1. 질의내용 요약

□ 사실관계

- 비상장법인인 분할법인이 법인세법 제46조제1항 요건을 갖추어 물적분할하여 분할대가 전액을 비상장 분할신설법인의 주식으로 받았음.

- 분할법인은 분할신설법인에게 이전할 자산과 부채를 통칙(47-83…1)에 의하여 공정가액으로 평가하여 분할신설법인에게 양도함.

- 물적분할시 분할법인이 취득하는 신주 취득가액은 기업회계기준(해석49-55, ’09.8.10)은 감소된 자산․부채의 공정가액으로 함.

□ 질의요지

- 물적분할에 의하여 분할법인이 취득하는 분할신설법인 주식 취득가액 산정방법

【關聯法令】

□ 법인세법 제47조 【물적분할 시 분할법인에 대한 과세특례】 (2009. 12. 31. 제목개정)

① 분할법인이 물적 분할에 의하여 분할신설법인의 주식을 취득한 경우로서 제46조 제2항 각 호의 요건(동항 제2호의 경우 전액이 주식이어야 한다)을 갖춘 경우 당해 주식의 가액 중 물적 분할로 인하여 발생한 자산의 양도차익에 상당하는 금액은 대통령령이 정하는 바에 따라 분할등기일이 속하는 사업연도의 소득금액계산에 있어서 이를 손금에 산입할 수 있다. 다만, 대통령령으로 정하는 부득이한 사유가 있는 경우에는 제46조 제2항 제2호 또는 제3호의 요건을 갖추지 못한 경우에도 자산의 양도차익에 상당하는 금액을 대통령령으로 정하는 바에 따라 손금에 산입할 수 있다. (2009. 12. 31. 개정)

□ 법인세법 시행령 제83조 【물적 분할로 인한 자산양도차익상당액의 손금산입】

① 법 제47조 제1항의 규정에 의하여 분할법인이 손금에 산입하는 금액은 분할신설법인으로부터 취득한 주식의 가액 중 물적 분할로 인하여 발생한 자산의 양도차익에 상당하는 금액으로 한다. (2006. 2. 9. 개정)

② 제1항의 규정에 의하여 손금에 산입하는 금액은 당해 주식의 압축기장충당금으로 계상하여야 한다. (1998. 12. 31. 개정)

□ 법인세법 시행령 제72조 【자산의 취득가액 등】

① 법 제41조 제1항 및 제2항에 따른 자산의 취득가액은 다음 각 호의 금액으로 한다. (2009. 2. 4. 개정)

3. 현물출자ㆍ합병 또는 분할에 의하여 취득한 자산 : 장부에 계상한 출자가액 또는 승계가액. 다만, 그 가액이 시가를 초과하는 경우에는 그 초과금액을 제외하고, 제61조 제2항 각호의 1에 해당하는 금융기관의 기획재정부령이 정하는 금전채권 등의 경우에는 피합병법인 등의 장부가액으로 한다. (2008. 2. 29. 직제개정 ; 기획재정부와 그 소속기관 직제 부칙)

4. 현물출자, 물적분할 또는 채무의 출자전환에 따라 취득한 주식 등 : 취득당시의 시가. 다만, 제15조 제4항 각 호의 요건을 갖춘 채무의 출자전환으로 취득한 주식등은 출자전환된 채권(법 제19조의 2 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 채권은 제외한다)의 장부가액으로 한다. (2009. 2. 4. 개정)

6. 그 밖의 방법으로 취득한 자산 : 취득당시의 시가 (2009. 2. 4. 개정)

□ 법인세법 시행령 제89조 【시가의 범위 등】

① 법 제52조 제2항을 적용할 때 해당 거래와 유사한 상황에서 해당 법인이 특수관계자 외의 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격 또는 특수관계자가 아닌 제3자간에 일반적으로 거래된 가격이 있는 경우에는 그 가격(주권상장법인이 발행한 주식을 한국거래소에서 거래한 경우 해당 주식의 시가는 그 거래일의 한국거래소 최종시세가액)에 따른다. (2009. 2. 4. 개정)

② 법 제52조 제2항의 규정을 적용함에 있어서 시가가 불분명한 경우에는 다음 각호의 규정을 순차로 적용하여 계산한 금액에 의한다. (1998. 12. 31. 개정)

1. 「부동산가격공시 및 감정평가에 관한 법률」에 의한 감정평가법인이 감정한 가액이 있는 경우 그 가액(감정한 가액이 2 이상인 경우에는 그 감정한 가액의 평균액). 다만, 주식 등을 제외한다. (2005. 2. 19. 개정)

2. 「상속세 및 증여세법」 제38조 내지 제39조의 2 및 동법 제61조 내지 제64조의 규정을 준용하여 평가한 가액. 이 경우 「상속세 및 증여세법」 제63조 제2항 제1호 및 동법시행령 제57조 제1항ㆍ제2항의 규정을 준용함에 있어서 “직전 6월(증여세가 부과되는 주식 등의 경우에는 3월로 한다)”은 이를 각각 “직전 6월”로 본다. (2005. 2. 19. 개정) (이하생략)

□ 법인세법 기본통칙 47-83…1 【물적분할로 인한 자산양도차익의 계산】

분할법인의 물적분할로 인한 자산양도차익을 계산함에 있어서 당해 법인이 분할하는 사업부문에 속하는 자산 및 부채를 공정가액으로 평가하지 아니하고 시가보다 낮은 가액으로 승계한 경우에는 법 제52조의 규정을 적용한다. (2003. 5. 10. 개정)

□ 상속세 및 증여세법 제63조 【유가증권 등의 평가】

① 유가증권 등의 평가는 다음 각 호의 어느 하나에서 정하는 방법으로 한다. (2010. 1. 1. 개정)

1. 주식 및 출자지분의 평가 (2010. 1. 1. 개정)

다. 나목 외의 주식 및 출자지분으로서 한국거래소에 상장되지 아니한 주식 및 출자지분은 해당 법인의 자산 및 수익 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 방법으로 평가한다. (2010. 1. 1. 개정)(이하생략)

□ 상속세 및 증여세법 시행령 제54조 【비상장주식의 평가】

① 법 제63조 제1항 제1호 다목의 규정에 의한 한국증권선물거래소에 상장되지 아니한 주식 및 출자지분(이하 이 조 및 제56조의 2에서 “비상장주식”이라 한다)은 다음의 산식에 의하여 평가한 가액(이하 “순손익가치”라 한다)과 1주당 순자산가치를 각각 3과 2의 비율로 가중평균한 가액에 의한다. 다만, 부동산과다보유법인(「소득세법 시행령」 제158조 제1항 제1호 가목에 해당하는 법인을 말한다)의 경우에는 1주당 순손익가치와 순자산가치의 비율을 각각 2와 3으로 한다. (2008. 2. 22. 개정)

1주당가액 = 1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액÷금융기관이 보증한 3년만기회사채의 유통수익률을 감안하여 국세청장이 정하여 고시하는 이자율(이하 “순손익가치환원율”이라 한다)

② 제1항의 규정에 의한 1주당 순자산가치는 다음의 산식에 의하여 평가한 가액으로 한다. (2003. 12. 30. 개정)

1주당 가액＝당해 법인의 순자산가액÷발행주식총수(이하 “순자산가치”라 한다)

③ 제1항 및 제2항의 규정을 적용함에 있어서 법 제63조 제1항 제1호 다목의 주식 또는 출자지분을 발행한 법인이 다른 비상장주식을 발행한 법인의 발행주식총수 등의 100분의 10 이하의 주식 또는 출자지분을 소유하고 있는 경우에는 그 다른 비상장주식의 평가는 제1항 및 제2항의 규정에 불구하고 「법인세법 시행령」 제74조 제1항 제1호 마목의 규정에 의한 취득가액에 의할 수 있다. 다만, 법 제60조 제1항에 따른 시가가 있으면 시가를 우선하여 적용한다. (2009. 2. 4. 단서신설)

④ 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 제1항의 규정에 불구하고 제2항의 규정에 의한 순자산가치에 의한다. (2004. 12. 31. 개정)

2. 사업개시전의 법인, 사업개시후 3년 미만의 법인과 휴ㆍ폐업중에 있는 법인의 주식 또는 출자지분 (2004. 12. 31. 개정)(이하생략)

□ 기업회계기준 등에 관한 해석(해석49-55, 2009.08.10)

3. 분할의 회계처리

가. 분할의 회계처리는 다음과 같다.

(2) 분할회사의 회계처리

① 분할로 인하여 감소된 자산ㆍ부채는 공정가치로 평가하여 처분손익을 인식한다. (2009. 8. 10. 개정)

② 분할신설회사가 발행한 주식을 분할회사가 소유하는 경우 동 주식은 감소된 자산ㆍ부채의 공정가치로 한다. (2009. 8. 10. 개정)

③ 분할신설회사가 발행한 주식을 분할회사가 주주들에게 배분하는 경우 분할회사는 그 배분방법에 따라 적절하게 회계처리한다.

④ 자본항목 중 법령 등에 따라 승계가 허용된 이익준비금 또는 기타 법정준비금을 분할신설회사에 이전한 경우 동일 유형별로 즉, 자본잉여금을 이전한 경우에는 기타자본잉여금으로, 이익준비금을 이전한 경우에는 이익잉여금으로 대체한다. (2009. 8. 10. 신설)

6. 경과조치 (2009. 8. 10. 신설)

가. 이 해석의 ‘3.가.⑴.①’, ‘3.가.⑴.②’, ‘3.가.⑵.①’, ‘3.가.⑵.②’, ‘3.가.⑵.④’, ‘3.나.⑴.①’ ‘3.나.⑴.②’, ‘3.나.⑴.③’ ‘3.나.⑴.④’, ‘3.나.⑵.①’, ‘3.나.⑵.②’, (3-1), (3-2), (3-5)는 2009년 12월 31일부터 시행한다. (2009. 8. 10. 신설)

나. 이 해석은 시행일 이후 최초로 개시하는 회계연도부터 적용한다. 다만, 이 해석의 시행일이 속하는 회계연도에도 적용할 수 있다. (2009. 8. 10. 신설)

다. 이 해석을 처음으로 적용하는 회계연도 전에 이루어진 분할 및 분할합병에 대한 기존의 회계처리에 대해서는 이 해석을 소급하여 적용하지 아니할 수 있다. (2009. 8. 10. 신설)

【사례1】 물적분할의 회계처리

갑회사는 사업부 가와 사업부 나로 구성되어 있으며 각 사업부문의 자산ㆍ부채 내역은 다음과 같다. (2009. 8. 10. 개정)

 ──────────────┬──────────────

 유동자산(사업부가) 10,000 │비유동부채(사업부가) 5,000

 유동자산(사업부나) 10,000 │비유동부채(사업부나) 5,000

 비유동자산(사업부가) 10,000 │자본금 15,000 (액면가 100원)

 비유동자산(사업부나) 10,000 │자본잉여금 5,000

                             │이익잉여금 9,000

                             │매도가능증권평가이익 1,000

갑회사는 나사업부를 분할하여 을회사를 신설하고 을회사는 그 대가로 보통주식 75주(액면가 100원)를 발행하여 지급하였다. 나사업부 비유동자산의 공정가치는 15,000이며 기타 자산ㆍ부채의 공정가치는 장부금액과 동일하다. 기타포괄손익계정인 매도가능증권평가이익은 나사업부의 비유동자산과 관련된 것이다. 을회사 발행주식을 갑회사가 전부 소유하는 경우의 회계처리는? (2009. 8. 10. 개정)

  갑회사

  차)비유동부채(나) 5,000 대) 유동자산(나) 10,000

   매도가능증권 20,000 미유동자산(나) 10,000

     매도가능증권평가이익 1,000 미유동자산처분이익 6,000

  을회사

  차) 유동자산(나) 10,000 대) 비유동부채(나) 5,000

      비유동자산(나) 15,000 주식발행초과금 12,500

【關聯例規】

○ 법인세법 기본통칙 47-83…2 【물적분할하는 법인의 불량채권 처분손실의 손금산입】

물적분할하는 법인이 분할하는 사업부문에 속하는 자산 및 부채를 분할신설법인 등에게 승계함에 있어서 불량채권을 담보가치 또는 회수가능성 등을 합리적으로 고려한 공정가액으로 평가하여 승계한 경우 분할법인이 당해 채권의 처분손실을 손금에 산입한다. (2001. 11. 1. 신설)

○ 재법인-4(2008.03.28)

【질의】

1. 회사의 일반상황

분할회사(상장회사)는 제조와 판매사업부문 중 판매사업부문(일부 품목에 대한 판매기능 제외)을 물적분할의 방법을 통하여 판매전문회사를 신설함으로써 각 사업무문이 독립적으로 고유사업에 전념토록 전문화를 도모하고 각 사업부문별로 독립적인 경영 및 객관적인 성과평가가 가능한 책임 경영체제를 확립하려고 함.

물적분할 이후에는 다음의 도표에서 보듯이, 분할존속법인이 분할신설법인(비상장회사)을 100％ 지배하는 완전자회사의 형태가 되며, 분할신설법인은 분할이후 외부로 부터의 매입뿐만 아니라 분할존속법인이 제조한 제품을 상품매입하여 판매하는 판매목적회사로서의 역할을 수행하게 됨.

＜물적분할 구도도표＞

상기와 같은 물적분할과정에서, 법인세법 제47조(물적분할로 인한 자산양도차익상당액의 손금산입)에서 규정한 과세특례요건(주2)을 만족시키는 분할을 계획하고 있으며, 본 질의에서는 이러한 요건을 만족시킨다고 가정하겠음.

또한, 분할신설법인으로 승계된 판매사업부문은 물적분할전부터 계속적으로 이익이 발생하였으며, 분할전 동 사업부문을 하나의 법인으로 볼 때 상증법 시행령 제54조 제4항 제3호에서 규정하고 있는 사업부문(평가기준일이 속하는 사업연도 전 3년 내의 사업연도부터 계속하여 법인세법상 각 사업연도에 속하거나 속하게 될 손금의 총액이 그 사업연도에 속하거나 속하게 될 익금의 총액을 초과하는 결손금이 있는 사업부문)에 해당하지 않음.

2. 분할전후 재무제표 및 분할회계처리(중략)

(1) 분할법인의 분할시 회계처리

(차변) 부채 100 (대변) 자산 300

(차변) 투자유가증권(주3) 400 (대변) 자산처분이익 200

(지분법적용투자주식)

(주3) 기업회계기준등에 관한 해석 ＜49-55＞ 분할ㆍ분할합병에 관한 회계처리에서는 “분할신설회사가 발행한 주식을 분할회사가 소유하는 경우 동 주식은 분할로 인하여 감소된 자산ㆍ부채의 공정가액으로 한다”고 규정하고 있으므로, 분할신설법인으로 승계되는 순자산가액인 400이 분할존속법인의 재무제표상 무자유가증권가액이 됨. 또한, 분할존속법인이 분할신설회사를 지배하는 완전자회사로서 지분법회계처리 적용대상이 되는 바, 물적분할로 인하여 발생한 자산처분이익 200은 분할즉시 내부거래이익으로 보아 이익을 제거하는 지분법회계처리를 적용하여야 하며, 이 결과 지분법손실(영업외비용)의 계정과목으로 다음과 같이 제거되게 됨(회계연구원 질의회신 01-149, 2001.11.16.)

(차변) 지분법손실 200 (대변) 지분법적용투자주식 300

결과적으로는 물적분할로 신설되는 회사의 100％ 지분을 보유하는 분할존속법인은 회계상 순자산 장부가액 200이 투자유가증권가액(지분법적용투자주식)으로 계상됨.

(2) 분할신설법인의 분할시 회계처리

(차변) 자산(주4) 200 (대변) 부채 100

                                     (대변) 자본 400

(주4) 기업회계기준등에 관한 해석 ＜49-55＞ 분할ㆍ분할합병에 관한 회계처리에서는 신설회사 주식을 출자자인 분할존속법인이 전량 소유하고 있으므로 제3자로부터 유상취득한 영업권과 다른 자가참석영업권의 성격으로 보아 회계상 영업권(자산)으로 인식할 수 없도록 하고 있음. (유사 질의회신 회계제8360-00086, 2001.1.17.)

3. 질의내용

물적분할시 분할법인이 신설법인의 사업과 관련한 자산 및 부채를 포괄적으로 분할신설법인으로 승계하고 그 대가로 교부받게 되는 분할신설법인 발행의 주식 취득가액을 법인세법상 어떻게 산정해야 하는지.

〈갑설〉 법인세법 시행령 제72조 제1항 제3호에서는 “현물출자ㆍ합병 또는 분할에 의하여 취득한 자산의 가액은 장부에 계상한 출자가액 또는 승계가액이며 다만, 그 가액이 시가를 초과하는 경우에는 그 초과금액을 제외하고…”라고 규정하고 있는 바, 이는 즉, 분할법인이 취득하게 되는 분할신설 주식의 취득가액은 분할신설법인이 승계하여 취득한 순자산공정가치를 의미하는 것으로 해석됨.

〈을설〉 법인세법 시행령 제72조 제1항 제4호에서는 “현물출자ㆍ합병 또는 분할에 의하여 주주 등이 취득한 주식 등의 취득당시의 시가에 의한다”라고 규정하고 있음. 이때 취득당시의 시가는 법인세법 시행령 제89조 제2항 제2호에 의거 상속세 및 증여세법 제61조 내지 제64조의 규정을 준용하여 평가한 가액으로 하여야 함.

       법인세법 시행령 제72조 제1항 제3호는 분할신설법인 입장에서 승계받은 자산 및 부채의 취득가액에 대한 규정을 의미하고, 동항 제4호는 분할법인 입장에서 분할신설법인으로 자산 및 부채를 승계한 대가로 교부받게 되는 분할신설법인 주식의 가액을 의미하는 것으로 해석됨.

【회신】

물적분할에 따라 분할법인이 취득하는 분할신설법인 주식의 취득가액은 법인세법 제41조와 같은법 시행령 제72조 제1항 제4호에 따라 취득당시의 시가임.

○ 법인-835(2009.07.22)

내국법인이 물적분할합병에 의하여 취득하는 주식의 가액은 「법인세법 시행령」 제72조 제1항 제4호에 의하여 취득당시 시가에 의하는 것이며, 이 경우 시가는 같은 법 시행령 제89조에 의하여 산정하는 것임.

○ 법규법인 2008-0076(2008.12.23)

내국법인이「상법」제530조의 2 내지 제530조의 12의 규정에 따라 당해 법인의 기존사업부문 중 주식투자사업부문과 부동산투자사업부문을 분리하여 2개의 분할신설법인을 설립하고 그 분할신설법인의 주식 100%를 당해 내국법인이 소유하는 물적분할 방식으로 분할하는 경우로서

주식투자사업부문의 유가증권을 공정가액으로 평가하여 승계하도록 하고 분할신설법인으로부터 받는 분할대가가 당해 유가증권의 취득가액보다 낮아 발생하는 유가증권처분손실은 당해 내국법인의 소득금액 계산상 손금에 산입하는 것임

○ 서면2팀-1686(2005.10.20)

1. 질의1과 관련하여 법인의 물적분할로 인한 자산양도차익 상당액의 손금산입을 통한 과세이연은 자산을 승계하는 분할신설 법인으로부터 분할대가로 취득한 주식의 압축기장충당금 설정방법을 통하여 이루어지는 것이므로 승계한 전체자산을 기준으로 계산하는 것이며,

2. 질의2, 3과 관련하여 법인의 물적분할로 인하여 자산양도차손이 발생한 경우 해당 차손은 발생한 사업연도의 손금에 산입하는 것이나 분할하는 사업부문에 속하는 자산 및 부채를 공정가액으로 평가하지 아니하고 시가보다 낮은 가액으로 승계한 경우에는 법 제52조의 규정을 적용하는 것으로 이경우의 공정가액이란 법인세법 시행령 제89조의 규정에 의한 가액을 의미하는 것임.

○ 재재산-1065(2009.06.15)

「상속세 및 증여세법」 제63조 제1항 제1호 다목 및 같은법 시행령 제54조 제4항 제2호를 적용함에 있어서 「법인세법」 제47조 제1항의 요건을 갖춘 물적분할에 의하여 신설된 분할신설법인의 사업영위기간은 분할 전 동일사업부문의 사업개시일부터 기산하는 것임

○ 서면4팀-2275(2007.07.25) - 변경전 예규 -

1. 「상속세 및 증여세법」 제63조 제1항 및 같은법 시행령 제54조의 규정을 적용함에 있어 「상법」 제530조의 12 규정에 의한 물적분할의 경우 분할신설법인의 사업영위기간은 당해법인이 분할 후 처음으로 재화 또는 용역의 공급을 개시한 날부터 기산하는 것임.

2. 재정경제부 질의회신(재산세제과-715, 2005.7.8.)은 인적분할의 경우에만 적용됨.

○ 재재산-715(2005.07.08)

상속세 및 증여세법 제63조 제1항 및 동법 시행령 제54조 제4항의 규정을 적용함에 있어서 법인세법 제46조 제1항의 규정에 의한 인적분할의 경우 분할신설법인의 사업영위기간은 분할 전 분할법인의 사업개시일부터 기산함.