1. 질의내용에 대한 자료
가. 관련법령
○ 12-30-1 【교육용역의 면세범위】
① 면세하는 교육용역은 주무관청의 허가ㆍ인가 또는 승인을 얻어 설립하거나 주무관청에 등록 또는 신고한 학원ㆍ강습소등 및 청소년기본법에 의한 청소년 수련시설에서 지식ㆍ기술등을 가르치는 것을 말하며, 그 지식 또는 기술의 내용은 불문한다.
이 경우 부가가치세가 면제되는 교육용역의 공급에 필수적으로 부수되는 용역의 공급은 면세용역의 공급에 포함된다.
(2000. 8. 1 개정)
나. 유사사례
○ 부가46015-1085, 1997.5.17
【질의】
<개 황>
1997년 봄에 교육부에서 시달한 교내과외허용방침에 따라 사업자의 부담으로 초등학교에 각종설비(컴퓨터 포함)를 설치후 컴퓨터강의실을 개설하여 학생들로부터 수강료를 징수하는 사업자임.
교육장설치에 대한 계약은 학교장과 이루어지나 수강신청 및 강의료는 학생으로부터 직접 수령하게 됨.
계약기간은 보통 2년이상이며 교육장은 교육부에서 규정한 기준면적을 확보할 수 없는 관계로 학원인가를 취득할 수 없는 형편임.
<질 의>
가. 본 용역의 공급이 부가세 면세인지 과세인지.
(본인의견) 부가가치세법 제12조 및 시행령 제30조에 의하여 인허가를 받지 못한 교육용역은 과세라고 생각됨.
나. 사무실은 ○○시 ○○구(이하 “ ○○사무실” 이라 함)에 임차하여 계약이나 연락, 강사파견 등의 주된 업무를 수행하고 있습니다만 교육장은 각 초등학교에 설치되어 있어 강사를 파견하여 1주일에 2, 3일 정도 강의하고 있음. 이 경우에 사업장은 ① “ ○○사무실” 인지 아니면 ② 교육장이 설치된 각 초등학교인지 또는 ③ “ ○○사무실” 과 각 초등학교 전부인지.
(본인의견) 부가세법 시행령 제4조에 의하면 동조의 각호에 열거되지 아니한 경우 거래의 전부 또는 일부를 수행하는 장소가 사업장지 되어야 하며 교육장이 설치된 장소인 각 초등학교는 강사가 파견되어 교육이 이루어지기는 하나 영업거래와는 거리가 있으므로 ○○구에 임차하여 주된 업무를 수행하는 “ ○○사무실” 만이 사업장이 되어야 한다고 사료됨.
(참조예규 : 프로스포츠단의 사업장을 각 경기장이 아니라고 해석한 부가 22601-598, 1991. 5. 16)
【회신】
1) 정부의 허가 또는 인가를 받지 아니한 사업자가 초등학교내에 컴퓨터 강의실을 개설하여 학생들로부터 수강신청 및 강의료를 수령하고 컴퓨터 교육을 하는 경우 동 교육용역은 부가가치세법 제12조 제1항 제5호에 규정된 면세되는 교육용역에 해당하지 아니하는 것이며,
2) 이 경우 사업장은 사업자 또는 사용인이 상시 주재하여 거래의 전부 또는 일부를 행하는 장소가 되는 것임.
○ 부가46015-45, 1997.1.8
【질의】
본인은 법인이 운영하고 있던 입시전문학원을(법인 명의로 교육청 등록) 임차하여 허가 변경없이 운영하여오다 최근 명의변경한 사실이 있으나 부가가치세 해당여부에 대하여 아래와 같은 설이 있어 질의함.
- 아 래 -
< 갑 설 > : 과세
＊ 이 유 ＊
부가가치세법시행령 제30조의 규정에 의거 교육용역의 면세는 정부의 인허가를 득한 경우에 해당되는 것이나 임차인은 미등록사업자이므로 과세.
< 을 설 > : 면세
＊ 이 유 ＊
비록 임차인으로 명의변경을 하지 않았지만 교육용역 제공장소가 법인으로 정부에 기등록이 되어 있고 계속 정부의 지도감독을 받아 왔다면 면세되는 교육용역으로 봄.
「 참 고 」
형식적인 허가없이도 정부의 실질 지도감독을 받는 경우는 면세되는 교육용역으로 봄. (국심 87서, 1858. 2. 3)
【회신】
법인명의로 인가 또는 허가를 받은 입시전문학원을 개인이 임차하여 실질적으로 운영하면서 입시생에게 제공하는 교육용역은 부가가치세법 제12조 제1항 제5호 및 동법시행령 제30조 규정에 해당하지 아니하여 부가가치세가 과세되는 것임.
○ 부가46015-268, 1996.2.9
【요약】
학원 운영하는 면세사업자가 자기의 상호ㆍ 상표 사용 및 학원경영 노하우를 제공하고 받는 가입비는 부가세 과세됨.
【회신】
국세청은 부가가치세가 면제되는 학원을 운영하는 자가 사업상 독립적으로 다른 학원운영업자에게 자기의 상호, 상표 등의 사용 및 자체개발한 교육프로그램, 학원경영 노하우(KNOW-HOW) 등을 제공하고 그 대가로 되돌려주지 아니하는 가입비를 받는 경우 동 가입비는 부가가치세가 과세된다는 유권해석을 내렸음. 국세청은 부가가치세가 면제되는 학원을 운영하는 자가 독립된 사업으로서 다른 학원운영업자에게 자기의 상호, 상표 등의 사용 및 자체개발한 교육프로그램, 학원경영 노하우를 제공하고 가입비를 받는 경우에 부가가치세가 과세되는지에 대해 이같이 회신한 것임.
한편, 부가가치세법 제1조 제2항에는 부가가치세가 부과되는 재화라 함은 재산적가치가 있는 모든 유체물과 무체물을 말한다고 규정하고 있음.
○ 부가46015-2178, 1998.9.24
【질의】
귀청의 회신(부가 46015-184)에 대해 다음의 내용을 재질의함.
1. 당사는 전국적으로 대리점을 모집하여 일정지역에서 당사 상호 및 상품명을 사용하는 독점적인 권리부여, 본사에서 본사비용으로 신문광고 실시, 각종 홍보지원, 판촉 지원 등에 대한 대가를 가입비 또는 가맹비 명목으로 금전을 받아 반환하지 않는 경우에 부가가치세 과세대상여부
2. 당사가 대리점장에게 당사의 대리점 운영 방침에 대한 제반 교육을 실시하고, 대리점에 근무하는 교사에게 학생들을 지도하고 관리할 수 있는 능력 등을 교육하고 대가를 받는 경우 부가가치세 과세대상여부
【회신】
교육용 교재를 판매하는 사업자가 대리점을 모집하고 당사 상호 및 상품명을 사용할 수 있는 독점적 권리부여와 각종 홍보지원, 판촉지원 등에 대한 대가로 가입비를 받거나, 대리점장에게 대리점운영방침에 대한 제반 교육과 대리점에 근무하는 교사에게 교재를 구입한 학생의 지도ㆍ 관리에 관한 교육을 하고 그 대가를 받는 경우에는 부가가치세가 과세되는 것임.
○ 국심99서1009, 2000.1.31
【제목】
어학원의 분원을 개설해 운영하는 자들로부터 받는 분원가입비 및 상호사용료는 면세되는 교육용역과는 별개이므로 그 계약일을 공급시기로 과세됨
【주문】
○○세무서장이 1998. 10. 14 청구인에게 한 부가가치세 1993년 2기분 3,272,720원, 1994년 1기분 894,540원, 1994년 2기분 12,480,000원, 1995년 1기분 33,556,360원, 1995년 2기분 12,883,630원, 1996년 1기분 41,465,450원, 1996년 2기분 17,574,540원, 1997년 1기분 18,992,720원, 1997년 2기분 15,57,270원, 1998년 1기분 8,934,540원의 부과처분은 청구인이 1993. 6. 16자 계약 체결한 ○○분원(사업자 ○○○)의 보증금 30,000,000원, 1994. 2월 계약 체결한 ○○분원(사업자 ×××)의 보증금 30,000,000원, 1994. 2월 계약 체결한 ○○분원(사업자 △△△)의 보증금 30,000,000원, 합계 90,000,000원을 각각 해당 과세기간의 부가가치세 수입금액에서 제외하는 것으로 하여 그 과세표준과 세액을 경정한다.
【이유】
1. 원처분 개요
청구인은 ○○시 ○○구 ○○동 ○○번지에서 “ ○○ 어학원” 이라는 영어학원(이하 “ 어학원” 이라 한다)을 1984. 9. 3 개업하여 운영하여 오면서 분원개설을 희망하는 자에게 분원개설 운영권 위임계약을 체결하여 청구인의 상호, 청구인이 저작한 교재 및 교수법을 사용하게 하고, 분원가입자들로부터 분원개설운영권 위임에 따른 분원가입비(혹은 보증금, 이하 “ 분원가입비” 라 한다) 685,000,000원과 월정 상호사용료 833,200,000원(이하 “ 상호사용료” 라 하고, 분원가입비와 합하여 “ 쟁점수입금액” 이라 한다)을 받고 부가가치세를 신고하지 않았다.
처분청은 쟁점수입금액을 용역의 공급대가로 보아 1998. 10. 14 청구인에게 부가가치세 1993년 2기분 3,272,720원, 1994년 1기분 894,540원, 1994년 2기분 12,480,000원, 1995년 1기분 33,556,360원, 1995년 2기분 12,883,630원, 1996년 1기분 41,465,450원, 1996년 2기분 17,574,540원, 1997년 1기분 18,992,720원, 1997년 2기분 15,567,270원, 1998년 1기분 8,934,540원을 결정고지하였다.
청구인은 이에 불복하여 1998. 12. 12 심사청구를 거쳐 1999. 5. 7 이 건 심판청구를 제기하였다.
2. 청구주장 및 국세청장 의견
가. 청구주장
(1) 청구인이 분원가맹점으로부터 받은 분원가입비 및 상호사용료는 교육사업에 부수된 용역의 우발적 일시적 공급으로 면세대상이며, 청구인이 저작한 어학저작물과 그에 따른 일신 전속적인 교수법을 사용하게 하고 받은 대가이므로 저작권에 의하여 받는 사용료로 보아야 한다.
(2) 본원가입비에 따른 역무는 계약기간내 제공되다가 계약해지시 청구인에게 귀속되므로 그 공급시기는 역무의 제공이 완료되는 시점 즉, 계약이 해지되는 시점이어야 한다.
나. 국세청장 의견
(1) 청구인은 면세사업인 영어학원 운영과 다르게 청구인의 상호, 상표 등의 사용 및 자체개발한 교육프로그램, 학원경영 노하우 등을 1993년부터 계속적ㆍ 반복적으로 30여명의 다른 학원운영자에게 제공하고 그 대가로 분원개설시 비반환 조건의 분원가입비 및 매월 상호사용료를 수취하였으므로, 부가가치를 창출해낼 수 있는 정도의 사업형태를 갖추고 계속적ㆍ 반복적인 의사로 용역을 공급한 것으로 사업성이 있다고 보아야 할 것이며, 청구인이 운영하는 어학원의 용역공급에 필수적으로 부수되거나 직접 학원운영과 관련하여 우발적 또는 일시적으로 공급된 용역으로 볼 수 없고, 대외적으로 독립하여 청구인의 자기계산과 자기책임하에 이루어진 것이므로 부가가치세 과세대상으로 과세함은 정당하다
또한, 청구인은 분원가입비 및 상호사용료가 부가가치세법 제12조 제1항 제5호 및 같은법시행령 제35조 제1호 (아)목의 규정에 의하여 면세하여야 한다고 주장하나, 청구인은 분원 개설시 다른 학원운영자에게 청구인의 상호 등을 사용할 권리를 부여하고, 청구인이 저작한 교재 및 교수법을 분원가맹점의 강사 등에 대해 지도하고 받은 대가인 분원가입비 및 상호사용료 등은 저작자가 저작권에 의하여 사용료를 받는 용역에 해당하지 아니하므로 부가가치세를 과세함이 타당하다. (같은 뜻 : 부가 46015-2178, 1998. 9. 24)
(2) 청구인은 분원가입비가 계약해지시 청구인에게 귀속되므로 그 공급시기는 역무의 제공이 완료된 계약이 해지되는 시점이어야 한다는 주장이나, 계약서상 분원가입비는 계약체결과 동시에 지급하도록 하고, 이는 청구인에게 귀속되어 최초 계약시에만 지불하고 2년마다 재계약시에는 지불하지 아니하며 일체 반환하지 않는 조건으로 약정되어 있는 바, 이 경우 부가가치세법시행령 제22조 제2호 규정에 의거 용역의 계속 공급으로 그 대가를 받기로 한 때를 당해 용역의 공급시기로 보아야 하므로 이 건 처분은 정당하다고 판단된다.
3. 심리 및 판단
가. 쟁 점
(1) 분원가입비 및 상호사용료가 부가가치세 과세대상인지 여부와
(2) 분원가입비에 대한 공급시기를 언제로 볼 것인지를 가리는 데 있다.
나. 관련법령
부가가치세법 제7조(용역의 공급) 제1항에서 『용역의 공급은 계약상 또는 법률상의 모든 원인에 의하여 역무를 제공하거나 재화ㆍ 시설물 또는 권리를 사용하게 하는 것으로 한다』고 규정하고,
같은법 제9조(거래시기) 제2항에서 『용역의 공급시기는 역무가 제공하거나 재화ㆍ 시설물 또는 권리가 사용되는 때로 한다』고 규정하고 있으며,
같은법 제12조 제1항 제5호에서 『교육용역으로서 대통령령이 정하는 것』을 부가가치세가 면제되는 교육용역으로 규정하고,
같은법시행령 제30조에서는 『법 제12조 제1항 제5호에 규정하는 교육용역은 정부의 허가 또는 인가를 받은 학교ㆍ 학원ㆍ 강습소ㆍ 훈련원, 교습소 기타 비영리단체 및 청소년기본법에 의한 청소년수련시설에서 학생ㆍ 수강생ㆍ 훈련생ㆍ 교습생 또는 청강생에게 지식, 기술 등을 가르치는 것으로 한다』고 규정하고 있으며,
같은법시행령 제35조 제1호 (아)목에서『저작자가 저작권에 의하여 사용료를 받는 용역』을 독립된 사업으로 공급하는 경우 부가가치세를 면제한다고 규정하고 있다.
또한 같은법시행령 제22조에서 『법 제9조 제2항에 규정하는 용역의 공급시기는 다음 각호의 규정에 의한다(단서 생략).
1. 통상적인 공급의 경우에는 역무의 제공이 완료되는 때
2. 완성도기준지급ㆍ 중간지급ㆍ 장기할부 또는 기타 조건부로 용역을 공급하거나 그 공급단위를 구획할 수 없는 용역을 계속적으로 공급하는 경우에는 그 대가의 각 부분을 받기로 한 때』라고 규정하고 있다.
다. 사실관계 및 판단
(1) 쟁점(1)에 대하여 본다.
(가) 청구인은 어학원을 1984. 9. 3부터 운영하면서 분원가입자들과 분원개설운영권 위임계약을 체결하여 청구인의 상호, 저작교재 및 교수법을 사용하게 하고, 분원가입자들로부터 분원가입비 및 월 상호사용료를 수령하였음이 분원개설운영권위임계약서에 의하여 확인된다.
(나) 분원개설운영권 위임계약서에 의하면 분원가입비에 대하여는 약정내용이 변천이 있었는 바, 1994. 2월까지는 『분원가입자는 계약체결시 보증금을 청구인에게 예치한다. 위 보증금은 무이자이며 저당 및 담보로 제공할 수 없다』고 되어 있고, 그 이후 1998년까지는 『분원가입자는 계약체결시 가입비를 어학원에 지급하고, 그 가입비는 어학원에 귀속한다』고 약정하고 있으며, 1999년 이후에는 위 약정내용에 『가입비는 일체 반환하지 않는다』고 부가하고 있음이 확인된다.
(다) 처분청이 분원가입비 및 상호사용료를 용역공급의 대가로 보아 과세한 데 대하여, 청구인은 부가가치세가 면세되는 교육용역의 부수사업 또는 저작권에 의한 사용료를 받는 용역이라고 주장하므로 이에 대하여 살펴본다.
① 전시법령에 의하면, 부가가치세가 면세되는 교육용역은 『정부의 허가 또는 인가를 받은 학교ㆍ 학원 등에서 학생ㆍ 수강생 등에게 지식, 기술 등을 가르치는 것』이라고 규정하고 있는 바,
교육용역에 대하여 부가가치세를 면제하는 취지는 국가 등 공공부문에 그 1차적인 의무가 있는 교육에 대하여 그를 대신해 민간부문에서 교육을 담당하는 데 있어서 부가가치세를 부과할 경우 교육비의 상승을 가져와 조장하여야 할 교육의 기회가 오히려 줄어들 가능성이 있고, 이로 인하여 궁극적으로는 교육에 있어서 공평성을 해칠 수 있다는 측면을 고려한 데 따른 것(국심 96부2391, 1998. 3. 25 같은 뜻)이라 할 것이므로 청구인이 어학원을 운영하면서 학생들에게 제공한 교육용역은 면세에 해당한다 할 것이나, 청구인이 분원가입자들에게 청구인이 운영하는 어학원의 상호, 교수방법, 교재 등을 활용하도록 하고 분원가입자들로부터 대가(분원가입비 및 상호사용료)를 받는 것은 학생ㆍ 수강생 등에게 지식ㆍ 기술 등을 가르치는 교육용역과는 별도의 용역제공이어서 여기에서 말하는 교육용역에 해당하는 것으로 볼 수가 없다 할 것이다.
② 청구인 또한 쟁점수입금액은 청구인이 저작한 교재 및 교수법을 사용하게 한 대가로서 저작권에 의한 사용료라고 주장하나, 청구인이 저작권법상의 저작권에 근거하여 쟁점수입금액을 수령한 사실이 확인되지 아니하므로 이 부분 청구주장 역시 인정하기 어려운 것으로 판단된다.
③ 다만, 위 분원개설운영권 위임계약서 내용의 변천과정에서 살펴본 바와 같이 1994.2월까지의 계약분은 『보증금을 예치한다』고 약정하여 분원가입비가 보증금으로서 반환조건부임이 확인되므로, 위 시기에 해당하는 과세분 3건 90,000,000원(1993. 6. 16 ○○분원 30,000,000원, 1994. 2월 ○○분원 30,000,000원, 1994. 2월 ○○분원 30,000,000원)은 이 건 과세대상에서 제외함이 타당한 것으로 판단된다.
(2) 쟁점(2)에 대하여 본다.
청구인은 분원가입비는 계약해지시 청구인에게 귀속되므로 용역의 공급시기를 계약 해지시로 보아야 한다는 주장이나,
전시법령에서 『용역의 공급시기는 역무가 제공되거나 재화ㆍ 시설물 또는 권리가 사용되는 때』라고 규정하고 있는 바, 청구인은 계약체결시 분원가입비를 지급받으면서 분원가입자들에게 청구인의 상호, 저작교재 및 교수법 등의 사용을 허용하게 되므로 계약체결시점이 용역의 공급시기가 되어 처분청의 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.
라. 결 론
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.