1. 질의 요지

□ 법인이 동일용도(공장용)으로 사용하던 한필지의 토지를 지번분할하여 양도하는 경우 양도되는 개별토지의 취득가액 산정방법은 ?

2. 질의내용에 대한 자료

가. 관련법령

○ 구)법인세법 제99조【과세표준】

⑤ 법인이 토지등을 함께 취득하거나 양도한 경우 토지등의 가액의 구분이 불분명한 때에는 대통령령이 정하는 방법에 의하여 취득가액 또는 양도가액을 계산한다. 이 경우 공통되는 취득가액과 양도비용은 당해 자산의 가액에 비례하여 안분계산한다. (1998. 12. 28 개정)

○ 구)법인세법시행령 제141조 【토지등의 가액의 안분계산】 (2000. 12. 29 제목개정)

법 제99조 제5항의 규정을 적용함에 있어서 토지의 가액과 건물 및 기타 구축물 등의 가액의 구분이 불분명한 경우 그 가액은 부가가치세법시행령 제48조의 2 제4항 단서의 규정을 준용하여 계산한 가액으로 한다. (2000. 12. 29 개정)

○ 부가가치세법시행령 제48의2【과세표준의 안분계산】⇨ 소득세법과 일치

④ 사업자가 토지와 그 토지에 정착된 건물 및 그 밖의 구축물 등(이하 이 조에서 “건물 등”이라 한다)을 함께 공급하는 경우에 그 건물 등의 공급가액은 실지거래가액에 의한다. 다만, 실지거래가액 중 토지의 가액과 건물 등의 가액의 구분이 불분명한 경우에는 다음 각호에 정하는 바에 의한다. (2000. 12. 29 개정)

1. 토지와 건물 등에 대한 소득세법 제99조의 규정에 의한 기준시가(이하 이 조에서 “기준시가”라 한다)가 모두 있는 경우에는 공급계약일 현재의 기준시가에 따라 계산한 가액에 비례하여 안분계산한다. 다만, 감정평가가액(지가공시 및 토지 등의 평가에 관한 법률에 의한 감정평가법인이 평가한 가액을 말한다. 이하 같다)이 있는 경우에는 그 가액에 비례하여 안분계산한다. (2000. 12. 29 개정)

2. 토지와 건물 등 중 어느 하나 또는 모두의 기준시가가 없는 경우로서 감정평가가액이 있는 경우에는 그 가액에 비례하여 안분계산한다. 다만, 감정평가가액이 없는 경우에는 장부가액(장부가액이 없는 경우에는 취득가액)에 비례하여 안분계산한 후 기준시가가 있는 자산에 대하여는 그 합계액을 다시 기준시가에 의하여 안분계산한다. (2000. 12. 29 개정)

3. 제1호 및 제2호의 규정을 적용할 수 없거나 적용하기 곤란한 경우에는 국세청장이 정하는 바에 따라 안분계산한다. (2000. 12. 29 개정)

○ 소득세법시행령 제166조【양도차익의 산정 등】

④ 법 제100조 제2항의 규정을 적용함에 있어서 토지와 건물등의 가액의 구분이 불분명한 때에는 부가가치세법시행령 제48조의 2 제4항 단서의 규정에 의하여 안분계산한다. (2000. 12. 29 신설)

○ 구)법인세법시행령 제141【기준시가의 산정】

② 법 제99조 제5항에서 “대통령령이 정하는 방법”이라 함은 다음 각호의 방법을 말한다. (1998. 12. 31 개정)

1. 기준시가가 있는 자산만을 취득하거나 양도한 경우에는 취득 또는 양도당시의 기준시가에 의하여 계산한 가액에 비례하여 안분계산하는 방법 (1998. 12. 31 개정)

2. 기준시가가 있는 자산과 기준시가가 없는 자산을 함께 취득하거나 양도한 경우에는 지가공시 및 토지 등의 평가에 관한 법률에 의한 감정평가법인이 감정한 가액에 비례하여 안분계산한 후 기준시가가 있는 자산에 대하여는 그 합계액을 다시 기준시가에 의하여 계산한 가액에 비례하여 안분계산하는 방법 (1998. 12. 31 개정

○ 법인세법 기본통칙 99-140… 2 【일괄 구입한 토지 또는 건물을 분할하여 양도하는 경우 양도 토지 또는 건물의 취득가액 계산】

① 하나의 거래단위로 취득한 토지를 분할하여 양도하는 경우의 그 양도토지에 대한 취득가액은 다음 산식에 의하여 계산한다.

                                    양도면적

양도토지의 취득가액 = 총취득가액 × ──────

                                    총취득면적

② 하나의 거래단위로 일괄구입한 건물을 연차로 분할하여 양도하는 경우의 그 양도 건물에 대한 취득가액은 일반적으로 공정ㆍ타당하다고 인정되는 기업회계기준이나 관행에 따라 납세자가 계속적으로 적용해 온 방법에 따라 산출된 당해 건물의 각 층별 또는 각 점포별 양도 예정가액을 기준으로 안분계산할 수 있다. (2001. 11. 1 신설)

나. 유사사례

○ 재재산46014-33, 2001.2.12

【질의】

아래 재재산 46014-234(1999. 7. 23)의 해석에 의문이 있어 질의함.

(아 래)

건물을 일괄구입(신축) 후 2개 사업연도 이상 분할양도하는 경우 … … … … 기업회계기준이나 관행에 따른 “예정양도가액” 을 기준으로 안분계산할 수 있음.

(의 문)

위 예정가액을 기준으로 안분의 의미는.

<갑설> 층별 분양원가가 상이한 것은 인정하나 반드시 동일층내의 평당(단위당) 분양원가는 동일하게 계산되는 것을 의미함.

<을설> 층별에 불구하고 각층별 점포 위치별 분양예정가액을 구체적으로 산정, 이를 기준으로 분양원가를 배분하는 것이므로 동일층에서 평당(단위당) 분양원가가 상이하게 계산될 수도 있는 것을 의미함.

(참고)

­ 부동산 경기침체로 1994. 10월에 공사를 착공 1997. 12월에 공사준공된 당법인의 경우

(1) 1994년 1996년까지 분양가액(예약매출)이 체결된 호실은 분양단가가 높으나

(2) IMF이후는 부동산 경기가 없어 장기간 미분양 되고 있고 신규 분양이 되어도 30% 이상 분양단가가 낮아짐.

­ 층에 불구 각호실별 분양 예정금액을 기준으로 분양원가를 산출하는 경우와 층별로 분양 예정금액을 집합하여 층별로 분양원가를 산출하고 층별 분양원가를 층별 평수로 나눔으로 동일층의 분양원가는 동일하게 계산하는 경우에 상이한 원가계산 방법이 발생되고 있음.

【회신】

특별부가세의 과세표준계산에 있어서 하나의 거래단위로 일괄구입한 건물을 연차로 분할하여 양도하는 경우의 그 양도건물에 대한 취득가액은 일반적으로 공정ㆍ타당하다고 인정되는 기업회계 기준이나 관행에 따라 납세자가 계속적으로 적용해 온 방법에 따라 산출된 예정양도가액을 기준으로 안분계산할 수 있는 것으로, 이 경우 예정양도가액이라 함은 당해 건물의 각 층별 또는 점포별 양도예정가액을 말하는 것임.

○ 재재산46014-234, 1999.7.23

【회신】

법인세법 제99조 및 동법시행령 제140조에 의한 특별부가세의 과세표준계산에 있어서 하나의 거래단위로 일괄구입한 건물을 연차로 분할하여 양도하는 경우의 그 양도건물에 대한 취득가액은 당해 납세자가 일반적으로 공정ㆍ타당하다고 인정되는 기업회계의 기준을 적용하거나 관행을 계속적으로 적용하여온 예정양도가액을 기준으로 안분계산할 수 있음.

【참조】

(법인 46012-1265, 1999. 4. 6)

1. 질의내용

건물을 일괄구입한 후 2개 이상 사업연도에 걸쳐 층별로 양도가액을 달리하여 분할양도하는 경우, 분할양도분에 대한 취득가액의 계산을 예정양도가액에 따라 안분계산할 수 있는지 여부

2. 회신

토지를 소유하고 있는 법인이 당해 토지상의 오피스텔 및 상가 겸용의 건물을 층별ㆍ용도별 가액 구분없이 일괄경매에 의하여 취득한 후 당해 건물을 층ㆍ호수별로 분할하여 양도하는 경우

특별부가세 과세표준을 계산함에 있어 당해 부동산의 취득가액은 건물의 총취득가액을 총취득면적에서 양도면적이 차지하는 비율에 따라 안분계산하는 것임.

3. 쟁점사항

건물 등을 일괄구입한 후 2개 이상의 연도로 분할하여 양도하는 경우 양도분에 대한 취득가액의 계산을

o 종전에는 전체 취득면적에서 양도면적이 차지하는 비율을 기준으로 계산한다고 하였으나,

- 양도가액이나 예정양도가액을 기준으로 계산할 수 있는지 여부

4. 검토의견

□ 법인세법 제99조 및 동법시행령 제140조에서 토지 등의 양도에 대한 특별부가세의 과세표준은 양도가액에서 취득가액 및 양도비용 등을 차감하여 계산하며,

o 취득가액은 동법시행령 § 72(자산의 취득가액등)를 준용하여 타인으로부터 매입한 자산의 경우에는 매입가액에 취득세ㆍ등록세 기타 부대비용을 가산한 금액으로 하도록 되어 있고,

- 토지와 건물 등을 함께 취득한 경우 각 자산별 취득가액이 불분명한 경우에는 기준시가 또는 감정가액에 의하여 안분계산하도록 규정하고 있음(법인세법 제99조 제5항 및 동법시행령 제141조 제2항)

o 건물 등을 하나의 거래단위로 일괄구입한 후 2개 이상 연도에 걸쳐 층별로 양도가액을 달리하여 분할양도하는 경우 취득가액의 안분방법에 대하여 법에서는 구체적인 규정이 없으나,

- 통칙에서 하나의 거래단위로 일괄 취득한 토지를 분할하여 양도하는 경우 그 양도토지에 대한 취득가액은 면적기준으로 안분계산하도록 하고 있음(법인세법기본통칙 7-2-3… 59의 2).

o 한편, 법인세법 제43조에서는 법인의 소득금액계산에 있어서 일반적으로 공정ㆍ타당하다고 인정되는 기업회계의 기준을 적용하거나 관행을 계속적으로 적용하여 온 경우

- 법인세법 및 조특법에서 별도로 규정하지 않는 경우에는 당해 기업회계의 기준 또는 관행을 따르도록 하고 있음.

o 토지 등의 양도에 따라 양도차손이 발생하였을 경우 법인세에 있어서는 다른 소득과의 통산이 가능하며 결손금이 발생한 경우에는 이월공제가 가능하나 특별부가세에 있어서는 이월공제가 불가능함(법인세법시행령 § 18).

□ 본 질의는 고층건물(지하 3층, 지상 10층)을 일괄하여 구입한 후 2년에 걸쳐 층별로 양도가격을 달리하여 저층(1, 2층등)은 높게, 고층은 낮게 분할양도하는 경우 취득가액을 어떻게 안분계산할 것인가의 여부로,

o 건물 등을 일괄구입한 후 2개 이상의 사업연도에 걸쳐 층별로 양도가액을 달리하여 분할양도하는 경우 분할양도분에 대한 취득가액의 계산방법에 있어서,

- 법인세법중 특별부가세 관련조항에서 아무런 명문규정이 없으나 법인세법통칙 및 예규에서는 총취득가액을 기준으로 총취득면적에서 양도면적이 차지하는 비율로 계산하도록 하고 있음(법인세법기본통칙 7-2-3… 59의 2).

□ 건물 등을 일괄구입한 후 분할양도함에 있어서 건물 등의 자산가치가 동일하고 같은 사업연도에 모두 양도하는 경우에는 양도차익ㆍ차손을 통산하므로 아무런 문제점이 없으나,

o 분할양도하는 건물 등의 자산가치가 각각 다르고 2개 이상의 연도에 걸쳐 분할양도하는 경우

- 1차 연도의 분할양도분에 대하여 양도차손이 발생한 경우 특별부가세의 계산에 있어서 결손금의 이월공제가 허용되지 않아 2차 연도의 분할양도분에 양도차익이 발생하더라도 직전연도의 양도차손을 이월공제 받을 수 없어,

- 일괄양도하는 경우보다 특별부가세의 부담이 늘어나는 모순이 발생하며 기업회계기준상의 수익비용대응원칙에도 어긋나게 됨.

□ 따라서, 건물을 일괄구입한 후 2개 이상 사업연도에 걸쳐 층별로 양도가액을 달리하여 분할양도하는 경우 분할양도분에 대한 취득가액은,

o 일반적으로 공정ㆍ타당하다고 인정되는 기업회계기준이나 관행을 계속적으로 적용하여 온 경우에는 수익비용 대응원칙에 따라 예정양도가액을 기준으로 안분계산하는 것이 타당함.

[관련예규 및 판례]

□ 국세청예규

o 토지를 소유하고 있는 법인이 당해 토지상의 오피스텔 및 상가 겸용의 건물을 층별ㆍ용도별 가액 구분없이 일괄경매에 의하여 취득한 후 당해 건물을 층ㆍ호수별로 분할하여 양도하는 경우, 특별부가세 과세표준을 계산함에 있어 당해 부동산의 취득가액은 건물의 총취득가액을 총취득면적에서 양도면적이 차지하는 비율에 따라 안분계산하는 것임. (법인 46012-1265, 1999. 4. 6)

o 부동산매매업을 영위하는 법인이 동일필지내에 상가 및 아파트 복합건물을 신축하고 층별ㆍ용도별로 입주자의 선호도에 따라 분양금액을 달리하여 분양하는 경우 분양되는 상가 또는 아파트의 취득가액은 개별원가방법 또는 분양면적을 기준으로 계산한 방법중 당해 법인이 계속하여 적용하고 있는 방법에 의하여 계산함. (법인 46012-2678, 1994. 9. 23)

□ 국세심판례

o 상가의 층별 분양가액과 분양시기가 서로 일치하지 아니하고 특히 1층의 경우 다른 층에, 비하여 통상적으로 분양가액이 높으므로 분양면적보다는 분양수입금액비율로 계산하는 것이 합리적임. (국심 93중 2746, 1994. 6. 14)

o 매출원가배분을 분양면적에 의할 것인지 아니면 분양감액기준에 의할 것인지에 대하여는 관련규정이 없으므로 납세자가 계속하여 적용하고 있는 방법이 일반적인 회계기준에 의하여 공정ㆍ타당하다고 인정되면 계속성이 유지되는 한 그에 의하여야 하므로, 청구인이 각 층별, 점포 위치별 분양예정가액을 구체적으로 산정하여 이 분양예정가액을 기준으로 2개 과세기간이상에 걸쳐 계속적으로 매출원가를 계산한 점이 인정되어 청구인이 채택한 분양금액비율에 의하여 배분하는 방법도 타당함. (국심 97경 0249, 1997. 5. 6외)

□ 국세심사례

o 부동산매매업자가 상가를 신축하여 층별로 구분하여 분양하는 경우 공사(분양)원가는 분양예정가액을 기준으로 계산하는 것이 원가계산의 합목적성 및 기간손익의 적정화와 수익비용대응원칙에 부합됨. (소득 97-4034, 1997. 11. 7)