주 문

AA세무서장이 2023.11.2. 청구법인에 한 2018년 3분기～2022년 4분기 과세기간 개별소비세 000원과 2019년 제2기～2022년 제2기 과세기간 부가가치세 000원 합계 000원을 부과하겠다는 세무조사결과 통지는

인터넷상 소개된 쟁점골프장 관련 회원 특혜 등은 사실과 달리 게재되었다고 진술한 회원권거래소 운영자들 확인서의 사실여부, 잔류회원에 대한 우선예약권 부여 및 유사회원 모집ㆍ운영 여부 등에 대한 사실관계를 재조사하고 그 결과에 따라 개별소비세 및 부가가치세 과세표준과 세액을 다시 통지합니다.

이 유

1. 통지내용

가. 청구법인은 1994.10.14. 설립되어 건설업을 영위하던 중, 2007.8.17. ○○○○○일대에 골프장인 BBBBCC(이하 “쟁점골프장”이라 한다)를 「체육시설의 설치ㆍ이용에 관한 법률」(이하 “체육시설법”이라 한다)제10조 및 같은 법 시행령 제7조 제1항 제1호에 따른 ‘회원제체육시설’인 회원제골프장으로 등록ㆍ운영하다가,

 2017.3.28. 체육시설법 시행령 제7조 제1항 제2호에 따른 “대중체육시설”로 전환ㆍ등록하여 현재까지 운영하고 있다(2022년 사업연도 감사보고서 참조).

나. 대중제골프장으로 전환 시 입회보증금 반환처리 내용

 1) 청구법인이 쟁점골프장을 대중제골프장으로 전환할 당시 전체 회원수는 000명[정회원 000명, 주중회원 000명(2017.3.17. 대중제 전환을 위한 “사업계획 변경승인 신청서” 참조)]으로, 그중 000명은 회원에서 탈퇴하여 입회보증금을 반환(반환비율 00.0%)받았으며,

 2) 000명(미반환 비율은 00.0%)은 회원에서 탈퇴하지 않아 입회보증금을 반환하지 못하였다(입회보증금을 반환받지 않은 회원들을 이하 “잔류회원”이라 한다. 잔류회원들도 대중제 전환에는 동의하여 사업계획 변경승인 신청 시 동의서를 모두 제출하였다고 청구법인은 주장하고 있다).

 3) 청구법인은 쟁점골프장을 대중제골프장으로 전환하는 과정에서 이에 동의하지 않는 잔류회원과는 입회보증금을 차입금으로 변경하는 ‘금전소비대차계약’(이하 “금전소비대차계약”이라 한다)을 체결하고, 계약기간이 종료될 때까지 1년 이상 요금할인 등 유리한 혜택 등을 부여하는 방식으로 동 골프장을 운영하고 있다.(생략)

다. 이 건 세무조사결과 통지내용

 1) 통지관서는 청구법인에 대하여 2023.6.5.부터 10.25.까지(조사중지 1회 7.26.부터 10.3.까지) 2018.1.1.부터 2022.12.31.까지 기간 동안에 대한 개별소비세 조사를 실시하여,

 2) 청구법인이 쟁점골프장을 대중제골프장으로 전환한 이후에도 잔류회원에게 요금할인, 우선예약권 등 기존회원으로서의 우대혜택을 부여하고 있다고 보고, 「국세기본법」제14조 실질과세원칙을 적용하여, 「개별소비세법」제1조제1항 및 제3항제4호에 따라 쟁점골프장의 실질적인 운영형태를 개별소비세가 과세되는 사실상 회원제골프장에 해당하는 것으로 판단하였다.

 3) 이에 따라 통지관서는 2023.11.2. 청구법인에 2018년 3분기～2022년 4분기 과세기간 개별소비세 000원과 2019년 제2기～2022년 제2기 과세기간 부가가치세 000원 합계 000원을 과세한다는 세무조사결과를 통지하였다(아래 “개별소비세 및 부가가치세 고지예정 내역” 참조).(생략)

라. 청구법인은 이에 대하여 2023.12.1. 이 건 과세전적부심사청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장

가. 특정이용자에게 요금할인 혜택을 부여한 사실만으로 ‘유사 회원제골프장’에 해당한다고 보아 개별소비세를 부과하는 것은 잘못된 처분이다.

 1) 청구법인은 잔류회원들과 입회보증금을 금전소비대차로 전환하는 계약을 체결하고 이자를 지급하지 않는 대신(무이자), 1년 이상 이용요금 할인 혜택을 부여하고 있다.

 2) 이는 잔류회원들이 입회보증금 수령을 거부한 채 일정기간 요금할인 혜택을 요구하여 원활한 회사 운영과 법적 분쟁 없이 대중제 전환을 원만하게 진행하기 위한 불가피한 조치였으며, 대중제 전환을 이유로 기존의 회원 권리를 일방적으로 박탈해서는 아니 된다는 고등법원 판례의 취지에도 부합하는 결정이다[부산고등법원 2017.12.7. 선고 2017나52323 판결(이하 “부산고등법원 판결”이라 한다) 참조].

 3) 쟁점골프장은 관계회사 골프장(CCCC 리조트, DDDDCC, EEEECC 등)들과 함께 ‘실시간 온라인 통합예약시스템’을 운영하고 있다.

  가) 체육시설법 시행규칙 제13조 제2항 제4호 규정에 따라 골프장 예약은 온라인 통합예약시스템상의 예약 순서에 따라서만 가능하되 온라인 예약 마감 후 유선으로도 예약 가능하지만, 특정인에게 우선이용권을 부여하는 것 자체가 근본적으로 불가능한 구조이며, 관계회사 골프장(DDDDCC) 관할 지방국세청 조사에서도 우선이용권 부여사례가 한 건도 적발된 사실이 없었다.

  나) 서울고등법원(춘천) 2014.5.21. 선고 2013누784(군계획시설결정 등 무효확인의 소) 판결(이하 “서울고등법원 판결”이라 한다)에서는, “○○콘도가 콘도회원을 모집하면서 대중제골프장에 대하여 그린피를 30% 할인해 주는 것으로 약속한 사실에 대하여 콘도회원들에게 골프장(대중제골프장)의 요금할인 혜택을 제공할 예정이라 하더라도, 그로 인하여 골프장이 콘도회원들의 전용 골프장인 회원제골프장이 되는 것은 아니라 할 것이다. 즉 원고들은 요금할인만으로도 체육시설법 제2조 제4호 소정의 ‘유리한 조건’에 해당한다고 주장하나,

  ‘회원의 징표가 되는 이용상 ‘유리한 조건’이란 체육시설업의 시설을 우선적으로 또는 배타적으로 이용하는 것과 같이 볼 정도의 이용조건상 우월성을 가리키는 것이지, 다른 모든 이용조건이 같은 상태에서 일정한 부류에 속하는 사람에게 이용요금만 일정비율 할인한다고 하여 그 체육시설이 회원제로 바뀐다고 볼 수 없다고 판결하였고, 2014.10.30. 대법원에서 심리불속행 기각되어 그대로 확정된 바 있다.

  다) 청구법인은 입회보증금을 금전소비대차로 전환한 잔류회원들에게 온라인 통합예약시스템을 통하여, 예약한 이용요금에 대한 할인혜택은 부여하였지만(무제한 할인이 아니라 기존회원권의 종류별로 할인 대상 인원과 횟수를 제한하는 조건이다), 예약우선권과 같은, 시설을 우선적으로 또는 배타적으로 이용하는 정도의 혜택을 부여한 사실은 없다.

 4) 쟁점골프장은 대중제골프장으로 전환할 목적으로 잔류회원들과 원만한 합의를 이루기 위하여 회원의 실질적 지위와 권리를 소멸시키면서, 그 대가에 상응하는 요금할인 혜택을 부여하되, 우선이용권은 부여하지 않는 방식으로 즉 서울고등법원 판결의 사례에서 살펴보았듯이 쟁점골프장을 회원제골프장으로 판단할 근거는 없는 것이다.

 5) 한편, 관계회사 콘도회원권을 분양하면서 청구법인의 이용요금 할인 혜택을 일부 제공한 사례도 있으나 서울고등법원 판결에서 살펴보았듯이, 이러한 사실이 쟁점골프장이 ‘유사 회원제골프장’인 것으로 판단될 근거가 되지는 않는다.

 6) 청구법인은 회원제골프장을 대중제골프장으로의 전환 목적상 이익의 창출을 위해서라도 요금 할인이 없는 일반 이용객의 입장이 많을수록 더 많은 이익이 발생하는 구조인데, 요금 할인이 되는 유사 회원제골프장으로 운영하여 이익을 축소할 이유가 전혀 없고 오히려 잔류회원들에게 금전소비대차로 전환된 입회보증금을 상환하여 조기에 대중제골프장으로 정착하려고 노력하고 있는 중이다.

 7) 따라서 청구법인이 잔류회원들에게 우선이용권을 부여하지 않고 이용요금 할인 혜택을 준 사실에 대하여 ‘유사 회원제골프장’으로 판단하는 것에 대하여 인정할 수 없다.

나. 개별소비세 과세장소에 ‘유사 회원제골프장’이 열거되어 있지 않더라도 개별소비세를 과세한 처분이 타당한지 여부에 대하여

 1) 「국세기본법」제14조(실질과세) 제2항은 ‘과세표준 계산’에 관하여 실질 내용에 따라 적용한다고 규정하고「국세기본법 시행령」제2조제14호에서 “과세표준이란 세법에 따라 직접적으로 세액산출의 기초가 되는 과세대상의 수량 또는 가액을 말한다”라고 규정하고 있는데, 이는 실질 내용에 따라 과세표준 계산을 위한 과세대상의 존재를 전제로 한다고 보아야 한다.

 2) 「개별소비세법」제1조제1항은 “개별소비세는 특정한 물품, 특정한 장소 입장행위, 특정한 장소에서의 유흥음식행위 및 특정한 장소에서의 영업행위에 대하여 부과한다”고 규정하고, 같은 법 제1조 제8항은 과세물품이라는 과세대상의 판정에 대하여 실질과세 원칙을 적용한다고 하면서 과세대상을 명확히 규정하고 있다.

  가) 「개별소비세법」제1조제4항 및 같은 법 시행령 제1조에서 과세대상을 ‘유흥주점, 외국인전용 유흥음식점, 그 밖에 이와 유사한 장소’라고 명시함으로써 과세유흥장소라는 과세대상에 대해서도 실질과세의 원칙을 반영한 과세대상을 명확히 규정하고 있다.

  나) 「개별소비세법」제1조제3항제4호는 ‘골프장’을 개별소비세가 부과되는 ‘과세장소’로 규정하면서, 같은 법 시행령 제1조 및 [별표2] 3. 나.는 ‘대중제골프장’을 과세장소에서 제외하고 있으며, 기획재정부 해석례(기획재정부 환경에너지세제과-159, 2016.4.25.)와 조세심판원 결정례(조심 2016전3624, 2017.2.21.)에서도 ‘적법하게 승인받아 등록한 대중제골프장은 과세장소에서 제외되며, 특정이용자를 과세요건으로 하지 않는다’는 해석과 판단을 하였다.

  다) 「개별소비세법 시행령」제1조 및 [별표2]는 체육시설법 시행령 제7조 제1항 제2호에 따른 대중체육시설에 해당하는 골프장은 ‘과세장소’에서 제외한다고 명확하게 규정하고 있는 반면, 과세물품 또는 과세유흥장소라는 과세대상의 판정과 관련하여 실질과세의 원칙을 반영한다는 규정은 있으나,

  골프장이라는 특정한 장소 입장행위에 대한 과세대상 판정에 실질과세의 원칙을 적용한다거나 형식상으로는 대중제골프장이지만 사실상 회원제골프장으로 운영되는 골프장을 과세장소에 포함시킨다는 구체적인 규정은 존재하지 않는다.

 3) 대법원은 조세법률주의와 관련하여 “우리 헌법 제36조, 제39조에서 규정하고 있는 조세법률주의의 원칙은 과세요건과 부과징수 절차는 국민의 대표기관인 국회가 제정한 법률로 이를 규정하여야 하고, 그 법률의 집행에 있어서도 이를 엄격하게 해석 적용하여야 하며, 행정 편의적인 확장해석이나 유추적용은 허용되지 않음을 의미하는 것이고(대법원 1987.10.26. 선고 86누426 판결 참조), 또한 조세법률주의는 원칙상 과세요건 사실이거나 비과세요건 사실이거나를 막론하고 적용된다는 입장이다(대법원 1984.6.26. 선고 83누680 판결 참조).

 4) 따라서 대중제골프장으로 등록되어 있는 쟁점골프장에 대하여 개별소비세를 부과할 수 있는 법률규정 및 대법원 판결 등이 없는데도, 처분청이 쟁점골프장에 대하여 「국세기본법」, 「개별소비세법」, 「지방세법」, 체육시설법 등을 확대해석하거나 유추적용하여 개별소비세를 부과하는 것은 조세법률주의 원칙에 위배되는 처분으로 부당하다.

3. 통지관서 의견

가. 개별소비세의 과세장소에 해당하는지 여부는 ‘회원을 모집하거나 유지하면서 골프장을 경영하는지 여부’에 따라 판단하여야 한다.

 1) 쟁점골프장은 기존 특정이용자에게 요금할인 혜택을 부여하였을 뿐만 아니라 대중제로 전환ㆍ등록하였다고는 하나, 여전히 기존 잔류회원들을 중심으로 운영되었으며, 그 기존 잔류회원들에게 과거에 회원자격으로 부여하였던 혜택을 그대로 유지하였다.

 2) 그리고 쟁점골프장은 대중제로 전환ㆍ등록된 후에도 기존회원권과 혜택이 동일한 유사회원권을 판매한 사실도 있으며, 관계사의 콘도형 리조트 분양을 명목으로 숙박시설과 회원권을 묶어 회원제골프장처럼 ‘유사회원권’을 운영하는 등 법망을 교묘히 피해 골프 대중화 시책을 역행하였고 조세형평성 또한 저해하였다.

 3) 청구법인 주장의 부당성과 당초 처분의 정당성은 아래 상세히 기술하도록 하겠다.

나. 청구법인 주장의 부당성

 1) 청구법인은 부산고등법원 판결(2017.12.7. 선고 2017나52323)을 근거로 입회보증금의 수령을 거부하면서 요금 우대혜택을 요구하는 기존회원들에게 입회보증금을 공탁하고 잔류회원을 상대로 소송을 진행해야 할 뿐만 아니라 대중제로 전환된 청구법인의 운영에 혼란이 야기될 것으로 판단하여 잔류회원들의 요구에 따라 회원권계약을 해지하는 대신 입회보증금을 금전소비대차로 전환ㆍ변경하는 금전소비대차계약을 체결하고, 회원을 전제로 하는 우선적 이용권을 인정하지 않는 대신 금전소비대차계약 기간이 종료될 때까지 잔류회원에게 한시적으로 요금 우대혜택을 부여하였다고 주장한다.

  가) 그러나, 청구법인이 인용한 위 부산고등법원 판결의 중요 쟁점인 체육시설법 제18조에는 ‘회원을 모집한 자는 회원의 권익 보호를 위하여 대통령령으로 정하는 사항을 지켜야 한다’고 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제19조에서는 ‘회원의 권리를 자세히 설명’하고 있을 뿐이다.

  나) 또한, 체육시설업자는 임의적이고 자의적으로 회원의 권리를 제한할 수 없으며 체육시설업자의 경제사정 변동은 회원권계약의 기초가 된 사정이라 볼 수 없어 회원권계약이 해지되었다고 볼 수 없다고 한 사례로서,

   법적으로 보장되는 회원의 권리를 경제사정의 변경 등을 이유로 임의적으로 변경하는 것은 위법하고 위법한 대중제골프장 전환으로 기존회원의 권리를 침해하는 것이 잘못되었음을 확인하는 판례일 뿐이다.

  다) 나아가 동 판례는 위와 같은 사안이 발생한 경우와 같이 시ㆍ도지사, 시장ㆍ군수 또는 구청장은 골프장이 체육시설법 제30조 제4호, 제32조 제2항 제6호에 따라 체육시설업자가 같은 법 제18조에 따른 회원 보호에 관한 사항을 위반한 때에 시정명령을 할 수 있고, 시정명령을 받고 이를 이행하지 아니한 경우에는 등록취소 또는 영업 폐쇄 명령을 하거나 5개월 이내의 기간을 정하여 영업정지를 명할 수 있다는 사실도 적시하였는데, 골프장측의 일방적인 회원권 침해는 위법ㆍ부당한 것으로 이해될 뿐이다.

  라) 이상에서 살펴본 바와 같이 위 부산고등법원 판결은 청구법인이 경제적 이익을 취하기 위하여 부당하게 대중제로 전환하면서 회원의 권리를 침해한 사실에 대해 판결한 것일 뿐, 잔류회원들에게 우대혜택을 부여해야 한다고 판결한 것은 아니다.

 2) 청구법인은 온라인 통합예약시스템상의 예약 순서에 따라서만 가능하고 온라인 예약 마감 후 유선으로도 예약가능하지만 특정인에게 우선이용권을 부여하는 것 자체가 근본적으로 불가능한 구조이며, 서울고등법원 판결(춘천재판부 2014.5.21. 선고 2013누784)을 인용하여 콘도회원들에게 골프장의 요금할인 혜택을 제공할 예정이라 하더라도, 그로 인하여 골프장이 콘도회원들의 전용 골프장인 회원제골프장이 되는 것이 아니라고 주장한다.

  가) 그러나, 2017.3월 대중제로 전환하고도 5년이 지난 2022.7월 FFF회원권 거래소에서 매매되고 있는 청구법인의 골프회원권과 숙박시설이 있는 CCCC콘도(통합멤버십) 회원권 모집 내용을 보면 청구법인의 주장은 사실이 아님을 알 수 있다.

  나) 즉, 위 회원권 거래소의 회원권 관련 사항을 살펴보면, ‘주말ㆍ공휴일 부킹권은 항시 2개까지 선예약 가능하고 1개 사용 후 추가 1회 예약가능함’을 표기하고 있으며, 그린피 또한 비회원 주중 000원, 주말 000원인데 반해 정회원은 주중ㆍ주말 000원으로 적게는 5배, 많게는 8배 이상 차이가 나는 것을 확인할 수 있다(아래 “FFF회원권거래소상 쟁점골프장 회원권 소개 내역” 참조).(생략)

  다) 청구법인이 쟁점골프장을 대중제로 전환하여 특별한 혜택이 없다고 주장하는 분양가 000백만원인 GGGGCC회원권(금전소비대차계약으로 변경)이 프리미엄 000백만원이 붙어 더 비싸게 팔리고 있는 것을 확인할 수 있으며, 특히, 회원들만이 비회원과 달리 쟁점골프장을 배타적으로 이용할 수 있는 날인 ‘회원의 날’이 매월 2, 4주 일요일 및 공휴일로 명시되어 있는 것을 확인할 수 있다(아래 “HHH회원권거래소 GGGGCC회원권 소개 내역”참조).(생략)

   라) JJJ회원권거래소의 GGGG 통합회원권 매매글을 보면 분양가 000백만원, 000백만원, 000백만원으로 구분되어 있으며, 쟁점골프장은 분양가 000백만원의 회원권만 이용이 가능하며, 입회기간이 10년으로 기재되어 지속적인 할인혜택(정회원 외 3인 모두 그린피 50% 할인)을 주고 있는 것을 확인할 수 있다(아래 “JJJ회원권거래소 멤버십 통합회원권 소개 내역”참조).(생략)

 3) 청구법인이 인용한 서울고등법원 판결을 살펴보면, 청구법인이 인용한 부분은 ‘유리한 조건’에 관한 부분만이나 위 판결문 전체적으로 살펴보면 아래와 같이 청구법인의 사례와 다름을 알 수 있다.

  가)위 판결의 사건은 아직 확정되지 않은 ‘요금할인 혜택을 줄 예정’에 관한 것이며,예를 들은 부분도 당해 기업의 임󰋻직원, 고령자들에게 요금할인헤택을 주는 것이 회원의 자격이 아니라고 하였는데, 청구법인은 먼저 잔류회원들에게 요금할인 혜택을 지속적으로 제공하고 있으며, 통합회원권을 판매하면서 요금할인 혜택을 주고 있는 것이 확인된다.

  나) 요금 할인 금액 또한 일반회원에 비하여 8배 정도 저렴한 경우도 있고, 잔류회원들이 배타적으로 쟁점골프장을 사용할 수 있는 ‘회원의 날’이 있음을 알 수 있는바, 청구법인이 주장의 근거로 내세우는 위 판례 또한 기본 사실관계가 달라 적용 여지가 없음은 명백하다(아래 “판결내용” 참조).(생략)

나. 당초 세무조사결과 통지의 정당성

 1) 「개별소비세법」제1조제1항은 특정한 장소의 입장행위에 대하여 개별소비세를 부과하는 것으로 규정하고 있고, 같은 조 제3항은 입장행위에 대해 개별소비세를 부과하는 장소로 골프장을 특정하고 있다.

  가) 「개별소비세법 시행령」[별표2] 과세장소(1조 관련)에서는 과세장소인 골프장 중 체육시설법 시행령 제7조 제1항 제2호에 따른 대중 체육시설업에 해당하는 골프장은 개별소비세의 과세장소에서 제외하는 것으로 규정하고 있다.

  나) 체육시설법 시행령 제7조 제1항은 체육시설업을 회원제 체육시설업과 대중체육시설업으로 분류하고 ‘회원제 체육시설업’을 회원을 모집하여 경영하는 체육시설업으로, ‘대중체육시설업’을 회원을 모집하지 않고 경영하는 체육시설업으로 분류하고 있다.

  다) 체육시설법 제2조 제4호는 체육시설업의 시설 또는 그 시설을 이용한 교습행위를 일반 이용자보다 우선적으로 이용하거나 유리한 조건으로 이용하기로 체육시설업자와 약정한 자를 ‘회원’으로 정의하고 있다.

  라) 체육시설법에 따르면, 해당 이용자가 골프장의 시설을 이용함에 있어 다른 이용자에 비해 시설물 우선이용권 또는 유리한 조건으로, 시설물 이용권을 가지기로 골프장시설업자와 약정을 하였다면 이는 체육시설법의 ‘회원’에 해당하고, 이러한 ‘회원’을 모집한 골프장은 체육시설법 및 같은 법 시행령에서 정하고 있는 ‘회원제골프장’에 해당한다.

 2) 문화체육관광부는 2020.10.26.∼11.30. 기간 동안 시행한 전국 골프장의 방역과 운영실태 점검 결과에 대한 보도자료(2020.12.10. 배포)에서,

  가) ⅰ) 대중골프장에서 콘도 회원에게 1년 이상의 이용요금 할인 제공, ⅱ) 골프텔에서 회원모집 시 평생이용권(우선예약 포함) 제공 등 유사회원 모집, ⅲ) 대중골프장에서 별도 회원을 모집해 우선 예약권 부여, ⅳ) 자회사인 호텔에서 발급한 평생회원권에 대중골프장의 이용혜택 부여, ⅴ) 대중골프장업자가 일반이용자보다 우선적 이용혜택을 주는 행위, ⅵ) 1년 이상 대중골프장 이용에 유리한 혜택을 주는 행위 등을 ‘유사회원 모집사례’ 및 ‘체육시설법 제2조 제4호에서 정한 회원의 혜택을 부여한 것’이라고 적시한 바 있다.

  나) 문화체육관광부의 공식 입장은 특정이용자들에게 우선 이용 또는 1년 이상의 기간을 정하여 유리한 혜택을 주는 것은 ‘회원’에게 제공한 것이고 이러한 회원이 누리는 혜택은 ‘회원권’이라는 것을 알 수 있다.

 3) 이처럼 체육시설법 및 같은 법 시행령상 회원제골프장과 대중제골프장의 구분은 당초 골프장의 등록형태, 시설의 우선 또는 유리한 혜택을 가지기로 약정한 해당 이용자와의 약정이나 권리의 명칭(‘할인권’ 이든 ‘회원권’이든) 등이 요건 또는 제약사항을 의미하는 것이 아님을 알 수 있다.

  가) 쟁점골프장이 회원제골프장에서 대중제골프장으로 전환한 이후에도 금전소비대차계약으로 전환한 잔류회원들에게 ‘1년 이상의 기간을 정하여 유리한 조건으로 시설을 이용’하도록 하였다면 이는 체육시설법 및 같은 법 시행령에서 정하고 있는 ‘회원’을 모집한 것으로 볼 수 있다.

   나) 또한, 청구법인은 대중제골프장으로의 전환을 적법하게 승인받았다고 주장하나 앞서 살펴보았듯이 승인 이후에라도 관련 법령을 준수하지 않을 경우 제재를 받을 수 있음은 당연하고, 대중제골프장으로의 적법한 전환은 개별소비세 면제요건의 필요조건일 뿐 충분조건은 아니다.

 4) 「국세기본법」제14조제2항은 “세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다”고 규정하고 있다.

  청구법인은 실질과세의 원칙이 적용되는 과세표준의 계산에 있어서 과세대상이 존재하지 않는다고 주장하나, 「국세기본법」제2조제14호에서는 “과세표준이란 세법에 따라 직접적으로 세액산출의 기초가 되는 과세대상의 수량 또는 가액을 말한다”고 규정하고 있어 개별소비세에서 과세표준의 근거는 쟁점골프장에 입장한 고객의 수가 될 것이며, 이는 청구법인이 제출한 자료와 동일하다.

 5) 마지막으로 관계사인 DDDDCC도 이 건과 동일쟁점으로 조세심판원에 불복을 청구하였고 조세심판원은 기각결정[조심 2022전○○○○, 2022.11.29., 현재 (2심) 대전고등법원(청주) 2023누○○○○ 진행 중]을 하였는데, 그 결정의 주요내용을 살펴보면 다음과 같다.

     ① 「개별소비세법」제1조제8항은 과세대상 판단에 있어 ‘그 명칭이 무엇이든 상관없이 그 물품의 형태ㆍ용도ㆍ성질이나 그 밖의 중요한 특성에 의한다’라고 규정되어 있고,체육시설법 시행령 제7조 제2호에 따르더라도, 대중제골프장은 ‘회원을 모집하지 아니하고 경영’하여야 하는데,

      형식적으로 대중제로 전환ㆍ등록되기는 하였으나 이용요금 등은 회원제 당시의 요금을 그대로 유지하여, 실질적인 운영측면에서는 여전히 종전의 회원제를 기반으로 운영된 것으로 보인다.

     ② 기존회원과 체결하였다는 금전소비대차계약도 구체적인 이자율 또는 할인율에 대한 명확한 언급 없이 명문상 ‘기존혜택을 그대로 유지한다’고 규정되어 있을 뿐만 아니라, ‘과거와 동일한 조건 및 할인 혜택’을 부여한다는 규정도 두고 있고 그에 따라 명목만 바뀌었을 뿐,

   사실상 동일한 요금을 징수하고 있어, 결국 기존회원들에게 유지된 혜택은 단순한 요금할인이라고 하기보다는 기존 회원제 당시의 회원으로서의 혜택이 사실상 그대로 유지된 것으로 보이는 점, 대중제로 전환ㆍ등록된 이후에도 새로이 특별이용권을 판매한 사실이 확인되는 점 등을 들어 회원제골프장으로 본 처분은 정당하다고 판단하였다.

 6) 본 건 또한 청구법인이 쟁점골프장을 특수관계사인 DDDDCC와 동일한 방법으로 운영하였다는 사실을 확인할 수 있고 앞서 살펴본 객관적 증거 및 판례를 살펴볼 때, 회원제골프장으로 본 결정은 타당함을 알 수 있다.

 7) 즉, 앞서 객관적 증빙으로 확인된 사실관계, 관련 법령 및 판례를 종합하여 살펴보면, 쟁점골프장이 비록 외견상 대중제골프장을 표방하고 있으나, 사실상 체육시설법에 따른 대중제골프장에 해당하지 아니하고 회원제골프장에 해당하므로 「국세기본법」제14조(실질과세) 및 「개별소비세법」제1조(과세대상과 세율)에 따라 개별소비세를 부과한 처분은 적법ㆍ타당하다.

4. 심리 및 판단

가. 쟁 점

  쟁점골프장은 대중제골프장으로 등록ㆍ운영되고 있음에도 실제로는 회원제골프장으로 운영되고 있는 것으로 보아 실질과세원칙을 적용하여 개별소비세 등을 부과하는 것은 부당하다는 청구주장의 당부

나. 관련법령

 1) 국세기본법 제14조【실질과세】(2018.12.31. 법률 제16097호로 개정된 것)

  ① 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의(名義)일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.

  ② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다.

  ③ 제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다.

 2) 개별소비세법 제1조【과세대상과 세율】(2018.12.31. 법률 제16091호로 개정된 것)

  ① 개별소비세는 특정한 물품, 특정한 장소 입장행위(入場行爲), 특정한 장소에서의 유흥음식행위(遊興飮食行爲) 및 특정한 장소에서의 영업행위에 대하여 부과한다. <개정 2010.1.1>

  ② 개별소비세를 부과할 물품(이하 "과세물품"이라 한다)과 그 세율은 다음과 같다. <개정 2017.12.19., 2018.12.31.>(각호 생략)

  ③ 입장행위(관련 설비 또는 용품의 이용을 포함한다. 이하 같다)에 대하여 개별소비세를 부과할 장소(이하 "과세장소"라 한다)와 그 세율은 다음과 같다. <개정 2010.1.1, 2010.12.27, 2014.1.1, 2015.12.15>

   4. 골프장 : 1명 1회 입장에 대하여 1만2천원

   5. 카지노 : 1명 1회 입장에 대하여 5만원(「폐광지역 개발 지원에 관한 특별법」 제11조에 따라 허가를 받은 카지노의 경우에는 1명 1회 입장에 대하여 6천300원). 외국인은 1명 1회 입장에 대하여 2천원으로 한다.

  ④ 유흥음식행위에 대하여 개별소비세를 부과하는 장소(이하 "과세유흥장소"라 한다)와 그 세율은 다음과 같다. <개정 2010.1.1>

 유흥주점, 외국인전용 유흥음식점, 그 밖에 이와 유사한 장소: 유흥음식요금의 100분의 10

  ⑤ 영업행위에 대하여 개별소비세를 부과하는 장소(이하 "과세영업장소"라 한다)와 그 세율은 다음과 같다. <개정 2010.1.1.>

  「관광진흥법」 제5조제1항에 따라 허가를 받은 카지노(「폐광지역개발 지원에 관한 특별법」 제11조에 따라 허가를 받은 카지노를 포함한다) : 연간 총매출액(「관광진흥법」 제30조제1항에 따른 총매출액을 말한다. 이하 같다)에 따른 다음 각 호의 어느 하나의 세율

  ⑥ 과세물품(제2항제2호나목1), 같은 항 제4호바목ㆍ사목 및 같은 항 제6호는 제외한다), 과세장소, 과세유흥장소 및 과세영업장소의 세목(細目)과 종류는 대통령령으로 정한다. <개정 2010.1.1, 2014.12.23>

  ⑦ 제2항과 제3항의 세율은 국민경제의 효율적 운용을 위하여 경기 조절, 가격 안정, 수급 조정에 필요한 경우와 유가변동에 따른 지원사업의 재원 조달에 필요한 경우 그 세율의 100분의 30의 범위에서 대통령령으로 조정할 수 있다. <개정 2010.1.1>

  ⑧ 과세물품의 판정은 그 명칭이 무엇이든 상관없이 그 물품의 형태ㆍ용도ㆍ성질이나 그 밖의 중요한 특성에 의한다. <개정 2010.1.1>

  ⑪ 「식품위생법」, 「관광진흥법」, 그 밖의 법령에 따라 허가를 받지 아니하고 제4항 또는 제5항에 해당하는 과세유흥장소 또는 과세영업장소를 경영하는 경우에도 그 장소를 과세대상인 과세유흥장소 또는 과세영업장소로 본다. <개정 2010.1.1>

  ⑫ 제8항부터 제11항까지에서 규정한 사항 외에 과세물품, 과세장소, 과세유흥장소, 과세영업장소 및 유흥음식행위의 판정에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. <개정 2010.1.1, 2010.12.27>

 2-1) 개별소비세법 시행령 제1조【과세물품·과세장소 및 과세유흥장소의 세목등】(2019.1.15. 대통령령 제29482호로 개정된 것)

 「개별소비세법」 제1조제6항에 따른 과세물품의 세목은 별표 1과 같이 하고, 과세장소의 종류는 별표 2와 같이 하며, 과세유흥장소의 종류는 유흥주점·외국인전용 유흥음식점 및 그 밖에 이와 유사한 장소로 하고, 과세영업장소의 종류는 「관광진흥법」 제5조제1항에 따라 허가를 받은 카지노(「폐광지역개발 지원에 관한 특별법」 제11조에 따라 허가를 받은 카지노를 포함한다)로 한다. <개정 1993.12.31, 2005.2.19, 2007.12.31., 2009.2.4.>

 2-2) 개별소비세법 시행령 [별표2](2010.12.30. 개정)

 3) 체육시설의 설치ㆍ이용에 관한 법률 제2조【정의】(2018.9.18. 법률 제15767호로 개정된 것. 시행 2019.9.19.)

  이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다. <개정 2018.9.18.>

   1. "체육시설"이란 체육 활동에 지속적으로 이용되는 시설(정보처리 기술이나 기계장치를 이용한 가상의 운동경기 환경에서 실제 운동경기를 하는 것처럼 체험하는 시설을 포함한다. 다만, 「게임산업진흥에 관한 법률」 제2조제1호에 따른 게임물은 제외한다)과 그 부대시설을 말한다.

   2. "체육시설업"이란 영리를 목적으로 체육시설을 설치ㆍ경영하는 업(業)을 말한다.

   3. "체육시설업자"란 제19조제1항ㆍ제2항 또는 제20조에 따라 체육시설업을 등록하거나 신고한 자를 말한다.

   4. "회원"이란 체육시설업의 시설을 일반이용자보다 우선적으로 이용하거나 유리한 조건으로 이용하기로 체육시설업자(제12조에 따른 사업계획 승인을 받은 자를 포함한다)와 약정한 자를 말한다.

   5. "일반이용자"란 1년 미만의 일정 기간을 정하여 체육시설의 이용료를 지불하고 그 시설을 이용하기로 체육시설업자와 약정한 자를 말한다.

 4) 체육시설의 설치ㆍ이용에 관한 법률 제10조【체육시설업의 구분ㆍ종류】

  ① 체육시설업은 다음과 같이 구분한다. <개정 2018.9.18>

   1. 등록 체육시설업 : 골프장업, 스키장업, 자동차 경주장업

   2. 신고 체육시설업 : 요트장업, 조정장업, 카누장업, 빙상장업, 승마장업, 종합 체육시설업, 수영장업, 체육도장업, 골프 연습장업, 체력단련장업, 당구장업, 썰매장업, 무도학원업, 무도장업, 야구장업, 가상체험 체육시설업

  ② 제1항 각 호에 따른 체육시설업은 그 종류별 범위와 회원 모집, 시설 규모, 운영 형태 등에 따라 그 세부 종류를 대통령령으로 정할 수 있다.

 4-1) 체육시설의 설치ㆍ이용에 관한 법률 시행령 제7조【체육시설업의 세부 종류】(2019.7.16. 대통령령 제29688호로 개정된 것. 2019.4.16. 시행)

  ① 법 제10조제2항에 따른 체육시설업의 세부 종류는 다음 각 호와 같다.

   1. 회원제체육시설업 : 회원을 모집하여 경영하는 체육시설업

   2. 대중체육시설업 : 회원을 모집하지 아니하고 경영하는 체육시설업

  ② 제1항제2호에 따른 대중체육시설업 중 골프장업은 시설 규모에 따라 문화체육관광부령으로 그 종류를 세분한다. <개정 2008.2.29>

 4-2) 체육시설의 설치ㆍ이용에 관한 법률 시행규칙 제7조【대중골프장업의 세분】(2017.11.6. 문화체육관광부령 제309호로 개정된 것)

  영 제7조제2항에 따라 대중골프장업의 종류를 다음 각 호와 같이 세분 한다.

   1. 정규 대중골프장업

   2. 일반 대중골프장업

   3. 간이골프장업

5) 체육시설의 설치ㆍ이용에 관한 법률 제17조【회원 모집】

  ① 체육시설업자 또는 사업계획의 승인을 받은 자는 회원을 모집할 수 있으며, 회원을 모집하려면 회원 모집을 시작하는 날 15일 전까지 시ㆍ도지사, 시장ㆍ군수 또는 구청장에게 회원모집계획서를 작성ㆍ제출하여야 한다. <개정 2015.2.3>

  ② 제1항에 따른 회원을 모집하려는 자가 대통령령으로 정하는 관광사업 시설과 통합하여 회원을 모집하기 위하여 회원모집계획서를 제출한 경우에는 「관광진흥법」 제20조에도 불구하고 이 법에 따른 회원 모집으로 본다.

  ③ 제1항에 따른 회원의 종류, 회원의 수, 모집 시기, 모집 방법, 모집 절차 및 회원모집계획서의 작성ㆍ제출 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

6) 체육시설의 설치ㆍ이용에 관한 법률 제18조【회원의 보호】

  제17조제1항에 따라 회원을 모집한 체육시설업자 또는 사업계획의 승인을 받은 자는 회원자격의 양도(讓渡)ㆍ양수(讓受), 입회금액의 반환, 회원증의 확인ㆍ발급 및 회원 대표기구의 구성ㆍ역할 등에서 회원의 권익 보호를 위하여 대통령령으로 정하는 사항을 지켜야 한다.

6-1) 체육시설의 설치ㆍ이용에 관한 법률 시행령 제19조【회원의 보호】

  법 제18조에서 "대통령령으로 정하는 사항"이란 다음 각 호의 사항을 말한다. <개정 2008.2.29.>

   1. 회원자격의 양도·양수

     회원이 그 자격을 다른 사람에게 양도하려는 경우에는 양수하려는 자가 제17조제2호다목에 따른 회원의 자격제한 기준에 해당하는 경우 외에는 이를 제한하여서는 아니 되며, 회원자격을 양수하는 자로부터 회원자격의 양도·양수에 따른 일체의 비용을 징수하는 경우 그 금액은 실비(實費)를 기준으로 한 금액이어야 한다.

   2. 입회금액(회원으로 최초 가입하는 자가 회원자격을 부여받는 대가로 회원을 모집하는 자에게 지불하는 모든 금액을 말하되, 회원으로 최초 가입하는 자가 회원에 가입할 때 법률에 따라 설치된 기금에 기부한 금액은 제외한다)의 반환

    회원의 탈퇴 또는 탈퇴자에 대한 입회금액의 반환시기 등에 관하여는 회원을 모집한 자와 회원 간의 약정에 따르되, 회원으로 가입한 이후 회원 권익에 관한 약정이 변경되는 경우에는 기존 회원은 탈퇴할 수 있으며, 탈퇴자가 입회금의 반환을 요구하는 경우에는 지체 없이 이를 반환하여야 한다.

   3. 회원자격의 존속기한을 정한 회원(이하 "연회원"이라 한다)에 대한 입회금액의 반환

    연회원이 회원자격의 존속기한이 끝나 입회금의 반환을 요구하는 경우에는 요구한 날부터 10일 이내에 반환하여야 한다. 다만, 입회금의 반환 여부 등에 관한 약정이 있는 경우에는 그 약정에 따른다.

   4. 회원증의 확인·발급

    회원이 입회한 날부터 30일 이내에 회원증을 작성하여 문화체육관광부령으로 정하는 바에 따라 회원에게 확인·발급하여야 한다. 회원자격을 양수한 회원의 경우에도 또한 같다.

   5. 회원 대표기구

    회원이 회원을 대표하는 운영위원회를 구성할 것을 요구하는 경우 회원 10명 이상으로 구성하게 하여야 하고, 회원의 권익에 관한 사항은 그 운영위원회와 미리 협의하여야 한다.

 7) 체육시설의 설치ㆍ이용에 관한 법률 제19조【체육시설업의 등록】

  ① 제12조에 따른 사업계획의 승인을 받은 자가 제11조에 따른 시설을 갖춘 때에는 영업을 시작하기 전에 대통령령으로 정하는 바에 따라 시ㆍ도지사에게 그 체육시설업의 등록을 하여야 한다. 등록 사항(문화체육관광부령으로 정하는 경미한 등록 사항을 제외한다)을 변경하려는 때에도 또한 같다. <개정 2008.2.29>

  ② 시ㆍ도지사는 골프장업 또는 스키장업에 대한 사업계획의 승인을 받은 자가 그 승인을 받은 사업시설 중 대통령령으로 정하는 규모 이상의 시설을 갖추었을 때에는 제1항에도 불구하고 문화체육관광부령으로 정하는 기간에 나머지 시설을 갖출 것을 조건으로 그 체육시설업을 등록하게 할 수 있다. <개정 2008.2.29>

 8) 체육시설의 설치ㆍ이용에 관한 법률 제30조【시정명령】

  시ㆍ도지사, 시장ㆍ군수 또는 구청장은 체육시설업자 또는 사업계획의 승인을 받은 자가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하면 기간을 정하여 그 시정을 명할 수 있다.

   3. 제17조에 따른 회원 모집에 관한 사항을 위반한 때

   4. 제18조에 따른 회원 보호에 관한 사항을 위반한 때

   5. 제21조에 따른 회원제 골프장업과 병설 대중골프장업을 분리하여 운영하지 아니한 때

   6. 제22조에 따른 체육시설업자의 준수 사항을 위반한 때

   7. 제24조제1항에 따른 안전ㆍ위생 기준을 위반한 때

   8. 제26조에 따른 보험에 가입하지 아니한 때

 9) 체육시설의 설치ㆍ이용에 관한 법률 제32조【등록취소 등】

  ① 시ㆍ도지사는 등록 체육시설업자가 제19조제2항에 따른 등록조건을 정당한 사유 없이 이행하지 아니하면 그 등록을 취소하여야 한다.

  ② 시ㆍ도지사, 시장ㆍ군수 또는 구청장은 체육시설업자가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하면 그 등록취소 또는 영업 폐쇄명령을 하거나 6개월 이내의 기간을 정하여 영업정지를 명할 수 있다. <개정 2015.2.3, 2016.2.3>

   2. 제14조에 따른 대중골프장의 병설 또는 대중골프장 조성비의 예치 의무의 전부 또는 일부를 이행하지 아니한 경우

   4. 제19조제1항 후단 또는 제20조제2항에 따라 변경등록이나 변경신고를

   6. 제30조에 따른 시정명령을 받고 이를 이행하지 아니한 경우

다. 사실관계

 1) 청구법인은 2017.3.28. KKK도지사의 승인을 받아 쟁점골프장을 기존 회원제골프장에서 대중제골프장으로 변경 등록하였다(아래 “체육시설업 등록증” 참조).(생략)

 2) 청구법인은 쟁점골프장을 대중제로 전환하면서 입회보증금 반환을 거부한 잔류회원의 입회보증금을 금전소비대차로 전환하면서 아래와 같이 회계처리 하였다[아래 “회계처리(예시), 2017 사업연도 감사보고서” 참조].(생략)

 3) 청구법인은 쟁점골프장이 대중제골프장으로 전환ㆍ운영되고 있다고 주장하면서 다음과 같이 입회보증금의 금전소비대차로 전환현황 및 전환계약서, 대중제전환 후 쟁점골프장 입장객 현황, 골프장 예약 방법, 골프장 이용약관 등을 제시하였다.

  가) 청구법인은 잔류회원의 요구에 따라 회원권계약을 해지하는 대신 금전소비대차 계약으로 변경하고, 회원을 전제로 하는 우선적 이용권을 인정하지 않는 대신, 금전소비대차계약 기간이 종료될 때까지 잔류회원에게 한시적으로 요금우대 혜택을 부여하였다고 하면서 대중제 전환 후 금전소비대차 잔액 현황과 금전소비대차계약서를 제출하였다.(생략)

  나) 청구법인은 쟁점골프장 입장객 중에서 잔류회원의 비중은 현저히 낮은 편으로, 이는 쟁점골프장이 정상적인 대중제골프장으로 운영되고 있다는 것을 입증하는 것이라며 다음과 같이 입장객 이용 분석 자료를 제시하였다.(생략)

  다) 청구법인은 골프장 예약과 관련 온라인 통합예약시스템을 통해 운영하고 있기때문에 잔류회원들에게 쟁점골프장에 대한 우선이용권 부여가 불가능한 구조라고 주장하며 다음과 같이 쟁점골프장 운영계획, 쟁점골프장 이용약관, 통합예약시스템상 골프장 예약 방법 안내사항 등을 제출하였다.(생략)

 4) 처분청은 인터넷 회원권 거래소에서 쟁점골프장 회원권 및 관계사 콘도회원권(통합멤버십)이 거래되고 있으며, 해당 회원권은 이용요금 할인혜택 뿐만 아니라 우선예약권도 제공하였다고 주장하며 ‘FFF회원권거래소상 쟁점골프장 회원권 소개 내역’, ‘HHH회원권거래소상 쟁점골프장 회원권 소개 내역’, ‘JJJ회원권거래소상 쟁점골프장 회원권 소개 내역’을 제시하였다(관련자료는 “3. 통지관서 의견” 참조).(생략)

 5) (통지관서 제출) 청구법인은 쟁점골프장 입장객을 쟁점골프장회원(잔류회원)과 일반이용자 2종류로 구분하여 입장비율을 산정하여 제출하였으나, 일반이용자 중 관계사 콘도 제휴회원 및 임ㆍ직원이 포함되어 있어 이를 구분하여 입장비율을 재산정하면 다음과 같이 확인된다.(생략)

 6) (통지관서 제출) 청구법인이 처분청에 제출한 2017～2022년 쟁점골프장 입장객 현황을 보면, 회원권 코드별로 이용요금이 달리 책정되어 있으며 그 내용은 다음과 같다.(생략)

 7) (국세심사위원회에서 제출자료) 청구법인은 FFF회원권거래소 사이트, HHH회원권거래소 사이트, JJJ회원권거래소 사이트, LLLL경영협회가 대전고등법원 청주재판부에 보낸 2023누○○○○ 개별소비세 등 부과처분 취소 청구의 소에 대한 사실조회 회신을 제출하면서 쟁점골프장은 회원제골프장으로 운영되고 있지 않다고 주장하였다.

  가) FFF회원권거래소 등의 게재정보사실 확인서 내용(생략)

  나) LLLL경영협회의 사실조회서 내용(생략)

  다) 기타 제출자료 : 회원권거래소 게재물의 문제점, 쟁점골프장 사업계획 변경승인 및 변경등록수리통보서, 대법원 2024.5.9. 선고 2023다256294 판결문, 2007～2023년 쟁점골프장 가동률 자료, 골프장 이용 합리화 및 골프산업 혁신방안 발췌본(7쪽) 등

라. 판단

 1) 관련 법리

  가) 회원가입 시에 일정한 금액을 예탁하였다가 탈회 등의 경우에 그 예탁금을 반환받을 수 있는 이른바 예탁금회원제 컨트리클럽에 있어서의 법률관계는 회원과 컨트리클럽을 운영하는 골프장 경영 회사 사이의 계약상의 권리의무관계에 불과한 것이어서, 회사가 그 운영상의 필요에 따라 회칙을 둘 수 있다. 이러한 회칙이 당사자 사이의 합의에 의하여 일단 계약 내용으로 편입된 이후에 회사가 회칙을 일방적으로 개정하는 것은 종전 회칙에 따라 가입한 기존회원들에 관한 한 계약 내용을 회사가 일방적으로 변경하는 것이어서, 기존회원들에 대하여는 그들의 개별적인 승인이 없으면 개정 회칙이 적용될 수 없다고 할 것이다. 따라서 이러한 경우 기존회원의 계약상 지위는 개정된 회칙의 내용에 따라 정하여지는 것이 아니라 여전히 종전의 회칙에 따라 정하여진다(부산고등법원 2017.12.7. 선고 2017나52323 판결 참조).

  나) 골프장의 회원권에 기초한 회원으로서의 지위는 이른바 예탁금 회원제로 운영되는 골프장의 회원권에 해당하는 계약상 권리의무관계이고, 그 내용으로서 회원은 회칙에 따라 골프장 시설을 우선하여 유리한 조건으로 이용할 수 있는 권리, 회칙에서 정한 일정한 거치기간이 지난 후에 탈퇴에 수반하여 입회 시에 예탁한 입회금을 반환받을 권리 등을 가짐과 아울러 회원으로서의 각종 의무를 부담하게 된다(부산고등법원 2017.12.7. 선고 2017나52323 판결 참조).

  다) 회원의 징표가 되는 이용상 ‘유리한 조건’이란 체육시설업의 시설을 우선적으로 또는 배타적으로 이용하는 것과 같이 볼 정도의 이용조건상 우월성을 가리키는 것이지, 다른 모든 이용조건이 같은 상태에서 일정한 부류에 속하는 사람에게 이용요금만 일정비율 할인한다고 하여 그 체육시설이 회원제로 바뀐다고 볼 수는 없다(서울고등법원 2014.5.21. 선고 2013누784 판결 참조).

 2) 대중제골프장으로 등록되어 있는 쟁점골프장이 실제로는 회원제골프장으로 운영되고 있는 것으로 볼 수 있는지에 대한 판단

  가) 관련 법리와 인터넷상 소개된 쟁점골프장 관련 회원 특혜 등은 사실과 달리 게재되었다는 회원권거래소 운영자들의 확인서, 잔류회원에 대한 우선예약권 부여 여부가 불분명한 점 등을 고려할 때,

   잔류회원에 대한 우선예약권 부여 및 유사회원 모집ㆍ운영 여부 등에 대한 사실관계를 재조사하고 그 결과에 따라 개별소비세 및 부가가치세 과세표준과 세액을 다시 통지함이 타당하다.

     ① 「개별소비세법」제1조제3항 및 같은 법 시행령 제1조에서는 골프장을 개별소비세 과세장소로 하되, 체육시설법 제10조 및 같은 법 시행령 제7조 제1항 제2호에 따른 대중골프장은 과세장소에서 제외하고 있다.

     ② 청구법인은 기존회원들에게서 회원권을 반환받고 입회금을 현금으로 반환하거나 대여금으로 대체한 후, KKK도지사에게 쟁점골프장의 대중제로의 변경신청을 하여 2017.3.28. 쟁점골프장을 대중제골프장으로 변경 등록하였으며, 이후 체육시설법령에 위반하여 체육시설법 제30조 등에 따른 제재가 있었던 사정은 보이지 않는다.

     ③ 그리고, 청구법인은 쟁점골프장을 회원제골프장에서 대중제골프장으로 변경하면서 기존회원들에게 입회보증금을 반환하였고 일부 입회보증금 반환을 거부하는 회원 즉 잔류회원들에게는 입회보증금을 금전소비대차로 전환하는 금전소비대차계약을 체결하면서 입회보증금 상환 시까지 골프장 이용요금을 할인해 주는 혜택을 부여하고 있으며, 쟁점골프장을 포함한 GGGGCC 3곳(DDDDCC, EEEECC)은 실시간 온라인 통합예약시스템을 운영하고 있음이 확인된다.

     ④ 체육시설법 제2조 제4호에서는 “회원이란 체육시설업의 시설을 일반이용자보다 우선적으로 이용하거나 유리한 조건으로 이용하기로 체육시설업자(제12조에 따른 사업계획승인을 받은 자를 포함한다)와 약정한 자를 말한다”고 규정하고 있는데, 여기서 우선적으로 이용하거나 유리한 조건으로 이용하는 것이란, 골프장이 회원에게 우선적으로 또는 배타적으로 이용하는 것과 같이 볼 정도의 이용조건상 우월성 즉, 일반이용자보다 골프장을 우선적으로 예약하여 골프장을 이용할 수 있는 혜택을 말하는 것으로 보아야 하며(서울고등법원 2014.5.21. 선고 2013누784 판결 참조), 이용요금을 일정비율 할인하는 것을 유리한 조건으로 보기는 어렵다.

     ⑤ 그리고, 단지 인터넷상 회원권거래소 사이트에서만 회원, 비회원, 회원권 판매 소개 등을 통해 쟁점골프장의 이용권이 회원권의 성격을 가지고 있는 것으로 보일 뿐, 온라인 통합예약시스템상 쟁점골프장이 잔류회원들에게 우선적으로 예약할 수 있도록 하는 시스템을 별도로 갖춘 것으로는 확인되지 않고 있어, 이러한 사정만으로는 쟁점골프장의 운영형태가 잔류회원들에게 회원으로서 유리한 조건(혜택)을 누리게 하고 있다고 단정하기 어려워 보인다.

     ⑥ 한편, 청구법인이 잔류회원들에게 쟁점골프장의 이용요금을 일반이용자보다 할인하여 주는 것은 입회보증금을 금전소비대차로 전환하면서 그 이자를 지급하지 않는 데 따른 이자 지급을 대체하는 성격의 혜택으로 볼 수도 있어 이러한 사실만으로는 우선예약권 부여 여부가 불분명해 보이는바, 우선예약권 부여 여부에 대한 사실관계 확인이 필요해 보인다.

     ⑦ 아울러, 인터넷상 MMMㆍFFFㆍHHHㆍJJJ 회원권거래소 사이트에서 쟁점골프장 관련하여 회원에게 우선예약권을 부여하는 등의 우대혜택을 부여하고 있고 여전히 회원을 모집하고 있는 것으로 소개되어 있으나, 동 게시글들은 사실과 달리 기재된 것이라는 사이트 운영자들의 사실확인서가 제출되었는바, 이에 대한 사실관계 확인이 필요해 보인다.

  나) 따라서, 우선예약권 부여 여부, 회원권 거래소 게시글의 진실 여부 등을 재조사하고 그 결과에 따라 개별소비세 및 부가가치세 과세표준과 세액을 다시 통지함이 타당하다고 판단된다.

5. 결 론

이 건 과세전적부심사청구는 청구주장이 일부 이유 있다고 인정되므로「국세기본법」제81조의15제5항제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.