1. 원고의 청구를 기각한다.

2. 소송비용은 원고가 부담한다.

1. 처분의 경위

가. 원고의 남편 B은 1978. 2. 27. 분할전 OO시 OO면 OO리(이하 ‘OO리’라 한다) OOO-3 전 1,031㎡(이하 ‘분할전 토지’라 한다)에 관하여 1978. 2. 15.자 매매를 원인으로 하여 소유권이전등기를 마쳤다.

나. 원고는 2009. 11. 13. 분할전 토지에 관하여 2009. 11. 11.자 증여를 원인으로 하여 소유권이전등기를 마쳤다.

다. 분할전 토지는 2015년경 OO리 OOO-3 전 381㎡, OO리 OOO-7 전 631㎡(이하 ‘이 사건 토지’라 한다), OO리 OOO-8 전 19㎡로 분할되었다.

라. 이 사건 토지에 관하여 2018. 3. 30. OOOOOO조합 명의로 2018. 3. 16.자 수용(이하 ‘이 사건 양도’라 한다)을 원인으로 한 소유권이전등기가 마쳐졌다.

마. 원고는 이 사건 양도와 관련하여 2018. 5. 28. 조세특례제한법상 자경 농지에 대한 양도소득세 감면 규정을 적용하여 양도소득세 13,861,700원을 신고․납부하였다.

바. 피고는 원고에 대한 세무조사(이하 ‘이 사건 세무조사’라 한다)를 실시한 결과 원고가 이 사건 토지를 8년 이상 자경한 사실이 없다고 보고, 2020. 8. 5. 원고에게 양도소득세 감면 규정의 적용을 배제하여 2018년 귀속 양도소득세 111,762,623원을 과세하겠다는 세무조사 결과 통지를 하였다.

사. 원고는 이 사건 세무조사 결과에 대하여 2020. 9. 17. 과세전적부심사청구를 하였으나, 피고는 2020. 10. 23. 불채택 결정을 하였고, 2020. 11. 1. 원고에 대하여 2018년도 귀속 양도소득세 110,500,190원(가산세 포함)을 결정․고지하였다(이하 ‘이 사건 처분’이라 한다).

아. 원고는 이 사건 처분에 불복하여 감사원장에게 심사청구를 하였으나, 2023. 5. 12. 기각되었다.

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 7호증(가지번호 있는 것은 가지번호 포함, 이하 같다)의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 이 사건 처분의 적법 여부

가. 원고 주장의 요지

1) 세무조사과정의 절차상 하자 주장

가) 세무조사대상자 선정의 위법성 주장

이 사건 세무조사에 따른 이 사건 처분이 적법하기 위해서는 세무조사대상자 선정이 적법하여야 하고, 세무조사대상자 선정이 적법하기 위해서는 원고가 구 국세기본법(2021. 12. 21. 법률 제18586호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제81조의6 제3항 각 호의 어느 하나에 해당하여야 한다. 원고는 피고에게 세무조사대상자 선정 등에 관한 정보공개를 청구하였으나, 피고는 2020. 11. 18. 비공개결정 통지를 하고, 2020. 12. 2. 원고의 이의신청도 기각하였는바, 피고가 원고를 세무조사대상자로 선정하게 된 기준과 이유를 공개하지 않는 것 자체가 행정조사기본법, 조사사무처리규정에 위반된다.

피고는 구 국세기본법 제81조의6 제3항 제4호의 ‘신고 내용에 탈루나 오류의 혐의를 인정할 만한 명백한 자료가 있는 경우’를 이유로 원고를 세무조사대상자로 선정한 것으로 보인다. 위 규정의 ‘혐의’는 수사를 개시하는 동기가 될 뿐만 아니라 세무조사대상자 선정의 요건도 되는 만큼 주관적인 의심의 정도로는 부족하고, 객관적인 자료에 의하여 뒷받침되는 합리적인 의심의 정도에 이르러야 한다.

결국 피고가 원고를 세무조사대상자로 선정한 요건을 밝히고, 이에 관한 구체적인 자료를 제시하지 않는 이상 이 사건 세무조사가 적법하게 이루어졌다고 볼 수 없고, 설령 세무조사대상자 선정에 관한 자료를 제시하더라도 원고의 탈루사실이 확인될 상당한 개연성이 있는 자료에 해당하지 않는다면 세무조사대상자 선정은 위법하고, 나아가 위법한 세무조사대상자 선정에 따라 이루어진 이 사건 세무조사 결과에 기초한 이 사건 처분도 위법하다.

나) 사전통지 생략의 위법성 주장

피고는 이 사건 세무조사를 개시함에 있어 구 국세기본법 제81조의7에 따른 사전통지를 생략한 채 2020. 7. 14. 현장에서 세무조사 통지서(갑 제4호증)를 교부하였다. 이 사건 세무조사의 목적은 양도소득세 감면의 적정성, 즉 원고의 8년 자경 여부인데, 이 사건 토지는 이미 2018. 3. 수용된 후 도시계획시설사업이 진행되어 그 현황이 변경된 상태였던 점, 피고가 원고의 8년 자경 여부에 대한 판단 근거로 삼은 자료들은 전부 공적 자료들로서 원고가 임의로 변경 또는 조작할 수 없는 자료들인 점에 비추어 이 사건 세무조사는 구 국세기본법 제81조의7 제1항 단서에서 정한 ‘사전통지를 하면 증거인멸 등으로 조사 목적을 달성할 수 없다고 인정되는 경우’에 해당하지 않는다. 따라서 이 사건 처분은 사전통지를 생략한 절차상 하자가 있어 위법하다.

2) 자경사실 주장

원고는 이 사건 토지에서 배추, 상추 등 농작물을 재배하고, 식재된 수목을 관리하는 등 이 사건 토지를 직접 경작하였다. 따라서 이 사건 토지에 관하여 구 조세특례제한법(2018. 12. 24. 법률 제16009호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제69조 제1항에서 정한 자경농지에 대한 양도소득세 감면 요건을 충족하였으므로, 이 사건 처분은 위법하여 취소되어야 한다.

나. 관계 법령

별지 ‘관계 법령’ 기재와 같다.

다. 판단

1) 세무조사과정의 절차상 하자 주장에 관하여

가) 관련 법리

과세처분은 과세요건의 존재를 근거로 하여 되는 것이기 때문에 그 적부는 원칙적으로 객관적인 과세요건의 존부에 의해 결정되어야 하는 것이고, 세무조사절차에 어떠한 하자가 있다고 하더라도 그것이 세무조사권을 남용한 것이라든지 전혀 조사를 결한 경우나 사기나 강박 등의 방법으로 과세처분의 기준이 되는 자료를 수집하는 등 중대한 것이 아닌 한, 과세처분의 취소사유로는 되지 않는다.

나) 구체적 판단

앞서 든 사실관계, 앞서 든 증거들, 갑 제16 내지 18호증의 각 기재, 변론 전체의 취지를 종합하여 인정되는 다음과 같은 사실 및 사정들에 비추어 보면, 이 사건 세무조사과정에 절차상 하자가 있다고 보이지 않고, 설령 그렇지 않다고 하더라도 이 사건 처분의 취소사유에 이를 정도의 절차상 하자에 해당한다고 볼 수 없다. 따라서 원고의 이 부분 주장은 받아들이지 않는다.

○ 조세에 관한 사항에는 행정조사기본법이 적용되지 않는다(행정조사기본법 제3조 제2항 제5호). 한편, 공공기관의 정보공개에 관한 법률(이하 ‘정보공개법’이라 한다) 제9조 제1항 제1호는 ‘다른 법률 또는 법률에서 위임한 명령(국회규칙ㆍ대법원규칙ㆍ헌법재판소규칙ㆍ중앙선거관리위원회규칙ㆍ대통령령 및 조례로 한정한다)에 따라 비밀이나 비공개 사항으로 규정된 정보’를 비공개 대상 정보의 하나로 규정하고 있고, 구 국세기본법 제81조의13 제1항 본문과 제3항은 ’세무공무원은 납세자가 세법에서 정한 납세의무를 이행하기 위하여 제출한 자료나 국세의 부과․징수를 위하여 업무상 취득한 자료 등(이하 '과세정보'라 한다)을 타인에게 제공 또는 누설하거나 목적 외의 용도로 사용하여서는 아니 되고, 이에 위반하여 과세정보의 제공을 요구받는 경우에는 이를 거부하여야 한다‘고 규정하고 있다. 이러한 과세정보는 다른 법률인 국세기본법에 의하여 비밀로 유지되거나 비공개사항으로 규정된 정보로서 정보공개법 제9조 제1항 제1호에 규정한 ’비공개 대상 정보‘에 해당한다. 구 국세기본법 제81조의13 제1항에서 정한 ‘과세정보’란 위 규정의 취지와 그 문언의 표현에 비추어 볼 때 단순히 납세자로부터 제출받은 자료나 세무공무원이 납세자 등으로부터 취득한 자료만을 의미하는 것이 아니라, 세무공무원이 세무관련 업무를 수행하면서 취득한 개별 납세자에 관한 자료 일체를 의미한다 할 것이므로, 납세자로부터 제출받은 자료뿐만 아니라 이러한 서류를 토대로 자신이 스스로 작성․생산하거나 납세자가 아닌 다른 공무원이나 공공기관 등으로부터 취득․보관하고 있는 서류도 모두 포함한다. 갑 제16호증의 기재에 의하면, 원고는 2020. 11. 13.경 피고에게 ‘2018. 8. 1. 원고 양도신고서 검토서류, 원고 세무조사(선정) 내부결재 서류, 2018. 8. 17. 출장 관련 서류’에 대한 정보공개를 청구하였고, 피고는 정보공개법 제9조, 구 국세기본법 제81조의13에 근거하여 그 공개를 거부하였다. 그런데 원고가 공개를 요구한 위 정보들은 그 명칭에 비추어 세무공무원이 원고의 양도소득세 관련 업무를 수행하면서 스스로 작성․생산한 서류에 해당하는 것으로 보이므로, 구 국세기본법 제81조의13 제1항의 ‘과세정보’에 해당한다고 할 것이다. 따라서 피고가 그 공개를 거부한 것이 위법하다고 볼 수 없다(원고는 변론종결 이후인 2024. 4. 15. 제출한 참고서면에서 피고가 구 국세기본법 제81조의14를 근거로 비공개결정을 하였음을 전제로 비공개결정이 위법하다는 취지로 주장하고 있으나, 피고가 정보공개법 제9조, 구 국세기본법 제81조의13에 근거하여 비공개결정을 하였음은 앞서 언급한 바와 같다).

○ 구 국세기본법 제81조의6 제3항은 본문에서 ‘세무공무원은 제2항에 따른 정기선정에 의한 조사 외에 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 세무조사를 할 수 있다’고 규정하면서, 제4호에서 ‘신고 내용에 탈루나 오류의 혐의를 인정할 만한 명백한 자료가 있는 경우’를 규정하고 있다. 여기에서 ‘신고 내용에 탈루나 오류의 혐의를 인정할 만한 명백한 자료가 있는 경우’라 함은 신고 내용에 탈루나 오류가 있음이 확인될 상당한 정도의 개연성이 객관성과 합리성이 뒷받침되는 자료에 의하여 인정되는 경우를 의미한다고 해석함이 타당하다. 피고는 원고가 이 사건 토지의 보유기간 중인 2011. 7. 25.경부터 2014. 2. 21.경까지 포항으로 전입신고가 되어 있었던 점, 이 사건 토지의 위성사진을 확인한 결과 경작의 흔적이 없는 점 등을 확인하고 원고의 신고 내용에 탈루나 오류가 있다고 보아 원고를 세무조사대상자로 선정하였다. 한편, 피고는 원고가 인근 주민들과 접촉하여 원고가 자경하였다고 진술하도록 회유할 가능성이 있다고 판단하고 증거인멸 등의 우려가 있다는 이유로 사전통지를 생략하였다. 이러한 사정에 의하면, 피고가 원고를 세무조사대상자로 선정하거나 세무조사에 앞서 사전통지를 하지 않은 것에 어떠한 위법이 있다고 볼 수 없다.

○ 원고는 위 2024. 4. 15.자 참고서면에서 세무공무원들이 이 사건 세무조사를 실시함에 있어 납세자 권리헌장에 날인을 요구하였을 뿐 조사원증을 제시하거나 납세자 권리헌장의 요지를 낭독하지 않음으로써 구 국세기본법 제81조의2 제3항을 위반하였고, 이 사건 세무조사를 마친 후 조사결과를 설명하지 않음으로써 구 국세기본법 제81조의12을 위반하였다는 취지로 주장한다. 그러나 갑 제5, 7, 18호증의 각 기재에 의하면, 세무공무원들이 이 사건 세무조사 당시 조사원증을 제시하고 납세자 권리헌장을 교부․낭독한 사실, 수신자가 원고로 되어 있는 ‘이 사건 세무조사 결과 통지서’에 조사대상(세목 : 양도소득세, 연도 : 2018), 조사한 내용(양도소득세 조사결과 조세특례제한법 제69조의 8년 이상 재촌 자경한 농지에 대한 감면 요건을 충족하지 않은 것으로 판단되어 경정하여 고지될 예정입니다), 예정고지일(2020. 9. 7.), 결정 또는 경정할 내용(예상 총 고지세액 : 111,762,623원), 권리구제절차 등이 기재되어 있는 사실, B에게 세무조사 내용에 대한 설명이 이루어진 사실이 인정되므로, 원고의 위 주장은 받아들일 수 없다(설령 원고 주장과 같이 조사원증 제시나 납세자 권리헌장 교부․낭

독, 조사결과에 대한 설명이 제대로 이루어지지 않았다고 하더라도 원고가 서면으로 세무조사 결과를 통지받고 과세전적부심사 청구를 하였던 점을 고려할 때, 위와 같은 사정만으로 이 사건 처분이 위법하다고 볼 수 없다). 또한, 원고는 위 2024. 4. 15.자 참고서면에서 피고가 구 국세기본법 제16조 제3항, 제4항을 위반하였다는 취지로 주장하나, 구 국세기본법 제16조는 납세자가 세법에 의하여 장부를 비치․기장하고 있는 때를 전제로, 정부가 장부와 다른 내용으로 과세할 경우 납세의무자의 절차적 권익을 보호하기 위해 ‘기장의 내용과 상이한 사실’이나 ‘기장에 누락된 것’을 조사하여 결정한 때에는 정부가 조사한 사실과 결정의 근거를 결정서에 부기하도록 하고 있는 조항인바, 원고는 세법에 의하여 장부를 비치․기장하고 있는 경우에 해당하지 않으므로, 원고의 위 주장은 이유 없다.

2) 자경사실 주장에 관하여

가) 조세법률주의의 원칙상 과세요건이나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 아니하며, 특히 감면요건 규정 가운데에 명백히 특혜규정이라고 볼 수 있는 것은 엄격하게 해석하는 것이 조세공평의 원칙에도 부합한다. 한편, 구 조세특례제한법 제69조 제1항, 조세특례제한법 시행령 제66조 제13항에 따라 자경농지에 대한 양도소득세를 감면받기 위해서는 농지 소재지의 거주자가 그 소유농지에서 8년 이상 농작물의 경작 또는 다년생식물의 재배에 상시 종사하거나 농작업의 2분의 1 이상을 자기의 노동력에 의하여 경작 또는 재배하였을 것이 요구된다. 여기서 ‘자기의 노동력’의 의미를 자기의 책임․계산 하에 다른 사람을 고용하는 경우 또는 생계나 세대를 같이하는 가족으로 하여금 경작케 하는 경우까지 포함하는 것으로 볼 수는 없다. 또한, 양도한 토지의 자경사실은 이를 주장하는 양도자가 적극적으로 입증하여야 하고, 양도한 토지가 8년 이상 농지로서 이용된 사실이 인정된

다 하여 이로써 양도자가 자경한 사실까지 추정되는 것은 아니다.

나) 앞서 든 증거들, 갑 제8 내지 13호증의 각 기재, 변론 전체의 취지를 종합하여 인정되는 다음과 같은 사실 및 사정들에 비추어 보면, 원고가 제출한 증거나 주장하는 사정만으로는 원고가 이 사건 토지를 8년 이상 직접 경작하였다고 인정하기 부족하고, 달리 이를 인정할 증거가 없다. 따라서 원고의 이 부분 주장도 이유 없다.

○ 원고가 조세특례제한법상 자경 농지에 대한 양도소득세 감면 규정을 적용받기 위해서는 이 사건 토지의 소유하던 2009. 11. 13.경부터 2018. 3. 16.경까지 약 8년 4개월 중 8년 이상 이 사건 토지를 직접 경작했어야 한다.

○ 그런데 이 사건 토지의 확인일자 2013. 11. 25.의 농지원부에는 재배작물이 관상수라고 기재되어 있는 반면, 확인일자 2010. 11. 24.의 농지원부에는 재배작물이 ‘휴경’이라고 기재되어 있다.

○ 원고의 남편 B은 OO농업협동조합의 조합원으로 2006년부터 2017년까지 퇴비 등 농자재를 구입하였다. 그러나 이 사건 토지 인근에 원고 또는 B 명의의 농지(OO시 OO면 OO리 65, 74-1, 77, 78, OO리 122-2 토지 등)가 있었던 점을 감안할 때, 원고도 아닌 B이 농자재를 구입했다는 사정만으로 원고가 이 사건 토지를 직접 경작했다고 보기는 어렵다.

○ 원고는 원고로부터 농산물을 구입했다는 사람들의 확인서(갑 제12호증)를 제출하였다. 그러나 위 확인서는 동일한 양식의 서면에 공란 부분을 수기로 채운 것에 불과할 뿐만 아니라 그 내용에 부합하는 객관적인 자료가 전혀 없어 이를 그대로 믿기어렵다.

3. 결론

그렇다면, 원고의 청구는 이유 없으므로 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.