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1. 질의내용 요약
○ 사실관계
법인세법 제80조에 의한 청산소득금액 계산에 있어 다음과 같이 세무상 잉여금이 납입자본금을 초과할 때 청산소득금액과 자기자본금액 계산에 대해 질의함
- 합병대가 : 30억
- 납입자본금 : 10억
- 이익잉여금 : △20 (미처리 결손금, 전액 합변년도 발생분임)
- 세무조정상 유보금액 : 2억 (미승계 감가상각충당금)
- 세무상 이월결손금 : 3억 ( 전액 합병년도 발생분 )
- 세무상 잉여금 : △18억( △20억 + 2억 )
○ 질의요지
질문1) 세무상 자기자본액 계산액
갑) : 10억 ( 세무상잉여금이 부수이므로 없는 것으로 본다 )
을) : △8억 ( 10억 - 18억 )
병) : 0
질문2) 청산소득금액 계산
갑) : 20억 ( 30억 - 10억 )
을) : 38억 ( 30억 -(△8억) )
병) : 30억 ( 30억 - 0 )
2. 질의내용에 대한 자료
가. 관련조세법령(법, 시행령, 시행규칙)
○ 법인세법 제80조 【합병에 의한 청산소득금액의 계산】
① 내국법인이 합병으로 인하여 해산하는 경우 그 청산소득(이하 “합병에 의한 청산소득”이라 한다)의 금액은 피합병법인의 주주등이 합병법인으로부터 받은 합병대가의 총합계액에서 피합병법인의 합병등기일 현재의 자기자본의 총액을 공제한 금액으로 한다. (1998. 12. 28. 개정)
② 제1항의 규정에 의한 합병대가의 총합계액을 계산함에 있어서 합병법인이 합병등기일전 2년 이내에 취득한 피합병법인의 주식등(신설합병 또는 3 이상의 법인이 합병하는 경우 피합병법인이 취득한 다른 피합병법인의 주식등을 포함하며, 이하 이 조에서 “포합주식등”이라 한다)이 있는 경우로서 그 포합주식등에 대하여 합병법인의 주식등을 교부하지 아니한 경우 합병대가의 총합계액은 당해 포합주식등의 취득가액을 가산한 금액으로 한다. 이 경우 주식 등을 교부한 경우에는 당해 포합주식등의 취득가액에서 교부한 주식등의 가액을 공제한 금액을 가산한 금액으로 한다. (1998. 12. 28. 개정)
③ 제79조 제3항ㆍ제4항 및 제6항의 규정은 합병에 의한 청산소득금액의 계산에 관하여 이를 준용한다. (1998. 12. 28. 개정)
④ 제1항 내지 제3항의 규정을 적용함에 있어서 합병대가의 총합계액의 계산등 합병에 의한 청산소득금액의 계산에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. (1998. 12. 28. 개정)
○ 법인세법 제79조 【해산에 의한 청산소득금액의 계산】
③ 내국법인의 해산에 의한 청산소득의 금액을 계산함에 있어서 그 청산기간 중에 「국세기본법」에 의하여 환급되는 법인세액이 있는 경우 이에 상당하는 금액은 그 법인의 해산등기일 현재의 자기자본의 총액에 가산한다. (2006. 12. 30. 개정)
④ 내국법인의 해산에 의한 청산소득의 금액을 계산함에 있어서 해산등기일 현재 당해 내국법인에 대통령령이 정하는 이월결손금이 있는 경우에는 그 이월결손금은 그날 현재의 그 법인의 자기자본의 총액에서 그에 상당하는 금액과 상계하여야 한다. 다만, 상계하는 이월결손금의 금액은 자기자본의 총액 중 잉여금의 금액을 초과하지 못하며, 초과하는 이월결손금이 있는 경우에는 이를 없는 것으로 본다.
⑥ 제1항에 규정하는 청산소득의 금액과 제5항에 규정하는 청산기간 중에 생기는 각 사업연도의 소득금액을 계산함에 있어서는 제1항 내지 제5항에 규정하는 것을 제외하고 제14조 내지 제54조의 규정을 준용한다. (1998. 12. 28. 개정)
○ 법인세법 시행령 제122조 【합병에 의한 청산소득금액의 계산】
① 법 제80조 제1항의 규정에 의한 합병대가의 총합계액은 다음 각호의 금액을 합한 금액으로 한다. (1998. 12. 31. 개정)
1. 법 제16조 제1항 제5호의 규정에 의한 합병대가의 총합계액
2. 법 제80조 제2항의 규정에 의하여 가산하는 금액. 다만, 다음 각목의 요건을 충족하는 경우에는 나목의 규정에 의하여 피합병법인의 주주등이 취득한 합병법인 주식가액(주식의 취득가액이 액면가액보다 큰 경우에는 액면가액을 기준으로 계산한 가액을 말한다)에 포합주식 양도금액 중 합병법인 주식 취득에 사용되지 아니한 금액을 더한 금액으로 한다. (2008. 2. 22. 단서개정)
가. 합병법인이 법 제80조 제2항의 규정에 의한 포합주식 등(이하 이 조에서 “포합주식 등”이라 한다)을 피합병법인의 주주 등으로부터 취득할 당시 합병법인과 피합병법인이 특수관계자가 아닐 것 (2001. 12. 31. 개정)
나. 피합병법인의 주주등이 포합주식 등을 합병법인에게 양도한 후 7일 이내에 포합주식 등의 양도금액의 100분의 95 이상에 상당하는 합병법인주식(합병법인이 새로이 발행한 주식을 말한다)을 취득할 것 (2008. 2. 22. 개정)
다. 법 제44조 제1항 제1호 및 제2호의 요건 (2001. 12. 31. 개정)
3. 합병법인이 납부하는 다음 각목의 1에 해당하는 금액의 합계액 (1998. 12. 31. 개정)
가. 피합병법인의 청산소득에 대한 법인세 및 그 법인세(감면세액을 포함한다)에 부과되는 국세 (1999. 12. 31. 개정)
나. 「지방세법」에 의하여 가목의 법인세에 부과되는 주민세 (2005. 2. 19. 개정)
② 법 제80조 제2항 후단의 규정을 적용함에 있어서 교부한 주식 등의 가액은 제14조 제1항 각호의 규정에 의하여 계산한 가액으로 한다. (1998. 12. 31. 개정)
③ 법 제80조 및 법 제81조의 규정에 의하여 법인의 합병ㆍ분할에 의한 청산소득금액을 계산함에 있어 자기자본의 총액에 포함되는 잉여금은 합병ㆍ분할시 합병법인 등에게 승계되는 세무조정사항 중 손금불산입금액을 차감하고 동 세무조정사항 중 익금불산입액을 가산하여 계산한다. (2001. 12. 31. 신설)
○ 법인세법 기본통칙 80-0…2 【청산소득금액 계산시 이월결손금과 상계하는 잉여금의 범위】
법 제80조에 의하여 합병에 의한 청산소득금액을 계산하는 경우 법 제79조 제4항에 의하여 자기자본총액에서 상계하는 이월결손금의 금액은 합병등기일 현재 자기자본의 총액 중 자본잉여금을 포함한 잉여금의 금액을 초과하지 못한다.
나. 관련 예규(예규, 해석사례, 심사, 심판)
○ 서면2팀-235, 2007.02.01
[법인] 청산소득금액계산
【제목】
합병에 의한 청산소득금액 계산 시 이월결손금과 상계하는 잉여금의 범위는 합병등기일 현재 자기자본의 총액 중 잉여금의 금액을 초과하지 못함
【질의】
(사실관계)
- 합병법인(甲)은 피합병법인(乙)의 발행주식을 100％ 소유한 모법인으로 합병등기일 전 1년 이내에 乙이 유상증자를 실시하여 합병등기일 현재 甲이 보유한 포합주식은 1백만원임.
- 乙은 유상증자시 액면가의 2배에 해당하는 주식을 발행하여 납입자본금 중 5십만원을 주식발행초과금(자본잉여금)으로 계상
- 합병시 장부가액으로 합병하고 포합주식에 대하여는 신주(자기주식)를 교부하지 아니함.
- 합병전 피합병법인(乙)의 대차대조표
(차) 자산총계 1,500,000 (대) 부채총계 800,000
(대) 자본총계 700,000
자본금 600,000
자본잉여금(주발초) 500,000
이익잉여금(미처리결손금) (400,000)
- 합병에 의한 청산소득금액 계산
가. 합병대가 1,000,000
나. 자기자본 총액 [①+②-③] 700,000
① 납입자본금 600,000
② 잉여금 (㉠+㉡) 100,000
㉠ 자본잉여금(주식발행초과금) 500,000
㉡ 이익잉여금(미처리결손금) (400,000)
③ 잉여금에서 공제하는 이월결손금 ￦0 [(㉠-㉡)와 ㉢ 중 작은 것]
㉠ 세무계산상 이월결손금 잔액 400,000
㉡ 자기자본총액에서 이미 상계된 이월결손금 400,000
㉢ 잉여금 합계 100,000
다. 청산소득금액(가-나) 300,000
(질의내용)
청산소득금액 계산시 합병등기일 현재 자기자본 총액 중 사실상 납입된 자본인 자본잉여금에 포함된 주식발행초과금과 감자차익의 계산에 있어 이월결손금을 차감하여 계산하는 것인지 여부
【회신】
「법인세법」 제80조의 합병에 의한 청산소득금액 계산시 이월결손금과 상계하는 잉여금의 범위는 합병등기일 현재 자기자본의 총액 중 잉여금의 금액을 초과하지 못하며, 같은법 시행령 제121조 제3항의 규정에 의하여 자기자본의 총액에서 이미 상계되었거나 상계된 것으로 보는 이월결손금을 제외하는 것임.
○ 법인22601-3829, 1985.12.19
【제목】
이월결손금은 잉여금 범위에서 공제되며 회계상 결손금은 공제 안됨