1. 질의내용 요약

가. 사실관계 및 질의요지

○ 질의법인은 LNG복합화력발전소를 운영하는 발전사업자로 주요 사업내용은 아래와 같음

-질의법인은 발전1호기 전력을 한국전력공사(“한전”)에 공급하는 전력수급계약(Power Purchase Agreement, "PPA")를 체결하여

-발전1호기에서 생산된 전력 중 발전1호기 내 자가사용분을 제외한 전력 전량을 한전에 공급하고 있음

○질의법인이 한전과 체결한 PPA에 따라 한전으로부터 수취하는 전력요금은 용량요금, 전력량요금 및 기동요금으로 구성

○질의법인은 K-GAAP에 따라 발전1호기를 당사의 유형자산으로 인식하여 해당 자산의 감가상각비를 장부상 계상하고 한전으로부터 수취한 용량요금 등을 전액 질의법인 매출로 인식하였음

○한편, 질의법인은 ’11년부터 K-IFRS를 도입하여 K-IFRS 제1017호 및 제2104호에 근거하여 PPA에 따른 용량요금 수취거래를 아래 사유에 따라 리스거래로 보아 회계처리

＊ 전력량요금 및 기동요금은 전력생산에 따른 대가이므로 리스거래와 무관하며, 용량요금은 발전설비 투자에 따른 대가이므로 리스대가로 봄

＊ 발전1호기는 한전의 결정에 따라 운영하여 구매자(한전)가 발전1호기 운영할 능력이 있으며, 한전외 당사자가 전력을 구매할 가능성이 희박하므로 K-IFRS 해석서(2104, 문단 9)에 따라 그 자산의 사용권이 이전된 것으로 보아 금융리스로 처리

○질의법인은 K-IFRS의 도입에 따라 11년 중 11년 기초 재무상태표상 발전1호기와 관련하여 인식한 유형자산(건물, 구축물 및 기계장치)의 장부가액 전액 제거하고

-PPA에 따라 수취할 용량요금 현재가치를 금융리스채권으로 인식하면서, 새로 계상되는 금융리스채권 장부가액과 장부에서 제거되는 유형자산 장부가액 차이를 기초이월이익잉여금에서 조정

<금융리스 전환에 따른 ’11년 기초이익잉여금 조정내역>

(단위 : 백만원)

＊ K-IFRS를 최초로 적용하는 것을 회계정책 변경으로 보아 소급적용함에 따라 이익잉여금의 증감으로 표시

○질의법인은 발전1호기 PPA거래가 K-IFRS상 금융리스거래로 인정됨에 따라 발전1호기 관련 유형자산을 장부에서 제거하고

-11년부터는 발전1호기 대한 감가상각비를 결산상 계상하지 않으며, 한전으로부터 수취하는 용량요금은 금융리스채권 원본 회수분과 이자수익분으로 구분하여 회계처리

<금융리스 전환에 따른 ’11년 기중 회계처리(예시)>

(단위 : 백만원)

나. 질의요지

1.K-IFRS도입에 따라 질의법인이 발전1호기에 대한 회계처리를 금융리스회계로 처리할 경우 법영§24⑤의 적용여부

⇒질의법인 소유의 유형자산이 회계상 금융리스로 구분된 경우 세법상 질의법인의 감가상각자산인지, 리스이용자의 감가상각자산인지

⇒법영§24⑤의 적용시기는 부칙에 따라 ‘이 영 시행(’11.1.1.) 후 최초로 개시하는 사업연도에 대여하거나 대여받는 자산부터 적용하는데, ’11.1.1.이후 최초로 대여계약을 시작한 리스부터 적용하는 것인지 과거 계약체결분에도 적용하는 것인지

2.질의 1의 질의법인 금융리스회계처리가 법영§24⑤이 적용되지 않는다면 법인이 결상산 계상하지 않은 감가상각비를 신고조정을 통해 손금산입 가능여부 및 가능할 경우 손금산입 방법

⇒1의 자산이 세법상 질의법인의 감가상각자산인 경우 감가상각비 신고조정 손금산입을 적용할 수 있는지

3.질의 1의 질의법인 금융리스회계처리가 법영§24⑤이 적용되어 발전1호기가 질의법인 감가상각자산에 해당하지 않을 경우 ’11사업연도 세무조정시 K-IFRS전환에 따라 증가된 ’11년 기초이익잉여금 세무조정방법

⇒기초이익잉여금을 익금산입(기타)하고 다른 조정을 해야하는지

2. 질의내용에 대한 자료

가. 관련 조세법령(법률, 시행령, 시행규칙) 등

○ 법인세법 시행령 제24조 【감가상각자산의 범위】

① 법 제23조 제3항에서 “건물, 기계 및 장치, 특허권 등 대통령령으로 정하는 자산”이란 다음 각 호의 고정자산(제3항의 자산을 제외하며, 이하 “감가상각자산”이라 한다)을 말한다. (2010. 12. 30. 개정)

1. 다음 각목의 1에 해당하는 유형고정자산 (1998. 12. 31. 개정)

가. 건물(부속설비를 포함한다) 및 구축물(이하 “건축물” 이라 한다) (1998. 12. 31. 개정) (중략)

⑤ 제1항을 적용할 때 자산을 시설대여하는 자(이하 이 항에서 “리스회사”라 한다)가 대여하는 해당 자산(이하 이 항에서 “리스자산”이라 한다) 중 기업회계기준에 따른 금융리스(이하 이 항에서 “금융리스”라 한다)의 자산은 리스이용자의 감가상각자산으로, 금융리스 외의 리스자산은 리스회사의 감가상각자산으로 한다. (2010. 12. 30. 개정)

○ 법인세법 시행령 제79조 【기업회계기준과 관행의 범위】

법 제43조에 따른 기업회계의 기준 또는 관행은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 회계기준(해당 회계기준에 배치되지 아니하는 것으로서 일반적으로 공정ㆍ타당하다고 인정되는 관행을 포함한다)으로 한다. (2009. 2. 4. 개정)

1. 국제회계기준 (2010. 12. 30. 개정)

1의 2. 「주식회사의 외부감사에 관한 법률」 제13조 제1항 제2호 및 같은 조 제4항에 따라 한국회계기준원이 정한 회계처리기준 (2010. 12. 30. 신설)

2. 증권선물위원회가 정한 업종별회계처리준칙 (1998. 12. 31. 개정)

3. 「공공기관의 운영에 관한 법률」에 따라 제정된 공기업ㆍ준정부기관 회계규칙 (2009. 2. 4. 개정)

4. 기타 법령에 의하여 제정된 회계처리기준으로서 기획재정부장관의 승인을 얻은 것 (2008. 2. 29. 직제개정 ; 기획재정부와 그 소속기관 직제 부칙

○ 법인세법 시행령 부 칙 (2010. 12. 30. 대통령령 제22577호)

․ 제1조 【시행일】

이 영은 2011년 1월 1일부터 시행한다. (중략)

․ 제4조 【감가상각자산의 범위에 관한 적용례】

제24조 제5항의 개정규정은 이 영 시행 후 최초로 개시하는 사업연도에 대여하거나 대여받는 자산부터 적용한다.

○ 법인세법 기본통칙 23-24…1 【리스의 회계처리】

⑧ 임대인 또는 임차인이 리스의 구분을 제1항 및 제2항의 규정에 의하지 아니한 경우에는 다음 각호에 따라 처리한다. (2001. 11. 1. 신설)

1. 금융리스를 운용리스로 처리한 경우

가. 임대인에 있어서는 리스물건의 취득가액 상당액을 금전으로 대여한 것으로 보아 수익으로 계상한 리스료 중 제1항 제3호에 상당하는 금액만 익금에 산입하고 원금회수액은 이를 익금불산입하며 손비로 계상한 감가상각비는 이를 손금불산입한다.

나. 임차인에 있어서는 리스물건의 취득가액 상당액을 자산으로 계상하고 손금에 산입한 리스료 중 제1항 제3호에 상당하는 금액을 손금에 산입하되, 동 금액을 초과하여 손금에 산입한 금액은 이를 감가상각한 것으로 보아 시부인한다.

2. 운용리스를 금융리스로 처리한 경우

가. 임대인에 있어서는 리스물건의 취득가액을 자산으로 계상하고 리스료 중 대여금의 회수로 처리한 금액은 이를 제2항 제1호의 리스료 수입으로 보아 익금에 산입한다. 이 경우 손금으로 계상하지 아니한 당해 자산에 대한 감가상각비는 세무조정으로 이를 손금에 산입할 수 없다.

나. 임차인에 있어서는 리스료지급액 전액을 손금에 산입하고 당해 자산에 대하여 손금에 산입한 감가상각비는 이를 손금에 산입하지 아니한다.

○ K-IFRS 1008호(회계정책, 회계추정의 변경 및 오류)

19. 문단 23의 예외규정이 적용되는 경우를 제외하고, 회계정책의 변경은 다음과 같이 회계처리한다.

(1) 경과규정이 있는 한국채택국제회계기준을 최초 적용하는 경우에 발생하는 회계정책의 변경은 해당 경과규정에 따라 회계처리한다.

(2) 경과규정이 없는 한국채택국제회계기준을 최초 적용하는 경우에 발생하는 회계정책의 변경이나 자발적인 회계정책의 변경은 소급적용한다.

22. 문단 23의 예외규정이 적용되는 경우를 제외하고 회계정책의 변경을 문단 19의 ⑴이나 ⑵에 따라 소급적용하는 경우, 비교표시되는 가장 이른 과거기간의 영향 받는 자본의 각 구성요소의 기초 금액과 비교 공시되는 각 과거기간의 기타 대응금액을 새로운 회계정책이 처음부터 적용된 것처럼 조정한다. (중략)

26. 새로운 회계정책을 소급적용하는 경우, 새로운 회계정책을 실무적으로 적용할 수 있는 최대한 앞선 과거기간의 비교정보부터 적용한다. 기초 및 기말 시점의 재무상태표에 미치는 누적효과의 금액을 실무적으로 결정할 수 없는 과거기간에 대하여는 실무적으로 소급적용할 수 없다. 비교표시된 재무제표의 회계기간보다 앞선 기간에 귀속되는 영향은 비교표시된 가장 이른 과거기간의 자본 중 영향받는 구성요소의 기초금액을 조정하여 반영한다. 자본중 이익잉여금에서 조정되는 것이 통상적이지만, 자본 중 이익잉여금이 아닌 구성요소에 조정될 수도 있다(예: 한국채택국제회계기준이 정하는 경우). 과거 재무자료의 요약 등 과거기간에 관련된 정보도 실무적으로 적용할 수 있는 최대한 앞선 과거기간까지 소급하여 조정한다.

○ K-IFRS 1017호(리스)

10. 리스는 계약의 형식보다는 거래의 실질에 따라 금융리스나 운용리스로 분류한다. 다음에 예시한 경우 중 하나 또는 그 이상에 해당하면 일반적으로 금융리스로 분류한다.*

* 기업회계기준해석서 제2027호 ‘법적 형식상의 리스를 포함하는 거래의 실질에 대한 평가’ 참조

(1) 리스기간 종료시점까지 리스자산의 소유권이 리스이용자에게 이전되는 경우

(2) 리스이용자가 선택권을 행사할 수 있는 시점의 공정가치보다 충분하게 낮을 것으로 예상되는 가격으로 리스자산을 매수할 수 있는 선택권을 가지고 있으며, 그 선택권을 행사할 것이 리스약정일 현재 거의 확실한 경우

(3) 리스자산의 소유권이 이전되지 않더라도 리스기간이 리스자산의 경제적내용연수의 상당부분을 차지하는 경우

(4) 리스약정일 현재 최소리스료의 현재가치가 적어도 리스자산 공정가치의 대부분에 상당하는 경우

(5) 리스이용자만이 중요한 변경 없이 사용할 수 있는 특수한 성격의 리스자산인 경우

○K-IFRS 해석서 제2104호(약정에 리스가 포함되어 있는지의 결정)

결론(6∼15)

약정이 리스이거나 약정에 리스가 포함되어 있는지의 결정

6

약정이 리스이거나 약정에 리스가 포함되어 있는지를 결정하기 위하여 약정의 실질에 근거하여 다음 각 사항을 모두 검토하여야 한다.

(1) 특정 자산을 사용해야만 약정을 이행할 수 있는지

(2) 약정에 따라 그 자산의 사용권이 이전되는지

(중략)

자산의 사용권이 이전되는 약정인지에 대한 검토

9

약정에 따라 약정대상 자산의 사용을 통제하는 권리가 구매자(리스이용자)에게 이전된다면 자산의 사용권이 이전되는 약정에 해당된다. 다음 중 하나의 조건을 충족한다면 약정대상 자산의 사용을 통제할 수 있는 권리가 이전된다.

(1) 구매자가 약정대상 자산으로부터 미미하지 않은 양의 산출물이나 기타 효용을 획득하거나 통제하면서, 그 자산을 운영하는 능력이나 권리를 가지고 있거나 구매자가 결정하는 방식으로 그 자산을 운영하도록 타인에게 지시할 능력이나 권리를 가지고 있다.

(2) 구매자가 약정대상 자산으로부터 미미하지 않은 양의 산출물이나 기타 효용을 획득하거나 통제하면서, 그 자산에 대한 물리적 접근을 통제하는 능력이나 권리를 가지고 있다.

(3) 사실과 상황에 비추어 볼 때 구매자를 제외한 하나 이상의 당사자가 약정기간 동안 그 자산이 생산하거나 창출하는 미미하지 않은 양의 산출물이나 기타 효용을 획득할 가능성이 희박하고, 구매자가 산출물에 대해서 지불할 가격이 산출물의 단위당 가격으로 계약상 확정되지 않으며, 산출물의 인도시점의 단위당 시장가격과도 같지 않다.

나. 관련 예규

○ 서면2팀-379(2006.02.21)

법인이 「법인세법 시행령」 제24조 제5항의 리스거래에 해당하지 아니하는 렌탈(임대) 자산을 기업회계에 의해 금융리스로 회계처리함에 따라 당해 렌탈자산을 장기미수채권으로 대체하고 리스료 수취시 렌탈자산에 대한 임대수익 상당액을 장기미수채권의 회수 및 이자수익으로 계상한 경우,

당해 리스료 수취금액은 렌탈자산의 임대수익으로서 동 리스료 수취금액에서 이자수익 계상액을 차감한 금액을 임대수익의 과소계상으로 보아 익금에 산입(유보)하고, 장기미수채권으로 대체된 렌탈자산가액은 신고조정에 의하여 같은령 제26조의 규정에 의한 상각범위액 내에서 손금에 산임(△유보)하는 것임.

⇒회계상 리스이나 세법상 리스가 아닌 경우에 대한 답변

○ 법인-687(2010.07.19)

법인세의 과세소득을 계산함에 있어서 「사회기반시설에 대한 민간투자법」 제4조 제2호의 민간투자사업 추진방식(BTL)에 따라 취득하는 자산은 사용수익기부자산에 해당하며

법인이 해당 자산을 기업회계기준에 따라 금융리스로 회계처리한 경우에는 받기로 한 리스료 수입 중 이자상당액을 초과하는 금융리스채권의 상각액을 「법인세법 시행령」 제25조 제1항에 따른 장부가액을 직접 감액한 감가상각비로 보아 같은 법 시행령 제26조 제1항 제7호에 따른 상각범위액과 비교하여 시부인 하는 것임. (법규과-1093, 2010.7.2.)

⇒회계상 리스이나 세법상 사용수익기부자산인 경우에 대한 답변

○ 서면2팀-464(2008.03.14)

귀 질의의 경우, 「법인세법 시행령」 제24조 제5항을 적용함에 있어 법인이 2007.3.31. 「여신전문금융업법」상 시설대여업자가 아닌 자로부터 사업장별로 그 사업에 관한 모든 권리(미수금에 관한 것을 제외)와 모든 의무(미지급금에 관한 것을 제외)를 포괄적으로 승계하면서 금융리스채권도 함께 승계한 경우, 동 금융리스채권에 대해서는 「법인세법 시행령」 부칙(2007.2.28. 대통령령 제19891호) 제7조 규정이 적용되지 않는 것임

⇒ 법영§24⑤ 개정^＊(’07.2.28)시 관련부칙(제7조) 시행령 시행 후 최초로 시설을 대여하는 분부터 적용하도록 함에 따라

 ＊ 여신전문금융업법에 따른 시설대여자 요건 삭제

-기존 금융리스채권을 승계한 경우 해당 금융리스채권은 기존계약에 따라 시설을 대여한 것이므로 개정규정이 적용되지 않는다고 회신

-위의 개정된 법령의 적용시기는 “최초로 시설을 대여하는 분부터”이며 본 건 “최초로 개시하는 사업연도에 대여하는 자산”과는 다름