 가산한 금액 (2000. 12. 29. 개정) (이하 생략)

〇 소득세법 시행규칙 제48조 【시가의 계산】

영 제89조 제1항 제3호에서 “재정경제부령이 정하는 시가”라 함은 「법인세법 시행령」 제89조를 준용하여 계산한 금액을 말한다. (2005. 3. 19. 개정)

〇 소득세법 기본통칙 39-21 【취득가액을 계산할 수 없는 경우의 취득가액 계산】

영 제89조 제1항의 규정에 의하여 그 취득가액을 계산할 수 없는 경우에는 다음과 같이 계산한다.

1. 부동산(토지ㆍ건물)의 경우

취득당시의 법 제99조 및 영 제164조의 규정에 의한 기준시가로 평가한 가액에 취득당시의 지방세법에 의하여 계산한 등록세ㆍ취득세 상당액을 가산한 금액

(이하 생략)

 나. 관련 예규 (예규, 해석사례, 심사, 심판, 판례)

〇 소득46011-506, 2000.04.28

【제목】거주자가 사업용 외의 목적으로 취득한 토지를 주택신축판매업에 공한 경우, 당해 토지의 취득가액은 당초의 실지취득가액으로 하나, 불분명시는 기준시가에 취득ㆍ등록세 상당액을 가산한 금액으로 할 수 있음

【질의】20여년 전부터 소유하던 토지위에 건설업자에 도급을 주어 분양주택(빌라50평형) 16세대를 신축하여 판매하고자 함.

이 경우 장부작성 기초자료로서 토지가격을 감정평가법인의 감정가액 또는 개별공시지가 중 어느 것을 장부가액으로 기장함이 타당한지 질의함.

【회신】거주자가 사업용 외의 목적으로 취득한 토지를 주택신축판매업에 공한 경우 당해 토지의 취득가액은 소득세법시행령 제55조 제1항 제2호 및 제89조 제1항의 규정에 의하여 당초의 실지취득가액으로 하는 것이나, 당초의 실지취득가액을 알 수 없는 경우에는 소득세법 제99조 및 시행령 제164조의 규정에 의한 기준시가에 지방세법에 의한 취득세·등록세 상당액을 가산한 금액으로 할 수 있는 것임.

〇 소득 46011-1770, 1998.07.01

【제목】부동산임대업자의 토지, 건물에 대한 취득가액은 실제 취득가액으로 하나 불분명시는 취득당시의 기준시가에 취득ㆍ등록세 상당액을 가산한 가액으로 함

【질의】

- 부동산임대사업자가 장부기장시 건설비상당액 계산방법 및 취득가액계산은.

o 건축물 구조: 철근콘크리트 슬라브, 용도 : 점포, 사무실

o 면적 : 지하 1층, 지상 4층, 562.70㎡

o 준공일자 : 1987. 7. 27

【회신】

1. 부동산임대사업자의 토지ㆍ건물에 대한 장부상 취득가액은 실제 취득가액으로 하는 것이나, 그 가액이 불분명한 경우에는 취득당시의 소득세법 제99조 및 같은법시행령 제164조의 기준시가로 평가한 가액에 취득당시의 지방세법에 의하여 계산한 등록세ㆍ취득세 상당액을 가산한 금액으로 할 수 있는 것이며

2. 부동산임대소득금액의 계산에 있어서 보증금ㆍ전세금 등을 받는 경우 총수입금액에 산입하는 금액 계산시 건설비상당액의 계산은 소득세법시행규칙 제23조 제3항의 규정에 의하여 당해 건축물의 장부상 취득가액과 1990. 12. 31 현재의 임대보증금 및 1990. 12. 31 현재의 기준시가 중 가장 큰 금액으로 하는 것임.