이 유

1. 처분내용

 가. A재개발정비사업조합(이하 “청구법인”이라 한다)은 도시 및 주거환경정비법(이하 “도시정비법”이라 한다)에 따라 B 000-000 일대에서 공동주택 신축․분양 사업을 추진하기 위하여 2012.3.22. 조합설립인가를 받고, 2013.12.20. 사업시행인가를 받은 주택재개발 정비사업조합이다.

    청구법인은 정비구역 내 주택 및 건축물과 토지 소유자 중 아파트 분양을 원하지 않는 소유자의 주택 277건(이하 건물 부분만 말할 때에는 “쟁점주택”이라 하고, 주택의 건물 부분을 제외한 부속토지만을 말할 때에는 “쟁점주택부속토지”라 한다)과

    토지 45건¹⁾(이하 “주택부속토지외 토지”라 하며, 쟁점주택부속토지와 합하여 “쟁점토지”라 하고, 쟁점주택과 쟁점토지를 합하여 “쟁점부동산”이라 한다)에 대하여 수용 및 현금청산 절차를 거쳐 소유권을 취득하였다.

 나. C세무서장(이하 “처분청”이라 한다)은 2019.11.18. 청구법인이 2019.6.1. 과세기준일에 소유하고 있는 쟁점부동산에 대하여 종합부동산세 751,599천원 및 농어촌특별세 150,319천원 합계 901,918천원을 결정․고지하였다.

 다. 청구법인은 2024.12.13. 쟁점부동산은 사실상 조합원들로부터 신탁받은 재산으로서 종합부동산세 과세표준을 산정함에 있어 위탁자인 조합원별로 산정하여야 하며, 이 때 위탁자별 과세대상 공시가격이 과세기준에 미달하므로 종합부동산세 납부할 세액이 없다는 취지,

    쟁점토지는 주택건설사업에 제공되는 토지에 해당하므로 재산세 분리과세 대상에 해당한다는 취지,

    쟁점주택은 철거보상계약이 이루어진 주택으로서 재산세 비과세 대상에 해당한다는 취지로 경정청구를 제출하였다.

 라. 이에 처분청은 2025.1.16. 청구법인이 2019.6.1. 과세기준일 현재 보유한 쟁점부동산에 대하여 구 종합부동산세법(2020.12.29. 법률 제17760호로 개정되기 전의 것, 이하 “종합부동산세법”이라 한다) 제7조 및 제12조에 따라 종합부동산세 과세대상에 해당하므로 경정청구를 거부한다는 내용의 통지를 하였다.

 마. 청구법인은 이에 불복하여 2025.4.18. 이 건 이의신청을 하였다.

2. 청구법인 주장

 가. (쟁점1 주위적 청구) 쟁점부동산은 신탁재산으로 보아 과세되거나 신탁재산 외 기타재산으로 과세되어도 청구법인의 종합부동산세 과세대상이 아니다.

   1) 쟁점부동산은 신탁등기되지 않은 신탁재산이므로 지방세법 제107조 제1항의 원칙적인 규정에 따라 사실상 소유하고 있는 자로서 수탁자에게 과세하며, 위탁자별로 과세표준을 산정하여야 한다.

    가) 신탁법상 신탁재산의 재산세 납세의무자는 원칙적으로 지방세법 제107조 제1항에 따라 ‘사실상 소유하고 있는 자'로서 수탁자*이므로 과세표준 계산 시 어느 한 수탁자가 다수의 위탁자로부터 부동산을 신탁받았다고 하여 그 재산세 과세표준을 합산하는 방법으로 종합부동산세의 과세표준을 산정한다면 세제상의 불이익이 발생되므로 과세표준은 위탁자별로 계산하도록 명백히 하고 있다(대법원 2014.11.27. 선고 2012두26852 판결 등 참조).

※ 수탁자는 신탁재산의 법률상 소유자이며, 그 관리·처분에 관한 권한과 의무를 가지나, 실질적 이익 귀속자인 '경제적 소유자'가 아님

    나) 한편 신탁재산 중 기준일 현재 신탁등기가 완료된 경우에 한해 납세의무자 예외조항으로,

    종전에는 납세의무자를 위탁자로 규정하다가 신탁재산에 대한 압류 등 체납처분을 할 수 있도록 하여 세수를 확보하고자 2014년 재산세 납세의무자를 위탁자에서 수탁자로 변경했는데(2014. 6. 3. 법률 제12738호로 개정된 지방세법 제107조 제1항 제3호에 따라),

    이러한 개정조항이 과잉금지원칙을 위반하여 재산권을 침해한다는 주장을 제기한 위헌소원에서, 헌재는 신탁법상 신탁재산에 관하여는 수탁자를 납세의무자로 하되 재산세의 과세표준을 위탁자별로 하도록 하여

    복수의 위탁자로부터 수탁받은 신탁재산의 전부가 수탁자의 과세대상으로 합산되어 수탁자가 높은 세율을 적용받게 되는 불이익을 차단함으로 최소침해성 원칙에 반한다고 볼 수도 없다고 하였다(2015헌바308(병합) 지방세법 제107조 제1항 제3호 위헌소원 등 참조).

    이러하듯 과세기준일전 신탁등기가 완료되지 않는 신탁재산의 경우 또한, 납세의무자는 사실상의 소유자인 수탁자로 하되, 과세표준을 위탁자별로 산정하도록 하여 과잉금지원칙을 위반하여 재산권을 침해하지 않도록 하여야 하는 것이다.

  다) 쟁점부동산은 조합원들이 조합에게 위탁한 신탁재산이다.

    조합원들의 동의로 조합원들의 재산을 조합에 출자하여 재개발사업을 시행하는 내용의 정관 등을 포함하여 조합설립인가를 받게 되면 조합원들과 재개발조합은 신탁법 제2조에 따라 신탁관계가 성립되고,

    조합 정관 10조 제1항 제6호에 의하면 당 조합이 시공사 또는 금융기관으로부터 정비사업의 시행을 위해 차용한 돈에 대한 최종적인 부담은 조합원들이 지는 것이고, 위 돈의 실질은 조합원들이 정비사업의 시행을 위한 경비로 조합에게 신탁한 재산에 해당한다고 할 것이다.

   신탁법 제27조에 따르면 조합이 신탁재산인 차용금을 처분하여 매입한 쟁점부동산 역시 조합원들이 조합에 신탁한 재산에 속하는 것이다(서울고등법원 2024. 4. 30. 선고 2023누51993 판결 참조).

   라) 신탁 등기 여부와 관계없이 쟁점부동산은 신탁재산에 해당한다.

    청구법인은 2017.12.8. 쟁점부동산을 토지수용 등으로 모두 취득하여 2018.1.30. 청구법인 명의로 소유권이전등기를 경료하고, 2021.12.27. 신탁선언에 의한 신탁등기*를 마쳤다.

    2019.6.1. 과세기준일 현재 쟁점부동산에 대하여 신탁등기가 이루어졌는지 여부와 관계없이 쟁점부동산은 청구법인 명의로 소유권이전 등기가 이루어짐으로써 신탁재산에 편입된 것으로 신탁재산에 해당된다(대법원 1993. 4. 27. 선고 92누8163 판결외 다수).

※ ’자기신탁‘이란

☞ 신탁원부상 신탁법 제3조 제1항 제3호에 따라 자신을 위탁자가 아닌 수탁자로 등기해달라고 신청하는 ’자기신탁‘을 한 것으로 자기신탁은 형식상 수탁자와 위탁자가 동일한 것처럼 보이나, 이는 등기·운영 효율을 위한 허용된 법적 형식일 뿐이며, 신탁재산은 실질적으로 조합원 각자가 위탁자로서 기여한 재산이므로, 납세의무자는 수탁자인 조합이 부담하되, 과세표준은 조합원별로 구분하여 산정되어야 하는 것이다.

   마) 쟁점부동산은 신탁법상 신탁재산으로 원칙적인 재산세 납세의무자 조항에 따라 ‘사실상 소유하고 있는 자’를 납세의무자로 하며, ‘사실상 소유자’는 수탁자이며 과세표준을 위탁자별로 산정하여야 하고 과세기준일 현재 신탁등기되지 않은 신탁재산에 해당되어 신탁재산 과세예외조항의 적용을 받을 수 없다.

    바) 쟁점부동산의 과세표준을 위탁자인 조합원의 지분별(종전감정평가금액 비율)로 계산하면 조합원별 공시가격의 합계가 과세기준금액에 미달하므로 종합부동산세 과세는 취소되어야 한다.

    쟁점부동산의 총공시가격은 정관 및 관리처분계획에 따라 조합원별 종전 감정평가금액의 비율에 따라 안분 산정되어야 한다.

    조합원별 종전감정평가금액 비율로 산정한 종합부동산세 과세대상 공시가격 중 1인 최고가는 주택 221백만원, 별도합산과세대상토지 95백만원으로 과세기준금액(주택분 6억원, 별도합과세대상토지 80억원)에 각각 미달하므로 종합부동산세 과세대상에 해당하지 않는다.

    사) 처분청이 제시하는 판례는 청구법인에게 적용할 수 없는 것이다.

    (1) 처분청이 제시한 판례(서울고등법원 2023누55483, 2024.08.23., 일부국패, 최종 대법원 2024두55235, 2024.12.24., 심리불속행)의 경우, 쟁점부동산은 과세기준일 현재 신탁등기되지 않은 신탁재산에 해당되나, 해당 판결은 신탁등기된 신탁재산 과세예외조항 적용 여부에 대한 쟁점을 다룬 판결이므로 무관하다.

    신탁등기되지 않은 신탁재산에 대한 납세의무자는 앞서 말한 대법원 판례(대법원 2014.11.27. 선고 2012두26852)와 같이 원칙적인 납세의무자조항에 따라 사실상 소유자인 수탁자이며 과세표준은 위탁자별로 산정하여야 한다.

    또한, 해당 판결의 경우 원고 조합은 등기 전 실질적 신탁관계를 주장하며 합산과세하는 것은 부당하다는 취지로 주장했으나 해당 부동산은 신탁관계 자체가 부인된 판례이므로, 청구법인에게 적용하는 것은 적절하지 않다.

     (2) 또한 처분청이 제시한 판례 (부산고등법원 2023누22801, 2024.2.16., 국승, 대법원 2024두38490, 심리불속행)에서는,

     신탁등기가 완료되지 않은 신탁재산의 경우 원칙적인 납세의무자인 사실상 소유자로 조합에게 과세하며 종합부동산세를 과세함에 있어 조합원별로 구분하여 과세표준을 산정하여야 할 법적 근거가 없다고 하였으나,

     앞서 살펴보았듯 사실상 소유자로 납세의무자인 수탁자가 다수의 위탁자로부터 신탁받은 부동산의 재산세 과세표준을 합산하여 종합부동산세 과세표준을 산정한다면,

     이는 종합부동산세 도입 취지에 반하고 부당한 세 부담을 초래하게 되므로, 과세표준은 위탁자별로 구분하여 산정해야 함을 이전부터 판시(대법원 2014.11.27. 선고 2012두26852 판결 등 참조) 하고 있으며,

     신탁등기가 완료되지 않은 신탁재산의 경우 또한, 위헌소원판결(2015헌바308(병합) 지방세법 제107조 제1항 제3호 위헌소원 등 참조)을 참고하여 과세표준은 위탁자별로 구분 계산함으로 과잉금지원칙을 위반하여 재산권을 침해하지 않도록 하여야 할 것이다.

     (3) 또한 청구법인이 제시한 대법원 판례(대법원 2014.11.27. 선고 2012두26852 판결 등 참조)에서는 법률적 해석적용을 직접 하고 있어 전국 법원의 선례로서 법적 구속력을 가지나,

     처분청이 제시하고 있는 대법원 판례는 두 경우 다 심리불속행기각 판결로 본안판단을 하지 않기 때문에 법률적 해석적용에 대한 별도의 견해를 제시하지 않으므로 당사자에게만 효력이 있으며 전국 법원의 선례로서 법적 구속력을 갖지 않는 것이다.

   2) 만일, 쟁점부동산을 신탁재산외 기타재산으로 볼 때 청구법인은 더 이상 신탁법이 인정하는 수탁자로서 사실상 소유자가 아니므로, 쟁점부동산은 청구법인의 종합부동산세 과세대상이 아니다.

    실질과세의 원칙에 따라 납세의무자는 쟁점부동산의 취득대금을 포함하여 재개발사업으로 인한 총 사업수입과 총 사업비용이 최종적으로 귀속되는 조합원이 되는 것이다.

    청구조합 정관 및 관리처분계획에 따르면 조합원별 분담금은 관리처분계획 제14조 비례율에 반영하는 방식으로 산정되어 쟁점부동산에 대한 현금청산보상액은 정비사업의 시행을 위한 경비로서 조합원별 종전감정평가금액 비율대로 조합원들에게 부담하도록 하고 있다.

나. (쟁점2 예비적 청구) 쟁점토지는 ‘주택건설사업에 제공되고 있는 토지’에 해당하므로 재산세 분리과세대상이다.

   1) 종합부동산세는 재산세를 기반으로 이루어지며 구 지방세법 시행령 (2019.5.31. 대통령령 제29797로 개정된 것, 이하 “지방세법 시행령”이라 한다)제102조 제7항 제7호에서 정하고 있는 '주택법에 따른 사업계획의 승인을 받은 토지로서 주택건설사업에 제공되고 있는 토지'(이하 “쟁점 분리과세조항”이라 한다)의 경우 재산세의 분리과세대상이므로 종합부동산세 과세대상에 해당되지 않고 있다.

 2) 이 건 처분은 쟁점토지(쟁점주택부속토지 포함)가 '주택건설사업에 제공되고 있는 토지'임에도 선행세목인 재산세 과세과정에서 이러한 검토 부족으로 주택과 건축물 부속토지로 잘못 분류한 데서 비롯된 오류이다.

3) 2005. 1. 5. 재산세 개편 및 종합부동산세 도입 이전 주택의 건물부분은 재산세로 과세, 주택부속토지는 종합토지세로 각각 별도의 세목이었으며,

    주택부속토지는 종전 종합토지세 과세물건으로, 쟁점분리과세조항 '주택건설사업에 제공(공여)되고 있는 토지'는 당시 종합토지세 분리과세로 규정한 것으로, 이 법의 모태에서부터 주택부속토지가 '주택건설사업에 제공되고 있는 토지'로서 분리과세대상에 해당된다는 것은 이후 청구법인 주장의 가장 근본적인 근거이다.

 4) 주택건설사업계획의 승인을 받으면 주택건설사업에 공여(제공)되는 토지이다(대법원 2012. 4. 26. 선고 2010두28632 판결 참고).

    종전 주택건설사업계획 승인을 받은 토지로 소유를 전제로 하다 사업계획 승인만 받아도 사업에 제공되는 토지로 보아 예외적으로 저율의 분리과세를 하도록 한 것으로 이는 주택건설사업을 보다 효율적으로 수행할 수 있도록 하기 위함이다.

 5) 쟁점분리과세조항에서 언급한 토지에는 토지 위에 건축물이 있다 하여 예외는 아니며, 쟁점주택부속토지를 포함하여 재개발구역 지적도상 모든 토지가 주택건설사업계획의 승인 대상 토지에 포함되고 있다(주택법 제21조).

    또한 “주택건설사업에 공여(제공)되고 있는 토지”의 의미는 사업계획의 승인으로 주택건설사업에 제공하면 충분한 것이며 주택건설사업에 직접 사용되고 있는지와 무관하다.

   6) 이 건 처분은 '주택건설사업에 제공되는 토지'를 직접적으로 정의하고 있는 법제처해석 및 행안부예규에 따라 분리과세토지 해당 여부에 대하여 선행 검토하지 않고, 주택 및 건축물 부속토지로 잘못 분류한 데서 비롯된 오류이다.

    쟁점분리과세조항에서 정하고 있는 “주택건설사업에 제공되고 있는 토지”에 대하여 직접 정의하는 유권해석으로 법제처법령해석과-2008-373, 2009.1.21. 및 행정안전부예규(부동산세제과-1312, 2022.5.4.)에서

    기존 용도로(주거, 경작, 임대 등) 사용되지 않고 있는 토지로, 반드시 재산세 부과기준일까지 철거공사, 건축공사 등의 착공이 이루어져야만 되는 것이 아니며, 자신의 사업계획에 따라 해당 토지를 주택건설사업 부지로 제공하면 충분하다고 쟁점분리과세조항 입법취지에 따라 일관성 있게 해석해 오고 있으며, 이는 주택이 완전히 멸실(철거)되어 그 부속토지만이 남아 있을 것을 별도로 요구하고 있지 않다.

   7) 청구법인은 2013.12.20. 사업시행인가를 받았으며, 과세기준일 현재 거주자 이주(2019.6.1.이전에 쟁점주택 중 상당수가 단수, 단전이 이루어지고 거주자들은 이주를 완료), 지장물 조사 및 폐쇄, 폐관공사, 석면해체 공사, 지장물 철거가 이루어지는 등

    쟁점토지(쟁점주택부속토지 포함)는 건설사업부지로 주택건설사업 진행에 제공되고 있어 더 이상 주거용으로 사용되지 않고 있으므로 재산세 분리과세 대상에 해당되며 종합부동산세 과세대상에 해당되지 않는다.

  8) 또한 건축물 부속토지가 별도합산과세대상에 해당하더라도, 주택건설사업에 제공되는 토지에 해당되므로 우선적으로 납세자에게 유리한 분리과세대상으로 분류해야 한다(조심 2017지0708, 2017. 12. 26. 참조).

   9) 이 건 처분이 분리과세토지 해당 여부에 대하여 선행 검토하지 않고, 주택 및 건축물 부속토지로 잘못 분류한 데서 비롯된 오류가 나타나게 된 배경은 다음과 같다.

    앞에서의 3)~6)에서 언급하였듯, 주택부수토지가 주택건설사업에 제공되고 있는 토지로 분리과세토지에 해당되자(세법령)

    주택 건축물 부분도 또한 발맞추어 재개발구역 내 이러한 철거예정 주택에 한해 주택 여부를 판단 시 일반주택에 적용되는 멸실기준을 적용하지 않고 외형상 주택이라도, 이주, 단전·단수로 사용가치를 상실했다면, 주택에서 제외하는 해석을 해왔다(세법해석).

    그러다 2018.1.2. 이후 행안부는 행정력 소모를 이유로 ‘주택’에 대한 판단기준을 재개발 재건축 구역 이외에 소재하는 일반 주택과 동일하게 적용하기로 하여 철거·멸실된 날을 기준으로 주택 여부를 판단하는 것이 타당하다"는 취지로 변경해석을 하면서(세법해석),

    법령으로 규정한 '주택건설사업에 제공되는 토지'에 해당되는 분리과세 대상인 주택부속토지마저 일반 ‘주택’으로 분류하여 분리과세대상이 아니라며(세법령 사문화) 터무니없는 주장을 하는 것이다.

    세법해석은 세법령의 체계와 입법취지를 기반으로 명확히 이루어져야 함에도(국세청 법령사무처리규정 제2조 제6호), 역으로 이러한 해석이 법 자체를 무력화 시키는 결과를 초래한 것이다.

    판례 역시 신규 2018.1.2. 행안부 철거예정주택 적용기준에 대한 부적절함을 판시하고 있다(서울고등법원 2024. 11. 28. 선고 2024누31927 판결).

    따라서, 여전히 주택부속토지는 분리과세대상이라는 법령 및 법제처 해석, 행정예규는 현재까지도 유효하며, 그 효력을 부정하려는 2018.1.2. 이후 행안부 해석은 무효인 것이다.

    결국 쟁점분리과세조항 적용시 나대지의 경우에만 해당되는 것이 아니라 쟁점주택부속토지를 포함하여 재개발구역 지적도상 모든 토지가 이에 해당되는 것이다.

 다. (쟁점3 예비적 청구) 쟁점주택은 철거보상계약이 체결된 주택으로서 재산세 비과세 대상에 해당한다.

   1) 지방세법 시행령 제108조 제3항은 "재산세를 부과하는 해당 연도에 철거하기로 계획이 확정되어 재산세 과세기준일 현재 행정관청*으로부터 철거명령을 받았거나 철거보상계약이 체결된 건축물 또는 주택(「건축법」제2조 제1항 제2호에 따른 건축물 부분으로 한정한다)으로서 대통령령으로 정하는 것"으로 재산세 비과세를 규정하고 있다.(이하 “쟁점 비과세조항”이라 한다.)

※ 재개발조합은 조합원에 대한 법률관계에서 적어도 특수한 존립목적을 부여받은 특수한 행정주체로서 국가의 감독 하에 그 존립 목적인 특정한 공공사무를 행하고 있다고 볼 수 있는 범위 내에서는 공법상의 권리의무 관계에 서 있다(대법원 1996. 2. 15. 선고 94다31235 전원합의체 판결 등 참조).

   2) 선행세목인 재산세 과세 단계에서는 쟁점주택에 대하여 비과세로 보지 않아 과세된 상태였고, 처분청도 비과세 여부에 대한 선행 검토 없이 재산세 부과내역에 따라 종합부동산세의 과세대상이 아님에도 부과하고 경정 거부한 것이다.

  3) 쟁점비과세조항은 종합부동산세 비과세대상에 관해 과세기준일 당시 해당 주택이 완전히 멸실(철거)되어 그 부속토지만이 남아 있을 것을 별도로 요구하고 있지 않고 과세연도에 철거하기로 계획이 '확정'되어 있었으면 충분하다.

   4) 청구법인은 2019.6.1.이전에 쟁점주택에 대한 수용보상금의 지급을 모두 완료하고 소유권을 원시취득하였으므로, 쟁점주택의 건물 부분은 '재산세 과세기준일 현재 철거보상계약이 체결된 건축물 또는 주택'에 해당한다.

   5) 거주자 이주(2019.6.1. 전에 쟁점 주택 중 상당수가 단수, 단전, 도시가스폐전이 이루어지고 거주자들은 이주를 완료), 2019.11.8. 착공을 위한 비산먼지발생사업신고및 특정공사에 대한 사전신고 및 2019.12. 멸실신고가 이루어지는 등 쟁점주택은 재산세 과세기준일이 속한 해당 연도인 2019년에 철거하기로 계획이 확정되었음을 잘 알 수 있다.

  6) 따라서 쟁점 주택은 재산세 및 종합부동산세 비과세대상에 해당된다.

3. 처분청 의견

 가. 쟁점1 주위적 청구에 대하여

  과세기준일 기준으로 신탁법에 따라 수탁자 명의로 등기·등록한 외관이 부여된 경우에만 이를 위탁자별로 구분하여야 하는 것이나, 청구법인의 조합원들이 청구법인을 수탁자로 기재하여 신탁등기한 사실이 없다.

   1) 청구법인은 2019.6.1. 과세기준일 현재 쟁점부동산에 대한 종합부동산세 부과처분이 부당하다고 주장하나,

   종합부동산세법 제7조 제1항에서는 ‘과세기준일 현재 주택분 재산세 납세의무자’, 같은 법 제12조 제1항에서는 ‘과세기준일 현재 토지분 재산세의 납세의무자’를 규정하고 있으며,

   지방세법 제107조 제1항에서는 ‘재산세 과세기준일 현재 재산을 사실상 소유하고 있는 자’, 같은 조 제1항 제3호에서는 ‘신탁법에 따라 수탁자 명의로 등기ㆍ등록된 신탁재산의 경우 : 위탁자별로 구분된 재산에 대해서는 그 수탁자. 이 경우 위탁자별로 구분된 재산에 대한 납세의무자는 각각 다른 납세의무자로 본다.‘라고 정의하고 있다.

  2) 쟁점부동산의 등기사항전부증명서를 살펴보면 2018.1.30. ‘수용’을 원인으로 하여 청구법인이 아파트 분양을 원하지 않는 소유자로부터 쟁점부동산을 취득한 것으로 되어 있고, 이후 2021.12.27. ‘신탁’을 원인으로 하여 재등기(위탁자 : 청구법인, 수탁자: 청구법인)된 사실을 확인할 수 있다.

   3) 청구법인은 실질과세를 주장하나 주택조합의 종합부동산세 관련 고등법원 판결(대법원도 같은 취지로 원심 유지)에서 법 문언에 충실하게 실질적 위탁관계의 성립 여부와 관계없이 과세기준일 기준으로 신탁법에 따른 등기·등록에 의하여 외관이 부여된 경우에만 이를 위탁자별로 구분하여야 한다고 결정하였다(2024.8.23. 선고 서울고등법원 2023누55483 판결 참조).

   4) 따라서, 과세기준일 현재 청구법인의 조합원들이 청구법인을 쟁점부동산의 수탁자로 기재하여 신탁등기한 사실이 없으므로, 청구법인을 쟁점부동산의 2019년 귀속 종합부동산세 납세의무자로 보아 쟁점부동산 전체에 대하여 종합부동산세 부과하고, 경정청구 거부한 당초 처분은 적법하다.

 나. 쟁점2 예비적 청구에 대하여

  쟁점토지는 주택부속토지로서 주택분 재산세 과세대상이거나, 건축물의 부속토지로서 별도합산 과세대상에 해당하여 ‘나대지’ 등 토지만 있는 경우를 전제로 분리과세대상을 열거한 조항의 적용 대상에 해당하지 않는다.

   1) 청구법인은 쟁점토지는 주택법에 따라 사업계획을 받은 토지로서 재산세 분리과세대상이므로 종합부동산세법의 과세물건이 아니라고 주장하나,

    쟁점주택의 주택 부분이 종합부동산세 과세대상인지를 별론으로 하더라도 쟁점주택부속토지와 주택부속토지외 토지(미아동 226-75번지 외 44건의 토지로서 재산세 별도합산 토지)가 지방세법 시행령 제102조 제7항 제7호(주택을 건설하기 위해 사업계획의 승인을 받은 토지)에 따라 재산세 분리과세대상이 되기 위해서는,

   지방세법 제106조 (과세대상의 구분 등) 제1항 (토지에 대한 과세대상 구분) 중에서 제3호 (분리과세대상) 사목(국토의 효율적 이용을 위한 개발사업용 토지로서 대통령령으로 정하는 토지)에 해당하여야 한다.

   2) 쟁점주택부속토지는 주택의 부속토지로서 쟁점 분리과세조항의 적용대상이 될 수 없다.

   지방세법 제104조(정의) 제3호에서 규정한 바에 따르면, ‘주택’이란 주택법 제2조 제1호에 따른 주택을 말하며, 이 경우 토지와 건축물의 범위에서 주택은 제외한다고 명시하였고,

   주택법 제2조 (정의) 제1호에서 ‘주택’이란 건축물의 전부 또는 일부 및 그 부속토지를 말한다고 규정하였으므로 주택의 부속토지는 지방세법상 주택에 포함된 것으로 분류되어 주택분 재산세가 부과되고 있으며,

    쟁점 분리과세조항은 재산세 중 ‘토지’에 대한 과세 규정이므로 지방세법 정의상 ‘주택’으로 분류되고, 주택분 재산세가 과세되는 주택의 부수토지에는 적용할 수 없는 규정이다.

    설령 쟁점주택의 주택 부분이 지방세법 시행령 제108조 제3항에 따른 재산세 비과세에 해당하더라도, 쟁점주택부속토지는 지방세법 제106조 제2항 제2호 다목 (철거ㆍ멸실된 건축물 또는 주택의 부속토지로서 대통령령으로 정하는 부속토지)에 따른 재산세 별도합산과세대상에 해당할 것이므로, 쟁점주택부속토지를 2019년 귀속 종합부동산세 과세물건으로 보아 경정청구 거부한 당초 처분은 적법하다.

   3) 주택부속토지외 토지 역시 건축물의 부속토지이므로 별도합산과세대상 토지에 해당하여 쟁점 분리과세조항 적용대상이 될 수 없다.

    쟁점토지 중 주택부속토지외 토지는 나대지가 아닌 건축물의 부속토지이므로, 지방세법 제106조 제1항 제2호 및 같은 법 시행령 제101조 (별도합산과세대상 토지의 범위)에 의거하여 별도합산 과세대상으로 재산세가 과세되었으며, 이는 D구청 세무1과 담당자와의 통화를 통해 재확인한 바이다.

    따라서 주택 또는 건축물의 부속토지에는 적용될 수 없는 분리과세 조항인 지방세법 제106조 제1항 제3호 및 지방세법 시행령 제102조 제7항 제7호를 쟁점토지에 적용해야 한다는 청구법인의 주장은 타당하지 않다.

 다. 쟁점3 예비적 청구에 대하여

  과세관청은 지방세에 관하여 재건축·재개발조합 구역 내 철거예정주택에 대하여 2018년부터 일관되게 사실상 혹은 공부상 철거·멸실된 날을 기준으로 주택 여부를 판단하도록 하고 있으나, 쟁점주택은 2019년 과세기준일 당시 철거․멸실된 사실 확인되지 않으므로 공부상에 따라야 한다.

 1) 청구법인은 쟁점주택의 주택 부분이 지방세법 시행령 제108조 제3항에 따른 행정관청으로부터 철거명령을 받았거나 철거보상계약이 체결된 주택에 해당이 되어 재산세 비과세 대상으로 종합부동산세의 과세물건이 아니라고 주장하나,

    쟁점주택 관할인 D구청에 문의한 결과, 주택에 대한 재산세는 행안부 적용기준(지방세운영과-1, 2018.1.2.)에 따라 도시 및 주거환경정비법에 의거 재개발·재건축사업이 진행되는 경우 주택이 사실상 철거·멸실된 날을 알 수 없는 경우 공부상 철거·멸실된 날을 기준으로 주택을 판단하고,

    재개발·재건축에 따른 관리처분계획이 인가되어 입주자가 퇴거하더라도 건축물대장상 주택으로 등재되어 있고, 주택의 구조 및 외형이 그대로 유지되고 있는 경우 주택으로 보아 재산세를 부과한다고 회신을 받았다.

  2) 대법원 판례(대법원2007두4438 외 다수)에서는 조세법규는 법규 상호 간의 해석을 통하여 그 의미를 명백히 할 필요가 있는 경우에만 불가피하게 입법 취지 및 목적 등을 고려한 합목적적 해석을 하는 것이며, 원칙은 법문대로 해석하여야 한다고 판시하고 있다.

   종합부동산세법 제7조에서 납세의무자에 대해서 ‘과세기준일 현재 주택분 재산세의 납세의무자’로 규정하고 있으며, 같은 법 제8조 제1항에서는 ‘주택에 대한 종합부동산세의 과세표준은 납세의무자별로 주택의 공시가격을 합산한 금액’으로 정하고 있고, 같은 조 제2항에서 합산배제주택을 명확히 규정하고 있다.

   위와 같이 주택 및 부속토지에 대해서 재산세가 과세되면, 종합부동산세 합산배제주택이 아닌 한, 종합부동산세법에 따라 종합부동산세의 과세물건이 되는 것이 명확하다.

   3) 따라서 쟁점주택은 2019.6.1. 현재 주택의 구조 및 외형이 그대로 유지되고 있어 주택으로 보아 재산세 부과 대상이었으며, 종합부동산세 합산배제주택에 해당하지 아니하므로 종합부동산세의 과세물건에 해당한다.

  4) 한편, 2022.2.15. 대통령령 제32425호로 개정된 종합부동산세법 시행령 제4조(합산배제주택)에 추가된 제21호에서 주택건설사업을 위하여 멸실시킬 목적으로 취득하여 그 취득일부터 3년 이내에 멸실시키는 주택에 해당하는 경우 합산배제 가능하도록 신설하였으나,

   해당 조항에 따라 쟁점주택이 멸실예정이라면 2022년 이후 납세의무 성립된 종합부동산세부터 과세물건에서 제외하도록 하여야 하는 것이므로 쟁점주택에 적용할 수 없다.

5. 심리 및 판단

 가. 쟁점

   1) 쟁점부동산에 대하여 청구법인에게 종합부동산세를 부과한 처분은 부당하다는 주장의 당부 (주위적 청구)

   2) 쟁점토지(주택부속토지 포함)는 주택건설사업에 제공되고 있는 토지로서 재산세 분리과세대상이라는 주장의 당부 (예비적 청구)

   3) 쟁점주택의 건물 부분은 철거보상계약이 체결된 건축물 또는 주택에 해당하여 재산세 비과세 대상이라는 주장의 당부 (예비적 청구)

 나. 관련법령

<쟁점1 주위적 청구 관련>

   1) 종합부동산세법 제7조【납세의무자】(2020.12.29. 법률 제17760호로 개정된 것)

    ①과세기준일 현재 주택분 재산세의 납세의무자는 종합부동산세를 납부할 의무가 있다.

    ② 「신탁법」 제2조에 따른 수탁자(이하 "수탁자"라 한다)의 명의로 등기 또는 등록된 신탁재산으로서 주택(이하 "신탁주택"이라 한다)의 경우에는 제1항에도 불구하고 같은 조에 따른 위탁자(「주택법」 제2조제11호가목에 따른 지역주택조합 및 같은 호 나목에 따른 직장주택조합이 조합원이 납부한 금전으로 매수하여 소유하고 있는 신탁주택의 경우에는 해당 지역주택조합 및 직장주택조합을 말한다. 이하 "위탁자"라 한다)가 종합부동산세를 납부할 의무가 있다. 이 경우 위탁자가 신탁주택을 소유한 것으로 본다.<신설>

   1-1) 종합부동산세법 제7조【납세의무자】(2020.12.29. 법률 제17760호로 개정되기 전의 것)

    ①과세기준일 현재 주택분 재산세의 납세의무자로서 국내에 있는 재산세 과세대상인 주택의 공시가격을 합산한 금액이 6억원을 초과하는 자는 종합부동산세를 납부할 의무가 있다.

   2) 종합부동산세법 제12조 【납세의무자】(2020.12.29. 법률 제17760호로 개정된 것)

    ① 과세기준일 현재 토지분 재산세의 납세의무자로서 다음 각호의 어느 하나에 해당하는 자는 해당 토지에 대한 종합부동산세를 납부할 의무가 있다. <개정 2005.12.31, 2008.12.26>

     1. 종합합산과세대상인 경우에는 국내에 소재하는 해당 과세대상토지의 공시가격을 합한 금액이 5억원을 초과하는 자

     2. 별도합산과세대상인 경우에는 국내에 소재하는 해당 과세대상토지의 공시가격을 합한 금액이 80억원을 초과하는 자

    ② 수탁자의 명의로 등기 또는 등록된 신탁재산으로서 토지(이하 "신탁토지"라 한다)의 경우에는 제1항에도 불구하고 위탁자가 종합부동산세를 납부할 의무가 있다. 이 경우 위탁자가 신탁토지를 소유한 것으로 본다. <신설 2020.12.29>

       [2008.12.26 법률 제9273호에 의하여 2008.11.13 헌법재판소에서 위헌 결정된 이 조를 개정함.]

   3) 지방세법 제107조【납세의무자】(2020.12.29. 법률 제17769호로 개정된 것)

    ①재산세 과세기준일 현재 재산을 사실상 소유하고 있는 자는 재산세를 납부할 의무가 있다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 해당 각 호의 자를 납세의무자로 본다.

     3.삭제

    ②제1항에도 불구하고 재산세 과세기준일 현재 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자는 재산세를 납부할 의무가 있다.

     5.「신탁법」 제2조에 따른 수탁자(이하 이 장에서 "수탁자"라 한다)의 명의로 등기 또는 등록된 신탁재산의 경우에는 제1항에도 불구하고 같은 조에 따른 위탁자(「주택법」 제2조제11호가목에 따른 지역주택조합 및 같은 호 나목에 따른 직장주택조합이 조합원이 납부한 금전으로 매수하여 소유하고 있는 신탁재산의 경우에는 해당 지역주택조합 및 직장주택조합을 말하며, 이하 이 장에서 "위탁자"라 한다). 이 경우 위탁자가 신탁재산을 소유한 것으로 본다.

   3-1) 지방세법 제107조【납세의무자】(2020.12.29. 법률 제17769호로 개정되기 전의 것)

    ①재산세 과세기준일 현재 재산을 사실상 소유하고 있는 자는 재산세를 납부할 의무가 있다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 해당 각 호의 자를 납세의무자로 본다.

     3.「신탁법」에 따라 수탁자 명의로 등기·등록된 신탁재산의 경우: 위탁자별로 구분된 재산에 대해서는 그 수탁자. 이 경우 위탁자별로 구분된 재산에 대한 납세의무자는 각각 다른 납세의무자로 본다.

    ②제1항에도 불구하고 재산세 과세기준일 현재 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자는 재산세를 납부할 의무가 있다.

     5. 삭제 <2014.1.1>

   3-2) 지방세법 제107조【납세의무자】(2014.1.1. 법률 제12153호로 개정되기 전의 것)

    ①재산세 과세기준일 현재 재산을 사실상 소유하고 있는 자는 재산세를 납부할 의무가 있다. 다만, 공유재산인 경우에는 그 지분에 해당하는 부분(지분의 표시가 없는 경우에는 지분이 균등한 것으로 본다)에 대하여 그 지분권자를 납세의무자로 보며, 주택의 건물과 부속토지의 소유자가 다를 경우에는 그 주택에 대한 산출세액을 제4조제1항 및 제2항에 따른 건축물과 그 부속토지의 시가표준액 비율로 안분계산한 부분에 대하여 그 소유자를 납세의무자로 본다.

    ②제1항에도 불구하고 재산세 과세기준일 현재 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자는 재산세를 납부할 의무가 있다. <개정 2013.1.1, 2013.3.23>

     5. 「신탁법」에 따라 수탁자명의로 등기·등록된 신탁재산의 경우에는 위탁자(다만, 「주택법」 제2조제11호에 따른 지역주택조합·직장주택조합이 조합원이 납부한 금전으로 매수하여 소유하고 있는 신탁재산의 경우에는 해당 지역주택조합·직장주택조합). 이 경우 수탁자(지역주택조합·직장주택조합의 경우에는 조합원)는 「지방세기본법」 제135조에 따른 납세관리인으로 본다.

   3-3) 지방세법 제107조【납세의무자】(2013.1.1. 법률 제11617호로 개정되기 전의 것)

    ① 재산세 과세기준일 현재 재산을 사실상 소유하고 있는 자는 재산세를 납부할 의무가 있다. 다만, 공유재산인 경우에는 그 지분에 해당하는 부분(지분의 표시가 없는 경우에는 지분이 균등한 것으로 본다)에 대하여 그 지분권자를 납세의무자로 보며, 주택의 건물과 부속토지의 소유자가 다를 경우에는 그 주택에 대한 산출세액을 제4조제1항 및 제2항에 따른 건축물과 그 부속토지의 시가표준액 비율로 안분계산한 부분에 대하여 그 소유자를 납세의무자로 본다.

    ② 제1항에도 불구하고 재산세 과세기준일 현재 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자는 재산세를 납부할 의무가 있다.

     5. 「신탁법」에 따라 수탁자명의로 등기·등록된 신탁재산의 경우에는 위탁자. 이 경우 수탁자는 「지방세기본법」 제135조에 따른 납세관리인으로 본다.

   4) 지방세법 시행령 제106조【납세의무자의 범위 등】

    ① 법 제107조제1항제3호에 따른 납세의무자(위탁자별로 구분된 재산에 대한 수탁자를 말한다. 이하 이 항에서 같다)는 그 납세의무자의 성명 또는 상호(법인의 명칭을 포함한다. 이하 이 항에서 같다) 다음에 괄호를 하고, 그 괄호 안에 위탁자의 성명 또는 상호를 적어 구분한다. <신설 2014.1.1.>, <삭제 2021.4.27>

   5) 신탁법 제2조 【신탁의 정의】

   이 법에서 "신탁"이란 신탁을 설정하는 자(이하 "위탁자"라 한다)와 신탁을 인수하는 자(이하 "수탁자"라 한다) 간의 신임관계에 기하여 위탁자가 수탁자에게 특정의 재산(영업이나 저작재산권의 일부를 포함한다)을 이전하거나 담보권의 설정 또는 그 밖의 처분을 하고 수탁자로 하여금 일정한 자(이하 "수익자"라 한다)의 이익 또는 특정의 목적을 위하여 그 재산의 관리, 처분, 운용, 개발, 그 밖에 신탁 목적의 달성을 위하여 필요한 행위를 하게 하는 법률관계를 말한다.

   6) 신탁법 제3조 【신탁의 설정】

    ① 신탁은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 방법으로 설정할 수 있다. 다만, 수익자가 없는 특정의 목적을 위한 신탁(이하 "목적신탁"이라 한다)은 「공익신탁법」에 따른 공익신탁을 제외하고는 제3호의 방법으로 설정할 수 없다. <개정 2014.3.18>

     1. 위탁자와 수탁자 간의 계약

     2. 위탁자의 유언

     3. 신탁의 목적, 신탁재산, 수익자(「공익신탁법」에 따른 공익신탁의 경우에는 제67조제1항의 신탁관리인을 말한다) 등을 특정하고 자신을 수탁자로 정한 위탁자의 선언

   7) 신탁법 제4조 【신탁의 공시와 대항】

    ① 등기 또는 등록할 수 있는 재산권에 관하여는 신탁의 등기 또는 등록을 함으로써 그 재산이 신탁재산에 속한 것임을 제3자에게 대항할 수 있다.

    ② 등기 또는 등록할 수 없는 재산권에 관하여는 다른 재산과 분별하여 관리하는 등의 방법으로 신탁재산임을 표시함으로써 그 재산이 신탁재산에 속한 것임을 제3자에게 대항할 수 있다.

    ③ 제1항의 재산권에 대한 등기부 또는 등록부가 아직 없을 때에는 그 재산권은 등기 또는 등록할 수 없는 재산권으로 본다.

    ④ 제2항에 따라 신탁재산임을 표시할 때에는 대통령령으로 정하는 장부에 신탁재산임을 표시하는 방법으로도 할 수 있다.

   8) 신탁법 제27조 【신탁재산의 범위】

   신탁재산의 관리, 처분, 운용, 개발, 멸실, 훼손, 그 밖의 사유로 수탁자가 얻은 재산은 신탁재산에 속한다.

   9) 신탁법 제37조 【수탁자의 분별관리의무】

    ① 수탁자는 신탁재산을 수탁자의 고유재산과 분별하여 관리하고 신탁재산임을 표시하여야 한다.

    ② 여러 개의 신탁을 인수한 수탁자는 각 신탁재산을 분별하여 관리하고 서로 다른 신탁재산임을 표시하여야 한다.

    ③ 제1항 및 제2항의 신탁재산이 금전이나 그 밖의 대체물인 경우에는 그 계산을 명확히 하는 방법으로 분별하여 관리할 수 있다.

   10) 신탁법 시행령 제2조 【신탁재산의 표시 방법】

   「신탁법」(이하 "법"이라 한다) 제4조제4항에서 "대통령령으로 정하는 장부"란 다음 각 호의 장부를 말한다. 이 경우 제2호의 건축물대장과 제4호의 토지대장 및 임야대장은 「공간정보의 구축 및 관리 등에 관한 법률」 제76조의3에 따른 부동산종합공부로 대체할 수 있다.

     1. 법 제79조제1항에 따른 수익자명부

     2. 「건축법」 제20조에 따른 가설건축물대장 및 같은 법 제38조에 따른 건축물대장

     3. 「상법」 제352조에 따른 주주명부 및 같은 법 제352조의2에 따른 전자주주명부

     4. 「공간정보의 구축 및 관리 등에 관한 법률」 제71조제1항에 따른 토지대장 및 임야대장

     5. 「도시개발법」 제2조제1항제2호에 따른 도시개발사업, 「농어촌정비법」 제2조제5호, 제10호 및 제18호에 따른 농업생산기반 정비사업, 생활환경정비사업 및 한계농지등의 정비사업, 「도시 및 주거환경정비법」 제2조제2호가목 및 나목에 따른 주거환경개선사업 및 재개발사업 등 법령에 따른 환지(換地) 방식의 사업을 할 때 환지, 체비지(替費地) 및 보류지(保留地)의 관리를 위하여 작성ㆍ관리하는 장부

   11) 도시 및 주거환경정비법 제35조 【조합설립인가 등】

    ① 시장ㆍ군수등, 토지주택공사등 또는 지정개발자가 아닌 자가 정비사업을 시행하려는 경우에는 토지등소유자로 구성된 조합을 설립하여야 한다. 다만, 제25조제1항제2호에 따라 토지등소유자가 재개발사업을 시행하려는 경우에는 그러하지 아니하다.

    ② 재개발사업의 추진위원회(제31조제4항에 따라 추진위원회를 구성하지 아니하는 경우에는 토지등소유자를 말한다)가 조합을 설립하려면 토지등소유자의 4분의 3 이상 및 토지면적의 2분의 1 이상의 토지소유자의 동의를 받아 다음 각 호의 사항을 첨부하여 시장ㆍ군수등의 인가를 받아야 한다.

     1. 정관

     2. 정비사업비와 관련된 자료 등 국토교통부령으로 정하는 서류

     3. 그 밖에 시ㆍ도조례로 정하는 서류

   12) 도시 및 주거환경정비법 제39조 【조합원의 자격 등】

    ① 제25조에 따른 정비사업의 조합원(사업시행자가 신탁업자인 경우에는 위탁자를 말한다. 이하 이 조에서 같다)은 토지등소유자(재건축사업의 경우에는 재건축사업에 동의한 자만 해당한다)로 하되, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 때에는 그 여러 명을 대표하는 1명을 조합원으로 본다. 다만, 「지방자치분권 및 지역균형발전에 관한 특별법」 제25조에 따른 공공기관지방이전 및 혁신도시 활성화를 위한 시책 등에 따라 이전하는 공공기관이 소유한 토지 또는 건축물을 양수한 경우 양수한 자(공유의 경우 대표자 1명을 말한다)를 조합원으로 본다. <개정 2017.8.9, 2018.3.20, 2023.6.9>

     1. 토지 또는 건축물의 소유권과 지상권이 여러 명의 공유에 속하는 때

     2. 여러 명의 토지등소유자가 1세대에 속하는 때. 이 경우 동일한 세대별 주민등록표 상에 등재되어 있지 아니한 배우자 및 미혼인 19세 미만의 직계비속은 1세대로 보며, 1세대로 구성된 여러 명의 토지등소유자가 조합설립인가 후 세대를 분리하여 동일한 세대에 속하지 아니하는 때에도 이혼 및 19세 이상 자녀의 분가(세대별 주민등록을 달리하고, 실거주지를 분가한 경우로 한정한다)를 제외하고는 1세대로 본다.

     3. 조합설립인가(조합설립인가 전에 제27조제1항제3호에 따라 신탁업자를 사업시행자로 지정한 경우에는 사업시행자의 지정을 말한다. 이하 이 조에서 같다) 후 1명의 토지등소유자로부터 토지 또는 건축물의 소유권이나 지상권을 양수하여 여러 명이 소유하게 된 때

   13) 상고심절차에 대한 특례법 제4조 【심리의 불속행】

    ① 대법원은 상고이유에 관한 주장이 다음 각 호의 어느 하나의 사유를 포함하지 아니한다고 인정하면 더 나아가 심리(審理)를 하지 아니하고 판결로 상고를 기각(棄却)한다.

     1. 원심판결(原審判決)이 헌법에 위반되거나, 헌법을 부당하게 해석한 경우

     2. 원심판결이 명령ㆍ규칙 또는 처분의 법률위반 여부에 대하여 부당하게 판단한 경우

     3. 원심판결이 법률ㆍ명령ㆍ규칙 또는 처분에 대하여 대법원 판례와 상반되게 해석한 경우

     4. 법률ㆍ명령ㆍ규칙 또는 처분에 대한 해석에 관하여 대법원 판례가 없거나 대법원 판례를 변경할 필요가 있는 경우

     5. 제1호부터 제4호까지의 규정 외에 중대한 법령위반에 관한 사항이 있는 경우

     6. 「민사소송법」 제424조제1항제1호부터 제5호까지에 규정된 사유가 있는 경우

    ② 가압류 및 가처분에 관한 판결에 대하여는 상고이유에 관한 주장이 제1항제1호부터 제3호까지에 규정된 사유를 포함하지 아니한다고 인정되는 경우 제1항의 예에 따른다.

    ③ 상고이유에 관한 주장이 제1항 각 호의 사유(가압류 및 가처분에 관한 판결의 경우에는 제1항제1호부터 제3호까지에 규정된 사유)를 포함하는 경우에도 다음 각 호의 어느 하나에 해당할 때에는 제1항의 예에 따른다.

     1. 그 주장 자체로 보아 이유가 없는 때

     2. 원심판결과 관계가 없거나 원심판결에 영향을 미치지 아니하는 때

<쟁점2 예비적 청구 관련>

   14) 지방세법 제104조 【정의】

    재산세에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다. <개정 2014.6.3.>

     1. "토지"란 「공간정보의 구축 및 관리 등에 관한 법률」에 따라 지적공부의 등록대상이 되는 토지와 그 밖에 사용되고 있는 사실상의 토지를 말한다.

     2. "건축물"이란 제6조제4호에 따른 건축물을 말한다.

     3. "주택"이란 「주택법」 제2조제1호에 따른 주택을 말한다. 이 경우 토지와 건축물의 범위에서 주택은 제외한다.

   15) 주택법 제2조 【정의】

    이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다. <개정 2017.12.26, 2018.1.16, 2018.8.14, 2020.6.9, 2020.8.18, 2021.12.21., 2023.6.7>

      1. "주택"이란 세대(世帶)의 구성원이 장기간 독립된 주거생활을 할 수 있는 구조로 된 건축물의 전부 또는 일부 및 그 부속토지를 말하며, 단독주택과 공동주택으로 구분한다.

   16) 지방세법 제106조【과세대상의 구분 등】(2019.12.3. 법률 제16663호로 개정되기 전의 것)

    ① 토지에 대한 재산세 과세대상은 다음 각 호에 따라 종합합산과세대상, 별도합산과세대상 및 분리과세대상으로 구분한다.<개정 2010.12.27., 2015.12.29, 2016.12.27, 2017.12.26>

     1. 종합합산과세대상: 과세기준일 현재 납세의무자가 소유하고 있는 토지 중 별도합산과세대상 또는 분리과세대상이 되는 토지를 제외한 토지. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 토지는 종합합산과세대상으로 보지 아니한다.

      가. 이 법 또는 관계 법령에 따라 재산세가 비과세되거나 면제되는 토지

      나. 이 법 또는 다른 법령에 따라 재산세가 경감되는 토지의 경감비율에 해당하는 토지

     2. 별도합산과세대상: 과세기준일 현재 납세의무자가 소유하고 있는 토지 중 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 토지. 다만, 제1호가목 및 나목에 따른 토지는 별도합산과세대상으로 보지 아니한다.

      가. 공장용 건축물의 부속토지 등 대통령령으로 정하는 건축물의 부속토지

      나. 차고용 토지, 보세창고용 토지, 시험ㆍ연구ㆍ검사용 토지, 물류단지시설용 토지 등 공지상태(空地狀態)나 해당 토지의 이용에 필요한 시설 등을 설치하여 업무 또는 경제활동에 활용되는 토지로서 대통령령으로 정하는 토지

      다. 철거ㆍ멸실된 건축물 또는 주택의 부속토지로서 대통령령으로 정하는 부속토지

     3. 분리과세대상: 과세기준일 현재 납세의무자가 소유하고 있는 토지 중 국가의 보호ㆍ지원 또는 중과가 필요한 토지로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 토지

      사. 국토의 효율적 이용을 위한 개발사업용 토지로서 대통령령으로 정하는 토지

      아. 그 밖에 지역경제의 발전, 공익성의 정도 등을 고려하여 분리과세하여야 할 타당한 이유가 있는 토지로서 대통령령으로 정하는 토지

   17) 지방세법 시행령 제103조의2【철거·멸실된 건축물 또는 주택의 범위】

     법 제106조제1항제2호다목에서 "대통령령으로 정하는 부속토지"란 과세기준일 현재 건축물 또는 주택이 사실상 철거·멸실된 날(사실상 철거·멸실된 날을 알 수 없는 경우에는 공부상 철거·멸실된 날을 말한다)부터 6개월이 지나지 아니한 건축물 또는 주택의 부속토지를 말한다. 이 경우 「건축법」 등 관계 법령에 따라 허가 등을 받아야 하는 건축물 또는 주택으로서 허가 등을 받지 않은 건축물 또는 주택이거나 사용승인을 받아야 하는 건축물 또는 주택으로서 사용승인(임시사용승인을 포함한다)을 받지 않은 경우는 제외한다. <개정 2018.12.31>

   18) 지방세법 시행령 제102조【분리과세대상 토지의 범위】(2019.5.31. 대통령령 제29797로 개정된 것)

    ⑦ 법 제106조제1항제3호사목에서 "대통령령으로 정하는 토지"란 다음 각 호에서 정하는 토지(법 제106조제1항제3호다목에 따른 토지는 제외한다)를 말한다. 다만 제9호 및 제11호에 따른 토지 중 취득일로부터 5년이 지난 토지로서 용지조성사업 또는 건축을 착공하지 아니한 토지는 제외한다. <신설 2017.12.29, 2018.2.9, 2018.2.27, 2019.4.2>

     7. 「주택법」에 따라 주택건설사업자 등록을 한 주택건설사업자(같은 법 제11조에 따른 주택조합 및 고용자인 사업주체와 「도시 및 주거환경정비법」 제24조부터 제28조까지 또는 「빈집 및 소규모주택 정비에 관한 특례법」 제17조부터 제19조까지의 규정에 따른 사업시행자를 포함한다)가 주택을 건설하기 위하여 같은 법에 따른 사업계획의 승인을 받은 토지로서 주택건설사업에 제공되고 있는 토지(「주택법」 제2조제11호에 따른 지역주택조합·직장주택조합이 조합원이 납부한 금전으로 매수하여 소유하고 있는 「신탁법」에 따른 신탁재산의 경우에는 사업계획의 승인을 받기 전의 토지를 포함한다)

     9. 「지방공기업법」 제49조에 따라 설립된 지방공사가 같은 법 제2조제1항제7호 및 제8호에 따른 사업용 토지로서 타인에게 주택이나 토지를 분양하거나 임대할 목적으로 소유하고 있는 토지(임대한 토지를 포함한다)

     11. 「한국토지주택공사법」에 따라 설립된 한국토지주택공사가 같은 법에 따라 타인에게 토지나 주택을 분양하거나 임대할 목적으로 소유하고 있는 토지(임대한 토지를 포함한다) 및 「자산유동화에 관한 법률」에 따라 설립된 유동화전문회사가 한국토지주택공사가 소유하던 토지를 자산유동화 목적으로 소유하고 있는 토지

<쟁점3 예비적 청구 관련>

   19) 종합부동산세법 제6조 【비과세 등】

    ① 「지방세특례제한법」 또는 「조세특례제한법」에 의한 재산세의 비과세ㆍ과세면제 또는 경감에 관한 규정(이하 "재산세의 감면규정"이라 한다)은 종합부동산세를 부과하는 경우에 준용한다. <개정 2010.3.31, 2020.6.9>

   20) 지방세법 제109조【비과세】

    ③ 다음 각 호에 따른 재산(제13조제5항에 따른 과세대상은 제외한다)에 대하여는 재산세를 부과하지 아니한다. 다만, 대통령령으로 정하는 수익사업에 사용하는 경우와 해당 재산이 유료로 사용되는 경우의 그 재산(제3호 및 제5호의 재산은 제외한다) 및 해당 재산의 일부가 그 목적에 직접 사용되지 아니하는 경우의 그 일부 재산에 대하여는 재산세를 부과한다. <개정 2010.12.27.>

     5. 행정기관으로부터 철거명령을 받은 건축물 등 재산세를 부과하는 것이 적절하지 아니한 건축물 또는 주택(「건축법」 제2조제1항제2호에 따른 건축물 부분으로 한정한다)으로서 대통령령으로 정하는 것

   21) 지방세법 시행령 제108조【비과세】

    ③ 법 제109조제3항제5호에서 "대통령령으로 정하는 것"이란 재산세를 부과하는 해당 연도에 철거하기로 계획이 확정되어 재산세 과세기준일 현재 행정관청으로부터 철거명령을 받았거나 철거보상계약이 체결된 건축물 또는 주택(「건축법」제2조제1항제2호에 따른 건축물 부분으로 한정한다. 이하 이 항에서 같다)을 말한다. 이 경우 건축물 또는 주택의 일부분을 철거하는 때에는 그 철거하는 부분으로 한정한다. <개정 2010.12.30.>

   22) 종합부동산세법 시행령 제4조【합산배제 사원용주택등】(2022.2.15. 대통령령 제32425호로 개정된 것)

    ① 법 제8조제2항제2호 전단에서 "대통령령으로 정하는 주택"이란 다음 각 호의 주택(이하 "합산배제 사원용주택등"이라 한다)을 말한다.

     21. 다음 각 목의 자가 주택건설사업을 위하여 멸실시킬 목적으로 취득하여 그 취득일부터 3년 이내에 멸실시키는 주택(기획재정부령으로 정하는 정당한 사유로 3년 이내에 멸실시키지 못한 주택을 포함한다)

      가. 「공공주택 특별법」 제4조제1항에 따라 지정된 공공주택사업자

      나. 「도시 및 주거환경정비법」 제24조부터 제28조까지의 규정에 따른 사업시행자

      다. 「도시재생 활성화 및 지원에 관한 특별법」 제44조에 따라 지정된 혁신지구재생사업의 시행자

      라. 「빈집 및 소규모주택 정비에 관한 특례법」 제17조, 제18조 및 제19조에 따른 사업시행자

      마. 「주택법」에 따른 주택조합 및 같은 법 제4조제1항 본문에 따라 등록한 주택건설사업자(같은 항 단서에 해당하여 등록하지 않은 자를 포함한다)

 다. 사실관계

   1) 처분청이 청구법인에게 2019.6.1. 과세기준일에 대한 종합부동산세 결정고지한 주요 내용은 다음과 같다.

   2) 청구법인의 경정청구 내용은 다음과 같다.

(단위 : 천원)

    3) 청구법인이 보유한 쟁점부동산 현황은 다음과 같다.

 가) 청구법인의 종합부동산세 과세대상 명세는 현금청산자로부터 수용취득한 물건만 해당되며, 현금청산하지 아니한 (분양신청)조합원들의 부동산은 포함되지 아니하였다. (분양신청)조합원들의 토지는 현재까지 본인 명의로 소유권 등기된 상태이고, 건물은 멸실되어 등기 폐쇄된 상태이다.

 나) 별도합산과세대상으로 분류되어 과세된 주택부속토지외 토지 명세 45건 확인한바, 대부분 주거겸용건물 중 주거용이 아닌 건축물 부분에 대한 부속토지이거나, 전체 비주거용 건축물의 부속토지에 해당한다.

   4) 청구법인의 재개발사업 진행과정은 다음과 같다.

   5) 청구법인이 쟁점부동산 중 B 토지 중 일부 등기사항전부증명서 및 신탁원부 제출하여 확인한바, 소유권이전 및 신탁 관련 내용은 다음과 같다.

(그림 생략)

   6) 청구법인이 제출한 정관 중 일부 발췌하여 수록한바, 아래와 같으며 ‘신탁’의 용어로 신탁 약정을 명시한 내용은 확인되지 아니한다.

  7) 청구법인이 쟁점부동산과 관련한 재개발사업 진행 일정과 쟁점주택 등 건물 철거 예정 시기를 확인하기 위하여 제출한 서류는 아래와 같다.

 가) 관리처분계획인가서(2018.1.12.)

(그림 생략)

  나) 착공신고필증 : 착공예정일 2021.12.1.

(그림 생략)

 다) 철거 협조 요청공문

(그림 생략)

  라) 철거 관련 세금계산서 등

(그림 생략)

   마) 비산먼지 발생사업 등 신고증명서 : 공사기간 2019.11.13.~2020.11.12.

(그림 생략)

   바) 건축물 철거․멸실 신고필증 : 철거일 2019.12.27.~2020.2.28.

(그림 생략)

    사) 특정공사 사전신고증명서 : 공사기간 2019.11.13.~2020.11.12.

(그림 생략)

   8) 처분청이 쟁점부동산 중 주택분 재산세 부과 사유에 대하여 D구청에 확인을 요청하였고, 이에 대하여 D구청에서 회신한 공문의 내용은 다음과 같다.

(그림 생략)

   9) 처분청이 제출한 쟁점부동산 소재지 2020년 항공사진은 아래와 같으며, 촬영 당시까지는 철거되지 아니한 사실이 확인된다.

(그림 생략)

   10) 청구법인은 정비구역 내 부동산들에 대하여 2019.6.1. 현재 수도 폐전이 상당수 이루어졌음을 증빙하기 위하여 아래와 같은 명세를 제출하였다.

(그림 생략)

 라. 판 단

  쟁점1 주위적 청구에 대하여

   1) 종합부동산세법 제7조 제1항은 ‘과세기준일 현재 주택분 재산세의 납세의무자는 종부세를 납부할 의무가 있다’고 규정하고 있고, 같은 법 제12조 제1항은 ‘과세기준일 현재 토지분 재산세의 납세의무자로서 다음 각호의 어느 하나에 해당하는 자는 해당 토지에 대한 종합부동산세를 납부할 의무가 있다’고 규정하고 있다.

   지방세법 제107조 제1항은 ‘재산세 과세기준일 현재 재산을 사실상 소유하고 있는 자는 재산세를 납부할 의무가 있다’고 규정하면서,

    같은 항 제3호에서는 ‘신탁법에 따라 수탁자 명의로 등기․등록된 신탁재산의 경우 : 위탁자별로 구분된 재산에 대해서는 그 수탁자. 이 경우 위탁자별로 구분된 재산에 대한 납세의무자는 각각 다른 납세의무자로 본다’고 규정하고 있어 등기된 신탁재산에 한하여 과세예외 조항을 두고 있다.

    이는 신탁법에 따른 신탁등기나 등록이 마쳐진 재산에 대하여만 적용되는 예외 규정이므로, 신탁재산이라고 하더라도 신탁법에 따른 신탁등기나 등록이 마쳐지지 아니한 것에 대하여는 적용되지 않는다(대법원 2004두8767, 2005.7.28. 참조).

    따라서 신탁법에 따른 신탁등기나 등록이 마쳐지지 아니한 신탁재산에 관한 재산세 또는 종합부동산세 납세의무자는 지방세법 제107조 제1항에 따라 사실상의 소유자를 납세의무자로 보아야 한다.

   2) 청구법인은 쟁점부동산이 신탁재산에 해당한다면 납세의무자를 수탁자로 하되, 종합부동산세 과세표준을 위탁자인 조합원별로 구분하여 산정하여야 할 것이며,

    신탁재산 외 기타재산에 해당한다고 본다면 사실상 소유하는 자를 조합원들로 보아 각 조합원들을 납세의무자로 하여 과세하여야 하므로 어느 모로 보나 청구법인에게 쟁점부동산에 대하여 종합부동산세를 부과한 것은 부당하다고 주장하고 있다.

   3) 아래와 같은 사정들을 종합하여 보면, 쟁점부동산은 조합원들이 청구법인에게 신탁계약에 의하여 신탁하고 등기를 마친 재산이라고 보기 어려우며, 사실상 소유하는 자인 청구법인에게 과세표준을 합산하여 부과하고 이에 배치되는 경정청구를 거부한 처분은 적법하다고 판단된다.

    ① 청구법인의 주장은 신탁재산 과세예외 조항이 신탁등기가 마쳐지지 아니한 신탁재산에는 적용하지 못하는 것이라고 하면서도, 사실상 소유자를 수탁자로 보아 위탁자별로 과세표준을 합산하여야 한다는 것이므로,

    결과적으로 청구법인의 주장대로라면, 신탁재산에 해당하나 등기를 하지 않은 경우에도 등기된 신탁재산에 대한 과세예외 조항과 동일한 결과로 귀결되는 것이어서

    신탁재산의 경우 등기․등록한 경우에 한하여 위탁자별로 과세표준 합산하게 하려는 신탁재산 과세예외 조항의 입법 취지에 부합하지 아니하는 것으로 보인다.

    ② 지방세법 제107조 제1항 제3호에 규정된 바와 같이 법 문언에 충실하게, 실질적 위탁관계의 성립 여부와 관계없이, 이 사건 과세기준일인 2019.6.1.을 기준으로 신탁법에 따른 등기․등록에 의하여 외관이 부여된 경우에만 이를 위탁자별로 구분하여야 할 것이다(서울고등법원 2023누55483, 2024.8.23. 참조).

    만약 조합원들과 청구법인 사이에 실질적인 신탁 관계가 성립한다 하더라도, 과세기준일인 2019.6.1. 당시에는 신탁법에 따른 신탁등기가 마쳐지지 아니하였으므로 청구법인이 납세의무자가 되는 것이며,

    2021.12.27. ‘신탁재산으로 된 뜻의 등기’가 이루어졌다 하더라도, 신탁원부 상 위탁자와 수탁자가 모두 청구법인으로 기재되어 있고, 별도의 조합원 명단이 기재되어 있지 않아 쟁점부동산을 위탁자별로 구분 계산하여 수탁자에게 과세하기 어렵다.

    ③ 더불어, 청구법인은 수용절차를 거쳐 그 명의로 현금청산대상자들의 부동산인 쟁점부동산의 소유권을 취득하였을 뿐이며, 아파트를 청약한 조합원들의 토지는 여전히 조합원 각자의 명의로 소유권 등기된 상태임이 확인되는바,

    청구법인과 아파트 청약 조합원들 사이에 쟁점부동산에 관한 신탁 설정 합의가 존재하였다고 볼 만한 다른 증거들도 없으며,

    쟁점부동산을 취득하기 위한 자금이 조합원들로부터 수탁받은 돈임을 인정할 증거는 없으며, 이 사건 재개발사업 완료 후 청구법인과 조합원 사이에서 사후 분담금 등에 대한 청산절차가 예정되어 있다는 사정만으로 이를 달리 볼 수 없다(서울고등법원 2023누55483, 2024.8.23. 참조).

    ④ 또한, 청구법인의 또 다른 주장인 신탁재산이 아닌 기타재산으로 보아 각 조합원이 사실상 소유하는 자에 해당하므로 각 조합원을 납세의무자로 하여 과세표준을 나누어 과세해야 한다는 주장은

    청구법인이 앞서 한 주장과는 그 전제를 달리하였으며, 실제로 뒤늦게나마 쟁점부동산에 대하여 신탁의 뜻을 밝히는 등기를 한 것으로 보아, 이를 받아들이기 어렵다.

    오히려 신탁재산이 아닌 것으로 볼 경우, 사실상 소유하는 자는 쟁점부동산을 수용 취득한 청구법인인 것으로 보아 합산 과세함이 타당한 것으로 판단된다.

   4) 따라서, 쟁점부동산에 대한 종합부동산세를 청구법인에게 과세한 것은 부당하다는 취지의 경정청구를 거부한 처분에 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

  쟁점2 예비적 청구에 대하여

   1) 청구법인은 쟁점토지가 주택건설사업에 제공되는 토지에 해당하여 재산세 분리과세 대상이므로 종합부동산세 과세대상이 아니라고 주장하고 있다.

   2) 우선, 쟁점주택부속토지는 주택의 부속토지로서 지방세법에 따라 주택분 재산세가 부과되는 것인바, 토지에 대한 과세 구분인 쟁점 분리과세조항의 적용대상이 될 수 없다.

   지방세법 제104조 제3호에서 규정한 바에 따르면, ‘주택’이란 주택법 제2조 제1호에 따른 주택을 말하며, 이 경우 토지와 건축물의 범위에서 주택은 제외한다고 명시하였고,

   주택법 제2조 제1호에서 ‘주택’이란 건축물의 전부 또는 일부 및 그 부속토지를 말한다고 규정하였으므로 주택의 부속토지는 지방세법상 주택에 포함된 것으로 분류되어 주택분 재산세가 부과되고 있으며,

    쟁점 분리과세조항은 재산세 중 ‘토지’에 대한 과세 규정이므로 지방세법 정의상 ‘주택’으로 분류되고, 주택분 재산세가 과세되는 주택의 부수토지에는 적용할 수 없는 규정이다.

    즉, ① 주택 멸실 전에는 주택 부속토지에 대하여 주택분 재산세 과세대상이 되고, ② 해당 주택이 멸실된 경우에는 ㉮ 주택멸실 후 6개월까지는 기존 주택 부속 토지에 대하여 토지에 대한 별도합산과세대상에 해당되며, ㉯ 주택 멸실 후 6개월이 경과한 후에는 기존 주택 부속토지에 대하여 토지에 대한 종합합산과세대상이 된다(서울고등법원 2023누55483, 2024.8.3. 참조)고 할 것이다.

   3) 쟁점토지 중 주택부속토지외 토지는 주거겸용 건물 중 비주거용 부분의 건축물에 대한 부속토지 혹은 전체 비주거용 건물의 부속토지로서,

   지방세법 제106조 제1항 제2호 및 같은 법 시행령 제101조 (별도합산과세대상 토지의 범위)에 의거하여 나대지가 아닌 건축물의 부속토지로서 종합합산 과세대상이 아닌 별도합산 과세대상으로 재산세가 과세된 것이다.

   4) 쟁점분리과세조항에서 정하고 있는 ‘주택건설사업에 제공되고 있는 토지’에 대하여 직접 정의하는 유권해석으로 행정안전부예규(부동산세제과-1312, 2022.5.4.)에 따르면,

    주택법에 따라 사업계획의 승인을 받은 토지이나 건축공사 착공 등 없이 장기간 방치된 토지의 분리과세 적용 여부는 해당 토지의 사용 현황, 주택건설사업자의 주택건설사업 진행에 대한 노력 등을 과세권자가 종합적으로 고려하여 판단할 사안이라고 규정한바,

    이는 사업계획의 승인을 받기만 하면 그 지상에 건축물이나 주택이 있어도 무관하다는 의미로 받아들이기는 어려워 보이며,

    재산세 부과권자인 관할 지자체장과 종합부동산세 부과권자인 처분청 모두 주택과 건축물이 정착되어 있는 쟁점토지에 대하여 사용 현황 등 제반 사항을 고려하여 재산세(종합부동산세) 부과기준일 당시 ‘주택건설사업에 제공되고 있는 토지’로서 분리과세 대상에 해당하지 않는 것으로 판단하고 있다.

  5) 따라서, 처분청이 쟁점토지에 대하여 종합부동산세 분리과세 대상으로 보아 환급하여 달라는 청구법인의 경정청구를 거부한 당초 처분에 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

  쟁점3 예비적 청구에 대하여

   1) 종합부동산세법 제6조 제1항은 비과세 규정에 대하여 지방세법을 따르도록 하고 있으며, 지방세법 제109조 제3항에서 비과세 대상을 규정하면서 제5호로 ‘행정기관으로부터 철거명령을 받은 건축물 등 재산세를 부과하는 것이 적절하지 아니한 건축물 또는 주택‘을 들고 있고,

    이에 대한 위임 규정으로 지방세법 시행령 제108조 제3항에서는 “재산세를 부과하는 해당 연도에 철거하기로 계획이 확정되어 재산세 과세기준일 현재 행정관청으로부터 철거명령을 받았거나 철거보상계약이 체결된 건축물 또는 주택”이라고 규정하고 있다.

   2) 청구법인은 쟁점주택 부분이 멸실예정 주택에 해당하여 재산세 비과세 대상이므로 종합부동산세 과세대상이 아니라고 주장하나,

     ① 종합부동산세는 지방세인 재산세를 기초로 과세되는 후행 세목으로서 과세기준일 현재 재산세 납세의무자를 종합부동산세 납세의무자로 규정하고 있는 점,

     ② 재산세 부과권자인 지자체에서는 2018.1.2.부터 변경된 행정안전부의 예규에 따라 과세기준일 현재 단전·단수 및 이주완료 조치와 관계없이 사실상 철거되어 복구 불가능한 시점까지 주택으로 보아 주택분 재산세를 과세하고 있으며,

     후행세목인 종부세 또한 행정안전부의 지방세법 해석과 동일하게 ‘주택’ 여부를 판정하여 과세하는 점,

     ③ 유권해석례(행정안전부 부동산세제과-748, 2023.10.30.)에 따르면, 철거예정 건축물에 대한 비과세 규정은 철거명령 또는 철거보상계약의 주체가 ‘행정관청’일 경우에 한하여 적용되는 것이며 행정관청으로 의제되지 않는 민간주체인 ‘재개발조합’ 등의 철거보상계약을 체결한 경우에는 적용되지 않는 것임을 명시한 점 등을 종합하여 볼 때,

    처분청이 쟁점주택(건물 부분)에 대하여 종합부동산세 비과세 대상으로 보아 환급하여 달라는 청구법인의 경정청구를 거부한 당초 처분에 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

6. 결 론

 이 건 이의신청은 청구법인 주장이 이유 없다고 인정되므로 국세기본법 제65조 제1항 제2호에 따라 주문과 같이 결정한다.