1. 질의내용 요약

가. 사실관계 및 질의요지

○질의법인은 공동주택을 신축하여 분양하는 시행회사임. 질의법인이 분양한 공동주택은 예약매출에 해당되어 작업진행률에 따라 관련 손익을 인식

○ 공동주택 분양자들이 입주지정기간까지 입주하지 않음에 따라 분양계약해제 통지를 하고 실납입대금에서 위약금(10%)와 대출금을 제외한 납입대금을 환불함

○ 공동주택 분양계약이 해제된 경우 소급하여 관련 손익을 인식할 수 있는지 여부

2. 질의내용에 대한 자료

가. 관련 조세법령(법률, 시행령, 시행규칙) 등

□ 법인세법 제40조 【손익의 귀속사업연도】

① 내국법인의 각 사업연도의 익금과 손금의 귀속사업연도는 그 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도로 한다. (1998. 12. 28. 개정)

② 제1항의 규정에 의한 익금과 손금의 귀속사업연도의 범위 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. (1998. 12. 28. 개정)

□ 법인세법 시행령 제68조 【자산의 판매손익 등의 귀속사업연도】

① 법 제40조 제1항 및 제2항의 규정을 적용함에 있어서 자산의 양도 등으로 인한 익금 및 손금의 귀속사업연도는 다음 각 호의 날이 속하는 사업연도로 한다. (2007. 2. 28. 개정)

1. 상품(부동산을 제외한다)ㆍ제품 또는 기타의 생산품(이하 이 조에서 “상품 등”이라 한다)의 판매 : 그 상품 등을 인도한 날 (1998. 12. 31. 개정)

3. 상품 등외의 자산의 양도 : 그 대금을 청산한 날(중략). 다만, 대금을 청산하기 전에 소유권 등의 이전등기(등록을 포함한다)를 하거나 당해 자산을 인도하거나 상대방이 당해 자산을 사용수익하는 경우에는 그 이전등기일(등록일을 포함한다)ㆍ인도일 또는 사용수익일 중 빠른 날로 한다. (2007. 2. 28. 개정)

□ 법인세법 시행령 제69조 【용역제공 등에 의한 손익의 귀속사업연도】

① 법 제40조 제1항 및 제2항의 규정을 적용함에 있어서 건설ㆍ제조 기타 용역(도급공사 및 예약매출을 포함하며, 이하 이 조에서 “건설 등”이라 한다)의 제공으로 인한 익금과 손금의 귀속사업연도는 그 목적물의 인도일(용역제공의 경우에는 그 제공을 완료한 날을 말한다. 이하 이 조에서 같다)이 속하는 사업연도로 한다. (1998. 12. 31. 개정)

② 제1항의 규정을 적용함에 있어서 건설 등의 계약기간(그 목적물의 건설 등의 착수일부터 인도일까지의 기간을 말한다. 이하 이 조에서 같다)이 1년 이상인 건설 등의 경우 그 목적물의 건설 등의 착수일이 속하는 사업연도부터 그 목적물의 인도일이 속하는 사업연도까지의 각 사업연도의 익금과 손금은 동항의 규정에 불구하고 기획재정부령이 정하는 바에 의하여 그 목적물의 건설 등을 완료한 정도(이하 이 조에서 “작업진행률”이라 한다)를 기준으로 하여 계산한 수익과 비용을 각각 해당 사업연도의 익금과 손금에 산입한다. 다만, 작업진행률을 계산할 수 없다고 인정되는 경우로서 기획재정부령이 정하는 경우에는 그 목적물의 인도일이 속하는 사업연도의 익금과 손금에 각각 산입한다. (2008. 2. 29. 직제개정 ; 기획재정부와 그 소속기관 직제 부칙)

□ 법인세법 기본통칙 40-68…1 【상품, 제품, 기타 생산품의 판매손익의 귀속시기】

상품, 제품 또는 기타의 생산품을 판매함으로써 생긴 판매손익의 귀속사업연도는 「부가가치세법」의 규정에 불구하고 법 제40조의 규정에 의한다. (2008. 7. 25. 개정)

□ 법인세법 기본통칙 40-69…1 【아파트 등을 분양하는 경우의 손익귀속시기】

① 주택ㆍ상가 또는 아파트 등의 예약매출로 인한 익금 또는 손금의 귀속사업연도는 영 제69조의 규정에 의한다. (2001. 11. 1. 개정)

② 제1항의 규정을 적용함에 있어서 영 제69조 규정의 “인도일”이라 함은 그 대금을 청산한 날 또는 소유권이전등기를 한 날 중 빠른 날로 한다. 다만, 대금청산일 또는 소유권이전등기일 전에 입주 또는 사용하는 경우에는 입주한 날 또는 사용한 날로 한다. (2001. 11. 1. 개정)

□ 법인세법 기본통칙 40-69…4 【공사계약의 해약에 따른 수입금액 계산】

건설업을 영위하는 내국법인의 소득금액을 계산함에 있어서 당초 작업진행률에 의하여 계상한 수입금액이 공사계약의 해약으로 인하여 수입금액으로 확정된 금액과 차액이 발생된 경우에는 그 차액을 해약일이 속하는 사업연도의 익금 또는 손금에 산입한다

□ 민법 제543조 【해지, 해제권】

① 계약 또는 법률의 규정에 의하여 당사자의 일방이나 쌍방이 해지 또는 해제의 권리가 있는 때에는 그 해지 또는 해제는 상대방에 대한 의사 표시로 한다.

② 전항의 의사표시는 철회하지 못한다.

□ 민법 제111조 【의사표시의 효력발생시기】

① 상대방있는 의사표시는 그 통지가 상대방에 도달한 때로부터 그 효력이 생긴다.

② 표의자가 그 통지를 발한 후 사망하거나 행위능력을 상실하여도 의사표시의 효력에 영향을 미치지 아니한다.

□ 국세기본법 제45조 의2 【경정 등의 청구】

② 과세표준신고서를 법정신고기한까지 제출한 자 또는 국세의 과세표준 및 세액의 결정을 받은 자는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 사유가 발생하였을 때에는 제1항에서 규정하는 기간에도 불구하고 그 사유가 발생한 것을 안 날부터 2개월 이내에 결정 또는 경정을 청구할 수 있다.

5. 제1호부터 제4호까지와 유사한 사유로서 대통령령으로 정하는 사유가 해당 국세의 법정신고기한이 지난 후에 발생하였을 때

□ 국세기본법 시행령 제25조 의2 【후발적 사유】

법 제45조의2제2항제5호에서 "대통령령으로 정하는 사유"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.

2. 최초의 신고·결정 또는 경정을 할 때 과세표준 및 세액의 계산 근거가 된 거래 또는 행위 등의 효력과 관계되는 계약이 해제권의 행사에 의하여 해제되거나 해당 계약의 성립 후 발생한 부득이한 사유로 해제되거나 취소된 경우

□ 부가가치세법 시행령 제59조 【수정세금계산서 발급사유 및 발급절차】

법 제16조 제1항 후단에 따른 수정세금계산서는 다음 각 호의 사유 및 절차에 따라 발급할 수 있다. (2010. 2. 18. 개정)

2. 계약의 해제로 재화 또는 용역이 공급되지 아니한 경우 : 계약이 해제된 때에 그 작성일자는 당초 세금계산서 작성일자를 적고 비고란에 계약해제일을 부기한 후 붉은색 글씨로 쓰거나 부(負)의 표시를 하여 발급한다. (2010. 2. 18. 개정)

나. 유사사례 (판례, 심판례, 심사례, 예규)

○ 국심2006서2593(2006.12.27)

(라) 청구법인과 처분청간에 분양계약해제사실에 대하여는 다툼이 없으나 처분청은 분양계약이 해제되기 전까지는 당초 분양계약이 유효한 것으로 보아 당초 분양률에 의한 분양수입금액계산은 정당하다는 주장이고, 청구법인은 분양계약해제의 효력발생시점을 분양계약일로 소급하는 것으로 보아 처분청이 청구법인을 조사한 시점(2006년 4윌)이전의 분양계약해제분은 당초분양에서 제의하여 분양률을 계산하여야 한다고 주장하는데 대하여 본다.

1) 해제권은 이른바 형성권(권리자의 일방적 의사표시에 의하여 법률관계의 발생, 변경, 소멸 등의 변동을 형성하는 권리)으로서 권리자의 (분양)계약해제의 의사표시에 의하여 분양계약이 당초부터 효력을 상실하는 것이며 해제의 의사표시는 철회할 수 없으므로 해약예고통지를 거쳐 최초로 해약통보를 한 날 분양계약이 해제된 것으로 보아야 할 것이고, 건물분양계약이 납세의무성립일 이후 부과처분 전에 합의 해제되고 분양대금도 반환된 경우 처음부터 재화의 공급이 없었던 것으로 보아야 할 것(같은 뜻, 대법96누13941, 1998.3.10.)인바, 이 건의 경우 ○○○○신탁이 수분양자에게 한 분양계약해제통보에 의하면 수분양자가 2개월 이상 분양대금을 납부하지 아니하여 분양계약서 제13조(계약의 해제)에 의하여 분양계약을 해제하고 계약금을 위약금으로 대체하였음이 확인되는 이상 분양계약은 당초 분양계약일에 소급하여 효력이 상실된 것(같은 뜻, 국심2006중1102, 2006.7.14)이므로 청구법인의 2004사업연도 법인세를 경정하면서 경정당시 기 해제된 부분은 당초 분양이 없었던 것으로 보아 분양률을 재산정하여 분양수입금액을 계산하는 것이 타당한 것으로 판단된다.

○ 법규과-898(2009.7.2)

아파트신축판매업을 영위하는 내국법인이 분양계약이 체결된 장기분양공사(건설착수일부터 인도일까지의 기간이 1년 이상인 건설)를 시행함에 있어 해당 분양 건축물의 사용승인일이 속하는 사업연도까지 법인세법 시행령 제69조제2항의 작업진행률을 기준으로 하여 계산한 수익과 비용을 각각 해당 사업연도의 익금과 손금으로 계상 완료하였으나, 사용승인일 이후 수분양자의 중도금 및 잔금의 연체 또는 계약당사자 간의 합의에 따라 분양계약이 해제되어 당초 작업진행률에 따라 계상한 수입금액이 계약해제로 인하여 확정된 수입금액과 차액이 발생된 경우에는 그 차액을 분양계약의 해제일이 속하는 사업연도의 익금과 손금에 산입하는 것입니다.

○ 법규과-106(2005.09.07)

법인의 각 사업연도 소득금액을 계산함에 있어 예약매출에 의하여 상가를 분양하는 법인이 「법인세법 시행령」 제69조 제2항의 규정에 의하여 작업진행률을 기준으로 하여 계산한 수익과 비용을 익금 또는 손금에 각각 산입하여 법인세를 신고하는 중에

당해 상가 분양분 중 일부가 잔금 미납부 등 계약 조건 불이행으로 분양 계약이 해제된 경우에는 분양 계약분 상당의 기 계상된 분양수입과 비용을 계약의 해제일이 속하는 사업연도의 익금 또는 손금에 산입하는 것임

○ 서면2팀-896(2008.05.09)

【질의】

(사실관계 및 질의요지)

질의법인은 아파트를 분양예약매출하는 회사임. 아파트분양계약자가 중도금, 잔금 등을 불입하여 해당손익을 산정하여 법인세 신고납부함. 기 분양한 아파트 계약자가 부득이한 사유로 해약신청을 하여 질의법인이 이를 수용하여 해약처리함.

해약처리에 따른 손익의 귀속시기는.

【회신】

귀 질의의 경우, 내국법인의 예약매출에 대해 「법인세법 시행령」 제69조에 의해 작업진행률로 계산한 금액을 각 사업연도의 손익으로 산입하던 중 계약해지시 손익의 귀속에 대해서는 법인세법 기본통칙 40-69…4 및 기질의회신내용(법인46012-298, 2001.2.5.)을 참고하기 바람.

○ 법인46012-298(2001.02.05.)

【질의】

□ 건물신축판매업을 운영하는 법인이 상가 건물을 1997년도에 분양하여 수입금액으로 계상하였으나

법인이 소유권을 정상적으로 이전해 줄 수 없는 사유가 발생하여 당초 계약조건에 따라 1998년도에 분양자의 계약해제통보에 의하여 계약이 해제된 경우

2000년도에 이를 반영하고자 할 때 어느 사업연도의 과세표준에서 차감해야 하는지 여부

【회신】

상가를 신축판매하는 법인이 동 상가에 대한 양도시기 및 손익의 귀속시기가 도래하여 법인세를 신고한 후 당사자간의 계약불이행으로 계약이 해제된 경우에는 당해 상가의 분양수입과 분양원가 상당액을 그 계약의 해제일이 속하는 사업연도의 손익에 반영하는 것임.

○ 서면2팀-283(2007.02.08)

【질의】

당 법인은 오피스텔 신축판매업을 시행하는 법인임.

2002년에 토지를 매입하여 사전 분양 후 2004년에 준공을 내고 사업을 종료하였으며, 사업기간중 부가가치세는 계약내용에 의거 계약금과 중도금 등 대금을 받기로 약정한 날에 세금계산서를 발행하였으며, 법인세는 장기도급공사의 공사진행율에 의거 수입금액을 계상하여 2002, 2003, 2004년도 법인세를 산출하여 납부하여 왔음.

이러하던 차에 2004년 당시 잔금약정일에 잔금을 치루지 않았던 분양자중에서 대부분은 2005년에 잔금을 지불하고 등기이전하여 갔으나 이중 10명이 2006년에 계약취소를 통보하여 등기이전도 하지 않은 채 계약을 파기하게 되어 마이너스 세금계산서를 교부하고 계약취소된 오피스텔은 현재 당법인 소유로 되어 남아있음.

위 사실과 관련하여

1. 2006년에 계약해지분에 대하여 마이너스 세금계산서를 교부한 것은 분양가와 분양원가의 차액에 대하여 2006년의 손실로 회계처리하는 것이 맞는지.

2. 아니면 2004년 잔금약정일의 귀속연도 법인세에 대하여 분양가와 분양원가와의 차액을 세무조정으로 익금불산입하여 2004년 귀속 법인세에 대하여 경정청구를 할 수 있는지.

【회신】

귀 질의의 경우 「법인세법 시행령」 제69조 제2항의 규정에 의한 작업진행률에 의거 수입금액을 계상하였고, 이후 분양계약이 해약된 경우 세무처리 방법에 대한 질의로서 질의쟁점 및 에약매출, 목적물 완공 전 분양 여부 등의 사실관계가 불분명하여 정확한 회신이 어려우나,

해약일이 속하는 사업년도의 수입금액 계산에 대하여 다음의 관련 회신사례(법인46012-2595, 1996.9.13.) 및 법인세법 기본통칙내용(법인세법 시행규칙40-69…4)을 참고하기 바람.

○ 법인46012-2595(1996.09.13.)

【질의내용】

상기와 같이 부동산매매계약이 법인세 신고·납부후 해지되는 경우 갱정방법에 대하여 다음과 같은 양설이 있는 바 어느 것이 타당한 처리방법인지. 그리고 각각의 경우 법인세법 제41조 제1항 제2호의 규정에 의한 가산세 대상이 되는지.

〈갑 설〉

"토지의 양도계약을 체결하고 소득세법 시행령 제53조의 규정에 의한 양도시기가 경과하여 특별 부가세를 신고·납부한 법인이 그 계약의 취소로 인하여 양도차익이 소멸된 경우 당초 양도일이 속하는 사업연도의 신고분을 경정하는 것"이라는 〈법인 46012-3312〉를 준용하여 이미 신고한 사업연도의 법인세를 수정신고함.

〈을 설〉

이미 신고·납부한 법인세는 동 신고·납부 당시 적법한 신고였으며 매매계약의 해지는 시후에 발생한 상황이므로 이미 신고한 사업연도의 법인세를 수정하지 않고 매매계약이 해지된 사업연도의 법인세 계산시 기신고한 익금·손금을 포함하여 신고함.

【회신】

1. 귀 질의 1의 경우 법인이 비업무용부동산에 해당되는 토지를 장기할부조건으로 양도계약을 체결(양도가액이 장부가액이하인 관계로 양도차손이 발생)하고 손익의 귀속시기 및 양도시기가 도래하여 법인세와 특별부가세를 신고한 후 매수자의 계약불이행으로 그 계약이 해지된 경우에는 당해 양도차손액을 그 해지일이 속하는 사업연도의 익금으로 하는 것임