1. 질의내용 요약
(사실관계)
- 내국 법인(이하 “갑”이라 함)은 그 동안 전국에 영업소 및 지점을 보유하고 자 동차 제조 및 판매 사업을 영위하여 왔으나 금번에 소유 부동산, 재고자산 및 영업권 등 제반 사업용 자산을 자산 양수도 방식으로 타 법인(이하 “을”이라 함)에게 이전한 후 청산할 예정임.
- “갑”의 재고자산 중에는 완성되었으나 최종소비자에게는 아직 판매되지 않은 승용차(“완성차”)가 포함되어 있어, 동 완성차에 대한 특별소비세 과세여부에 대하여 귀청에 질의한 바, 소비 46430-224(2000.6.30)에 의거 포괄적인 사업 양수도가 아닌 자산양수도의 경우에는 “제조의 폐지”에 해당하여 제조장안에 현존하는 과세물품은 폐업시에 제조장에서 반출하는 것으로 보아 특별소비세 를 과세한다는 회신을 받은 바 있음.
- 그러나, 동 완성차의 경우, 특별소비세법 제3조(납세의무자)와 제4조(과세시기) 에 의하여 과세물품을 판매하는 “을”은 과세물품을 판매장에서 판매하는 때에 특별소비세를 납부하여야 하는 바, 이 과정에서 발생할 수 있는 이중과세의 문 제 및 실무상 절차에 관하여 다툼이 있습니다. 또한 완성차의 최종 소비자 판 매가격이 자산양수도 가격보다 높으므로 그 차액에 대한 신고납부 방법에 대 하여도 다툼이 있음.
(질의사항)
(1) 자산양수자의 자산양수시 “제조장반입”의 해당여부
[갑 설] “을”의 동 완성차 양수는 “제조장반입”에 해당함.
[이 유] 소비 46430-224 에서 보여지는 바와 같이, 자산양도자인 “갑”의 경 우 제조의 폐지에 해당하여 제조장안에 현존하는 과세물품의 제조장 밖으로의 물리적 이동이 없다 하더라도 폐업시에 제조장에서 반출하는 것으로 보아, 특 별소비세를 납부하여야 합니다. 따라서, 동 거래의 상대방인 자산양수자 “을” 은 과세물품의 제조장 안으로의 물리적 이동이 없더라도 이를 제조장으로 반 입하는 것으로 봄이 타당하다 할 것입니다.
[을 설] “을”의 동 완성차 양수는 동 완성차가 제조장의 외부에서 내부로 이 동되는 것이 아니므로 “제조장반입”에 해당하지 아니함.
(2) 제조장 반출된 과세물품의 판매장 판매시 특별소비세 과세여부
[갑 설] 제조장 반출시 특별소비세가 이미 과세되었으므로 판매장에서 납세의 무없으며, 차액 발생시 수정신고하여야 함.
[이 유] 이중과세 방지는 조세법률의 기본원칙입니다. 따라서 이미 특별소비세 가 과세된 제조장 반출 과세물품의 경우 동 물품이 판매장에서 판매되는 시점 에서는 특별소비세의 과세대상이 아니라고 보아야 합니다. 다만, 판매되는 시 점의 판매가격이 제조장 반출시점의 가격과 다른 경우에는 당초 특별소비세 신고금액에 대하여 수정신고하는 것이 합리적이라고 생각됩니다.
[을 설] 판매장에서의 판매시 특별소비세를 신고납부하여야 함.
[이 유] 특별소비세법상 본건 과세물품의 판매장에서의 판매는 과세대상으로 규정되어 있으며 따라서 판매장에서의 판매시 특별소비세를 신고납부하여야 함. 그리고 판매장의 판매시 특별소비세가 과세되지 않을 경우 기존 제조장 반 출시 과세된 특별소비세에 대한 수정신고를 갑이 하여야 하는 바, 본건 과세물 품이 전부 판매되기 전에 갑이 청산할 경우 수정신고가 원천적으로 불가능하 여지며, 과세물품 건별로 수정신고가 이루어져야 하므로 동 물품이 전부 판매 될 때까지 계속적인 수정신고 또는 부과행위가 이루어져야 하는 바 이는 납세 자와 과세당국에게 과중한 업무부담을 야기한다는 문제점이 있습니다.
(3) 자산양수도시 기 부담한 특별소비세에 대한 환급가능여부
[갑 설] 기 부담한 특별소비세는 “을”이 부담하여야 할 특별소비세액에서 공 제 또는 환급가능함.
[이 유] 특별소비세라 함은 특정한 물품 또는 특정한 장소에의 입장행위 및 특정한 장소에서의 유흥음식행위에 대하여 부과하는 간접세로 모든 재화와 용 역에 대하여 과세하는 부가가치세와 달리 정책적인 목적에서 특정한 물품의 소비억제 등을 위하여 부과하게 됩니다.
따라서, 특별소비세는 동 과세물품을 최종적으로 소비하는 행위에 대하여 부과 되는 조세로, 자산양수도로 인한 제조장 반출에 해당되어 특별소비세가 과세되 는 것은 동 반출이 최종적인 소비행위인 경우에 발생할 수 있는 조세일실을 방지하기 위한 예정적인 절차에 불과한 것으로 동 반출을 최종소비로 보아 과 세하도록 예정하고 있는 것은 아니라고 할 것입니다.
또한, 동 특별소비세가 공제 또는 환급되지 아니하는 경우에는 동일한 제품에 대해서 이중으로 과세되는 결과가 되며, 결국 이는 동 완성차를 소비하는 최종 소비자의 부담으로 동일한 차량을 소비함에도 불구하고 세부담이 달라지게 되 는 불합리한 점이 발생하게 됩니다.
아울러, 특별소비세가 면세되는 택시의 경우, 기 납부한 특별소비세가 환급되 지 아니한다면, 특별소비세법상의 면세규정의 취지에도 불구하고 아무런 효과 를 발휘하지 못하게 됩니다.
[을 설] 기 부담한 특별소비세는 “을”이 부담하여야 할 특별소비세액에서 공 제 또는 환급 불가능함.
[이 유] 특별소비세법 제20조(세액의 공제와 환급) 제1항에 의거 본건 완성차 는 이미 특별소비세가 납부되었으나, 동 물품이 다른 과세물품의 제조 또는 가 공에 직접사용되거나, 제조장 이외의 장소에서 판매의 목적으로 과세물품에 가 치증대를 위한 장식, 조립, 첨가 등의 가공을 한 경우가 아니므로 동 세액이 공제 또는 환급되어야 할 법적 근거가 없습니다.
(4) 실무상 환급 또는 공제 절차
[갑 설] 제조장반입시점에서 전액 기납부세액의 환급 또는 공제 가능함.
[이 유] 위 질의(1), (2)의 [갑설]에 해당하는 경우, “을”의 동 완성차 양수는 제조장 반입거래에 해당하는 것으로 반입된 물품에 대하여 기 납부한 특별소 비세는 제조장 반입시점에 전액 환급됨이 타당하다고 생각됩니다.
[을 설] 선입선출의 가정에 의거 판매시점에 기납부세액의 환급 또는 공제 가 능함.
[이 유] “갑”으로부터 양수한 완성차는 양수후 새롭게 입고될 완성차와 아무 런 차이가 없는 바, 회사의 실질적인 재고관리 목적에서 양수한 완성차와 새롭 게 입고될 완성차를 구분하여야 할 실익이 없을 뿐더러 이는 회사의 업무의 효율성을 저하시키는 결과를 초래하게 됩니다. 비록 실물재고의 실질적인 흐름 에 따르지 아니하더라도 실물재고의 흐름과 가장 유사한 방법인 선입선출법을 적용하여 완성차가 실질적으로 판매되는 시점에서 기 납부한 특별소비세를 환 급 또는 공제하는 것이 합리적이라고 생각됩니다.
[병 설] 실물재고의 실질적인 흐름에 따라 환급 또는 공제하여야 함.
[이 유] 특별소비세는 과세물품이 판매장에서 판매되는 시점에 과세되는 것으 로 양수한 완성차의 실질적인 판매시점에서 기 납부한 특별소비세를 환급 또 는 공제하는 것이 합리적이라고 생각됩니다.
[정 설] 납세장 반출시점에 특별소비세를 신고납부한 후 판매장에서는 특별소 비세를 신고납부하지 않고, 실물재고의 실질적인 흐름에 따라 종전 특별소비세 를 수정신고 하여야 함.
[이 유] 특별소비세는 과세물품이 제조장에서 반출되는 시점에서 이미 과세되 었으며 이중과세를 피하기 위해서는 동 물품에 대하여 판매장에서의 판매시 특별소비세를 신고납부하지 않아야 합니다. 다만, 최종 판매가격이 제조장 반 출시점의 가격과 다른 경우에는 수정신고하는 것이 합리적이라고 생각됩니다. 하지만, 본건 과세물품이 전부 판매되기 전에 갑이 청산할 경우 수정신고가 불 가능하여집니다. 또한 과세물품 건별로 특별소비세 수정신고가 이루어져야 하 므로 납세자와 과세당국에게 과중한 업무부담이 발생하게 되어 현실적으로 불 가능한 것으로 판단됩니다.
2. 질의내용에 대한 자료
가. 관련 조세법령(법률, 시행령, 시행규칙, 기본통칙)
○ 특별소비세법 시행령 제8조
나. 유사사례
○ 소비46430-224, 2000.6.30
과세물품 제조장은 이전하지 아니한 상태에서 그 사업에 관한 일체의 인적ㆍ물적 권리와 의무를 양도하여 양도인과 동일시되는 정도로 법률상의 지위를 그대로 승계시키고 동일성을 상실하지 아니하는 범위 내에서 양ㆍ수도가 이루어 졌다면 특별소비세법 제22조에서 규정하는 “제조의 폐지” 로 볼 수 없는 것이나, 그러하지 아니하면 제조의 폐지에 해당하여 제조장안에 현존하는 과세물품은 폐업시에 제조장에서 반출하는 것으로 보는 것입니다.