[주 문]

심판청구를 기각한다.

[이 유]

1. 처분개요

가. 청구법인은 석유, 가스, 석유화학, 광산, 해양, 펄프 및 제지 등의 사업을 영위하는 기업에게 전력장비(EP: Electrification Products) 및 산업자동화 설비 등을 제조·판매하는 사업을 영위하는 노르웨이 법인인 000의 한국지점이다

나. 청국법인은 선박건조 및 해양플랜트를 제작하는 0000,0000 및 000(“조선3사”라 한다)등에게 전력, 제어, 안전, 추진체 및 자동화시스템 관련 장비(이하“설치장비”라 한다)를 판매하고, 설치장비에 대한 시운전 및 감리용역(이하“쟁점용역”이라 한다)을 설치장비 공급에 부수적으로 공급하여 쓰며, 국내에서 쟁점용역을 공급하는 기간이 6개월을 초과하여 「대한민국과 노르웨이간의 소득에 대한 조세의 이중과세회피와 탈세방지를 위한 협약」(이하“한노조세조약”이라 한다) 제5조 및 「법인세법」제 94조에 따라 2008.3.1.국내 고정사업장에 대한 사업자등록을 하였다.

다. 청구법인은 쟁점용역을 제공하기 위하여 관련 기술자를 조선3사의 사업장에 파견하는데, 기술자는 000소속 외에도 관련 국내·외 법인에 하청을 주면 하청을 받은 법인(이하 “하청법인”이라 한다)에 소속된 기술자가 파견되어 쟁점용역과 관련된 업무를 수행하였고, 청국법인은 2015년 10월부터 2018년 1월까지 하청법인 중 국내에 고정사업장이 있음에도 사업자등록을 하지 않은 외국법인(이하 “외국하청법인”이라 한다)에 외주용역비로 0000원(이하“쟁점용역비”라 한다)을 지급하였다.

라. 000(이하 “조사청”이라 한다)은 2019.8.20.부터 2020.7.9.까지 청구법인에 대한 2014사업연도부터 2017사업연도까지 법인세 통하봊사를 실시하여 쟁점용역비는 「법인세법」제98조 제8항에 따라 20%의 세율이 적용되는 원천징수대상에 해당하는 인적용역소득으로 보고 과세자료를 통보하였고, 이에 따라 처분청을 2020.11.2. 청구법인에게 아래 <표1>과 같이 2015사업연도~2018사업연도 귀속 법인세 원천징수분 합계 0000원을 경정·고지하였다.

마. 청구법인은 이에 불복하여 2021.2.1. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

 (1) 「법인세법」제98조 제8항 전단에 해당하는 경우에는 2%의 원천징수세율이 적용되고 같은 항 후단에 해당하는 20%의 원천징수 세율이 적용된다.

「법인세법」제98조 제8항은 전단의 건설, 설치, 감리 등의 용역에 대한 부분과 후단의 일반적 인적용역을 구분하여 규정하고 있는데, 이는 원천징수세율을 전단의 경우에는 2%로, 후단의 경우에는 20%로 적용하려는데 있는 것으로, 이 조항을 1990.12.31. 「법인세법」제59조 제7항을 통해 신설되었고 건설공사 등이 완공된 후 사업장이 철수하였을 경우 과세가 어려워지는 문제를 예방하기 위하여 사업소득에 대한 2%의 세율을 적용하는 것이다.

 (2) 외국하청법인이 제공한 쟁점용역은 한노조세조약 제5조 제3항에 따라 건설 등 공사용역에 해당되어 사업소득으로 분류된다.

  (가) 외국하청법인의 본점이 소재하는 국가와 체결된 조세조약에 따르면, 「대한민국 정부와 영국 정부 간의 소득 및 양도소득에 대한 조세의 이중과세회피 및 탈세방지를 위한 협약」(이하 “한영조세조약”이라 한다)의 경우 감독활동이 명확하게 건설 등 관련활동으로 정의되어 해당 소득은 사업소득에 해당하도록 규정하고 있다.

 (나) 한편 한노조세조약의 경우 감리,감독활동에 대하여 명시적으로 규정하고 있지는 아니하나, OECD Model Tax Convention(이하 “OECD모델”이라 한다) 제5조의 규정과 해당 주석을 참조하면 감리 등의 용역도 건설 등 공사용역의 규정을 적용받는 것임을 명확하게 확인할 수 있다.

 또한 OECD모델 제14조 주석에는 독립적 인적용역에 산업 및 상업상 용역은 제외되는 것으로 명시하고 있어, 외국하청법인이 제공하는 쟁점용역은 산업 및 상업상 용역으로 조세조약상 독립적 인적용역으로 구분될 여지가 없다.

(3) 외국하청법인이 청구법인에게 공급한 쟁점용역은 대법원 1995.8.25. 선고 94누7843 판결 및 국세청 유권해석(국일46017-569, 1997.9.1.)에 따라 건설 등 공사용역에 해당하여 사업소득으로 분류하는 것이 타당하다.

한영조세조약 등 여러 조세조약의 고정사업장에 대한 규정의 취지는 건설관련용역에 관하여 공사를 수주한 당사자가 아닌 제3자가 제공하고 얻는 소득도 건설공사를 수주한 당사자의 건설소득과 동일하게 과세하기 위하여 사업소득으로 간주하여 고정사업장 과세원칙을 적용하려는 것이고(대법원 1995.8.25. 선고 94누7843 판결 참조), 국세청도 예규(국일46017-569, 1997.9.1.)에서 대법원 1995.8.25. 선고 94누7843 판결의 취지에 따라 하청업체의 용역소득은 사업소득에 해당한다고 해석하고 있다.

(4) 쟁점용역비는 「국제조세조정에 관한 법률」(2018.12.31. 법률 제16099호로 개정되기 전의 것, 이하 “구 국제조세법”이라 한다) 제28조에 ᄄᆞ라 국내 세법의 소득구분에도 불구하고 예외 없이 사업소득에 해당한다.

 (가) 「법인세법」제93조 제5호는 외국법인의 국내원천소득 중 사업소득에 대하여 같은 조 제6호의 인적용역소득은 제외하는 것으로 규정하고 있으나, 이는 같은 법 시행령 제132조에서 정한 소득에서 제외되는 경우를 전제로 하는 것이므로, 같은 법 시행령 제132조 제2항 제4호 및 제9호에서 ‘외국법인이 국외에서 건설·설치·조립 기타 작업에 관하여 계약을 체결하거나 필요한 인원을 자체 조달하여 국내에서 작업을 시행하는 경우에는 당해 작업에 의하여 발생하는 모든 소득(제4호)’과 ‘외국법인이 국내 및 국외에 결쳐 제1호 내지 제8호외의 사업을 영위하는 경우에는 당해 사업에서 발생하는 소득 중 국내업무와 관련하여 발생하는 소득(제9호)’을 사업소득으로 구분하고 있어 쟁점용역비는 사업소득에 해당한다.

(5) 처분청 의견에 대한 청구법인의 추가항변은 다음과 같다.

(가) 한노조세조약 제14조, 한영조세조약 제14조 등 여러 국가와 체결한 조세조약상 ‘독립적 인적용역’의 내용을 살펴보면, ‘독립적 인적용역’에서 쟁점용역과 같은 사업 및 상업상 용역(industrial and commercial activities)은 제외되는 것으로 해석되므로, 처분청의 의견과 달리 쟁점용역비는 사업소득의 규정을 적용받는 것으로서 「법인세법」제98조 제8항 전단에 따른 ‘건설, 조립, 설치의 감리, 감독 등의 용역’에 해당하는 것이다.

또한, 조세조약에서 원문 그대로 차용한 OECD모델 제14조 및 주석에도 독립적 인적용역에는 상법 및 상업상 용역을 제외되는 것으로 명시하고 있으므로, 처분청의 의견과 달리 쟁점용역은 조세조약상 독립적 인적용역에 해당하지 않는다.

(나) 당초 제출한 항변서의 내용과 같이 쟁점용역이 사업소득에 해당하는 것은 대법원 1995.8.25. 선고 94누7843판결, 국세청 유권해석(국일46017-84, 1995.2.14.) 및 OECD 모델 주석을 통해서 확인되는 사항이다.

나. 처분청 의견

(1) 쟁점용역은 「법인세법」제93조 제6호에 따른 인적용역으로 쟁점용역비를 지급한 것에 대하여 20%의 원천징수세율이 적용되어야 한다.

 (가) 쟁점용역은 과학기술,경여고나리 기타분야에 관한 전문적 지식 또는 특별한 기능을 가진 자가 당해 지식 또는 기능을 활용하여 제공하는 용역으로 「법인세법 시행령」 제132조 제6항에 따라 인적용역에 해당하고, 이는 「법인세법」제98조 제9항에 따라 쟁점용역비를 지급하는 청구법인이 같은 조 제1항 제2호 및 제8항에 따라 20%의 세율로 원천징수해야 하는 것이다.

 (나) 「법인세법」제93조 제5호에 따른 국내원천 사업소득은 같은 조 제6호에 따른 국내원천 인적용역소득을 제외한 부분으로 한정되는 것이고, 외국하청법인의 소재지국과 체결한 조세조약도 ‘사업소득은 그 이윤이 이 협약의 다른 조항에서 별도로 취급되는 소득항목을 포함하는 경우, 그 다른 조항의 규정은 이 조의 규정에 의하여 영향을 받지 아니하는 것’으로 규정하고 있으므로, 쟁점용역비에 대해서는 사업소득 규정보다 인적용역소득 규정을 우선 적용해야 한다.

 (다) 쟁점용역이 국내원천 인적용역이라는 사실은 외국하청법인 중 가장 큰 00와 외주계약 내용을 사례로 살펴보면 명확하게 확인할 수 있다.

 1) 00가 제공한 인력은 전문기술과 자격을 갖춘 자로서 그 인력이 과업의 이행을 위한 충분한 자격이 없는 경우에는 이를 갖춘 대체인력을 제공하는 의무를 00에게 부여하고 있다.

 2) 청구법인이 파견인력의 과업을 지시하나, 인력의 실질적 인사관리책임은 00가 부담하는 등 청구법인이 외국하청법인을 통해 수행하는 쟁점용역은 조선업종에서 통상적으로 이루어지는 인적용역과 동일한 형태로 이루어지고 있다.

 3) 조사청에서 작성된 문답서에 따르면, 청구법인 또한 쟁점용역이 전문적 기술을 요하고, 여력상 주고 외주를 한다고 진술하였다.

(라) 위와 같이, 쟁점용역은 “과학기술·경영관리 기타 분야에 관한 전문적 지식 또는 특별한 기증을 가진 자가 지식 또는 기능을 활용하여 제공하는 용역”에 해당하여, 쟁점용역비는 「법인세법」 제93조 제6호 및 같은 법 시행령 제132조 제6항 제4호에 따른 국내원천 인적용역소득이므로, 쟁점용역비를 지급하는 청구법인은 같은 법 제98조 제8항 및 제1항 제2호에 따라 20%의 세율로 원천징수해야 하는 것이다.

(2) 청구법인의 추가항변에 대한 처분청의 추가답변은 다음과 같다.

조세조약에서는 독립적 인적용역에 대하여 법인의 독립적 인적용역도 용역수행지국에서 과세할 수 있음을 명시하고 있다.

예를 들어 한영조세조약의 경우, 인적용역 조항에 용역제공자를 ‘resident’fh 규정하여 법인의 인적용역도 적용됨을 명시하고 있고 같은 조약 제4조 제1호는 ‘일방체약국의 거주자
(resident)’를 그 체약국에서 납세의무가 있는 인(person)’이라고 정의하면서 같은 조약 제3조 제1호 마목은 ‘인(person)’이라 함은 ‘개인과 법인을 포괄’하는 개념으로 밝히고 있으므로 독립적 인적용역에 대한 소득인 쟁점용역비를 용역수행지국인 우리나라에서 과세할 수 있는 것이다.

또한, OECD모델과 그 주석은 하나의 참고자료일뿐 법적 구석력을 갖는 것은 아니어서, 법문대로 해석해야하는 조세법 해석의 원칙상 「법인세법」규정에 따라 쟁점용역비에 20%의 원천징수세율을 적용해야 한다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁 점

 쟁점용역비가 인적용역소득으로서 법인세 원천징수 대상 소득에 해당하는지 여부

나. 관련 법령 등: <별지>기재

다. 사실관계 및 판단

 (1) 청구법인이 국내외 법인에게 쟁점용역을 하청을 주고 지급한 대급 내역은 아래,표2.와 같다.

 (2) 쟁점용역을 하청받은 국내외법인은 0000와 외주계약을 체결하고, 계약에 따라 기술과 자격을 갖춘 엔지니어를 국내 조선3사 사업장에 파견하여 쟁점용역을 수행하고, 대금지급은 외국하청법인의 경우 0000로 청구하여 수취하나, 국내 하청법인은 0000에 청구하면 대금을 청구법인으로 송금하여 청구법인이 지급한다.

 (3) 국내외 법인이 하청을 받아 수행하는 쟁점용역의 경우, 그 하청의 대가로 지급하는 금액을 청구법인은 ‘지급수수료’나 ‘외주용역비’계정으로 하여 청구법인의 손금에 산입하여 처리하고 있다.

 (4) 2015년부터 2017년까지 쟁점용역을 6개월 이상 국내에서 공급한 외국하청법인과 이들에게 지급한 쟁점용역비의 내역은 아래 <표3>과 같다.

 (5) 조사청의 조사내용을 살펴보면 다음과 같다.

  (가) 조사청은 청구법인이 제출한 0000부 송장리스트 및 000사업무의 용역수행기간 확인자료, 외국하청법인이 제출한 송장자료에 기재되어 있는 용역수행 기간,장소 등이 서로 일치하는 것으로 확ㅇ니하고 아래 <표4>와 같이 외국하청법인의 고정시설 존재여부를 판정하였다.

  (나) 쟁점용역과 관련하여 0000와 외국하청법인 사이의 외주용역계약내용을 000과 계약을 예시로 살펴보면, 아래 <표5>와 같이 외국하청법인이 청구법인에 파견하는 인력은 전문기수로가 자격을 갖춘 자로서 해당 과업에 부합하지 않는 경우는 외국하청법인이 그 과업에서 요구되는 기술과 능력이 있는 대체인력을 제공해야하고, 청구법인이 파견인력의 과업을 지시하나, 인력의 실질적 인사관리 책임은 외주업체가 부담하도록 규정하고 있다.

 (6) 청구법인과 처분청은 이 건 조세심판관회의(2022.7.5.)에 참석하여 국내에 외국하청업체의 고정사업장이 있는 것을 인정하였다.

 (7) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다.

  (가) 청구법인은 외국하청법인이 청구법인에게 제공한 용역은 한노조세조약 등 조세조약에서 규정하는 독립적 인적용역이 아니고, 한노조세조약 제5조 등에서 규정하는 건설용역에 해당하여 그 용역비를 사업소득으로 분류하는 것이 타당하므로 쟁점용역비에 대한 법인세를 원천징수할 때 같은 법 제98조 제1항 제32호에 따라 100ㅂ누의 2의 세율을 적용해야 한다고 주장한다.

  (나) 그러나, 조세조약에 따라 원천지국의 과세권이 인정된다면 국내 세법을 적용할 때는 그 세법에 따른 소득구분을 적용하는 것은 아닌바(대법원 2018.2.28. 선고 2015두2710 판결 같은 뜻), 외국하청법인은 「법인세법」제94조에 따른 국내사업장 또는 조세조약상 고정사업장을 두고 있는 법인들로 한노조세조약 등 조세조약에 따라 원천지국인 우리나라의 과세권이 인정되는 법인들이므로, 청구법인이 외국하청법인에 지급한 쟁점용역비가 「법인세법」제 93조 제6호에서 정한 국내원천인용역소득이라면 같은 법 제98조 제1항 제4호에 따라 청구법인은 쟁점용역비를외국하청법인에 지급함에 있어 100분의 20의 세율을 적용한 법인세를 원천징수해야 할 것이다.

  한편, 「법인세법」제93조에서는 외국법인의 국재원천소득을 제5호의 사업소득과 제6호의 인적용역소득으로 구분하면서 제5호 단서에서는 같은 조 제6호에 따른 인적용역소득을 사업소득에서 제외하도록 규정하여, 외국법인의 소득성격이 중복되는 경우에는 인적용역소득으로 구분하도록 하고 있다.

 (다) 이 건의 경우, 청구법인이 조선3사에 제공하는 용역은 건설관련 시운전 및 감리용역이고 청구법인이 조선3사에 시운전 및 감리용역을 제공하는데 있어서 인력이 부족하여 외국하청법인으로부터 전문기술을 갖춘 인력을 파견받아 위 용역을 제공하게 한 것이므로, 청구법인이 제공받은 용역은 전문인력으로부터 전문기술 등을 제공받은 것으로서 「법인세법」제93조 제6호 및 같은 법 시행령 제132조 제6항 제4호에서 규정하는 인적용역에 해당한다고 보인다.

  따라서 처분청이 청국법인에게 쟁점용역비에 대하여 「법인세법」제98조 제1항 제4호에 따른 세율을 적용하여 원천징수할 의무가 있다고 보아 법인세를 부과한 이 건 과세처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

4. 결 론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」제80조의2 및 제65조 제 1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.