1. 질의내용 요약
Ⅰ. 사실관계 및 질의
외국법인 A, B는 국내사업장이 없음.
비상장 내국법인 C는 자본감소절차를 통하여 B가 보유하고 있는 C의 주식을 액면가액(5천원)으로 매입하여 소각할 계획을 하고 있음.
상속세 및 증여세법상 C의 1주당 평가액은 현재 약 4만원 정도이며, B는 C의 주식을 액면가액(5,000원)으로 취득하였음.
그런데 B가 보유하고 있는 C의 주식을 시가보다 낮은 가액으로 감자를 행하는 경우
→ A가 보유하고 있는 C의 주식가치 증가분이 법인세법 제93조에 해당하는 국내원천소득에 해당하는지.
Ⅱ. 질의에 대한 검토의견
〈갑설〉 B법인이 보유하고 있는 C법인주식에 대해 시가보다 낮은 가액으로 감자를 행함에 따라 B법인에 100％ 출자한 A법인이 보유하고 있는 C법인주식의 가치가 증가하여 발생한 소득은 법인세법 제93조의 규정에 의한 국내원천소득에 해당되지 아니함.
（이유）
1. B법인이 보유하고 있는 C법인주식을 시가보다 낮은 가액으로 유상감자함에 따라 A법인이 보유하고 있는 C법인주식의 가치가 상대적으로 증가하기는 하였으나, 이는 미실현소득으로서 내국법인의 과세에 있어서도 자산의 평가차익등 미실현이익의 과세에 대하여는 법령상 명문의 규정을 두고 있는 점을 감안할 때, 외국법인의 국내원천소득 과세에 있어서도 법령상 별도의 명문규정이 없는 경우에는 실현된 소득에 한해 과세가 가능하다고 해석하여야 할 것임.
2. 법인세법시행령 제132조 제9항 제9호에서는 “국내에 있는 자산과 관련하여 제공받은 경제적 이익으로 인한 소득”을 국내원천소득으로 규정하고 있는바, 만약 동 규정을 포괄적으로 해석하여 A법인에 대하여 과세하는 경우, 이는 결과적으로 A법인이 보유하고 있는 C법인주식을 추후 제3자에게 양도시 발생하게 되는 주식양도차익을 사전에 과세하는 것으로서, A법인의 거주지국(네덜란드)과 우리나라와의 조세조약상 유가증권양도소득에 대하여는 비과세되므로, 동 조세조약의 취지에 위배됨.
3. 법인세법 제98조 제1항에서는 외국법인에 대하여 국내원천소득을 지급하는 자가 동 소득을 지급하는 때에 법인세를 원천징수하도록 하고 있는 바, 가사 A법인이 보유하고 있는 C법인 주식의 상대적 가치 증가분을 국내원천소득으로 보더라도 동 소득의 실제 지급이 이루어졌다고는 볼 수 없으며, A법인과 B법인간에는 직접적인 거래관계가 없기 때문에 B법인을 동 소득의 지급자로 볼 수도 없음. 따라서 상기의 규정에 따른 실제 원천징수가 이루어질 수 없으므로, 국내원천소득으로 간주할 실익이 없음.
4. A법인이 B법인의 지분을 100％ 보유하고 있으므로, 두 법인은 경제적 실질측면에서는 동일체로 간주할 수 있는바, B법인이 보유하고 있는 C법인주식을 유상감자하는 과정에서 A법인이 보유하고 있는 C법인주식의 가치가 증가한 것은 결과적으로 동일한 실체내에서의 지분변동에 불과하며, A법인에게 실질적인 경제적 이익은 없었으므로, 이러한 경제적 실질에 불구하고 국내원천소득으로 보아 과세를 행하는 것은 타당하지 아니함.
〈을설〉 국내원천소득에 해당함.
법인세법시행령 제132조 제9항 제3호에서 “국내에 있는 자산의 수증으로 인하여 생기는 소득”은 법인세법 제93조 제11호에 규정하는 기타소득으로 규정하고 있고
“상속 및 증여세법(이하 ‘상속세법’)”에서는 ‘증여’의 정의를 별도로 규정하고 있지 않음. 그러므로 민법상의 증여의 정의를 원용하여 보면
‘증여’라 함은 당사자의 일방(증여자)이 무상으로 재산을 상대방에게 수여하는 의사를 표시하고 상대방이 이를 승낙함으로써 효력이 생김. (민법 제554조)
따라서 외국법인 A가 보유한 내국법인 C의 주식가치증가분은 국내자산의 수증으로 인하여 발생하는 국내원천소득이라 할 수 있음.
왜냐하면 ‘상속세법 제32조 (증여의제)’에서 “특수관계에 있는 자로부터 경제적 가치를 계산할 수 있는 유형·무형의 재산(금전으로 환가할 수 있는 경제적 이익 및 법률상 또는 사실상의 권리를 포함한다)을 직접적이거나 간접적으로 무상이전을 받은 경우에는 그 무상으로 이전된 재산에 대하여 증여세를 부과한다”고 규정하고 있으며
☞ 참고사례 : 국심 91서 407, 1991. 4. 19
특정주주 소유주식만을 감자함으로써 타주주가 얻은 경제적 이익은 상속세법 제29조의 2의 실질적증여에 해당함.
법인세법시행령(제132조 제9항 제3호)에서는 국내의 자산을 수증하기만 하면 국내원천소득으로 규정하고 있으며 증여자, 특수관계여부 등 구체적 내용이 실현되는 과정에 대한 규정이 없고 상속세법상의 특수관계규정이 충족여부를 전제할 필요는 없는 것임.
한편, 증자법인의 이사회의 결의에 의해 액면가액으로 배정받음으로써 발생한 소득(시가와 액면가액과의 차액)은 국내원천소득에 해당하지 않는다는 예규(재국조 46017-78, 1998. 7. 14)의 근거중
‘미실현 이익’이라는 논리는 이유 없음. 증여란 법정화된 경제적 이익이 이전되는 것으로 충족되는 것이지 수증자가 구체적인 실현행위(처분등)가 수반될 것을 요건으로 하지 않으며 ‘일정한 자본거래에서 내국법인과의 형평’의 근거도 법인세법 제52조(부당행위계산의 부인)의 규정에 ‘일정한 자본거래(법인세법시행령 제88조 제1항 제8호)’에 대하여 규제규정이 신설되었음.