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1. 질의내용 요약
가. 사실관계
○A법인과 B법인은 최대주주가 동일한 특수관계법인으로, A법인은 B법인에게 업무와 관련없이 금전을 대여하고 관계사대여금으로 처리
○A법인은 B법인의 누적결손으로 대여금의 회수가 불가능한 것으로 판단하여 기업회계상 대손충당금을 100% 설정함
나. 질의내용
○B법인이 대여금을 상환하지 못하고 청산하는 경우 B법인의 채무면제익에 대한 세무처리
○A법인이 B법인의 청산에 따라 회수하지 못한 대여금의 세무처리
2. 질의내용에 대한 자료
가. 관련조세법령(법, 시행령, 시행규칙)
○ 법인세법 제79조 【해산에 의한 청산소득금액의 계산】
① 내국법인이 해산(합병 또는 분할에 의한 해산을 제외한다)한 경우 그 청산소득(이하 "해산에 의한 청산소득"이라 한다)의 금액은 그 법인의 해산에 의한 잔여재산의 가액에서 해산등기일 현재의 자본금 또는 출자금과 잉여금의 합계액(이하 "자기자본의 총액"이라 한다)을 공제한 금액으로 한다.
② 해산으로 인하여 청산중인 내국법인이 그 해산에 의한 잔여재산의 일부를 주주등에게 분배한 후 「상법」 제229조ㆍ동법 제285조ㆍ동법 제519조 또는 동법 제610조의 규정에 의하여 사업을 계속하는 경우에는 그 해산등기일부터 계속등기일까지의 사이에 분배한 잔여재산의 분배액의 총합계액에서 해산등기일 현재의 자기자본의 총액을 공제한 금액을 그 법인의 해산에 의한 청산소득의 금액으로 한다.
③ 내국법인의 해산에 의한 청산소득의 금액을 계산함에 있어서 그 청산기간중에 「국세기본법」에 의하여 환급되는 법인세액이 있는 경우 이에 상당하는 금액은 그 법인의 해산등기일 현재의 자기자본의 총액에 가산한다.
④ 내국법인의 해산에 의한 청산소득의 금액을 계산함에 있어서 해산등기일 현재 당해 내국법인에 대통령령이 정하는 이월결손금이 있는 경우에는 그 이월결손금은 그날 현재의 그 법인의 자기자본의 총액에서 그에 상당하는 금액과 상계하여야 한다. 다만, 상계하는 이월결손금의 금액은 자기자본의 총액중 잉여금의 금액을 초과하지 못하며, 초과하는 이월결손금이 있는 경우에는 이를 없는 것으로 본다.
⑤ 내국법인의 해산에 의한 청산소득의 금액을 계산함에 있어서 그 청산기간중에 생기는 각 사업년도의 소득금액이 있는 경우에는 이를 그 법인의 해당 각 사업년도의 소득금액에 산입한다.
⑥ 제1항에 규정하는 청산소득의 금액과 제5항에 규정하는 청산기간중에 생기는 각 사업년도의 소득금액을 계산함에 있어서는 제1항 내지 제5항에 규정하는 것을 제외하고 제14조 내지 제54조의 규정을 준용한다.
⑦ 제1항 내지 제6항의 규정을 적용함에 있어서 잔여재산가액의 계산등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.
○ 법인세법 시행령 제121조 【해산에 의한 청산소득금액의 계산】
① 법 제79조제1항의 규정에 의한 잔여재산의 가액은 자산총액에서 부채총액을 공제한 금액으로 한다.
② 제1항에서 "자산총액"이라 함은 해산등기일 현재의 자산의 합계액으로 하되, 추심할 채권과 환가처분할 자산에 대하여는 다음 각호에 의한다.
1. 추심할 채권과 환가처분할 자산은 추심 또는 환가처분한 날 현재의 금액
2. 추심 또는 환가처분전에 분배한 경우에는 그 분배한 날 현재의 시가에 의하여 평가한 금액
③ 법 제79조제4항 본문에서 "대통령령이 정하는 이월결손금"이라 함은 제18조제1항의 규정에 의한 이월결손금을 말한다. 다만, 자기자본의 총액에서 이미 상계되었거나 상계된 것으로 보는 이월결손금을 제외한다.
○ 법인세법 시행규칙 제61조 【해산에 의한 청산소득금액의 계산】
법인이 해산등기일 현재의 자산을 청산기간중에 처분한 금액(환가를 위한 재고자산의 처분액을 포함한다)은 이를 청산소득에 포함한다. 다만, 청산기간중에 해산전의 사업을 계속하여 영위하는 경우 당해사업에서 발생한 사업수입이나 임대수입, 공ㆍ사채 및 예금의 이자수입등은 그러하지 아니하다.
○ 법인세법 제34조 【대손충당금의 손금산입】
① 내국법인이 각 사업년도에 외상매출금ㆍ대여금 기타 이에 준하는 채권의 대손에 충당하기 위하여 대손충당금을 손금으로 계상한 경우에는 대통령령이 정하는 바에 따라 계산한 금액의 범위안에서 당해 사업년도의 소득금액계산에 있어서 이를 손금에 산입한다.
③ 제1항은 제19조의2제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 채권에는 적용하지 아니한다.
○ 법인세법 제19조 의2 【대손금의 손금불산입】
② 제1항은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 채권에 대하여는 적용하지 아니한다.
2. 제28조제1항제4호나목에 해당하는 것
○ 법인세법 제28조 【지급이자의 손금불산입】
① 다음 각호의 차입금의 이자는 내국법인의 각 사업년도의 소득금액계산에 있어서 이를 손금에 산입하지 아니한다.
4. 다음 각목의 1에 해당하는 자산을 취득하거나 보유하고 있는 내국법인이 각 사업년도에 지급한 차입금의 이자중 대통령령이 정하는 바에 따라 계산한 금액(차입금중 당해 자산가액에 상당하는 금액의 이자를 한도로 한다)
나. 제52조제1항의 규정에 의한 특수관계자에게 당해 법인의 업무와 관련없이 지급한 가지급금 등으로서 대통령령이 정하는 것
○ 법인세법 시행령 제53조 【업무무관자산등에 대한 지급이자의 손금불산입】
① 법 제28조제1항제4호나목에서 "대통령령이 정하는 것"이라 함은 명칭여하에 불구하고 당해 법인의 업무와 관련이 없는 자금의 대여액(제61조제2항 각호의 1에 해당하는 금융기관 등의 경우 주된 수익사업으로 볼 수 없는 자금의 대여액을 포함한다)을 말한다. 다만, 기획재정부령이 정하는 금액을 제외한다.]
○ 법인세법 시행규칙 제28조 【가지급금등에서 제외되는 금액의 범위】
① 영 제53조제1항 단서에서 "기획재정부령이 정하는 금액"이라 함은 제44조 각 호의 어느 하나에 해당하는 금액을 말한다.
○ 법인세법 시행규칙 제44조 【인정이자 계산의 특례】]
영 제89조제5항 단서에서 "기획재정부령이 정하는 금전의 대여"라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 것을 말한다.
1.「소득세법」 제132조제1항 및 동법 제135조제3항의 규정에 의하여 지급한 것으로 보는 배당소득 및 상여금(이하 이 조에서 "미지급소득"이라 한다)에 대한 소득세(소득할 주민세와 미지급소득으로 인한 중간예납세액상당액을 포함하며, 다음 산식에 의하여 계산한 금액을 한도로 한다)를 법인이 납부하고 이를 가지급금등으로 계상한 금액(당해소득을 실지로 지급할 때까지의 기간에 상당하는 금액에 한한다)
미지급소득에 대한 소득세액 = 종합소득 총결정세액 × 미지급소득 / 종합소득금액
2. 정부의 허가를 받아 국외에 자본을 투자한 내국법인이 당해국외투자법인에 종사하거나 종사할 자의 여비ㆍ급료 기타 비용을 대신하여 부담하고 이를 가지급금등으로 계상한 금액(그 금액을 실지로 환부받을 때까지의 기간에 상당하는 금액에 한한다)
3. 법인이 「근로자복지기본법」 제2조제4호의 규정에 의한 우리사주조합 또는 그 조합원에게 당해 법인의 주식취득(조합원간에 주식을 매매하는 경우와 조합원이 취득한 주식을 교환하거나 현물출자함으로써 「독점규제 및 공정거래에 관한 법률」에 의한 지주회사 또는 「금융지주회사법」에 의한 금융지주회사의 주식을 취득하는 경우를 포함한다)에 소요되는 자금을 대여한 금액(상환할 때까지의 기간에 상당하는 금액에 한한다)
4.「국민연금법」에 의하여 근로자가 지급받은 것으로 보는 퇴직금전환금(당해 근로자가 퇴직할 때까지의 기간에 상당하는 금액에 한한다)
5. 영 제106조제1항제1호 단서의 규정에 의하여 대표자에게 상여처분한 금액에 대한 소득세를 법인이 납부하고 이를 가지급금으로 계상한 금액(특수관계가 소멸될 때까지의 기간에 상당하는 금액에 한한다)
6. 사용인에 대한 월정급여액의 범위안에서의 일시적인 급료의 가불금
7. 사용인에 대한 경조사비 또는 학자금(자녀의 학자금을 포함한다)의 대여액
8.「금융기관부실자산 등의 효율적 처리 및 한국자산관리공사의 설립에 관한 법률」에 의한 한국자산관리공사가 제32조제3항의 규정에 의한 법인에 대여한 금액
나. 관련예규(예규, 해석사례, 심사, 심판)
○ 법인-2353, 2008.09.05
해산등기일 현재의 부채에 대하여 청산과정에서 채무면제를 받은 금액은 청산소득에 포함하는 것이므로, 법인세법 시행규칙(별지 제59호 서식 부표) 청산소득금액계산명세서를 작성함에 있어 “(22)잉여금”에는 당해 채무면제이익이 포함되지 않는 것이며, “(16)잔여재산확정일현재 재산가액”란은 자산총액에서 부채총액을 공제한 금액에 당해 채무면제이익을 가산한 금액으로 기재하는 것임.
「법인세법」 제79조의 규정에 의한 청산소득금액을 계산함에 있어서 법인이 해산등기일 현재 부채에 대하여 해산등기일 이후 면제받은 금액은 청산소득금액에 포함하는 것으로 기 질의회신문(서면2팀-1768, 2007.10.4.)을 참고하기 바람.
채무의 면제 또는 소멸로 인하여 생기는 부채의 감소액(「법인세법」 제17조 제1항 제1호 단서의 규정에 따른 금액을 포함한다)은 「법인세법 시행령」 제11조 제6호의 규정에 따라 포기일이 속하는 사업연도의 소득금액계산상 법인의 익금에 산입하는 것이며, 해산일 현재의 부채에 대하여 청산기간 중에 면제받은 채무면제익은 청산소득금액의 계산에 포함하는 것임. 귀 질의가 이에 해당하는지는 사실판단하기 바람.
○ 법인46012-2420, 2000.12.20
법인세법 제79조의 규정에 의한 청산소득금액을 계산함에 있어서 법인이 해산등기일 현재 부채에 대하여 해산등기일 이후 면제받은 금액은 청산소득금액에 포함하는 것임.
○ 법인46012-2876, 1993.09.23
해산등기일 현재의 부채에 대하여 청산과정에서 면제를 받은 금액은 청산소득에 포함하는 것임.
○ 법인22601-2085, 1992.10.07
해산일 현재의 부채에 대하여 청산기간중에 면제받은 금액은 청산소득금액의 계산에 포함하는 것이며, 이 경우 특수관계인에 대한 채무를 면제한 법인에 대하여는 법인세법 제20조의 부당행위계산의 부인규정이 적용되는 것임.
○ 법인46012-121, 2001.01.13
법인세법시행규칙［별표 제59호의 서식 부표］ 청산소득금액계산명세서를 작성함에 있어서 해산등기일 이후 발생된 채무면제익은 동 서식 “(16) 잔여재산가액확정일 현재 재산가액”란에 포함하여 기재하는 것으로 동 서식 “(17)가산”란에 기재할 사항이 아닌 것임.
○ 법인46012-4016, 1998.12.22
특수관계있는 법인에 대한 대여금으로서 채무자의 파산·강제집행·사업의 폐지 등으로 인하여 회수할 수 없는 대여금은 법인세법시행령 제21조의 규정에 따라 대손금으로 손금에 산입할 수 있는 것이나, 당해 법인이 채권자로서 정당한 권리를 행사하지 아니하거나 포기함으로써 회수할 수 없게 된 대여금은 대손처리할 수 없는 것임
○ 법인46012-195, 1998.01.23
【질의】
법인이 사업의 계열화를 통한 경쟁력 강화와 경영안정을 위하여 PVC수지의 최대 수요지인 미국시장의 진출거점으로 현지법인을 인수하였으나, 예기하지 못한 복합적인 업황의 악화로 현지법인이 청산하게 됨으로써 현지법인의 은행채무에 대한 지급보증손실이 발생하였는 바 구상권행사를 통하여 회수하고 남은 지급보증손실을 대손처리 할 수 있는지 부당행위계산부인의 규정을 적용하여 손금불산입하여야 하는지 여부
【회신】
법인이 특수관계에 있는 피보증인에 대한 보증채무를 대위변제함으로써 발생한 구상채권이 법인세법시행령 제21조에 해당하는 경우에는 대손처리할 수 있는 것임.
○ 재법인-118, 2007.02.22
【질의】
(질의요지)
국내에서 건설업을 영위하는 내국법인이 2004년 세무조정으로 대손금 손금불산입 유보한 구상채권을 해외현지법인의 청산이 종결되는 2005년 사업년도에 손금으로 계상할 수 있는지의 여부
(사실관계 및 의견)
지불유예된 해외 현지법인 미회수채권에 대하여 대손처리(손금불산입) 세무조정 후 2005년 말 현지법인 청산완료시 손금산입여부
〈갑설〉 손금에 산입할 수 있음.
(구)법인세법 제14조 적용시에는 특수관계자에 대한 보증채무 대위 변제금액에 대하여 아무런 제한없이 대손처리 가능
《문제점》 재경부 예규변경(재경부 법인세제과-188, 2005.2.7.)이 필요
〈을설〉 손금에 산입할 수 없음.
구상채권은 비율에 따른 지급보증 등으로 “경제적합리성”이 결여
《문제점》 부도 지불유예 등과 파산 및 강제집행을 구분 실의 없음.
우리청 의견 : 〈갑설〉
【회신】
내국법인이 특수관계자인 주채무자의 사업부진 등으로 지급보증한 채무를 임의로 대위변제하는 경위에는 지금의 대여에 해당하는 것이므로 1997.12.31. 이전에 지급보증한 채무를 1999.1.1. 이후 대위변제한 경우에도 법인세법(1998.12.28. 법률 제5581호로 개정된 것) 제34조 제3항 제1호가 적용되지 아니하고 업무와의 관련성 여부에 따라 동항 제2호가 적용되는 것임. 이 경우 동항 제2호 적용시 업무관련성 여부는 주채무자에 대한 출자목적, 원재료 생산 및 공급 등 목적사업과 그 영업내용, 내국법인과 주채무자의 사업 관련성 정도와 해외진출에 따른 대위변제의 불가피성 등 구체적 사실에 따라 판단하는 것임.
○ 법인1264.21-3484, 1984.11.01
해산에 의한 청산을 하는 경우 특수관계 있는 청산법인에 업무와 관련없이 지출한 대여금은 각 사업연도 소득금액계산상 대손금으로 계상할 수 없고, 대여금의 이자수입은 청산등기일까지 계산하는 것이며, 특수관계가 없는 청산법인에 대한 대여금은 법인세법 시행령 제21조 제1호에 규정하는 사업의 폐지로 인하여 대손을하는 경우는 대손확정일이 속하는 사업연도의 손금이 되는 것이며, 이 때 대여금의 이자수입계산은 청산등기일까지 하는 것임.
주)대손금은 업무와 관련여부를 가리지않고 대손요건을 갖추면 손금용인된다는 국세심판소 결정례가 있음.(국심 87부1386, 1987. 10. 12)
○ 법인-3310, 2008.11.07
특수관계자에게 업무와 관련없이 지급한 가지급금에 대하여는 자금대여일 이후 채무자의 무재산 등으로 회수할 수 없는 경우에도 대손금으로 손금처리할 수 없는 것임.
○ 법인-1548, 2008.07.14
법인이 특수관계자에 대한 업무무관가지급금에 대하여 대손충당금을 설정한 경우 손금불산입하고 유보처분하는 것이며, 이후 특수관계가 소멸되거나 채권의 포기시 귀속자에게 소득처분하는 것임.