【관련 참고자료】

1. 사실관계 및 질의내용

O 사실관계

- A사와 B사는 비상장법인으로, A사는 B사가 발행한 주식 이외의 다른 자산 및 부채가 전혀 없으며 손익이 발생한 사실이 없음

- 갑,을,병,정은 상속세및증여세법 상 특수관계없는 개인임. 다만, 갑은 A사와 B사의 대표이사임

- A사를 피합병법인으로, B사를 합병법인으로 하는 역합병을 추진중에 있으며 합병 후 A사의 주주인 갑과 을은 A사가 합병으로 소멸함에 따라 A사주식 대신 A사가 보유하던 B사의 주식 58.4%를 B사로부터 교부받을 예정임

- 비록 A사와 B사가 합병을 하나 A사의 보유자산이 B사 발행주식인 관계로 합병법인인 B사의 경우 합병 전후의 자본금, 발행주식수, 주업종, 수익구조, 자산, 부채 등에는 아무런 변동이 없음

O 질의내용

- A사가 B사에 지분보유 비율대로 역합병됨에 따라 피합병법인인 A사주식을 보유하던 갑과 을이 A사가 보유하던 B사의 주식 전량(58.4%)을 교부받은 경우, 갑과 을에게 증여세 과세문제가 발생하는지 여부?

- 합병일에 A사와 B사의 주식을 상증법상 규정(보충적 평가방법)에 따라 평가하면, A사의 1주당 주식가치는 B사의 1주당 주식가치의 2/5로 산정됨

- 그 이유는 상증법상 비상장주식의 가액은 순손익가치와 순자산가치를 3:2로 가중평균하여 산정하도록 규정하고 있고, A사의 경우 자산만 존재하고 손익은 발생하지 아니한 법인으로서 유일한 자산으로 B사의 주식만 보유하고 있기 때문에 B사 주식 1주당 주식가치에 2를 곱하고 5로 나누기 때문임

- 상기와 같은 합병시 비상장주식을 발행한 B법인의 입장에서 평가한 경우와 B사주식을 보유하고 있는 A사 입장에서 평가한 1주당 평가액이 다를 경우 이를 근거로 A사의 주식이 과대평가된 것으로 보아 갑과 을에게 증여세가 과세될 수 있는지 여부임

2. 질의 내용에 대한 자료

 가. 관련 조세 법령(법률, 시행령, 시행규칙)

O 상속세 및 증여세법 제38조【합병에 따른 이익의 증여】

① 대통령령이 정하는 특수관계에 있는 법인의 합병(분할합병을 포함한다. 이하 이 조에서 같다)으로 인하여 소멸ㆍ흡수되는 법인 또는 신설ㆍ존속하는 법인(이하 "합병당사법인"이라 한다)의 주주(출자자를 포함한다. 이하 이 조에서 같다)로서 대통령령이 정하는 대주주가 합병으로 인하여 대통령령이 정하는 이익을 받은 경우에는 당해 합병일(합병등기를 한 날을 말한다)에 당해 이익에 상당하는 금액을 그 이익을 얻은 자의 증여재산가액으로 한다.

② 제1항의 규정에 의한 이익에 상당하는 금액은 합병당사법인의 주주가 소유하는 주식 또는 지분에 대하여 합병직후와 합병직전을 기준으로 대통령령이 정하는 바에 의하여 평가한 가액의 차액으로 한다. (2003.12.30. 개정)

O 상속세 및 증여세법 시행령 제28조【합병에 따른 이익의 계산방법 등】

① 법 제38조 제1항에서 "대통령령이 정하는 특수관계에 있는 법인의 합병"이라 함은 합병등기일이 속하는 사업연도의 직전사업연도개시일(그 개시일이 서로 다른 법인이 합병한 경우에는 먼저 개시한 날을 말한다)부터 합병등기일까지의 기간중 다음 각호의 1에 해당하는 법인간의 합병을 말한다. 다만, 다음 각호의 1에 해당하는 법인간의 합병 중「증권거래법」에 의한 주권상장법인 또는 코스닥상장법인이 다른 법인과 동법 제190조의 2 및 동법 시행령 제84조의 7의 규정에 따라 행하는 합병은 특수관계에 있는 법인간의 합병으로 보지 아니한다. (2008.2.22. 단서개정)

1.「법인세법 시행령」제87조 제1항에 규정된 특수관계에 있는 법인

2. 제26조 제4항 제2호 가목에 규정된 법인

3. 동일인이 임원의 임면권의 행사 또는 사업방침의 결정 등을 통하여 합병당사법인(합병으로 인하여 소멸ㆍ흡수되는 법인 또는 신설ㆍ존속하는 법인을 말한다. 이하 같다)의 경영에 대하여 영향력을 행사하고 있다고 인정되는 관계에 있는 법인

② 법 제38조 제1항에서 "대통령령이 정하는 대주주"라 함은 당해 주주 등의 지분 및 그와 제19조 제2항 각호의 1에 규정된 관계에 있는 자의 지분을 포함하여 당해 법인의 발행주식총수 등의 100분의 1이상을 소유하고 있거나 소유하고 있는 주식 등의 액면가액이 3억원 이상인 주주 등을 말한다.

③ 법 제38조 제1항에서 "대통령령이 정하는 이익"이라 함은 다음 각호의 이익을 말한다. 이 경우 이익을 증여한 자가 제2항의 규정에 의한 대주주 외의 주주로서 2인 이상인 경우에는 주주 1인으로부터 이익을 얻은 것으로 본다.

1. 가목의 규정에 의한 가액에서 나목의 규정에 의하여 계산한 가액을 차감한 금액이 가목의 규정에 의한 가액의 100분의 30 이상 차이가 있는 경우의 당해 이익

가. 합병 후 신설 또는 존속하는 법인의 1주당 평가가액

나. 주가가 과대평가된 합병당사법인의 1주당 평가가액×(주가가 과대평가된 합병당사법인의 합병 전 주식수÷주가가 과대평가된 합병당사법인의 합병 후 주식수)

2. 제4항의 규정에 의한 차액이 3억원 이상인 경우의 당해 이익

3. 합병당사법인의 1주당 평가가액이 액면가액에 미달하는 경우로서 그 평가가액을 초과하여 합병대가를 주식 등 외의 재산으로 지급한 경우에는 액면가액(합병대가가 액면가액에 미달하는 경우에는 당해 합병대가를 말한다)에서 그 평가가액을 차감한 가액에 합병당사법인의 대주주(제2항에 규정된 대주주를 말한다. 이하 이 조에서 같다)의 주식수를 곱한 금액이 3억원 이상인 경우의 당해 이익 (2000.12.29. 개정)

④ 법 제38조 제2항의 규정에 의한 평가가액의 차액은 다음의 산식에 의한다.

(제3항 제1호 가목의 가액－제3항 제1호 나목의 가액)×주가가 과대평가된 합병당사법인의 대주주의 합병 후 주식수 (99.12.31. 개정)

  (이하생략)