1. 질의내용 요약
<주식매수선택권>
1. 주식매수선택권 부여법인(이하 “갑법인” 이라 함)은 부여당시 조세특례제한법 제15조 제1항의 창업법인 등에 해당하지 않는 일반법인입니다. “갑법인”은 1999년 3월 초 상법에 근거하여 주식매수선택권(stock option)을 일부 임직원에게 부여하였습니다.
2. “갑법인”은 2001년 말 협회등록법인이 되어 주권이 2002년 1월부터 코스닥 시장에서 거래가 이루어지고 있습니다.
<질의내용>
1. 조세특례제한법 제15조 제2항의 제 요건은 충족된다고 전제합니다. 이때 “갑회사”와 같이 주식매수선택권 부여 당시에는 협회등록법인이 아니었으나 주식매수선택권 행사시점에서는 협회등록법인이 된 경우는 조세특례제한법 제15조 제1항의 “창업법인 등”에 포함되어 조세특례제한법 제15조의 적용을 받습니까 ?
2. 조세특례제한법 제15조의 적용을 받지 못하는 경우 주식매수선택권의 행사로 얻은 이익을 동법 동조 제3항에 의하여 “갑법인”의 법인세 계산시 부당행위계산부인 규정이 적용됩니까 ?
(갑설)
협회등록법인이므로 객관적인 가격이 형성되고 있으므로 임직원이 주식매수청구권을 행사한 날의 종가를 시가로 본다.
(을설)
법인세법시행령 제89조 제1항 및 제2항의 규정을 준용하여 산정한다.
(법인46012-2365,2000.12.13. 회신 2)
(병설)
상속세 및 증여세법 제63조 제1항 제1호 가목을 적용하여 행사일 이전ㆍ이후 2개월 종가평균으로 한다
3. 조세특례제한법 제15조의 적용을 받지 못하는 경우 주식매수선택권의 행사로 얻는 이익을 동법 동조 제3항에 의하여 “갑법인”의 법인세 계산시 부당행위계산부인 규정을 적용한다는 의미는 “갑법인”의 법인세 과세표준 계산시 행사에 따른이익금액 전액을 익금산입(기타)하고 임직원의 근로소득에 가산한다는 의미입니까 ?
2. 질의내용에 대한 자료
가. 관련 조세 법령 (법률, 시행령, 시행규칙, 기본통칙)
○ 조세특례제한법 제15조 【주식매수선택권에 대한 과세특례】
① 창업자(중간 생략)로서 대통령령이 정하는 내국법인과 증권거래법에 의한 주권상장법인 또는 협회등록법인으로서 대통령령이 정하는 요건을 갖춘 법인(이하 “창업법인 등” 이라 한다)의 종업원이 주식매수선택권을 2003년 12월 31일까지 부여받아 이를 행사함으로써 얻는 이익(주식매수선택권의 행사 당시의 시가와 실제 매수가액과의 차액을 말하며, 주식에는 신주인수권을 포함하는 것으로 한다)중 연간 3천만원 한도 내의 금액은 이를 근로소득ㆍ사업소득 또는 기타소득으로 보지 아니한다.
② 제1항의 규정에 의한 주식매수선택권은 다음 각호의 요건을 갖춘 것에 한한다.
1. 창업법인 등이 당해 주식매수선택권을 부여하기 전에 주식매수선택권의 수량ㆍ매수가액ㆍ대상자 및 기간 등에 관하여 주주총회 또는 이사회의 결의를 거쳐 당해 종업원등과 약정한 것일 것 (2001. 12. 29 개정)
2. 제1호의 규정에 의한 주식의 매입가액이 대통령령이 정하는 가액 이상일 것
3. 제1호의 규정에 의한 주식매수선택권이 다른 사람에게 양도할 수가 없는 것일 것
4. 주식매수선택권을 부여받은 날부터 3년(벤처기업의 경우에는 2년)이 경과한 후에 주식매수선택권을 행사하는 것일 것. 다만, 창업법인 등의 종업원의 경우에는 주식매수선택권을 부여받은 날부터 3년(벤처기업의 경우에는 2년) 이상 근무한 후 행사하는 것이어야 하며,3년(벤처기업의 경우에는 2년) 이상 근무하고 퇴직한 경우에는 퇴직한 날부터 3월 이내에 행사하는 것에 한한다. (2000. 12. 29 개정)
5. 창업법인 등이 발행주식총수의 100분의 10(벤처기업의 경우에는 100분의 20의 범위안에서 대통령령이 정하는 율)의 범위안에서 동일 종업원 등에게 주식매수선택권을 부여할 것 (2000. 12. 29 개정)
6. 종업원 모두를 대상으로 주식매수선택권을 부여하는 것이 아닐 것
③ 창업법인 등이 제1항의 규정에 의하여 종업원 등에게 제2항 제1호 내지 제5호의 요건을 갖춘 주식매수선택권을 부여하고 그 종업원 등이 이를 행사함에 따라 그 주식을 시가보다 낮은 가액으로 양도하는 경우(제1항의 규정에 의하여 종업원 등이 주식매수선택권을 행사함으로써 얻는 이익이 연간 3천만원을 초과하는 경우를 포함한다)에는 법인세법 제52조의 규정에 불구하고 당해 법인에 대하여는 부당행위계산의 부인을 하지 아니한다.
④ 제1항 내지 제3항의 규정은 종업원 등이 주식매수선택권을 부여받아 약정된 주식매수시기에 주식을 실제로 매수하지 아니하고 약정된 주식의 매수가액과 시가와의 차액(약정된 주식의 매수가액이 시가보다 낮은 경우의 차액을 말한다)을 현금 또는 창업법인 등이 발행한 주식으로 지급받는 경우에도 이를 적용한다. (2000. 12. 29 개정)
⑤ 종업원 등이 제1항 또는 제2항의 규정에 의하여 매수한 주식을 양도하는 때에는 소득세법 제94조의 규정을 적용함에 있어서 주식매수선택권을 행사하는 당시의 시가를 동법 제97조 제1항 제1호의 규정에 의한 취득가액으로 한다. (2000. 12. 29 개정)
⑥ 제1항 내지 제5항의 규정을 적용함에 있어서 종업원의 범위, 주식의 시가산정 기타 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. (2000. 12. 29 개정
○ 조세특례제한법시행령 제13조 【주식매수선택권에 대한 과세특례】
① 법 제15조 제1항에서 “대통령령이 정하는 내국법인” 이라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 내국법인을 말한다. (2001. 12. 31 개정)
1. 창업자 또는 신기술사업자로서 다음 각목의 요건을 모두 갖춘 내국법인
가. 중소기업창업지원법 제3조의 규정을 적용받는 업종을 영위할 것 (2000. 12. 29 개정)
나. 법 제15조 제2항 제1호에 규정된 사항을 당해 법인의 정관에 기재할 것
② 법 제15조 제1항에서 “대통령령이 정하는 요건” 이라 함은 제1항 제1호 나목의 요건을 말한다. (2001. 12. 31 개정)
④ 법 제15조 제2항 제1호에서 주주총회의 결의는 상법 제434조의 규정에 의한 결의로 하고, 동호에서 이사회의 결의는 상법 제391조의 규정에 의한 결의로 한다.
⑤ 법 제15조 제2항 제2호에서 “대통령령이 정하는 가액” 이라 함은 다음 각호의 1에 규정하는 금액을 말한다. (1998. 12. 31 개정)
1. 증권거래법에 의하여 자기주식을 취득하여 주식매수선택권을 부여하는 경우 : 증권거래법시행령 제84조의 9 제2항의 규정을 준용하여 산정한 가액 (2000. 12. 29 개정)
2. 제1호외의 경우 ; 상속세 및 증여세법시행령 제54조 내지 제56조의 규정을 준용하여 평가한 당해 주식의 시가와 당해 주식의 액면가액 중 높은 금액 (2000. 12. 29 개정)
⑧ 법 제15조 제1항 내지 제4항의 규정에 의한 종업원 등에는 임원을 포함하되, 다음 각호의 1에 해당하는 자를 제외한다. (1998. 12. 31 개정)
1. 부여받은 주식매수선택권을 모두 행사하는 경우 당해 법인의 총발행주식의 100분의 10을 초과하여 소유하게 되는 자 (2000. 12. 29 개정)
2. 당해 법인의 주주로서 법인세법시행령 제87조 제3항의 규정에 의한 지배주주 및 당해 법인의 총발행주식의 100분의 10을 초과하여 소유하는 주주 (1998. 12. 31 개정)
3. 제2호에 해당하는 자(법인을 포함한다)와 소득세법시행령 제98조 제1항 또는 법인세법시행령 제87조 제1항의 규정에 의한 특수관계에 있는 자. 이 경우 법인세법시행령 제87조 제1항 제6호의 규정을 적용함에 있어서 동호 중 “100분의 50” 은 각각 “100분의 30” 으로 본다. (1998. 12. 31 개정)
⑩ 주식매수선택권을 행사한 종업원은 행사일이 속하는 연도의 다음 연도 1월분 근로소득을 지급받는 날(퇴직후 주식매수선택권을 행사한 경우에는 퇴직일부터 4월이 되는 날을 말한다)까지 재정경제부령이 정하는 소득세감면신청서를 원천징수의무자(법 제15조 제1항의 규정에 의한 창업법인 등을 말한다)에게 제출하여야 한다.
○ 법인세법시행령 제87조 【특수관계자의 범위】
① 법 제52조 제1항에서 “대통령령이 정하는 특수관계에 있는 자” 라 함은 법인과 다음 각호의 1의 관계에 있는 자(이하 “특수관계자” 라 한다)를 말한다.
1. 임원의 임면권의 행사, 사업방침의 결정 등 당해 법인의 경영에 대하여 사실상 영향력을 행사하고 있다고 인정되는 자(상법 제401조의 2 제1항의 규정에 의하여 이사로 보는 자를 포함한다)와 그 친족 (1998. 12. 31 개정)
2. 주주 등(소액주주를 제외한다. 이하 이 관에서 같다)과 그 친족 (1998. 12. 31 개정)
3. 법인의 임원ㆍ사용인 또는 주주 등의 사용인(주주 등이 영리법인인 경우에는 그 임원을, 비영리법인인 경우에는 그 이사 및 설립자를 말한다)이나 사용인외의 자로서 법인 또는 주주 등의 금전 기타 자산에 의하여 생계를 유지하는 자와 이들과 생계를 함께 하는 친족 (이하 생략)
○ 법인세법시행령 제89조 【시가의 범위 등】
① 법 제52조 제2항의 규정을 적용함에 있어서 당해 거래와 유사한 상황에서 당해 법인이 특수관계자외의 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격 또는 특수관계자가 아닌 제3자간에 일반적으로 거래된 가격이 있는 경우에는 그 가격에 의한다.
② 법 제52조 제2항의 규정을 적용함에 있어서 시가가 불분명한 경우에는 다음 각호의 규정을 순차로 적용하여 계산한 금액에 의한다. (1998. 12. 31 개정)
1. 지가공시 및 토지 등의 평가에 관한 법률에 의한 감정평가법인이 감정한 가액이 있는 경우 그 가액. 다만, 증권거래소에 상장되지 아니한 주식 등을 제외한다.
2. 상속세 및 증여세법 제38조ㆍ동법 제39조 및 동법 제61조 내지 제64조의 규정을 준용하여 평가한 가액 (1998. 12. 31 개정)
○ 법인세법 제52조 【부당행위계산의 부인】
① 납세지 관할세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령이 정하는 특수관계에 있는 자(이하 “특수관계자” 라 한다)와의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하 “부당행위계산” 이라 한다)에 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 수 있다. (1998. 12. 28 개정)
② 제1항의 규정을 적용함에 있어서는 건전한 사회통념 및 상관행과 특수관계자 가 아닌 자간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격(요율ㆍ이자율ㆍ임대료 및 교환비율 기타 이에 준하는 것을 포함하며, 이하 이 조에서 “시가” 라 한다)을 기준으로 한다. (1998. 12. 28 개정)
③ 내국법인은 대통령령이 정하는 바에 따라 각 사업연도에 특수관계자와 거래한 내역이 기재된 명세서를 납세지 관할세무서장에게 제출하여야 한다. (1998. 12. 28 개정)
④ 제1항 내지 제3항의 규정을 적용함에 있어서 부당행위계산의 유형 및 시가의 산정 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. (1998. 12. 28 개정)
○ 소득세법 제20조 【근로소득】
① 근로소득은 당해연도에 발생한 다음 각호의 소득으로 한다. (1994. 12. 22 개정)
1. 갑 종
가. 근로의 제공으로 인하여 받는 봉급ㆍ급료ㆍ보수ㆍ세비ㆍ임금ㆍ상여ㆍ수당과 이와 유사한 성질의 급여
나. 법인의 주주총회ㆍ사원총회 또는 이에 준하는 의결기관의 결의에 의하여 상여로 받는 소득
다. 법인세법에 의하여 상여로 처분된 금액
나. 유사사례(판례, 심판례, 심사례, 예규)
○ 소득46011-21423,2000.12.12.
법인이 종업원에게 신주를 발행하는 방식으로 주식매수선택권을 부여하고 동 종업원이 그 주식매수선택권을 행사함으로써 얻는 이익(그 주식의 실제 매입가격과 시가와의 차액)은 소득세법 제20조 제1항의 규정에 의하여 근로소득에 해당하는 것임. 다만, 조세특례제한법 제15조의 규정에 해당하는 경우에는 근로소득으로 보지 아니함.
○ 법인46012-2365,2000.12.13.
2. 조세특례제한법 제15조 제1항에서 주식매입선택권의 행사로 얻는 이익을 계산함에 있어서 ″주식의 시가″는 법인세법시행령 제89조 제1항 및 제2항의 규정을 준용하여 산정하는 것이며
4. 조세특례제한법 제15조 제3항의 규정에 의하여 법인이 주식매입선택권을 부여받은 종업원에게 약정된 주식의 매입가액과 시가와의 차액을 현금으로 지급하는 경우 약정용역제공기간 동안 계상한 비용 중 주식매입선택권의 행사로 실제 지급한 금액은 당해 금액을 지급한 날이 속하는 사업연도의 손금으로 산입하는 것이며 그 지급액 중 주식매입선택권에 의한 주식매입가액(행사가액) 5천만원을 초과하는 분에 대하여는 법인세법 제52조의 부당행위계산의 부인규정이 적용되는 것임.
○ 법인46013-1750,1999.5.8.
1. 귀 질의의 경우, 동일종업원 등에게 발행주식총수의 100분의 10을 초과하여 주식매입선택권을 부여한 경우에는 당해 종업원 등의 주식매입선택권 전체에 대하여 조세특례제한법 제15조의 과세특례적용이 배제되는 것이나, 주식매입선택권을 수차에 걸쳐 분할하여 부여함으로써 100분의 10을 초과하게 되는 경우에는 누적지분률이 100분의 10을 초과하게 되는 차수의 지분률부터는 과세특례적용이 배제되는 것임(예: 동일인에게 1차 7%, 2차 5%의 주식매입선택권을 부여하는 경우 1차분 7%에 대해서는 과세특례를 적용 하는 것이나 2차분 5%에 대하여는 과세특례적용배제).
2. 종업원 등이 주식매입선택권을 행사하는 연도의 연간 주식매입가액합계액이 5천만원을 초과하는 경우에는 그 초과부분에 대하여 과세특례적용이 배제되는 것임.
○ 제도46011-11126,2001.5.15.
귀 질의의 경우 ○○증권시장의 거래가액이 거래당시의 객관적인 교환가치를 적정하게 반영한 것으로서 불특정다수인간에 통상 성립될 수 있는 가액으로 인정되는 경우에는 ○○증권시장 당일의 종가를 시가로 볼 수 있는 것임.
조세특례제한법 제15조 제1항에 규정된 창업법인 등의 종업원이 주색매수선택권을 부여받은 날부터 3년(벤처기업의 경우에는 2년) 이상 근무한 후 행사(동 근무기간 후 퇴직한 경우에는 퇴직한 날부터 3월 이내에 행사)하는 경우에는 같은법 제2항 제4호에 규정된 과세특례요건을 충족한 것으로 보는 것임.