1. 원고들의 청구를 모두 기각한다.

2. 소송비용은 원고들이 부담한다.

피고가 2013. 9. 10. 원고들을 제2차 납세의무자로 지정하여 원고들에 대하여 한 별지1 목록 ‘납부통지세액’란 기재 각 부과처분은 모두 무효임을 확인한다.

1. 처분의 경위

가. 주식회사 장AAAA(이하 ‘장AAAA’이라 한다)은 경영자문업을 영위하는 법인이고, 원고 박BB는 원고 CCC, 원고 DDD, 소외 EEE의 모친이며, 원고들은 2008 사업연도 당시 장AAAA¹⁾의 주주였던 사람들이다.²⁾

나. ○○지방국세청장은 주식회사 ○○기업의 2008 사업연도 법인제세통합조사를 실시한 후 2013. 2. 13. 장AAAA에 그 세무조사 결과통지를 하였고, 장AAAA은 2013. 3. 19. 국세청장에게 과세전적부심사청구를 제기하였으나, 국세청장은 2013, 7. 26. 위 청구에 관하여 불채택결정을 하였다. ○○지방국세청장은 위 세무조사 결과에 따른 과세자료를 피고에게 통보하였고, 피고는 2013. 8. 1. 장AAAA에 2008사업연도 법인세 11,500,239,690원(가산세 포함)을 경정·고지하였다.

다. 그런데 장AAAA이 위 법인세 11,500,239,690원 중 9,000,000,000원을 납부기한인 2013. 8. 31.까지 납부하지 못하자, 피고는 2013. 9. 10. 위 미납금액에 가산금 270,000,000원을 더한 합계 9,270,000,000원에 대하여 장AAAA의 과점주주인 원고들을 제2차 납세의무자로 지정함과 아울러 그 주식보유비율에 따라 별지 1 목록 기재와 같은 각 부과처분을 하였다(이하 ‘이 사건 처분’이라 한다). 피고는 2013. 9. 10. 위와 같은 내용의 납부통지서를 원고들의 주소인 ‘○○시 ○○구 ○○3길 155 제비 201호’로 등기우편 발송하였는데, 위 주소지의 경비원인 소외 박○○가 2013. 9. 13.위 납부통지서를 모두 수령하였다(이하 ‘이 사건 납부통지서’라 한다).

1) 1973. 5. 21. 설립된 주식회사 ○○기업은 2008. 8. 28. 주식회사 ○○기업과 △△파트너스 주식회사로 인적분할 되었고, 주식회사 △△파트너스는 2008. 10. 8. 주식회사 △△파트너스와 합병된 이후 2008. 12. 12. 장AAAA으로 상호를 변경하였다.

2) 원고 박BB, 원고 CCC는 각 30%, 원고 DDD, 소외 EEE은 각 20%의 지분을 보유하고 있었다.

라. 장AAAA은 2013. 11. 8. 조세심판원에 위 법인세 부과처분의 취소를 구하는 심판청구를 하였으나, 조세심판원은 2014. 9. 25. 위 청구를 기각하였다. 장AAAA은 2014. 12. 22. 위 법인세 부과처분의 취소를 구하는 행정소송을 제기하였는데, 1심 법원은 2016. 6. 8. 위 부과처분 중 일부3)만을 취소하는 일부 승소판결을 선고하였고(서울행정법원 2016. △. △. 선고 2014구합00000 판결), 이에 장AAAA과 피고가 모두 항소하자 항소심법원은 2017. 3. 29. 피고 패소부분을 취소하고 그 취소부분에 해당하는 장AAAA의 청구를 기각하면서 장AAAA의 항소를 기각하는 판결을 선고하였으며(서울고등법원 2017. △. △. 선고 2016누00000 판결), 장AAAA이 다시 상고하였으나 대법원이 2022. 8. 25. 위 상고를 기각하여 위 항소심판결은 그대로 확정되었다(대법원 2022. △. △. 선고 2017두00000 판결).

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 3호증, 을 제1, 2호증의 각 기재(가지번호 있는 것은 가지번호 포함), 변론 전체의 취지

2. 이 사건 처분의 적법 여부

가. 원고들의 주장

이 사건 처분에는 아래와 같은 중대명백한 절차적 하자가 존재하므로 이 사건 처분은 무효이다.

1) 원고들은 경비원인 박○○로부터 이 사건 납부통지서를 전달받은 바가 없고, 집배원으로부터 이 사건 납부통지서를 전달하였다는 취지의 연락도 전혀 받지 못하였는바, 이 사건 납부통지서가 원고들에게 적법하게 송달되었다고 볼 수 없다(이하 ‘①주장’이라 한다).

2) 제2차 납세의무자에게도 구 국세기본법 제81조의15 제1항, 같은 법 시행령(2015. 2. 3. 대통령령 제26066호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제63조의14 제2항에 따른 과세예고 통지를 받을 절차적인 권리가 보장되어야 하나, 피고가 원고들에게 과세예고 통지를 하지 아니함으로써 원고들은 과세전적부심사를 받을 기회를 박탈당하였다(이하 ‘②주장’이라 한다).

나. 관계 법령

별지 2 관계 법령 기재와 같다.

다. 판단

1) ①주장에 관한 판단

가) 관련 규정 및 법리

(1) 구 국세기본법(2014. 12. 23. 법률 제12848호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제8조 제1항은 ‘이 법 또는 세법에서 규정하는 서류는 그 명의인의 주소, 거소(居所), 영업소 또는 사무소에 송달한다.‘고 규정하고 있고, 같은 법 제10조 제2항 및 제4항은 ’납세의 고지·독촉·강제징수 또는 세법에 따른 정부의 명령에 관계되는 서류의 송달을 우편으로 할 때에는 등기우편으로 하고(제2항), 제2항과 제3항의 경우에 송달할 장소에서 서류를 송달받아야 할 자를 만나지 못하였을 때에는 그 사용인이나 그 밖의 종업원 또는 동거인으로서 사리를 판별할 수 있는 사람에게 서류를 송달할 수 있으며, 서류를 송달받아야 할 자 또는 그 사용인이나 그 밖의 종업원 또는 동거인으로서 사리를 판별할 수 있는 사람이 정당한 사유 없이 서류 수령을 거부할 때에는 송달할 장소에 서류를 둘 수 있다(제4항)‘고 각 규정하고 있다.

(2) 과세처분의 상대방인 납세의무자 등 서류의 송달을 받을 자가 다른 사람에게 우편물 기타 서류의 수령권한을 명시적 또는 묵시적으로 위임한 경우에는 그 수임자가 해당 서류를 수령함으로써 그 송달받을 자 본인에게 해당 서류가 적법하게 송달된 것으로 보아야 하고(대법원 1998. 4. 10. 선고 98두1161 판결 참조), 그러한 수령권한을 위임받은 자는 반드시 위임인의 종업원이거나 동거인일 필요가 없다(대법원2000. 7. 4. 선고 2000두1164 판결 참조). 그리고 등기우편물 등 특수우편물의 경우 집배원으로부터 수령한 우편물을 아파트 경비원이 거주자에게 전달하여 왔고, 아파트의 주민들이 이러한 우편물 배달방법에 관하여 별다른 이의를 제기하지 아니하였다면, 위 납세의무자 및 아파트의 주민들은 등기우편물 등의 수령권한을 아파트의 경비원에게 묵시적으로 위임한 것이라고 볼 것이므로, 아파트의 경비원이 납세고지서를 수령한 날, 납세고지서가 적법하게 납세의무자에게 송달되었다고 봄이 상당하다(대법원 1998. 5.15. 선고 98두3679 판결 등 참조).

나) 구체적 판단

앞서 든 증거들에 변론 전체의 취지를 종합해보면, 원고들은 이 사건 납부통지서 수령 당시 등기우편물 수령권한을 원고들 주소지 경비원인 박○○에게 묵시적으로 위임하여 온 것으로 봄이 타당하므로, 경비원 박○○가 원고들의 주소지에서 이 사건 납부통지서를 수령함으로써 원고들에 대한 송달은 적법하게 이루어졌다고 보인다. 따라서 원고들의 이 부분 주장은 받아들이지 않는다.

(1) 원고들의 주소지인 빌라는 △△동 고급주택가에 위치하고 있는데 평소 치안 및 사생활 보호를 위하여 경비원이 우편물을 수령하여 빌라 주민들에게 전달해 왔던 것으로 보이고, 주민들이 이러한 우편물 배달방법에 관하여 별다른 이의를 제기하였다고 볼 만한 사정도 없다.

(2) 이 사건 납부통지서는 2013. 9. 10. 발송되어 원고들의 당시 주민등록상 주소지인 ‘○○시 ○○구 ○○3길 155 제비201호’를 송달장소로 하여 등기우편으로 발송되었고, 이를 위 주소지의 경비원인 박○○가 수령하였다. 이후 원고들이 이 사건 납부통지서에 따른 금액을 기한 내에 납부하지 않자, 피고는 2013. 10. 5. 납부최고서를 다시 발송하였는데 위 최고서 역시 경비원 박○○가 수령하였고, 이후 반송되지 않았다.

(3) 피고는 원고들이 이 사건 납부통지서를 수령하고도 세금을 납부하지 않자 원고들이 소유하고 있던 주식과 부동산, 예금계좌 등을 압류하여 체납액에 충당하였다. 원고들은 장AAAA의 재산이 아닌 개인재산을 압류한 데 대하여 당시 별다른 이의제기를 하지 않았는바, 원고들 스스로도 장AAAA의 제2차 납세의무자로 지정된점을 잘 알고 있었던 것으로 보일 따름이다.

2) ②주장에 관한 판단

가) 관련 법리

사전구제절차로서 과세예고통지와 과세전적부심사 제도가 가지는 기능과 이를 통해 권리구제가 가능한 범위, 제도가 도입된 경위와 취지, 납세자의 절차적 권리 침해를 효율적으로 방지하기 위한 통제방법 등을 종합적으로 고려하여 보면, 과세관청이 과세처분에 앞서 필수적으로 행하여야 할 과세예고통지를 하지 아니함으로써 납세자에게 과세전적부심사의 기회를 부여하지 아니한 채 과세처분을 하였다면 원칙적으로 이는 납세자의 절차적 권리를 침해한 것이므로, 과세처분의 효력을 부정하는 방법으로 통제할 수밖에 없는 중대한 절차적 하자가 존재하는 경우에 해당하여 그 과세처분은 위법하다고 보아야 할 것이다. 그러나 구 국세기본법 및 같은 법 시행령이 과세예고통지의 대상으로 삼고 있지 않다거나 과세전적부심사를 거치지 않고 곧바로 과세처분을 할 수 있는 예외사유로 정하고 있는 등의 특별한 사정이 있는 경우라면, 과세관청이 과세예고 통지를 생략하고 과세처분을 하였다 하더라도 이를 위법하다고 볼 수 없다(대법원 2012. 10. 11. 선고 2010두19713 판결, 대법원 2016. 4. 15. 선고 2015두52326 판결 등 취지 참조).

나) 구체적 판단

그런데 앞서 든 증거 및 변론 전체의 취지를 종합하여 인정되는 다음과 같은 사정들을 종합해 보면, 피고가 제2차 납세의무자인 원고들에게 과세예고 통지 없이 이 사건 처분을 하였다고 하더라도, 여기에 구 국세기본법 제81조의15에 따른 절차적 위법이 있다고 볼 수 없다. 따라서 원고들의 이 부분 주장은 이유 없다.

(1) 구 국세기본법 제81조의15 제1항에서는, 같은 법 제81조의12에 따른 세무조사 결과에 대한 서면통지(제1호), 그 밖에 대통령령으로 정하는 과세예고 통지(제2호)의 대상이 되는 자를 과세전적부심사를 청구할 수 있는 자로 규정하고 있고, 같은법 시행령 제63조의14 제2항 제3호에서는 ‘납세고지’하려는 세액이 1백만 원 이상인 과세예고 통지(제3호)를 받은 자가 과세적부심사를 청구할 수 있다고 규정하고 있다.

(2) 구 국세징수법(2014. 1. 1. 법률 제12163호로 개정되기 전의 것, 이하 같다)에서는, ‘납세자에 대한 납세의 고지’(제9조)와 ‘제2차 납세의무자에 대한 납부 고지’(제12조)라고 하여 그 용어를 명백히 구분하여 규정하고 있다. 위 규정들에 따르면 납세자에 대한 납세고지서에는 국세의 과세기간, 세목, 세액 및 그 산출 근거, 납부기한과 납부장소를 기재하여야 하고, 제2차 납세의무자에 대한 납부 고지서에는 ‘제2차 납세의무자에게 징수하려는 체납액의 과세기간, 세목, 세액 및 그 산출 근거, 납부기한, 납부장소와 제2차 납세의무자로부터 징수할 금액 및 그 산출 근거와 그 밖에 필요한 사항’을 기재하여야 한다고 하여 납세고지서와 납부고지서에 기재할 내용을 별도로 구분하여 규정하고 있다.

(3) 나아가 과세예고 통지의 주된 기능은, 납세자가 앞으로 있을 과세처분의 내용을 파악하여 과세처분이 있기 전에 과세관청에게 그 과세여부나 과세금액의 적법성에 관한 심사를 청구함으로써 위법한 과세처분을 사전에 예방하고자 함에 있다. 그런데 ① 국세기본법 제39조에 따른 제2차 납세의무자인 과점주주의 납세의무는 주된 납세자인 법인의 납세의무가 성립된 것을 전제로 하는 것으로서, 이른바 부종성과 보충성을 가지는 점, ② 제2차 납세의무자에 대한 납부고지는 형식적으로는 독립된 과세처분이지만 실질적으로는 과세처분 등에 의하여 이미 확정된 주된 납세의무에 대한 징수절차상의 처분에 불과하고, 따라서 제2차 납세의무자에 대한 납부고지의 선행요건으로서 주된 납세의무자에 대한 구체적인 납세의무가 이미 확정되어 있는 점, ③ 제2차 납세의무자로서는 주된 납세의무자의 재산으로 국세 및 강제징수비의 납부가 가능한지여부, 자신이 과점주주 등 제2차 납세의무자에 해당하는지 여부에 관하여 다툴 수 있기는 하나, 위와 같은 제2차 납세의무 성립 요건에 관하여 부과처분을 다투는 것은 별론으로 하고, 주된 납세의무의 성립과 관련하여 주된 납세의무자와 동일한 수준의 과세적부심사 등 절차적 권리를 거듭 보장할 필요성이 있다고 보기도 어려운 점 등을 종합해 보면, 주된 납세의무자에게 이미 세무조사 결과 통지나 과세예고 통지가 이루어졌음에도 제2차 납세의무자에게까지 다시 과세예고 통지를 하여야 한다고는 보기 어렵다.

(3) 더군다나 법인의 경영에 지배적인 영향력을 행사함으로써 사실상 해당 법인과 이해관계를 함께 하는 과점주주의 경우(원고 박BB와 원고 CCC는 장AAAA의 공동대표이사이기도 하다) 이미 법인에 대한 세무조사 결과 통지나 과세예고통지가 이루어짐으로써 해당 과세처분의 내용이 충분히 고지된 것으로 볼 수 있고, 이와 같은 경우까지 제2차 납세의무자에게 과세예고 통지를 또 다시 거쳐야 한다고 보는 것은 무용한 행정절차의 반복에 불과하다고 볼 여지도 충분할 따름이다.

(4) 원고는, 2020. 12. 29. 법률 제17758호로 개정된 국세징수법의 개정이유에서 ‘실질이 같음에도 납세자 유형(납세자 또는 제2차 납세의무자)에 따라 다른 용어가 사용되고 있는 “납세고지”, “납부고지”를 “납부고지”로 통일함’이라고 밝히고 있는 점에 비추어 볼 때, 제2차 납세의무자에 대한 ‘납부고지’는 그 표현에도 불구하고 구 국세기본법상 과세예고 통지의 대상이 되는 ’납세고지‘와 동일한 것이라고 주장한다. 그러나 위와 같은 개정이유는 징수절차에서 있어서 ’납세고지‘와 ’납부고지‘에 실질적인 차이가 없다는 의미로 이해될 뿐이고, 달리 과세절차에 있어서까지 주된 납세의무자와 제2차납세의무자를 완전히 동일하게 취급하여야 할 만한 합리적인 이유는 찾기 어렵다.

3. 결 론

그렇다면 이 사건 처분은 적법하고 원고들의 청구는 이유 없으므로, 이를 모두 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.