1. 피고가 2023. 4. 18. 원고를 AAAA 주식회사의 제2차 납세의무자로 지정하여 원고에게 한 별지1 목록 기재 각 부과처분(가산세 포함) 중 순번 3 내지 13번 기재 각 부과처분을 각 취소한다.

2. 원고의 나머지 청구를 기각한다.

3. 소송비용 중 1/10은 원고가, 나머지는 피고가 각 부담한다.

피고가 2023. 4. 18. 원고를 AAAA 주식회사의 제2차 납세의무자로 지정하여 원고에게 한 별지1 목록 기재 각 부과처분(가산세 포함)을 취소한다.

1. 처분의 경위

가. 주식의 보유 현황 등

1) AAAA 주식회사(변경 전 상호: 주식회사 ○○○○, 이하 상호 변경 전후를 통칭하여 ‘이 사건 법인’이라 한다)는 2013. 4. 29. 비계구조물 해체 공사업 등을 목적으로 설립된 회사이다.

2) 국세청 전산자료에 수록된 주주별 주식 현황 및 이 사건 법인의 주식등변동상황명세서에 의하면, 2013 사엽언도부터 이 사건 법인의 총 발행주식 20,000주(1주당 금액 10,000원, 자본금 합계 200,000,000원) 중 원고가 10,000주(50%), 원고의 시조카 甲이 10,000주(50%)를 보유하고 있고, 그 이후 주주나 주식수에 관한 변동상황이 신고 및 제출된 내역은 없다.

나. 제2차 납세의무자의 지정 및 부과처분

1) 이 사건 법인은 아래 표의 ‘체납액’란 기재와 같이 2018년 제2기 귀속 부가가치세 외 총 13건 합계 542,285,290원을 체납하였다.

2) 피고는 이 사건 법인의 위 체납액에 대하여 원고를 국세기본법 제39조에 따른 제2차 납세의무자로 지정한 다음, 2023. 4. 18. 원고에게 별지1 목록 기재와 같이 위 체납액 중 원고의 지분율(50%)에 해당하는 271,142,560원을 부과하는 처분(이하 ‘이사건 부과처분’이라 한다)을 하였다.

다. 전심절차

원고는 이 사건 부과처분에 불복하여 2023. 5. 15. 조세심판원에 심판청구를 하였으나, 조세심판원은 2023. 9. 6. 원고의 심판청구를 기각하였다.

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제2 내지 5호증, 을 제1, 2호증의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 이 사건 부과처분의 적법 여부

가. 원고 주장의 요지

원고는 乙의 부탁으로 乙에게 원고 명의를 빌려주어 이 사건 법인의 형식적 주주로서 주주명부에 차명으로 등재되었던 것일 뿐, 이 사건 법인의 경영에 참여하거나 배당금을 수령하는 등 주주로서의 권리를 행사한 사실이 없다. 따라서 형식적 주주에 불과한 원고를 이 사건 법인의 과점주주로서 위 법인의 체납액에 대한 제2차 납세의무자로 본 이 사건 부과처분은 위법하다.

나. 관계 법령

별지2 관계 법령 기재와 같다.

다. 판단

1) 제2차 납세의무를 부담하는 과점주주의 의미 및 판단 기준

가) 관련 법리

국세기본법 제39조에 규정된 제2차 납세의무는 조세징수의 확보를 위하여 원래의 납세의무자인 법인의 재산에 대하여 체납처분을 하여도 징수하여야 할 조세에 부족이 있다고 인정되는 경우에 사법질서를 어지럽히는 것을 최소화하면서 실질적으로 법인의 운영을 지배할 수 있는 출자자에 한하여 법인으로부터 징수할 수 없는 액을 한도로 하여 보충적으로 납세의무를 부담케 하는 제도이다. 한편 위 조항의 취지는, 회사의 경영을 사실상 지배하는 실질적인 운영자인 과점주주는 회사의 수익은 자신에게 귀속시키고 손실은 회사에 떠넘김으로써 회사의 법인격을 악용하여 이를 형해화시킬 우려가 크므로 이를 방지하여 실질적인 조세평등을 이루려는 데 있다. 그러나 과점주주의 제2차 납세의무는 사법상 주주 유한책임의 원칙에 대한 중대한 예외로서 본래의 납세의무자가 아닌 제3자에게 보충적인 납세의무를 부과하는 것이기 때문에 그 적용 요건을 엄격하게 해석하여야 한다(대법원 2019. 5. 16. 선고 2018두36110 판결 참조).

나) 출자자의 제2차 납세의무에 관한 규정의 개정 경과 등

(1) 구 국세기본법(2020. 12. 22. 법률 제17650호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘개정 전 국세기본법’이라 한다) 제39조 제2호는 법인의 국세에 대하여 제2차 납세의무를 부담하는 과점주주를 주주 또는 유한책임사원 1명과 그의 특수관계인 중 대통령령으로 정하는 자로서 그들의 소유 주식 합계 또는 출자액 합계가 해당 법인의 발행주식 총수 또는 출자총액의 100분의 50을 초과하면서(형식적 요건), 그에 대한 권리를 실질적으로 행사하는 자들(실질적 요건)로 규정하고 있었다. 여기서 ‘주식의 소유사실’은 과세관청이 주주명부나 주식등변동상황명세서 또는 법인등기부등본 등 자료에 의하여 이를 입증하면 되고, 다만 위 자료에 비추어 일견 주주로 보이는 경우에도 실은 주주명의를 도용당하였거나 실질소유주의 명의가 아닌 차명으로 등재되었다는 등의 사정이 있는 경우에는 단지 그 명의만으로 주주에 해당한다고 볼 수는 없으나 이는 주주가 아님을 주장하는 그 명의자가 입증하여야 하며(대법원 2004. 7. 9. 선고 2003두1615 판결 등 참조), ‘주식에 관한 권리 행사’는 반드시 현실적으로 주주권을 행사할 것을 요구하는 것은 아니고, 국세의 납세의무 성립일 현재 소유하고 있는 주식에 관하여 주주권을 행사할 수 있는 지위에 있으면 족하므로(대법원 2004. 10. 15. 선고 2003두8418 판결 등 참조), 개정 전 국세기본법에 따를 경우 과점주주의 요건 중 ‘주식의 소유사실’이라는 형식적 요건의 증명이 있으면,‘주식에 관한 권리 행사’라는 실질적 요건의 충족은 일응 추정된다고 볼 것이었다.

(2) 그런데 2020. 12. 22. 법률 제17650호로 개정된 국세기본법(이하 ‘개정 국세기본법’이라 한다)은 개정이유에서 ‘주주의 유한책임 원칙을 고려하여 출자자에 대한 제2차 납세의무 적용대상을 조정’한다는 취지를 밝히면서, 제39조 제2호에서 당초 과점주주의 범위를 ‘유한책임사원’이라고만 규정하였던 것을 ‘합자회사의 유한책임사원’ 등으로 구체화하는 한편, 과점주주의 실질적 요건에 관한 규정을 ‘그 법인의 경영에 대하여 지배적인 영향력을 행사하는 자들’로 변경하여 제2차 납세의무 대상이 되는 과점주주의 범위를 법인 경영에 지배적인 영향을 행사하는 경우로 축소하였다. 이러한 개정 국세기본법의 개정이유와 내용에 비추어 보면, 개정 국세기본법에서 정하고 있는 과점주주의 요건 중 ‘법인의 경영에 대하여 지배적인 영향력을 행사하는 자’라는 실질적 요건은 그 형식적 요건인 ‘주식의 소유사실‘의 증명으로부터 곧바로 일응의 추정이 이루어진다고 볼 수는 없고, 과세요건사실의 존재를 비롯한 처분의 적법성에 대한 증명책임을 지는 과세관청이 그 요건의 충족 여부를 증명할 책임을 부담한다고 봄이 상당하다.

(3) 한편, 개정 국세기본법은 그 부칙 제2조에서 ’제39조의 개정규정은 이 법 시행(2021. 1. 1.) 이후 법인의 납세의무가 성립하는 분부터 적용한다‘고 규정하고 있다. 따라서 이 사건 부과처분 중, 이 사건 법인의 체납액(1. 나.항의 ’표‘ 참조) 중 그 납세의무가 2021. 1. 1. 이전에 성립한 국세의 체납액(이하 ’이 사건 체납액‘이라 한다)에 대하여 한 부과처분(별지1 목록 순번 1, 2번 기재 각 부과처분)에는 개정 전 국세기본법이, 그 이후 성립한 국세의 체납액(이하 ’나머지 체납액‘이라 한다)에 대하여 한 부과처분(별지1 목록 순번 3 내지 13번 기재 각 부과처분)에는 개정 국세기본법이 각 적용된다.

2) 원고가 이 사건 법인의 과점주주로서 제2차 납세의무자에 해당하는지 여부

가) 이 사건의 쟁점

원고가 2013년경 이 사건 법인의 주식을 최초로 취득한 이래 이 사건 처분 시까지 위 법인의 발행주식 총수 20,000주 중 50%를 보유하고 있는 사실은 앞서 본 바와 같고, 나머지 50%를 보유하는 甲은 원고와 친족관계에 있는바, 과점주주로서의 형식적 요건은 갖추어졌다고 인정된다. 결국 이 사건의 쟁점은, 과점주주로서의 실질적 요건이 갖추어졌는지, 즉 원고가 본인 명의 주식에 대한 권리를 실질적으로 행사하는 자 또는 이 사건 법인의 경영에 대하여 지배적인 영향력을 행사하는 자에 해당하는지, 아니면 명의를 대여한 형식적인 주주에 불과한지 여부이다.

나) 구체적 판단

(1) 갑 제1호증의 기재, 증인 丙의 일부 증언에 변론 전체의 취지를 더하여 알 수 있는 다음과 같은 사실 내지 사정을 종합하여 보면, 원고가 제출한 증거만으로는 원고가 그 명의의 주식에 관한 형식상의 차명주주에 불과하다고 보기 어렵고, 원고는 별지1 목록 순번 1, 2번 기재 각 부과처분의 전제가 되는 이 사건 체납액의 각 납세의무 성립일 현재 그 소유의 이 사건 법인의 주식에 관하여 주주권을 행사할 수 있는 지위에 있었다고 봄이 상당한바, 개정 전 국세기본법 제39조 제2호에 따라 이 사건 체납액에 대한 제2차 납세의무를 부담하는 과점주주에 해당한다.

① 원고 및 甲이 丁으로부터 이 사건 법인의 발행주식 총수 20,000주를 각 10,000주씩 합계 2억 원에 양수한다는 내용으로 작성된 주식양도양수계약서의 ’양수인‘란에 원고의 인감이 날인되어 있고, 丁의 사위로서 위 계약의 체결을 주도하였던 증인 丙은 이 법원에서 ’위 계약서에 양수인들의 인감증명서, 위임장 등이 첨부되어 있었으며, 당시 원고와 甲을 실제 양수인으로 인식하였다‘는 취지로 진술하였다.

② 원고는 乙이 위 ①항의 주식양도양수계약에 따른 주식양수대금을 모두 조달하여 지급하였다고 주장하면서, 그 주장의 근거로 원고가 위 계약 체결 무렵인 2013년경 사용하였던 계좌들의 예금거래내역 등을 제출하였다(갑 제6호증). 그러나 당시 원고가 사용하였던 계좌들에서 주식양수대금을 이체한 것으로 볼만한 예금거래내역이 확인되지 않는다는 사정만으로는 원고의 주장을 인정하기 부족하고, 달리 乙이 위 주식양수대금을 실질적으로 부담하였다고 볼만한 자료가 없다.

③ 주주명부에 적법하게 주주로 기재되어 있는 자는 특별한 사정이 없는 한 회사에 대한 관계에서 주식에 관한 의결권 등 주주권을 행사할 수 있고, 회사 역시 주주명부상 주주 외에 실제 주식을 인수하거나 양수하고자 하였던 자가 따로 존재한다는 사실을 알았든 몰랐든 간에 주주명부상 주주의 주주권 행사를 부인할 수 없으며, 주주명부에 기재를 마치지 아니한 자의 주주권 행사를 인정할 수도 없는바(대법원 2017. 3. 23. 선고 2015다248342 판결 참조), 원고가 이 사건 법인의 주주로서 권리를 행사하는데 제약이 있었다고 보이지 않고, 원고 명의 주식에 대하여 乙이 주주로서의 권리를 행사하였다고 볼만한 자료도 없다.

(2) 그러나 한편, 앞서 든 증거, 갑 제7, 8호증, 을 제3호증의 각 기재에 변론 전체의 취지를 종합하여 인정할 수 있는 다음과 같은 사실 내지 사정에 비추어 보면, 원고가 별지1 목록 순번 3 내지 13번 기재 각 부과처분의 전제가 되는 나머지 체납액의 각 납세의무 성립일 현재 이 사건 법인의 경영에 대하여 지배적인 영향력을 행사하는 자에 해당한다고 단정하기는 어려운바, 개정 국세기본법 제39조 제2호에 따라 나머지 체납액에 대한 제2차 납세의무를 부담하는 과점주주에 해당한다고 볼 수는 없다.

① 이 사건 법인의 법인등기사항전부증명서상 원고와 함께 丁으로부터 이 사건 법인의 주식을 양수하였던 甲에 대하여는 2013. 6. 7.부터 2018. 2. 1.까지 사내이사 겸 대표이사의 취임등기가, 甲의 부친인 乙에 대하여는 2013. 6. 7.부터 2018. 2. 1.까지는 사내이사의 취임등기가, 2018. 2. 2.부터 현재까지는 대표이사의 취임등기가 각 마쳐졌다. 그러나 원고가 이 사건 법인의 주식을 보유하고 있던 기간 동안 위 법인의 임원으로 등기된 바는 없고, 원고가 같은 기간에 이 사건 법인의 임원으로서 급여나 보수 명목의 돈을 지급받았다고 볼만한 자료도 없다.

② 이 사건 법인에서 2018. 3. 1.부터 2022. 1. 1.까지 회계 관련 업무를 담당하며 근무한 戊는 ’이 사건 법인은 乙 대표가 모든 업무를 총괄하면서 최종 결재를 하였고, 乙 대표의 딸 己와 사위 庚이 자금 출납 및 거래처 결제 관리, 공사업무 전반을 수행하였다. 고가의 장비구입이나 사무실 리모델링, 법인 차량 구입이나 차용과 같은 회사의 중요 결정에 관하여 원고에게 사전이나 사후에 통보를 한 적 없고, 원고는 이 사건 법인의 경영에 관여한 바 없다‘는 취지의 사실확인서를 제출하였는데, 실제 이 사건 법인의 공사지명원상 조직도에도 乙(대표이사)과 己(대리), 庚(부장) 외에 원고의 이름은 기재되어 있지 않다.

③ 원고는 이 사건 법인의 주식을 취득하기 전인 2002년경부터 현재까지 ’○○건설기계‘라는 상호의 개인사업체를 운영해오고 있는 것으로 보인다. 개정 전 국세기본법과는 달리 개정 국세기본법은 일정 비율의 주식을 소유한 주주 중에서도 그 법인의 경영에 대하여 지배적인 영향력을 행사하는 자를 과점주주로 규정하고 있는바, 이처럼 원고가 별도의 개인사업체를 운영하고 있는 상황에서, 더구나 이 사건 법인의 임원도 아닌 원고가 위 법인의 경영에 지배적인 영향력을 행사하였다거나 행사할 수 있는 지위에 있었다고 보기는 어렵고, 이 사건 법인의 공사지명원상 원고의 배우자가 위 법인의 전무이사로 재직한 것으로 보이는 사정만으로 이와 달리 볼 것은 아니다.

④ 피고는 그 주장의 근거되는 사정으로 원고가 운영하는 위 개인사업체가 2013년부터 2020년경까지 이 사건 법인과 거래하여 왔고, 이 사건 법인은 원고의 개인사업체의 주요 매출처 중 하나라는 점을 들고 있기도 하다(을 제4호증). 그러나 피고 주장의 위 거래는 모두 2021. 1. 1. 이전, 즉 나머지 체납액에 대한 이 사건 법인의 납세의무가 성립하기 전에 이루어진 것일 뿐 아니라, 위와 같은 사정만으로 원고가 이 사건 법인의 실제 주주인 것을 넘어 위 법인의 경영에 대하여 지배적인 영향력을 행사한 자에 해당한다고 보기는 어렵다.

다) 소결론

원고는 개정 전 국세기본법이 적용되는 이 사건 체납액에 대하여는 위 법 제39조 제2호에 따른 제2차 납세의무를 부담하는 과점주주에 해당하므로, 피고가 이와 같은 전제에서 한 별지1 목록 순번 1, 2번 기재 각 부과처분은 적법하다. 한편, 원고는 개정 국세기본법이 적용되는 나머지 체납액에 대하여는 위 법 제39조 제2호 소정의 과점주주에 해당한다고 볼 수 없으므로, 이와 다른 전제에 선 피고의 별지1 목록 순번 3 내지 13번 기재 각 부과처분은 위법하여 취소되어야 한다.

3. 결론

그렇다면, 이 사건 청구는 위 인정범위 내에서 이유 있어 인용하고, 나머지 청구는 이유 없어 기각하기로 하여, 주문과 같이 판결한다.