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1. 질의내용 요약

가. 사실관계

- 법인사업자로 특수관계자에 대한 가지급금 금전소비대차를 하고 대여 및 회수가 반복되면서 동일인에 대한 가지급금 및 가수금이 각각 발생하게 되었음

- 법인은 특수관계자에 대한 가지급금 인정이자를 ｢법인세법 시행령｣ 제89조 제3항 제1호의 당좌대출이자율로 선택하여 법인세 신고

- 한편, 특수관계자에 대한 금전대차약정서에는 당좌대출이자율이 변경되는 경우에는 변경고시일 이후부터 변경된 이자율을 적용하고 가수금의 이자율도 동일하게 적용하여 서로 상계하기로 약정

- 당좌대출이자율이 국세청 고시에 따라 9%가 적용되다가 2010.3.30. ｢법인세법 시행규칙｣ 제43조에서 8.5%로 변경됨에 따라 질의법인의 특정 특수관계자에 대한 가지급금 등이 아래와 같이 예상됨

나. 질의요지

- 위와 같은 사실관계에서 가지급금적수와 가수금적수와의 상계여부 및 인정이자 계산방법은?

2. 질의내용에 대한 자료

가. 관련조세법령(법, 시행령, 시행규칙)

○법인세법 제28조 【지급이자의 손금불산입】

① 다음 각호의 차입금의 이자는 내국법인의 각 사업년도의 소득금액계산에 있어서 이를 손금에 산입하지 아니한다. <개정 2006.12.30 부칙, 2009.12.31 부칙>

1. 채권자가 불분명한 사채의 이자

2. 「소득세법」 제16조제1항제1호ㆍ제2호ㆍ제5호 및 제8호에 따른 채권ㆍ증권의 이자ㆍ할인액 또는 차익중 그 지급받은 자가 불분명한 채권ㆍ증권의 이자ㆍ할인액 또는 차익으로서 대통령령이 정하는 것

3. 대통령령이 정하는 건설자금에 충당한 차입금의 이자

4. 다음 각목의 1에 해당하는 자산을 취득하거나 보유하고 있는 내국법인이 각 사업년도에 지급한 차입금의 이자중 대통령령이 정하는 바에 따라 계산한 금액(차입금중 당해 자산가액에 상당하는 금액의 이자를 한도로 한다)

가. 제27조제1호의 규정에 해당하는 자산

나. 제52조제1항의 규정에 의한 특수관계자에게 당해 법인의 업무와 관련없이 지급한 가지급금 등으로서 대통령령이 정하는 것

○법인세법 제52조 【부당행위계산의 부인】

① 납세지 관할세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령이 정하는 특수관계에 있는 자(이하 "특수관계자"라 한다)와의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하 "부당행위계산"이라 한다)에 관계없이 그 법인의 각 사업년도의 소득금액을 계산할 수 있다.

② 제1항의 규정을 적용함에 있어서는 건전한 사회통념 및 상관행과 특수관계자가 아닌 자간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격(요율ㆍ이자율ㆍ임대료 및 교환비율 기타 이에 준하는 것을 포함하며, 이하 이 조에서 "시가"라 한다)을 기준으로 한다.

○법인세법 시행령 제53조 【업무무관자산 등에 대한 지급이자의 손금불산입】

① 법 제28조 제1항 제4호 나목에서 “대통령령이 정하는 것”이라 함은 명칭여하에 불구하고 당해 법인의 업무와 관련이 없는 자금의 대여액(제61조 제2항 각호의 1에 해당하는 금융회사 등의 경우 주된 수익사업으로 볼 수 없는 자금의 대여액을 포함한다)을 말한다. 다만, 기획재정부령이 정하는 금액을 제외한다. (2010. 2. 18. 개정)

② 법 제28조 제1항 제4호에서 “대통령령이 정하는 바에 따라 계산한 금액”이라 함은 다음 산식에 의하여 계산한 금액을 말한다.(1998. 12. 31.개정)

           제1항 및 제49조 제1항의 규정에 의한 자산가액의 합계액

                      (총차입금을 한도로 한다)

지급이자 × ──────────────────────────

                               총차입금

③ 제2항의 규정에 의한 총차입금 및 자산가액의 합계액은 적수로 계산한다. 이 경우 제1항의 자산은 동일인에 대한 가지급금 등과 가수금이 함께 있는 경우에는 이를 상계한 금액으로 하며, 제49조 제1항의 자산은 취득가액(제72조의 규정에 의한 자산의 취득가액으로 하되, 동조 제3항 제3호의 시가초과액을 포함한다)으로 한다. (2002. 12. 30. 후단개정)

○법인세법 시행령 제89조 【시가의 범위 등】

③ 제88조제1항제6호 및 제7호에 따른 금전의 대여 또는 차용의 경우에는 제1항 및 제2항에도 불구하고 다음 각 호의 비율 중 해당 법인이 법 제60조에 따른 신고와 함께 기획재정부령으로 정하는 바에 따라 선택하는 비율(선택하지 아니한 경우에는 제1호의 비율을 말한다)을 시가로 하되, 선택한 비율은 해당되는 모든 거래에 대하여 적용하고, 그 후의 사업연도에도 계속 적용하여야 한다. 다만, 제2호의 비율을 선택하였으나 그 이후 사업연도에 제2호의 비율의 적용이 불가능한 경우로서 기획재정부령으로 정하는 사유가 있는 경우에는 해당 사업연도에 한정하여 제1호의 비율을 시가로 할 수 있다. <개정 2009.2.4 부칙>

1. 기획재정부령으로 정하는 당좌대출이자율

2. 기획재정부령으로 정하는 가중평균차입이자율

○법인세법 시행규칙 제28조 【가지급금등에서 제외되는 금액의 범위】

②동일인에 대한 가지급금등과 가수금의 발생시에 각각 상환기간 및 이자율 등에 관한 약정이 있어 이를 상계할 수 없는 경우에는 영 제53조 제3항 후단의 규정에 의한 상계를 하지 아니한다.

○법인세법 시행규칙 제43조 【가중평균차입이자율의 계산방법 등】

① 영 제89조 제3항 본문에 따라 법인이 이자율을 선택하는 경우에는 제82조 제1항 제19호에 따른 별지 제19호 서식의 가지급금 등의 인정이자조정명세서(갑)을 작성하여 제출하여야 한다. (2009. 3. 30. 개정)

② 영 제89조 제3항 단서에서 “기획재정부령으로 정하는 사유”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다. (2009. 3. 30. 개정)

1. 특수관계자가 아닌 자로부터 차입한 금액이 없는 경우

2. 차입금 전액이 채권자가 불분명한 사채 또는 매입자가 불분명한 채권ㆍ증권의 발행으로 조달된 경우 (2009. 3. 30. 개정)

3. 제4항 후단에 따라 가중평균차입이자율이 없는 것으로 보는 경우 (2009. 3. 30. 개정)

4. 대여한 날(계약을 갱신한 경우에는 그 갱신일을 말한다)부터 해당 사업연도 종료일까지의 기간이 5년을 초과하는 대여금이 있는 경우 (2009. 3. 30. 개정)

③ 영 제89조 제3항 제1호에서 “기획재정부령으로 정하는 당좌대출이자율”이란 연간 1000분의 85를 말한다. (2009. 3. 30. 개정)

④ 영 제89조 제3항 제2호에서 “기획재정부령으로 정하는 가중평균차입이자율”이란 자금을 대여한 법인의 대여시점 현재 각각의 차입금 잔액(특수관계자로부터의 차입금은 제외한다)에 차입 당시의 각각의 이자율을 곱한 금액의 합계액을 해당 차입금 잔액의 총액으로 나눈 비율을 말한다. 이 경우 산출된 비율과 대여금리가 해당 대여시점 현재 자금을 차입한 법인의 각각의 차입금 잔액(특수관계자로부터의 차입금은 제외한다)에 차입 당시의 각각의 이자율을 곱한 금액의 합계액을 해당 차입금 잔액의 총액으로 나눈 비율보다 높은 때에는 해당 사업연도의 가중평균차입이자율이 없는 것으로 본다. (2009. 3. 30. 개정)

⑤ 제4항을 적용할 때에 변동금리로 차입한 경우에는 차입 당시의 이자율로 차입금을 상환하고 변동된 이자율로 그 금액을 다시 차입한 것으로 보며, 차입금이 채권자가 불분명한 사채 또는 매입자가 불분명한 채권(債券)ㆍ증권의 발행으로 조달된 차입금에 해당하는 경우에는 해당 차입금의 잔액은 가중평균차입이자율 계산을 위한 잔액에 포함하지 아니한다. (2009. 3. 30. 개정)

나. 관련예규(예규, 해석사례, 심사, 심판)

○법인46012-175, 1999.01.15

[질의내용]

당좌대월이자율의 적용기간

1998. 1. 1∼6. 30 : 20％(국세청고시 제97-35호, 1997. 12. 31)

1998. 7. 1 ∼9. 30 : 17％(국세청고시 제98-16호, 1998. 7. 4)

1998. 10. 1∼12. 31 : 13％(국세청고시 제98-19호, 1998. 9. 30)

국세청장이 정한 당좌대월이자율의 적용기간 중 1998. 1. 1∼6. 30의 기간과 1998. 10. 1∼12. 31의 기간에는 동일인에 대한 가지급금 등의 적수가 가수금의 적수를 초과하나, 1998. 7. 1∼9. 30의 기간에는 가수금의 적수가 가지급금 등의 적수를 초과하는 경우

1. 위와 같이 가지급금 등의 적수를 초과하는 가수금적수를 상계방법은?

2. 국세청장이 정한 당좌대월이자율보다 높은 이자율의 차입금이 있는 경우에 인정이자의 계산방법은?

[회신]

1998년 동안의 인정이자의 계산은 고시된 당좌대월이자율의 적용기간별로 계산하며, 동일인에 대한 가지급금 등과 가수금은 그 적용대상 기간별로 상계하되, 특정 기간의 가수금적수가 초과하는 경우는 최초 적용기간의 가지급금적수부터 순차적으로 차감하고, 사업연도 전기간의 가수금적수가 가지급금적수를 초과하는 자는 인정이자를 계산 않음

○법인46012-175, 1999.01.15

법인이 사외유출된 금액을 그 이후 사업연도에 회수하고 국세기본법 제45조에 의거 해당사업연도분에 대한 수정신고서를 제출하는 경우에 그 사외유출된 금액 등에 대하여는 거래의 실질내용에 따라 법인세법 제67조의 소득처분을 하는 것으로, 사외유출기간동안 가지급금으로 보아 인정이자를 계산하는 경우에 소득의 귀속자에 대한 가수금이 함께 있는 경우에는 법인세법 시행령 제53조 제3항의 규정에 따라 이를 상계한 금액으로 계산하는 것이나, 가수금의 발생시에 별도로 상환기간 및 이자율 등에 관한 약정이 있어 상계할 수 없는 경우에는 같은법시행규칙 제28조 제2항에 의거 이를 상계하지 아니하고 인정이자를 계산하는 것임

○서면2팀-1148, 2006.06.19

「법인세법」 제52조 제1항의 규정에 의한 특수관계자에게 당해 법인의 업무와 관련 없이 지급한 가지급금 등으로서 당해 법인의 업무와 관련이 없는 자금의 대여액은 같은 법 시행령 제53조 제2항에 의거 지급이자 손금불산입 규정을 적용하는 것이며, 동 규정을 적용함에 있어 동일인에 대한 가지급금 등과 가수금이 함께 있는 경우에는 이를 상계한 금액으로 하는 것임

○법인세과-1316, 2009.11.27

내국법인이 특수관계 있는 법인에게 사업과 관련하여 금전을 대여하면서 상환기간을 정하여 국세청장이 고시하는 당좌대출이자율로 이자를 수수하기로 약정하고 당좌대출이자율이 변경된 경우에는 변경된 이자율을 적용하기로 한 특약이 있는 경우 그 변경된 당좌대출이자율을 법인세법 시행령 제89조제4항의 시가로 보는 것으로, 귀 질의와 같이 당좌대출이자율이 변경고시된 경우 변경고시일 이후부터 변경된 이자율을 적용하기로 약정한 경우 같은 법 시행규칙 제43조제3항의 개정 규정(2009. 3. 30. 기획재정부령 제66호)은 2009. 3. 30. 이후 이자발생 분부터 적용하는 것임