주 문

이 건 과세전적부심사청구는 불채택결정합니다.

이 유

1. 사실관계 및 통지내용

가. 청구인은 2010.8월 경 A 영주권을 취득하여 A에서 거주하다가 2016.4.21. 우리나라에 입국한 후 2016.9.8. A대사관에서 영주권 포기 신청을 하였다.

나. 청구인은 국내 거주 중이던 2004년 B C 소재 주택(이하 “쟁점주택”이라 한다)을 1,400,000 NZD(한화 약 9억원)에 매매로 취득하였다. 청구인은 그 후 A에서 6년간 거주하다 국내로 입국하여 A영주권을 포기한 이후인 2021.7.26. 쟁점주택을 3,600,000 NZD(한화 약 29억원)에 양도하였다.

다. 청구인은 2021.7.27. 쟁점주택의 양도대금 중 일부인 3,242,600 NZD (2,263,010 USD, 한화 약 26억원)를 A에 거주하는 아들 조D에게 송금(이하 “쟁점송금”이라 한다)하였고, 조D는 이를 재원으로 2021.8.9. A LA 소재 주택(이하 “A주택”이라 한다)을 4,400,000 USD에 취득하였다.

라. 조사청은 2023.11.3.∼2023.11.22. 청구인에 대한 양도소득세와 증여세 조사를 실시하였는데, 그 결과 ①쟁점주택 양도는 거주자의 국외자산 양도로 양도소득세 과세대상으로，②쟁점송금은 「국제조세조정에 관한 법률」(이하 “국조법”이라 한다)에 따라 증여자에 대한 증여세 과세대상으로, ③쟁점주택 처분 관련 해외부동산등명세서 미제출은 국조법 상 과태료 부과 대상으로 판단하고, 2023.12.29. 청구인에게 2021년 귀속 양도소득세 590,996,174원, 2021.7.27. 증여분 증여세 1,315,528,988원, 과태료 100,000,000원으로 하는 내용의 세무조사결과통지를 하였다.

마. 청구인은 이에 불복하여 2024.1.8. 이 건 과세전적부심사청구를 제기하였다.

2. 청구주장

가. (쟁점① 관련) 이 사건 세무조사는 위법하다.

 1) 세무조사(사전)통지의 적법한 송달을 결한 위법한 세무조사이다.

  가) 조사청이 2023.11.2. 자로 청구인에 대한 양도소득세 및 증여세 세무조사 통지를 작성한 서류가 존재하는데, 조사사유는 “「국세기본법」제81조의6 제3항 제4호의 규정에 따라 신고 내용에 탈루나 오류의 혐의를 인정할 만한 명백한 자료가 있는 경우에 해당하여 세무조사를 실시한다.”는 내용이었다. 또한, 조사청이 2023.11.3. 자로 청구인에 대한 세무조사와 관련하여 관련 자료를 요구하는 요구서를 작성한 서류가 존재한다.

  나) 그러나 청구인은 이러한 조사서류들을 한 번도 송달받은 적도 없고 조사공무원으로부터 납세자권리헌장 등 설명을 들은 적도 없다. 청구인은 위 조사서류들을 E주식회사(이하 “청구외법인①”이라 한다) 직원인 조F(청구인의 시동생)로부터 카톡으로 전달받았을 뿐이다.

  다) 한편, 조사팀이 전화로 청구인에게 연락한 사유와 세무조사의 목적 및 통지의 내용을 설명했다는 말은 거짓말이다. 2023.11.3. 청구인과 조사팀간의 전화통화 내역을 표로 정리하면 다음과 같다.

<표>

   그런데 조사청 의견서에는 청구인에게 조사팀이 세무조사 목적과 내용을 설명했다고 다음과 같이 적시되어 있다.

<표>

  라) 청구인이 김G과 통화한 시간은 오후 2시 10분에 3분 40초간 통화하였다. 이 짧은 시간에 김G이 세무조사의 목적과 통지의 내용을 설명했다는 것은 시간상 불가능한 일이다. 더군다나 전화통화 내내 시종일관 청구인이 말을 했고, 김G이 한 말은 마지막에 ‘B는요’ 딱 여섯 마디였다.

  마) 2020.11.9. 청구인은 H지방국세청 조사0국에서 거의 한 달 동안 2014년부터 2017년 과세연도까지 자금출처조사를 받은 것과 관련된 걸로 오해하고, 세무조사를 했는데 왜 또 세무조사를 하느냐면서 흥분하여 통화를 하였기 때문에 김G이 세무조사 목적과 조사내용을 설명할 시간이 전혀 존재하지 않았다. 조사청의 의견서에서도 청구인이 감정이 격해진 상태로 정상적으로 전달이 어려웠다는 사실을 인정하고 있다.

  바) 청구인이 조사공무원 박I와 통화한 것은 오후 5시 12분에 단 55초간이었다. 이 짧은 시간 안에 세무조사 목적과 통지내용을 설명했다는 말은 어불성설이다. 조사공무원 박I로부터 들은 말은 외부에 있으니 주민등록증을 메일로 보내라는 것뿐이었다. 그래서 청구인이 박I의 메일로 신분증 사진을 보낸 것이다. 그런데도 설명의무를 다 했다는 것은 거짓말이며 공직자의 거짓말은 공직의 신뢰와 기강을 무너뜨리게 하는 위험한 행태이다.

   게다가 청구인이 조사공무원 박I와 통화할 수 있었던 이유는 오후 3시 54분에 조F로부터 ‘박I 조사관’의 명함을 문자로 받았기 때문이다. 따라서 조F가 조사팀을 전화로 바꿔줬다는 말은 완전한 거짓말이다.

  사) 청구인은 세무조사통지서 수령을 거부한 적이 없다. 조사청은 청구인에게 세무조사 관련 설명을 하고 이메일로 신분증을 전송받아 확인 후 세무조사통지의 직접 교부 필요성을 설명하였으나, 청구인이 직접 수령을 거부하여서 조F와 조규범에게 세무조사통지서를 전달하고 수령증을 받았다고 주장하고 있다.

   그러나 앞서 살펴봤듯이 조사공무원 김G이나 박I가 청구인에게 설명한 사실이 없었고, 따라서 세무조사통지서 수령 자체를 청구인이 거부한다는 말은 논리가 맞지 않는다. 거짓말이기 때문에 그렇다.

  바) 결국 우편송달도 아닌데 청구인 아닌 제3자에게 서류를 송달할 수 있는 예외 규정이 없다. 송달의 하자가 중대하다고 할 것이다.

 1-1) 세무조사(사전)통지 등 서류 송달 관련 추가 주장

  가) 청구인과 조F는 형수와 시동생 관계이고, 청구외법인①은 조F가 사내이사로 재직하는 회사이다. 2023.11.3. 조F는 위 김G의 전화를 받고 조사세무서인 L세무서로 들어갔다.

  나) 같은 날 청구인도 위 김G의 전화를 받았는데 세무조사를 한다는 말에 흥분하여 2021년에 자금출처조사를 받은 것을 또 하는 줄 알고 화를 내면서 ‘조사할 것 있으면 얼마든지 해라.’고 큰소리를 치자, 위 김G은 ‘B는요?’라고 물어봤고, 2021년 자금출처조사 건이 아니라는 것을 인지한 채 전화를 끊었다.

  다) 2023.11.3. 조F는 조사공무원 김G의 전화를 받고 당일 세무서에 들어가서 세무조사 사전통지 없이 시작하는 세무조사라는 말을 들은 후 「국세기본법」제87조의7 제6항에 규정된 서류인 세무조사통지서와 장부·서류 등 자료제출 요구 명세서를 수령하였는데, 청구외법인① 것뿐만 아니라 청구인에 대한 위 서류까지 수령했다. 청구인은 조F에게 수령권한을 위임한 적이 없다. 2023.11.3. 청구인은 조F로부터 2023.11.2. 작성된 위 세무조사통지서 등을 카톡으로 전달받았다.

 2) 증거인멸 등의 이유로 세무조사사전통지를 생략할 수 있는 경우에 해당하지 않음에도 이를 생략한 중대한 하자가 존재한다.

  가)「국세기본법」제81조의7 제6항은 세무조사 사전통지 없이 세무조사를 개시한 후에는 사전통지를 하지 아니한 사유를 기재한 세무조사통지서를 납세자에게 교부하도록 하고 있다. 이에 따라 작성된 2023.11.2. 자 세무조사통지서에 따르면 다음과 같이 이 사건 세무조사가 사전통지 없이 하는 세무조사임을 밝히고 있다.

<표>

 게다가 이러한 통지서도 조F로부터 카톡으로 전달받은 것이다.

  나)「국세기본법」제81조의7 제1항 단서에 의하면 사전통지를 생략할 수 있는 경우를 “사전통지를 하면 증거인멸 등으로 조사 목적을 달성할 수 없다고 인정되는 경우”라고 규정되어 있다.

   조사청의 의견서에 의하더라도 조사공무원 김G은 세무조사사전통지를 위하여 청구인의 시동생들인 조F와 조J에게 전화연락을 하여 통지를 하였다는 사실이 적시되어 있다. 또한 2023.11.3. 조사공무원 김G은 청구인과 전화통화를 하여 세무조사사전통지서와 납세자권리헌장을 전달하고자 날짜를 잡으려고 했다는 사실이 적시되어 있다.

   결국 조사청이 세무조사사전통지를 청구인에게 전화로 설명하였다고 주장하고 있는 점은 이 사건 세무조사가 사전통지를 생략할 정도가 아니었음을 스스로 의견서를 통해서 인정한 것이다.

 3) 세무조사 개시 시점부터 세무조사를 할 명백한 혐의자료를 처음부터 가지고 있지 않은 채 일단 세무조사를 했다가 세무조사 도중에 청구인으로부터 자료를 입수하여 이 사건 세무조사결과통지를 한 중대한 하자가 있다.

2023.11.2.자 작성된 세무조사통지서에 기재된 양도소득세나 증여세 ‘조사사유’는 “「국세기본법」제81조의6 제3항 제4호의 규정에 따라 신고 내용에 탈루나 오류의 혐의를 인정할 만한 명백한 자료가 있는 경우에 해당하여 세무조사를 실시”한다고 명시되어 있다.

  그러나 청구인은 양도소득세 및 증여세를 신고한 사실이 없다. 신고를 하지 않았는데 조사선정사유가 신고내용에 오류나 탈루가 있을 수 없다. 따라서 처음부터 세무조사를 개시할 수 있는 명백한 혐의가 존재하지 않았다는 것이고, 세무조사사전통지 없이 할 수 있는 세무조사라는 점을 강조하여 청구인에게 마치 위법을 저지른 범죄자처럼 착각하게 하여 쟁점주택 양도계약서 등 양도 관련 서류와 대가인 현금을 아들 조D에게 보낸 금융계좌와 조D가 A에서 취득한 주택 매매계약서 등의 관련서류들을 조사팀에게 제출하도록 하였다.

  조사팀은 세무조사 처음부터 양도 및 증여에 관련된 서류들을 갖고 있지 않았다. 단지 청구인을 기망하여 개인의 사생활에 관련된 카톡, 이메일 등의 없는 자료까지도 집요하게 수집하여 결국 이 사건 세무조사결과통지에 이르게 된 것이다. 만일 그렇지 않다면 조사팀이 처음부터 청구인을 세무조사 대상자로 선정하게 된 명백한 혐의를 입증해야 할 것이다.

 4) 세무조사 관할권 위반의 중대한 하자가 있다.

  가)「국세기본법」제81조의6 제1항은 "세무조사는 납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장이 수행한다. 다만, 납세자의 주된 사업장 등이 납세지와 관할을 달리하거나 납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장이 세무조사를 수행하는 것이 부적절한 경우 등 대통령령으로 정하는 사유에 해당하는 경우에는 국세청장(같은 지방국세청 소관 세무서 관할 조정의 경우에는 지방국세청장)이 그 관할을 조정할 수 있다”고 정하고 있고, 같은 법 시행령 제63조의3 각 호는 법 제81조의6 제1항 단서의 사유를 규정하고 있다.「소득세법」제6조 제1항은 납세지에 대하여 “거주자의 소득세 납세지는 그 주소지로 한다.”고 정하고 있고, 같은 법 시행령 제5조 제1항 각호는 납세지가 불분명한 경우 납세지를 결정하는 기준을 규정하고 있다.

  나) 위 법령에 의하면, 청구인의 주소지는 ‘경기도 성남시’로 납세지 관할세무서는 K세무서이므로 세무조사 관할도 K세무서이다. 그럼에도 불구하고 이 사건 세무조사는 L세무서장이 하였고, 이 사건 세무조사결과통지도 L세무서장이 하였다.

  다) 조사청의 의견서에 의하면, 위 「국세기본법」제81조의6 제1항 단서의 관할 조정사유에 해당하는 근거를 전혀 제시하지 못하고 있다. 그러므로 이 사건 세무조사는 관할권 위반의 위법이 있다 할 것이다.

 5) 세무조사결과통지서도 등기우편이 아닌 일반우편으로 각각 보내졌기 때문에 청구인에게 적법하게 송달되지 않아 무효이다.

  가) 청구인은 통상의 등기우편물 수령이 아닌 우체함에서 세무조사결과 통지서를 꺼내봤다. 조사청은 2023.12.26. 작성된 세무조사결과 통지서를 2023.12.28. 성남K우체국장에게 등기우편으로 배달의뢰를 하였다. 세무조사결과통지서 등기번호는 1************(증여), 1************(양도)이고, 과태료 사전통지서 등기번호는 1************이다.

  나) 그러나 위 서류는 우편물 취급세칙 제334조 제1항, 제374조에 따라 수령인의 확인을 받아야 하는 규정대로 우편물이 배달되지 않았다. 2023.12.29. 우편집배원 백M(K우체국 근무)은 청구인이 부재중이었음에도 불구하고 임의로 청구인의 이름으로 대신 사인하여 우편함에 집어넣었고 마치 청구인의 수령확인을 받은 것처럼 우체국 전산시스템상에 정상 배달된 것으로 처리하였다. 이러한 사실은 청구인이 거주하는 주택단지 경비실 직원과의 대질을 통해 확인되었다.

  다) 청구인 거주주택 단지는 수령인 부재 시 경비원에게 등기우편물을 수령하도록 위임하였고 경비원은 반드시 등기접수대장에 기재하여 본인들에게 교부하도록 하고 있다. 청구인의 주소지는 100세대 연립주택이므로 우편배달원(백M)이 정해져 있었는데, 수령인 부재시 등기우편은 경비실 경비원들이 대신 수령하도록 하였다. 우편배달원은 등기우편물을 반드시 경비실 경비원에게 배달하고 우편배달원 백M은 경비원 이름을 적고 우체국 전산시스템에 입력을 하고, 경비원은 등기우편물을 받자마자 받는 사람 이름과 시간 날짜를 정확히 적고 사인을 하는 식으로 등기접수대장을 작성한 후 받는 사람 본인에게 전달되는 시스템이었다.

  라) 우편배달원 백M은 경비원에게 배달하지 않고 임의로 우편함에 넣은 채 청구인이 등기우편물을 수취한 것처럼 청구인의 이름을 위조하여 마치 청구인이 수령한 것처럼 우체국 전산시스템에 입력하였다. 그리하여 청구인은 제때 우편물을 수령한 적이 없다.

  마) 세무조사결과통지서와는 달리 과태료 독촉장의 경우는 경비원에게 정상적으로 전달되었다. 세무조사결과 통지서와는 달리 2023.2.19. 조사청이 발송한 독촉장(등기번호 1************)은 2023.2.21. 17:00에 경비원 박N에게 배달되어 경비실 등기접수대장에 기재된 후 청구인에게 교부되었다. 그러나 세무조사결과통지서와 과태료 사전통지서 및 고지서는 모두 청구인 부재 중 일반우편함으로 배달되었다.

  바) 우편함에 등기우편물이 넣어진 이유는 우체국집배원 백M의 편의에 따른 편법이었다. 과태료 고지서의 경우를 보더라도 인터넷 배송조회 시스템에 의하면 2024.1.25. 배달완료(수령인 강O-경비원)로 확인된다. 그러나 경비실 등기접수대장에 의하면 그 날짜에 접수된 등기우편물이 없었다. 위 백M은 경비원 강O과의 대질을 통해 이러한 사실을 인정하였다. 편의상 우편함에 넣었다고 하였다.

  사) 2024.3.8. 우체국집배원 백M의 행위가 논란이 되자 K우체국은 청구인에게 아래와 같은 내용으로 등기우편물 배달결과 회신이라는 서류를 아래와 같이 보내왔다.

<표>

   위 서류에 의하면 2023.12.29. 세무조사결과통지서 2부(각 증여세와 양도소득세)와 과태료 사전통지서 1부를, 2024.1.25. 과태료 고지서 1부가 우체국 전산시스템상에는 청구인에게 정상 배달된 것으로 확인되나, 청구인 부재시에는 등기우편을 우편함에 배달하기로 했던 전례가 있어 기존 사례에 준하여 배달해도 된다고 판단하고 위 우편물을 우편함에 배달하는 것으로 확인된다는 내용이다.

  아) 위 회신 내용은 사실과 다르다. 청구인이 부재시 우편함에 등기우편을 배달하라고 한 적이 없다. 위 회신내용이 사실이라는 증거는 전혀 없다. 설령 회신내용이 사실이라도 과태료 독촉장은 경비실 등기접수대장에 기재하고 등기우편물 위임방식대로 청구인에게 송달되었는데, 회신내용대로라면 과태료 독촉장의 경우도 일반우편함에 집어넣어야 했다. 이는 모순이다. 어떤 등기우편물은 우편함에 넣고 어떤 등기우편물은 경비원이 수령하게 했다는 것은 우편배달원이 자신의 편리를 위하여 등기우편물을 편의대로 배달했던 것이다.

  자) 따라서 세무조사결과통지서는 적법하게 송달되지 않았다. 이 사건 세무조사와 관련된 서류 송달 여부에 관한 사실들을 표로 요약하면 다음과 같다.

<표>

나. (쟁점② 관련) 청구인은 「소득세법」제118조의2 소정의 거주자에 해당하지 않는다.

 1) 관련 법령

  「소득세법」제2조는 제1항에서 "거주자"란 국내에 주소를 두거나 183일 이상의 거소(居所)를 둔 개인을 말한다(제1호)고 규정하고 있고, 동법 시행령 제2조의2는 거주자 또는 비거주자가 되는 시기에 대하여 제1항은 국내에 주소를 둔 날(제1호), 제2조 제3항 및 제5항에 따라 국내에 주소를 가지거나 국내에 주소가 있는 것으로 보는 사유가 발생한 날(제2호), 국내에 거소를 둔 기간이 183일이 되는 날(제3호)을 비거주자가 거주자로 되는 시기로 규정하고 있고, 제2항은 거주자가 주소 또는 거소의 국외 이전을 위하여 출국하는 날의 다음 날(제1호), 제2조 제4항 및 제5항에 따라 국내에 주소가 없거나 국외에 주소가 있는 것으로 보는 사유가 발생한 날의 다음 날(제2호)이 거주자가 비거주자로 되는 시기라고 규정하고 있으며, 동법 시행규칙 제71조 제6항은 ‘해외이주법에 따른 현지이주의 경우 출국일은 영주권 또는 그에 준하는 장기 체류 자격을 취득한 날’로 규정하고 있다.

 2) 거주자가 되는 시점

  가) 국내에 생계를 같이하는 가족이 없다.

   위 규정에서 ‘국내에 생계를 같이하는 가족'이란 우리나라에서 생활자금이나 주거장소 등을 함께하는 가까운 친족을 의미한다. ‘생계를 같이하는 가족'이 '생활자금이나 주거장소 등을 함께하는' 것은, ‘공동의 가계(家計) 내에서 생활'하는 것이라고 할 수 있고, 이는 가족을 구성원으로 하여 가정경제의 수입과 지출을 공동으로 하는 특정 가계(家計)에 속하여 함께 생활하는 것이라고 할 수 있다.

   청구인의 경우 1997.11월 조P과 결혼하여 1998.4월에 아들 조D를 출산하였고, 다른 자녀는 없다. 배우자 조P과는 2002.10월부터 별거하기 시작하면서 2022.8월까지 한 번도 같은 주소에서 같이 거주해본 적이 없이 각각 다른 주소에서 별도로 거주하다가, 별거한지 20년이 지난 2022.8월에서야 비로소 같은 주소에서 거주하게 되었다.

   별거하는 동안 배우자로부터 생활비를 지원받은 적이 없고 소유 부동산 임대소득만으로도 충분히 생계를 유지하였다. 이 사건 주택을 양도한 시점인 2021.7.26.에도 배우자 조P과는 생계를 같이 하지 않았다.

  나) A 영주권 취득

   청구인은 2009년 A으로 출국하여 2010년에 A 영주권을 취득하였고, 2012년에 미시건주 C 대학교에 입학하여 2016.5월에 졸업하였다. A에 있는 동안 청구인은 미시건주 소재 소유주택에서 아들 조D와 남동생 송Q의 부부 및 조카들과 같이 거주하였고, 현재도 남동생 부부와 조카들이 계속 살고 있다.

  다) 투자 목적 판교 운중동 주택 구입

   2015.10.15. 청구인은 A에 거주하고 있으면서 경기도 성남시 K구 (이하 “운중동 주택”이라고 한다)를 15억 7,000만원에 취득하였으나 임대 없이 공실로 비어있었다. 준공 시점으로부터 10년이 넘는 기간 동안 아무런 보수가 이루어지지 않은 상태에서 인테리어를 한 다른 주택에 비해 낡은 상태여서 그런지 임대를 하려고 했어도 임대가 되지 않았다.

  라) 한국 입국

   2016.4.21. 청구인은 한국에 입국하였는데 그해 R주 날씨가 4월이어도 무척 추웠으며 한 달 전에 A을 방문한 친언니 송S의 권유로 추위도 피할 겸 겸사겸사 한국에 계시는 어머니를 보고자 함께 입국하였다. 당시만 해도 청구인은 아들과 남동생, 조카들, 그리고 청구인의 학교 또는 사회 친구들이 모두 A에서 거주하고 있었고 한국에는 어머니 외에 아무런 인적 관계가 없었고, 자동차도 A에 놓고 오는 등 청구인과 인적으로 더욱 밀접한 국가는 A이었다.

  마) 운중동 주택 주민등록 및 전입신고 경위

   청구인은 한국 입국 후 운중동 주택에서 머물렀는데 굳이 임대를 하기 보다는 한국에 올 때마다 머무를 수 있는 곳으로 사용하기로 하고 그곳에다 주민등록 및 전입신고를 하였다. A에 거주했던 기간 동안에도 국내에 주소가 있었지만 형식적인 것이었고 특히 입국 직전의 주소지는 서울 W 였는데, 이는 시동생들 중 한 명인 조J이 대표로 있는 법인(주식회사 T, 이하 “청구외법인②”라 한다)의 주소지였기 때문에 운중동 주택으로 주소를 이전하였다.

   청구인에게는 소유 부동산 임대수익이 생활비로 쓰기에 충분하였기 때문에 굳이 인테리어를 해서 제3자에게 임대하기보다는 시세차익을 보고 양도하는 게 낫다는 판단을 하게 되었다. 2015년 취득가액은 15억 7,000만 원이었지만 국토교통부 실거래가 공개시스템자료에 따르면 2016년 시세는 19억 5,000만 원, 2017년 19억 5,000만 원, 2018년 19억 8,000만 원, 2020년 25억 원, 2021년 29억 8,000만 원, 2023년 30억 9,500만 원이었기 때문에 청구인의 투자 안목이 틀리지는 않았다. 이러한 이유로 청구인이 운중동 주택에 주소를 이전하게 되었다.

  바) A 영주권 포기 이유

   2016.9.8. 청구인은 한국 소재 A대사관에 가서 A 영주권을 포기하였다. A 영주권은 A에 계속해서 6개월 이상 머물지 않으면 영주권을 박탈당할 수 있고 이렇게 되면 다시 영주권을 취득하기가 어렵게 되므로, 한국에 더 거주하기 위해서는 영주권을 합법적으로 한국 입국 후 6개월 내인 2016. 10.20. 내에 포기 여부를 결정해야만 했다. 포기 전까지는 청구인은 A의 거주자로서 세금 신고 등의 의무를 계속 이행해야 하기 때문에 한국 거주자로 변경할 것인지 계속 고민을 하다가 2016.9.8. A 대사관에 가서 최종 결정을 하였다.

  사) 거주자가 비거주자로 되는 시기

  「소득세법 시행령」제2조의2 제2항과 같은법 시행규칙 제71조 제6항에 의하면 거주자가 비거주자로 되는 시기는 ‘출국일’이고 출국일은 ‘영주권을 취득한 날’로 규정을 하고 있다. 2009년 청구인은 A으로 출국해 A에서 체류하던 중 2010년경 A 영주권을 취득하고 거주 여권을 발급받았는바, 청구인은 외국에서 체류하던 중에 현지 영주권을 취득한 「해외이주법」제4조 제3호의 ‘현지이주자’에 해당하므로, 청구인이 비거주자로 되는 시기는 2010년이라 할 것이다.

  아) 비거주자가 거주자로 되는 시기

   거주자의 판단은 국내에 주소를 두거나 183일 이상의 거소를 둔 개인을 말하는데(「소득세법」제1조의2 제1항 제1호), 여기서 ‘국내에 주소를 둔 자’에 해당하는지 여부를 판단함에 있어서는 주민등록 등 공부상 기재가 아닌 국내에서 생계를 같이하는 가족 및 국내에 소재하는 자산의 유무 등 생활관계의 객관적 사실에 따라 판정하고(「소득세법 시행령」제2조 제1항), 거주자 또는 비거주자가 되는 시기에 대하여 국내에 주소를 둔 날 또는 국내에 주소를 가지거나 국내에 주소가 있는 것으로 보는 사유가 발생한 날로 보고 있다(「소득세법 시행령」제2조의2 제2항).

   여기서의 주소는 형식상 주민등록 개념으로 판단하지 않고 종합적으로 판단하는데, 결국 청구인이 단순히 운중동 주택에 주민등록을 하였다는 사실만으로 주소를 가졌다고 할 수 없고, 영주권을 취득한 날에 거주자가 비거주자로 되듯이 마찬가지 논리로 영주권을 포기한 날을 비거주자가 거주자로 보는 시기로 봐야 할 것이다. 따라서 청구인의 경우 비거주자에서 거주자로 되는 시기는 2016.9.8.이다.

 3) 양도소득세 납세의무자 해당여부

  「소득세법」제118조의2는 거주자(해당 자산의 양도일까지 계속 5년 이상 국내에 주소 또는 거소를 둔 자만 해당한다)의 국외에 있는 자산의 양도에 대한 양도소득은 해당 과세기간에 국외에 있는 자산을 양도함으로써 발생하는 토지 또는 건물의 양도로 발생하는 소득으로 한다고 규정하고 있다.

  청구인은 해당 자산의 양도일까지 계속 5년 이상 국내에 주소 또는 거소를 둔 자에 해당되지 않는다. 왜냐하면 청구인이 거주자가 되는 시점은 2016. 9.8.이기 때문이다. 이 사건 주택을 양도한 시점은 2016.7.26.이므로 역으로 계산하면 계속 5년 이상 국내에 주소를 둔 자에 해당되지 않는다.

다. (쟁점③ 관련) 쟁점송금은 증여가 아니라 투자이다.

 1) A에 거주하는 아들 조D는 A 캘리포니아소재 부동산투자 전문회사의 지분 2.25%를 소유하고 있는 대주주이자 임원이다.

 2) 2021.5.14. 조D(당시 24세)는 A주택을 $4.4M(한화 약 49억원)에 매수하는 계약을 체결하였다. 2021.5.13. 조D는 A주택을 취득하기 위한 자금($2M ∼ $2.5M)을 은행으로부터 대출승인을 받은 후 실제 $2.2M을 대출받았다.

 3) 2021.7.20. 청구인과 조D는 A주택에 대한 부동산 공동투자계약서를 작성하였다. 공동투자계약서를 작성한 이유는 A주택이 그 소유자가 이혼하여 재산분할을 해야 하는 이유로 좋은 가격에 매물로 나왔고, 조D가 보기에 투자이익이 클 것으로 보여 청구인에게 투자를 권유했기 때문이다.

 4) A주택의 투자가치가 매우 높은 이유는 2006년 A주택 소유자의 취득가액이 $5.75M 이었다는 사실을 보면 알 수 있다. 투자가치가 매우 높다고 판단한 청구인은 쟁점주택을 양도한 후 당일 B 현지 변호사를 통하여 조D에게 양도대금 3,600,000 NZD 중에서 대출금을 상환한 나머지 금액인 3,242,600 NZD를 송금하였다.

 5) 청구인은 쟁점주택을 2004년경 취득하여 2006년부터 2015년 초반까지 임대로 사용하였고, 그 이후부터 2018년까지 재건축을 하면서 공실로 있었고 계속 매도하고자 노력하였다. 그러던 중 2021.6.20. 쟁점주택을 매매하는 매매계약이 체결되었다(잔금청산일 : 2021.7.26.).

 6) A주택의 잔금지급일이 2021.8.4.이기 때문에 계약이 취소되지 않기 위해서는 잔금이 마련되었어야 했는데, 조D는 대금 $4.4M의 절반인 $2.2M 밖에 마련하지 못한 상태였다. 이런 이유로 2021.7.20. 청구인이 조D와 공동투자계약서를 작성하였다.

 7) 위 공동투자계약서 1항에 의하면 “차주와 대주는 투자물건을 유지하고 보수하는 비용 외에 집에 관련된 부동산 세금을 함께 50%씩 부담한다.”고 규정되어 있다. 이에 따라 청구인은 2021.7.26. USD 2,263,010(환율 1,154.46원, 총 2,611,500,000원)을 송금하였는데 A주택 대금 50%인 USD 2,200,000보다 USD 63,010이 더 송금되었다.

 8) A주택 잔금지급일 이후 조D은 위 주택으로 이사를 하였고, 그 이후 청구인에게 송금 받은 금액의 사용처와 필요경비를 정산한 내역을 설명하는 내용과 송금받은 금액 중 지출하고 남은 USD 30,000을 다시 청구인에게 입금했다는 내용의 이메일을 보냈다.

 9) 필요경비 사용내역을 보면 ①수영장 수리 USD 35,547 ②곰팡이 제거 USD 10,375, ③전기배선수리 USD 375, ④와인창고수리 USD 3,357, ⑤수도배관수리 USD 4,178, ⑥전등수리 USD 740, ⑦안방목욕탕수리 USD 325의 비용이 들었다는 사실을 확인해주었다.

 10) 이는 공동투자약정 제1조 “차주와 대주는 투자물건을 유지하고 보수한다”는 규정에 따라 이루어진 것이고, 이러한 사실은 쟁점송금이 증여가 아닌 공동투자라는 점을 확인해준다. 2021.8.6. 조D는 청구인에게 USD 30,000을 보냈는데 그 이유는 청구인으로부터 송금받은 금액으로 잔금을 치르고 유지보수비 및 청구인이 부담해야 할 6개월치 부동산 세금 중 절반의 금액인 USD 33,000을 공제하고 USD 27,658이 남았는데 여기다가 자신의 돈을 조금 더 보태 USD 30,000을 송금한 것이었다.

 11) 청구인은 쟁점송금 이전에 한국 소재 법무법인에 재직 중인 A 변호사 김U으로부터 상담을 받았는데 그는 조D와 공동투자약정을 체결하게 되었다는 사실을 확인해주었고, A 변호사도 공동투자약정이 유효하다는 사실을 확인해주었다.

 12) 이상에서와 같이 쟁점송금은 증여가 아니라 투자이고, 단지 어머니가 아들에게 돈을 송금했다는 사실만으로 증여로 볼 수 없다. 게다가 조사청은 증여에 해당된다는 사실을 입증하지 못하였다.

라. 사전열람 결과 청구인 추가 의견

 1) 세무조사 일련의 과정에 있어 중대한 하자가 있다.

세무조사 관련 서류들의 송달 여부에 대하여 표로 요약하면 아래와 같다.

<표>

  세무조사 절차 전반에 걸쳐 필요한 서류들이 적법하게 통지되지도 않았고 송달되지도 않았다. 또한 세무조사 중지신청도 신청인이 한 사실이 없다. 이는 헌법상 적법절차 원칙을 반영한 「국세기본법」의 세무조사 절차 관련 규정들을 위배한 중대한 하자가 있다. 중대한 하자가 있는 세무조사는 설령 세무조사 결과통지를 새롭게 한다하더라도 그 하자가 치유되지는 않으므로 이에 근거한 과세처분은 위법하다 할 것이다.

 2) 세무조사 중지 관련 세부 주장

  세무조사 중지는 청구인이 신청한 적이 없다. 그럼에도 불구하고 청구인에 대한 세무조사가 중지되었다. 당초 세무조사기간은 2023.11.3.∼2023.11.22.이였고, 중지기간은 2023.11.3.∼2023.12.2., 재개된 날은 2023.12.3., 재개된 조사기간은 2023.11.3.∼2023.12.22. 이다. 또한 청구인의 시동생 조F로부터 세무조사 중지 결과통지와 재개통지를 카톡으로 받았다. 조사청이 청구인에게 적법하게 송달한 사실이 없다.

3. 조사청 의견

가. (쟁점① 관련) 이 사건 세무조사에 절차상 하자가 없고, 설사 있다고 하더라도 중대한 것이라고 보기 어렵다.

 1) 세무조사통지서는 청구인의 승낙 하에 시동생인 조F 등을 통해 전달한 것이다.

  가) 우선 세무조사통지서 교부와 관련된 기초 사실관계는 다음과 같다. 청구인에 대한 조사는 청구인의 배우자 조P과 조J(조P의 남동생, 시동생)이 각 대표로 있는 청구외법인①에 대한 세무조사와 함께 청구인에 대한 국외 자산 양도소득세 신고누락 및 증여세 신고누락 혐의에 대해 2023.11.3. 조사착수를 한 것이다. 조사 착수시 세무조사통지를 위하여 청구외법인①의 대표이사인 조J(대표 2인 중 1인 조P은 국외 출장 상태)과 조F(조P의 둘째 남동생, 청구외법인①의 이사)에게 연락하여 세무조사통지를 하였다. 청구인에 대한 세무조사통지 및 납세자권리헌장 등은 청구인과 통화 시 청구인에게 직접 전달을 위해 만날 약속을 정하려고 하였으나 청구인이 감정이 격해진 상태로 정상적으로 전달이 어려워, 조F가 청구인과 먼저 통화 후 조사팀에게 전화를 바꿔달라고 하여 청구인에게 연락한 사유와 세무조사의 목적 및 통지의 내용을 설명하고, 청구인에게 신분증을 조사팀 직원의 메일로 전송할 것을 요청하여 메일로 받은 청구인의 신분증 확인 후, 전달의 불가피함을 설명하고 청구인의 승낙을 받아 청구인의 시동생인 조F, 조J 등에게 전달하였던 것이다.

  나) 청구인은 세무조사사전통지를 받지 못하였고 납세자권리헌장 등의 설명을 받지 못하였다고 주장하나, 세무조사사전통지와 관련하여 「국세기본법」제81조의7 제1항은 “조사를 시작하기 15일 전에 조사대상 세목, 조사기간 및 조사 사유, 그 밖에 대통령령으로 정하는 사항을 통지(이하 이 조에서 "사전통지"라 한다)하여야 한다. 다만, 사전통지를 하면 증거인멸 등으로 조사 목적을 달성할 수 없다고 인정되는 경우에는 그러하지 아니하다.”라고 규정하고 있으므로, 세무조사사전통지 여부는 조사관서장이 조사목적을 달성할 수 있는지 여부를 판단하여 이를 결정하는 것이라 할 것이다.

  다) 위 기초사실 관계와 같이 조사팀은 청구인에게 세무조사 관련 설명을 하고 청구인으로부터 이메일로 신분증을 전송받아 확인 후 세무조사통지의 직접 교부필요성을 설명하였으나 청구인이 직접 수령을 거부하였고, 청구인의 배우자 조P도 국외 출장 중인 상태로서 불가피하게 청구인의 승낙을 받아 청구인의 시동생인 조F, 조J 등에게 세무조사통지 등 관련서류를 전달하고 수령증을 받았으며, 이 과정에서 청구인으로부터 메일로 청구인의 신분증 사본을 전송받아 신분확인을 하였고, 청구인으로부터 서류수령에 대한 승낙을 받아 수령증에 서명하고 대리수령한 조F의 신분증 사본과 함께 청구인의 신분증 사본을 보관하였다.

  라) 청구인의 메일주소에서 조사팀 직원 메일주소로 2023.11.3. 16:01:16 신분증 사본을 전송하였음이 확인되고, 세무조사 착수 당일 아무런 이유 없이 청구인이 조사팀 직원의 기관메일로 청구인의 신분증 사본을 전송하지는 않았을 것이므로, 청구인이 세무조사통지를 받지 못했다는 주장과 권리보호헌장 등의 설명을 받은 적이 없다는 주장은 설득력이 없는 것이다.

  마) 청구인은 배우자 조P과 시동생 조J이 공동대표로 있는 청구외법인①로부터 급여를 2008년부터 2015년까지 받았고 이후 시동생 조J이 대표로 있는 청구외법인②로부터 2017년부터 2022년까지 급여를 받았고, 조사팀으로부터 직접 세무조사통지서를 수령하지는 못하였지만 조사팀으로부터 조사통지 등 관련 내용설명을 들었고, 시동생인 조F, 조J 등으로부터 전달받아 그 내용을 잘 알고 있었으며, 청구인이 제출한 증빙서류 중 ‘카톡내용’은 대화의 상대방이 “형수님”으로 표시되어 있어 시동생인 조F, 조J 등이 카톡 화면을 캡쳐하여 증빙으로 제출한 것으로 확인되고, 카톡내용을 보면 “세무서 공문입니다”라는 카톡내용과 함께 시동생으로부터 공문을 전달받았음이 확인되고, “개인신상 계좌번호 등 메일로 절대 보내시면 안됩니다..!”라고 청구인이 언급한 카톡내용 등으로 볼 때 청구인과 시동생인 조F, 조J 등은 서로 긴밀히 협력을 하는 관계로 판단되며, 개인정보보호에 적극적인 청구인이 아무런 이유 없이 조사팀 직원에게 자신의 신분증사본을 이메일로 송부하지는 않았을 것이므로, 청구인이 조사팀으로부터 세무조사통지 등 제반 상황에 대해 충분히 설명을 듣고 이해한 청구인이 조사팀의 신분증 제출 요구에 응한 것으로 판단하여야 하고, 이후 청구인이 세무대리인을 선임하여 세무조사에 적극 대응하였던 점 등을 감안하면, 세무조사통지서를 직접 수령하지 못한 것이 이 사건 처분의 위법성에 영향을 미칠 정도로 중대한 것이라고 보기는 어렵다고 판단된다(조심 2020부0280 참조).

 2) ‘조사팀이 전화로 청구인에게 세무조사 목적 및 통지 내용을 설명했고, 청구인이 세무조사통지서 수령을 거부했다는 조사청의 주장은 거짓’이라는 청구주장에 대한 조사청 항변

  가) 우선 조사청은 의견서에 ‘세무조사사전통지’가 아닌 ‘세무조사통지’를 하였다는 내용을 기재하였고, 세무조사사전통지를 위해 조F 등에게 전화 연락을 하였다는 내용을 기재한 바 없다.

  나) 청구인은 위 3면과 같이 조사팀과 청구인 간의 전화통화 내역을 제시하면서, 청구인은 조사자와 오후 2시 10분에 3분 40초간 통화하였고, “이 짧은 시간에 조사자가 세무조사의 목적과 통지의 내용을 설명했다는 것은 시간상 불가능한 일입니다.”,“전화 통화 내내 시종일관 청구인이 말을 했고, 조사자가 한 말은 마지막에 ‘B는요’ 딱 여섯 마디였습니다.”라고 주장하고 있으나, 3분 40초의 통화 시간은 세무조사의 목적과 통지의 내용을 설명하는 데에 충분한 시간이고, 이 건 전화 통화 내역은 조사팀이 발신하여 청구인이 수신한 사안으로 통화의 발신 주체와 수신 객체를 고려해 본다면 전화 통화 내내 시종일관 청구인이 말을 했고, 조사자가 한 말은 “B는요”에 불과하다는 청구주장은 납득하기 어려울 것이다.

   또한, 녹취록 등을 보관하고 있어 이를 과세처분의 부당성과 관련된 증빙자료로 제시하고자 한다면 적어도 3분 40초 통화내용 전체를 그대로 공개하여 입증할 것이지, 청구인의 기호대로 내용을 편집하거나 유리한 내용만을 발췌한 내용을 입증자료로 제시하는 것은 신빙성 있는 증명으로 보기 어렵다.

  다) 청구인은 “청구인이 조사공무원 박I와 통화한 것은 17시 12분에 단 55초간이었습니다. 이 짧은 시간 안에 세무조사 목적과 통지내용을 설명했다는 말은 어불성설입니다.”라고 주장하면서 “조사공무원 박I로부터 들은 말은 외부에 있으니 주민등록증을 메일로 보내라는 것뿐이었습니다. 그래서 청구인이 박I의 메일로 신분증 사본을 보낸 것입니다.”라고 주장하고 있으나, 실제 사실관계는 청구인이 조사자인 박I의 메일로 신분증 사본을 보낸 시간은 16시 1분이고, 청구인과 조사자 박I가 통화한 시점은 신분증 사본을 보낸 이후 시점인 17시 12분에 통화를 한 것으로 확인되는바, 청구인의 주장에는 사건의 선후관계가 맞지 아니하여 타당성 있는 주장으로 보기 어렵다.

  라) 청구인은 “조F가 조사팀을 전화로 바꿔줬다는 말은 완전한 거짓말입니다.”라고 주장하면서 조F와 청구인 간의 카톡 대화 내용을 제출하였고 조F의 통화 내역을 제출하지 않았으나, 조F·조J 등은 조사팀으로부터 청구외법인①의 세무조사통지서를 수령하는 장소에 있으면서 조사자가 입회한 자리에서 청구인과 통화를 하였고, 조F 등이 전화를 바꿔주어 전화를 넘겨받아 조사자가 청구인에게 세무조사통지 등과 관련된 설명을 하였으며, 조사자는 청구인에게 직접 전달하려고 하였으나 감정적으로 격분한 청구인에게 직접 전달할 수 없어, 청구인의 승낙을 받은 후 청구인과 특수관계인이며 시동생인 조F 등을 통하여 전달하였다.

  마) 이 과정에서 조F가 조사공무원의 명함을 카톡메신저로 청구인에게 전송하여 청구인이 확인하는 과정을 거친 후에야 청구인이 조사공무원 박I의 메일로 신분증 사본을 전송하였으며, 청구인의 구두 승낙을 받아 세무조사 통지 등을 청구인의 시동생인 조F 등에게 전달하였고, 이후 조F가 청구인에게 전달하였던 것이다.

  바) 한편, 청구인은 “조사팀에서 청구인에게 설명한 사실이 없었고 따라서 세무조사통지서 수령 자체를 청구인이 거부한다는 말은 논리가 맞지 않습니다. 거짓말이기 때문입니다.”라고 주장하나,

   청구인에게 직접 전달하려고 하였으나 청구인이 격분한 상태였고 세무조사통지서를 송달하기 위한 방문 약속을 정할 수 없어 정상적으로 만나서 전달할 수 없었다는 것은 청구인과 조사팀 모두 이견이 없는 사안이다. 우선 조F와 청구인이 통화(통화 중 전화를 건내받아 조사자가 청구인에게 설명)한 후 조F가 조사공무원의 명함을 사진 찍어 카톡으로 청구인에게 전달하였고, 청구인이 조사공무원의 명함과 메일주소를 확인한 후에야 자신의 신분증 사본을 메일로 제출한 것이다.

 3) 이 건 세무조사는 세무조사사전통지를 생략할 수 있는 경우에 해당한다.

  가)「국세기본법」제81조의7 제1항은 “조사를 시작하기 15일 전에 조사대상 세목, 조사기간 및 조사 사유, 그 밖에 대통령령으로 정하는 사항을 통지(이하 이 조에서 "사전통지"라 한다)하여야 한다. 다만, 사전통지를 하면 증거인멸 등으로 조사 목적을 달성할 수 없다고 인정되는 경우에는 그러하지 아니하다.”라고 규정하고 있다.

  나) 세무조사사전통지 여부는 조사관서장이 조사 목적을 달성할 수 있는 지 여부를 판단하여 사전통지 여부를 결정하는 것으로서, 세무조사를 위한 중요 자료 등이 대부분이 국외에 소재하는 이 건 세무조사에서 세무조사 사전통지를 하는 경우에 중요자료를 은닉하거나 파기하는 등 조사의 목적을 달성할 수 없다고 판단되었기에 ‘세무조사사전통지’를 하지 않고 ‘세무조사통지’를 한 것이다.

  다) 청구인은 “조사청은 세무조사사전통지를 청구인에게 전화로 설명하였다고 주장하고 있는 점은 이 사건 세무조사가 사전통지를 생략할 정도로 할 세무조사가 아니었다는 사실을 조사청 스스로 명백히 인정하고 있는 점입니다.”라고 주장하나, 조사자는 ‘세무조사사전통지’가 아닌 ‘세무조사통지’에 대한 설명을 하고 청구인에게 전달한 것이다.

 4) “세무조사 개시 시점부터 세무조사를 할 명백한 혐의자료를 처음부터 가지고 있지 않은 채 일단 세무조사를 했다가 세무조사 도중에 청구인으로부터 자료를 입수하여 이 사건 처분을 한 중대한 하자가 있다.”라는 청구주장에 대한 조사청 항변

  가) 조사팀은 2023.11.3. 세무조사 착수 시 세무조사 목적과 세무조사통지 사유를 청구인에게 설명하였고, 쟁점주택과 A에서 거주하는 아들 조D가 취득한 A주택을 특정하여 청구인에게 양도소득 및 증여세 탈루 혐의에 대해 자료제출을 요구하였으며, 청구인은 이후 세무대리인을 지정하여 소명 자료를 제출하는 등 적극 대응하였던 것이다. 따라서 청구인의 주장은 이유가 없다.

  나) “청구인은 양도소득세 및 증여세를 신고한 사실이 없습니다. 신고를 하지 않았는데 조사선정사유가 신고내용에 오류나 탈루가 있을 수 없습니다. 따라서 처음부터 세무조사를 개시할 수 있는 명백한 혐의가 존재하지 않았다는 것이고, 세무조사 사전통지 없이 할 수 있는 세무조사라는 점을 강조하여 청구인에게 마치 위법을 저지른 범죄자처럼 착각하게 하여 B 소재 소유주택 양도계약서 등 양도 관련 서류와 대가인 현금을 아들 조D에게 보낸 금융계좌와 조D가 A에서 취득한 주택 매매계약서 등의 관련 서류들을 조사팀에게 제출하도록 하였습니다.”라고 주장하고 있다.

  다) 설령 세무조사통지서의 ‘조사사유’에 “「국세기본법」제81조의6 제3항 제4호의 규정에 따라 신고내용에 탈루나 오류의 혐의를 인정할 만한 명백한 자료가 있는 경우에 해당하여 세무조사를 실시”라고 기재되어 있다 하더라도, 조사팀이 쟁점주택의 소유권 이전 내역 및 A주택의 소유권 이전 내역을 확보한 상태에서 조사에 착수하면서 청구인의 국외 양도소득세 탈루 및 증여세 탈루혐의에 대해 설명을 하고 부동산의 소재지 및 소유권 변동일자를 특정하여 소명자료 제출을 요구하였으며,

   ①청구인이 이후 세무대리인을 선임하여 소명자료 제출요구에 적극적으로 대응하였던 점, ②청구인이 제출한 소명자료가 조사팀이 세무조사 착수 당시 확보하고 있던 부동산의 소재지 및 변동일자 등과 정확히 일치하는 점 등을 고려하면, 「국세기본법」제81조의6 제3항 제1호의 규정에 따라 납세자가 세법에서 정하는 신고, 성실신고확인서의 제출, 세금계산서 또는 계산서의 작성ㆍ교부ㆍ제출, 지급명세서의 작성ㆍ제출 등의 납세협력의무를 이행하지 아니한 경우에 해당하는 이 건 세무조사가 위법하다고 할 수 없다.

  라) 또한 납세자가 세법에서 정하는 신고 의무를 이행하지 않았고, 조사통지과정에서 조사사유 해당 호를 착오 기재하였으나, 세무조사 사유를 설명하고 자료 제출을 요구하는 등 과세관청이 최선의 노력을 다하였음에도 과세할 수 없게 된다면 공정하지 않은 결과를 초래할 것이고 이는 과세형평에도 맞지 않을 것이다.

 5) “우편 송달도 아닌데 청구인 아닌 제3자에게 서류를 송달할 수 있는 예외 규정이 없습니다. 송달의 하자가 중대합니다.”라는 청구주장에 대한 조사청 항변

  가)「국세기본법」제10조 제4항에서는 송달할 장소에서 서류를 송달받아야 할 자를 만나지 못하였을 때에는 그 사용인이나 그 밖의 종업원 또는 동거인으로서 사리를 판별할 수 있는 사람에게 서류를 송달할 수 있다고 규정하고 있고, 이와 관련된 법령의 해석사례에서는 과세처분의 상대방인 납세의무자 등 서류의 송달을 받을 자가 다른 사람에게 우편물 기타 서류의 수령 권한을 명시적 또는 묵시적으로 위임한 경우에는 그 수임자가 해당 서류를 수령함으로써 그 송달받을 자 본인에게 해당 서류가 적법하게 송달된 것으로 보아야 하고, 그러한 수령 권한을 위임받은 자는 반드시 위임인의 종업원이거나 동거인일 필요가 없다(대법원 2000두1164, 2000.7.4. 등 다수 사례)고 해석하고 있다.

  나) 이 건의 경우 청구인과 조사팀 모두 세무조사통지서 전달 시 청구인이 감정이 격해진 상태로 정상적으로 전달이 어려웠다는 사실은 인정하고 있다. 청구인의 남편 조P(주조사대상 청구외법인①의 공동대표) 또한 국외 출장 중인 상태이었기에 송달할 장소에서 서류를 송달받아야 할 자를 만나기에 일정한 장애가 있었다는 것이 사실이다.

  다) 이러한 사실관계 하에 청구인에게 조사의 목적 등을 설명하고 청구인의 승낙을 받아 송달을 하여야 할 장소에서 청구인의 시동생인 조F 등에게 송달하는 것은, 과세 관청이 지켜야 할 선량한 관리자의 주의를 다하여 통지할 수 있는 적법·타당한 방법이라 판단하였고, 이는 곧 적법 절차의 원칙을 준수하고 송달의 효력을 실현하기 위함이라 할 것이다.

  라) 결과론적으로 조사청이 세무조사통지서를 송달한 후 청구인이 세무대리인을 선임하고 소명자료 제출요구에 적극적으로 대응한 사실이 존재하는바, 세무조사통지와 관련하여 송달의 하자가 존재한다고 주장하는 것은 이유가 없는 주장이라 보인다.

 6) ‘세무조사 관할의 위반’ 주장에 대한 조사청 항변

  청구인의 주소지는 ‘경기도’로 조사팀과 청구인 모두 이견이 없다. 본 건은 「국세기본법」제81조의6 1항 단서, “납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장이 세무조사를 수행하는 것이 부적절한 경우 등 대통령령으로 정하는 사유에 해당하는 경우”를 정하면서 동법 시행령 제63조의3에서는 “법 제81조의6제1항 단서에서 "납세자의 주된 사업장 등이 납세지와 관할을 달리하거나 납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장이 세무조사를 수행하는 것이 부적절한 경우 등 대통령령으로 정하는 사유에 해당하는 경우"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.”라고 하면서 제4호에 “세무관서별 업무량과 세무조사 인력 등을 고려하여 관할을 조정할 필요가 있다고 판단되는 경우”로 규정되어 있다. 본 건은 역외탈세 조사, 외국·외투법인 조사, 기타 중요 국제거래 검증을 위해 세무서 국제조사팀에서 조사하는 것이 효과적이라고 판단되는 경우에 해당하여 세무조사 인력 등을 고려하여 세무조사 관할 조정한 것으로서 세무조사 관할 위반의 위법이 있다는 청구인의 주장은 이유 없다.

나. (쟁점② 관련) 청구인은 「소득세법」제118조의2 소정의 거주자에 해당한다.

 1) 청구인의 소득, 재산내역, 생계를 같이 하는 가족 등을 고려할 때 청구인은 2016년 이전에도 거주자였다고 할 것이다.

  가) 청구인은 「소득세법」제118조의2에서 정한 거주자(해당 자산의 양도일까지 계속 5년 이상 국내에 주소 또는 거소를 둔 자만 해당한다)에 해당하지 않는다면서, 배우자 조P과는 2002.10월부터 별거하기 시작하면서 2022. 8월까지 한 번도 같은 주소에서 같이 거주해본 적이 없이 각각 다른 주소에서 별도로 거주하다가 별거한지 20년이 지난 2022.8월에서야 비로소 같은 주소에서 거주하게 되었고, 별거하는 동안 배우자로부터 생활비를 지원받은 적이 없으며 소유 부동산 임대소득만으로도 충분히 생계를 유지하였고, 쟁점주택 양도 시점인 2021.7.26.에도 배우자 조P과는 생계를 같이 하지 않았고,결국, 청구인은 영주권을 포기하여 거주자로 된 시점인 2016.9.8. 이후 양도시점인 2021.7.26.까지 계속하여 5년 이상 국내에 주소를 두지 않아 납세의무가 없다고 주장하나,

  「소득세법」제1조의2 제1항에서 “거주자”란 국내에 주소를 두거나 183일 이상의 거소를 둔 개인을 말한다라고 규정하고, 동법 제2조에서 제1조의2에 따른 주소는 국내에서 생계를 같이 하는 가족 및 국내에 소재하는 자산의 유무등 생활관계의 객관적 사실에 따라 판정한다.라고 규정하고 있으므로, 청구인이 「소득세법」제118조의2에서 규정한 거주자에 해당하는지 여부를 판단함에 있어서는 국내에서 생계를 같이 하는 가족 및 국내에 소재하는 자산의 유무 등 생활관계의 객관적 사실에 따라 판정해야 하는 것이다.

  나) 국내에 생계를 같이하는 가족으로서 청구인의 배우자 조P은 청구외법인①을 1999.9.20. 개업하여 현재까지 대표이사를 역임(2018.8.10.부터 조P 단독 대표에서 동생인 조J과 공동대표)하고 있고 대표로 재직하면서 매년 6억원 이상의 고액 연봉을 지급받은 것으로 확인된다. 한편, 청구인은 현재 주소지를 2015.10.15. 15억7천만원에 취득하였으며, H지방국세청의 자금출처조사 결과 거주자로서 배우자 조P으로부터 2015.10.15. 현금 789백만원을 증여받았고, 시어머니 이V로부터 2015.9.10. 현금 81백만원을 증여받은 것으로 조사되어 2021.1.31.납기로 증여세 고지를 받았음이 확인된다. 만일 청구인의 주장대로 청구인과 청구인의 배우자 조P이 생계를 같이하는 가족이 아니라면 조P이 2015. 10월에 부동산(아파트) 취득자금으로 청구인에게 789백만원의 고액 현금증여를 하지는 않았을 것이다.

  다) 청구인은 국외에서 양도한 쟁점주택으로부터 임대소득이 발생하지 않았다고 주장하였고, A주택은 아들 조D가 거주하고 있어 임대소득이 발생하지 않는다고 소명하였으며, 조P(청구인의 배우자), 조F(청구인의 시동생), 조J(청구인의 시동생) 등은 청구인과 배우자 조P의 아들 조D(A에서 체류)에게 2017.7.18.∼2023.7.4. 기간 동안 453,578 USD(한화 541백만원)을 유학 및 연수자금으로 송금하였음이 확인되고, 청구인의 경우 생활의 중심지가 A이라면 국내에 투자한 자산으로부터 발생한 임대소득 등을 국외로 송금하여 국외 생활비 등으로 사용했을 것이나, 2003년부터 2016년까지 청구인이 국외에 송금한 금액은 전혀 없으며, 오히려 동 기간에 청구인이 국외에서 국내로 송금받은 금액이 220,195 USD(한화 239백만원)인 점으로 보아 아들 조D의 유학자금을 A에서 송금받아 체류기간 동안 아들 조D와 함께 국외생활비로 사용하였을 것으로 판단된다.

  라) 청구인은 2008년부터 2015년까지 청구인의 배우자 조P이 대표이사로 있는 청구외법인①로부터 합계 243백만원의 급여를 받았고, 2017년부터 2022년까지 청구인의 시동생 조J이 대표이사로 있는 청구외법인 청구외법인②로부터 합계 189백만원의 급여를 받았음이 근로소득지급명세서 등에 의해 확인된다.

  마) 청구인은 2004.9.1.부터 본인 소유의 부동산에서 사업을 운영하고 있으며, 거주 부동산 외에도 다른 부동산을 보유 중인 것으로 확인되고, 청구인은 2010년 귀속부터 2022년 귀속까지(2023년 귀속은 청구일 현재 신고기간 미도래) 근로소득과 임대소득 등을 합산하여 거주자로서 종합소득세 신고납부의무를 이행하고 있음이 종합소득세 신고 내역에 의해 확인된다.

  바) 이상에서와 같이 청구인은 양도시점인 2021.7.26.로부터 역으로 계산하여 5년이 되는 시점인 2016.7.26.(이하 “쟁점기준일”이라 한다)뿐만 아니라 그 이전인 2015.10.15.에도 거주자로서 배우자 조P 등으로부터 고액의 현금 증여받은 사실이 확인되고, 국내에 고가 부동산의 보유, 근로소득, 사업소득, 종합소득세 신고납부의무 이행 등 국내에서 생계를 같이하는 가족 및 국내에 소재하는 자산의 유무 등 생활관계의 객관적 사실에 따라 판정하건데, 청구인은 쟁점기준일 이전인 2015년에도 국내에 주소를 둔 거주자에 해당하므로, 청구인을 「소득세법」제118조의2 소정의 거주자로 본 것은 타당하다.

 2) “영주권을 포기한 날을 비거주자가 거주자로 보는 시기로 봐야 할 것입니다.”라는 청구주장에 대한 조사청 항변

  가) 거주자란 국내에 주소를 두거나 183일 이상의 거소를 둔 개인을 말하고, 주소는 국내에서 생계를 같이하는 가족 및 국내에 소재하는 자산의 유무 등 생활관계의 객관적 사실에 따라 판정하는 것으로서, 이 건 양도소득세가 과세되기 위해서는 「소득세법」제118조의2 소정의 거주자(해당 자산의 양도일까지 계속 5년 이상 국내에 주소 또는 거소를 둔 자만 해당한다)에 해당하여야 하고, 쟁점주택의 양도시점인 2021.7.26.로부터 소급하여 5년인 쟁점기준일 2016.7.26. 이전에도 거주자여야 한다.

  나) 그런데, 주민등록을 하였다는 사실만으로 주소를 가졌다고 할 수 없고, 마찬가지로 영주권을 취득하였다고 바로 비거주자로 판정할 수 없고 「소득세법 시행령」제2조 제4항 “국외에 거주 또는 근무하는 자가 외국국적을 가졌거나 외국법령에 의하여 외국의 영주권을 얻은 자로서 국내에 생계를 같이하는 가족이 없고 그 직업 및 자산상태에 비추어 다시 입국하여 주로 국내에 거주하리라고 인정되지 아니하는 때에는 국내에 주소가 없는 것으로 본다.”에 따라 국내에 생계를 같이하는 가족 여부, 직업 및 자산상태 등을 종합적으로 고려하여 판정하여야 할 것이고, 단순히 영주권 포기일 2016.9.8.에 청구인이 비거주자에서 거주자로 되었기 때문에 2016.7.26.에는 비거주자이고 「소득세법」제118조의2 소정의 거주자에 해당하지 않아 양도소득세 과세처분이 위법하다는 청구인의 주장은 그 증명이 부족하다 할 것이다.

  다) 별론으로 「소득세법 시행령」제2조 제2항에서 “거소는 주소지 외의 장소 중 상당기간에 걸쳐 거주하는 장소로서 주소와 같이 밀접한 일반적 생활관계가 형성되지 아니한 장소로 한다.”고 하고 있는데, 청구인은 2016.4.21. 입국하여 2016년에는 출국한 사실이 없으며, 2017년에 13일, 2018년에 24일, 2019년에 24일, 2020년에 11일, 2021년에 24일, 2022년에 24일을 일본, A, B, 스위스 등에서 잠시 체류하였으며, 그 외 시간에는 국내에 체류하여 국내 체류일수는 2016년 264일, 2017년 351일, 2018년 333일, 2019년 322일, 2020년 354일, 2021년 339일, 2022년 340일, 2023년 339일로 확인되고, 국내발생 소득 보유 자산 등을 고려했을 때 적어도 입국일인 2016.4.21.을 영구귀국일로 보아 「소득세법」제118조의2 소정의 거주자를 판단해야 할 것이므로 청구인을 거주자로 본 것은 적법하다고 할 것이다.

다. (쟁점③ 관련) 쟁점송금은 증여에 해당한다.

 1) 청구인은 쟁점송금이 증여가 아니라 투자라고 주장하면서 ‘공동투자계약서’의 사본을 제출하였으나, 조사팀의 ‘공동투자계약서’ 원본 제시요구에도 보관하고 있지 않다며 제출하지 않았고, 2021.7.26. 쟁점주택을 양도하고 2021.7.27. USD 2,263,010.81 (NZD 3,242,600.39)를 조D의 A BANK OF AMERICA 계좌(이하 “쟁점계좌”라 한다)으로 송금하였고 수수료 USD 13를 차감한 USD 2,262,997.81 입금이 조D의 쟁점계좌에서 확인되므로 국외자산인 외환을 아들인 조D에게 현금증여한 것으로서 청구인은 국조법 제35조 제2항에서 정한 증여세 납부의무자에 해당한다. 이후 조D는 A주택을 USD 4,400,000에 취득하였다.

 2) 청구인은 공동투자약정을 체결하였다는 사실을 A 변호사 김U이 2023.11.29. 확인한 서류와 A 변호사가 2023.12.10. 확인한 서류를 제출하였으나, 제출한 서류들은 2021.7.20. 작성된 ‘공동투자계약서’에 대해 소급하여 인정한다는 취지로 조사 착수일인 2023.11.3. 이후 작성된 것으로 사실 관계에 대한 입증자료로서 인정하기 어렵고, 청구인의 주장대로 공동투자라면 청구인은 A 주택의 50% 지분을 취득하면서 공동소유 등기하였을 것이나, A 주택 취득계약서 등에 의하면 조D 단독 소유로 확인되며, 또한 청구인의 주장대로 공동투자라면 2021.7월 쟁점송금 이후 2022.6.30.까지 ‘해외부동산등의 투자 명세’를 제출하지 않았으므로 증여가 아니라 투자라는 청구인의 주장은 이유 없다.

 3) 직계존비속 사이에 작성된 ‘공동투자계약서’는 직계존비속 간 재산의 이동이 ‘증여’가 아닌 ‘투자’임을 가장함으로써 증여세 과세를 회피할 수 있는 수단으로 이용될 가능성이 높고, ‘공동투자계약서’가 존재한다는 이유만으로 그 처분문서에 기재된 법률행위를 그대로 인정한다면, 납세의무자로서는 특수관계인과 모의하여 증여를 투자로 가장하는 문서의 작성만으로 간단히 소송상 유리한 고지를 점할 수 있고, 관련 조세법률을 유명무실화할 수 있으며, 과세형평에도 부합하지 않는 부당한 결과를 초래할 것이다. 증빙자료의 많은 부분이 국외에 존재하는 이 사건에서 조사청이 청구인의 조D에 대한 국외금융이체 통장거래내역을 근거로 증여로 판단한 것은 잘못이 없다.

라. 사전열람 결과 조사청 추가 의견

 O 세무조사중지신청 또한 조F가 청구인의 승낙을 받아 대신 제출한 것이다.

  세무조사통지서를 수령하기 위해 조사청을 방문한 청구인의 시동생 조F와 조J(청구외법인①의 공동대표) 등에게 관련 서류를 전달하였고, 청구인에게 제반 상황에 대해 충분히 설명을 하고 승낙을 받은 후 세무조사통지서를 조F, 조J 등을 통해 청구인에게 전달토록 한 것이며, 청구외법인①과 청구인에 대한 ‘세무조사중지신청’ 또한 조F가 청구인의 승낙을 받아 청구인 대신 서명을 하고 제출한 것으로, 조사청은 세무조사중지신청을 받아 들여 세무조사중지신청 결과통지를 한 것이다.

  이후 청구인은 세무조사 대응을 위한 자료 수집에 필요한 시간을 확보하였고, 세무대리인을 선임하여 세무조사에 적극 대응하였던 점 등을 감안하면, 세무조사중지신청을 직접 제출하지 않은 것이 이 사건 처분의 위법성에 영향을 미칠 정도로 중대한 것이라고 보기는 어렵다고 판단된다(조심 2020부0280 참조).

4. 심리 및 판단

가. 쟁점

 ① (주위적 주장) 세무조사(사전)통지 등 절차 하자로 세무조사결과통지는 취소되어야 한다는 청구주장의 당부

 ② (예비적 주장) 청구인은 쟁점주택 양도일까지 5년 이상 계속하여 거주자인 경우에 해당하지 않으므로, 양도세 과세대상이 아니라는 청구주장의 당부

 ③ (예비적 주장) 쟁점송금은 증여가 아니라 투자라는 청구주장의 당부

나. 관련 법령

<쟁점① 관련>

 1) 국세기본법 제87조의7 【세무조사의 통지와 연기신청 등】

  ① 세무공무원은 세무조사를 하는 경우에는 조사를 받을 납세자(납세자가 제82조에 따라 납세관리인을 정하여 관할 세무서장에게 신고한 경우에는 납세관리인을 말한다. 이하 이 조에서 같다)에게 조사를 시작하기 15일 전에 조사대상 세목, 조사기간 및 조사 사유, 그 밖에 대통령령으로 정하는 사항을 통지(이하 이 조에서 "사전통지"라 한다)하여야 한다. 다만, 사전통지를 하면 증거인멸 등으로 조사 목적을 달성할 수 없다고 인정되는 경우에는 그러하지 아니하다.

  ⑥ 세무공무원은 제1항 단서에 따라 사전통지를 하지 아니하고 조사를 개시하거나 제4항제2호의 사유로 조사를 개시할 때 다음 각 호의 구분에 따른 사항이 포함된 세무조사통지서를 세무조사를 받을 납세자에게 교부하여야 한다. 다만, 폐업 등 대통령령으로 정하는 경우에는 그러하지 아니하다.

   1. 제1항 단서에 따라 사전통지를 하지 아니하고 조사를 개시하는 경우: 사전통지 사항, 사전통지를 하지 아니한 사유, 그 밖에 세무조사의 개시와 관련된 사항으로서 대통령령으로 정하는 사항

   2. 제4항제2호의 사유로 조사를 개시하는 경우: 조사를 긴급히 개시하여야 하는 사유

 1-1) 국세기본법 시행령 제63조의6 【세무조사의 통지】

  ① 법 제81조의7제1항에 따라 납세자 또는 납세관리인에게 세무조사에 관한 사전통지를 하는 경우에는 다음 각 호의 사항을 적은 문서로 해야 한다.

   1. 납세자 또는 납세관리인의 성명과 주소 또는 거소

   2. 조사기간

   3. 조사대상 세목, 과세기간 및 조사 사유

   4. 법 제81조의11제3항에 따른 부분조사를 실시하는 경우에는 해당 부분조사의 범위

   5. 그 밖에 필요한 사항

 2) 국세기본법 제81조의12 【세무조사의 결과 통지】

  ① 세무공무원은 세무조사를 마쳤을 때에는 그 조사를 마친 날부터 20일(제11조제1항 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 40일) 이내에 다음 각 호의 사항이 포함된 조사결과를 납세자에게 설명하고, 이를 서면으로 통지하여야 한다. 다만, 납세관리인을 정하지 아니하고 국내에 주소 또는 거소를 두지 아니한 경우 등 대통령령으로 정하는 경우에는 그러하지 아니하다.

   1. 세무조사 내용

   2. 결정 또는 경정할 과세표준, 세액 및 산출근거

   3. 그 밖에 대통령령으로 정하는 사항

 3) 국세기본법 제8조 【서류의 송달】

  ① 이 법 또는 세법에서 규정하는 서류는 그 명의인(그 서류에 수신인으로 지정되어 있는 자를 말한다. 이하 같다)의 주소, 거소(居所), 영업소 또는 사무소[정보통신망을 이용한 송달(이하 "전자송달"이라 한다)인 경우에는 명의인의 전자우편주소(국세정보통신망에 저장하는 경우에는 명의인의 사용자확인기호를 이용하여 접근할 수 있는 곳을 말한다)를 말하며, 이하 "주소 또는 영업소"라 한다]에 송달한다.

 3-1) 국세기본법 제10조 【서류 송달의 방법】

  ① 제8조에 따른 서류 송달은 교부, 우편 또는 전자송달의 방법으로 한다.

  ② 납부의 고지ㆍ독촉ㆍ강제징수 또는 세법에 따른 정부의 명령과 관계되는 서류의 송달을 우편으로 할 때에는 등기우편으로 하여야 한다. 다만, 「소득세법」 제65조제1항에 따른 중간예납세액의 납부고지서, 「부가가치세법」 제48조제3항에 따라 징수하기 위한 납부고지서 및 제22조제2항 각 호의 국세에 대한 과세표준신고서를 법정신고기한까지 제출하였으나 과세표준신고액에 상당하는 세액의 전부 또는 일부를 납부하지 아니하여 발급하는 납부고지서로서 대통령령으로 정하는 금액 미만에 해당하는 납부고지서는 일반우편으로 송달할 수 있다.

  ③ 교부에 의한 서류 송달은 해당 행정기관의 소속 공무원이 서류를 송달할 장소에서 송달받아야 할 자에게 서류를 교부하는 방법으로 한다. 다만, 송달을 받아야 할 자가 송달받기를 거부하지 아니하면 다른 장소에서 교부할 수 있다.

  ④ 제2항과 제3항의 경우에 송달할 장소에서 서류를 송달받아야 할 자를 만나지 못하였을 때에는 그 사용인이나 그 밖의 종업원 또는 동거인으로서 사리를 판별할 수 있는 사람에게 서류를 송달할 수 있으며, 서류를 송달받아야 할 자 또는 그 사용인이나 그 밖의 종업원 또는 동거인으로서 사리를 판별할 수 있는 사람이 정당한 사유 없이 서류 수령을 거부할 때에는 송달할 장소에 서류를 둘 수 있다.

  ⑥ 서류를 교부하였을 때에는 송달서에 수령인이 서명 또는 날인하게 하여야 한다. 이 경우 수령인이 서명 또는 날인을 거부하면 그 사실을 송달서에 적어야 한다.

 4) 국세기본법 제81조의6【세무조사 관할 및 대상자 선정】

  ① 세무조사는 납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장이 수행한다. 다만, 납세자의 주된 사업장 등이 납세지와 관할을 달리하거나 납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장이 세무조사를 수행하는 것이 부적절한 경우 등 대통령령으로 정하는 사유에 해당하는 경우에는 국세청장(같은 지방국세청 소관 세무서 관할 조정의 경우에는 지방국세청장)이 그 관할을 조정할 수 있다.

  ③ 세무공무원은 제2항에 따른 정기선정에 의한 조사 외에 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 세무조사를 할 수 있다.

   1. 납세자가 세법에서 정하는 신고, 성실신고확인서의 제출, 세금계산서 또는 계산서의 작성ㆍ교부ㆍ제출, 지급명세서의 작성ㆍ제출 등의 납세협력의무를 이행하지 아니한 경우

   2. 무자료거래, 위장ㆍ가공거래 등 거래 내용이 사실과 다른 혐의가 있는 경우

   3. 납세자에 대한 구체적인 탈세 제보가 있는 경우

   4. 신고 내용에 탈루나 오류의 혐의를 인정할 만한 명백한 자료가 있는 경우

   5. 납세자가 세무공무원에게 직무와 관련하여 금품을 제공하거나 금품제공을 알선한 경우

 4-1) 국세기본법 시행령 제63조의3 【세무조사의 관할 조정】

  법 제81조의6제1항 단서에서 "납세자의 주된 사업장 등이 납세지와 관할을 달리하거나 납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장이 세무조사를 수행하는 것이 부적절한 경우 등 대통령령으로 정하는 사유에 해당하는 경우"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.

   1. 납세자가 사업을 실질적으로 관리하는 장소의 소재지와 납세지가 관할을 달리하는 경우

   2. 일정한 지역에서 주로 사업을 하는 납세자에 대하여 공정한 세무조사를 실시할 필요가 있는 경우 등 납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장이 세무조사를 수행하는 것이 부적절하다고 판단되는 경우

   3. 세무조사 대상 납세자와 출자관계에 있는 자, 거래가 있는 자 또는 특수관계인에 해당하는 자 등에 대한 세무조사가 필요한 경우

   4. 세무관서별 업무량과 세무조사 인력 등을 고려하여 관할을 조정할 필요가 있다고 판단되는 경우

< 쟁점② 관련 >

 5) 소득세법 제118조의2 【국외자산 양도소득의 범위】

  거주자(해당 자산의 양도일까지 계속 5년 이상 국내에 주소 또는 거소를 둔 자만 해당한다)의 국외에 있는 자산의 양도에 대한 양도소득은 해당 과세기간에 국외에 있는 자산을 양도함으로써 발생하는 다음 각 호의 소득으로 한다. 다만, 다음 각 호에 따른 소득이 국외에서 외화를 차입하여 취득한 자산을 양도하여 발생하는 소득으로서 환율변동으로 인하여 외화차입금으로부터 발생하는 환차익을 포함하고 있는 경우에는 해당 환차익을 양도소득의 범위에서 제외한다.

   1. 토지 또는 건물의 양도로 발생하는 소득

 6) 소득세법 제1조의2 【정의】

  ① 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

   1. “거주자"란 국내에 주소를 두거나 183일 이상의 거소(居所)를 둔 개인을 말한다.

   2. “비거주자"란 거주자가 아닌 개인을 말한다.

  ② 제1항에 따른 주소ㆍ거소와 거주자ㆍ비거주자의 구분은 대통령령으로 정한다.

 6-1) 소득세법 시행령 제2조 【주소와 거소의 판정】

  ①「소득세법」(이하 "법"이라 한다) 제1조의2에 따른 주소는 국내에서 생계를 같이 하는 가족 및 국내에 소재하는 자산의 유무등 생활관계의 객관적 사실에 따라 판정한다.

  ② 법 제1조의2에 따른 거소는 주소지 외의 장소 중 상당기간에 걸쳐 거주하는 장소로서 주소와 같이 밀접한 일반적 생활관계가 형성되지 아니한 장소로 한다.

  ③ 국내에 거주하는 개인이 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 국내에 주소를 가진 것으로 본다.

   1. 계속하여 183일 이상 국내에 거주할 것을 통상 필요로 하는 직업을 가진 때

   2. 국내에 생계를 같이하는 가족이 있고, 그 직업 및 자산상태에 비추어 계속하여 183일 이상 국내에 거주할 것으로 인정되는 때

  ④ 국외에 거주 또는 근무하는 자가 외국국적을 가졌거나 외국법령에 의하여 그 외국의 영주권을 얻은 자로서 국내에 생계를 같이하는 가족이 없고 그 직업 및 자산상태에 비추어 다시 입국하여 주로 국내에 거주하리라고 인정되지 아니하는 때에는 국내에 주소가 없는 것으로 본다.

 6-2) 소득세법 시행령 제2조의2 【거주자 또는 비거주자가 되는 시기】

  ① 비거주자가 거주자로 되는 시기는 다음 각 호의 시기로 한다.

   1. 국내에 주소를 둔 날

   2. 제2조제3항 및 제5항에 따라 국내에 주소를 가지거나 국내에 주소가 있는 것으로 보는 사유가 발생한 날

   3. 국내에 거소를 둔 기간이 183일이 되는 날

  ② 거주자가 비거주자로 되는 시기는 다음 각 호의 시기로 한다.

   1. 거주자가 주소 또는 거소의 국외 이전을 위하여 출국하는 날의 다음 날

   2. 제2조제4항 및 제5항에 따라 국내에 주소가 없거나 국외에 주소가 있는 것으로 보는 사유가 발생한 날의 다음 날

< 쟁점③ 관련 >

 7) 상속세 및 증여세법 제4조의2 【증여세 납부의무】

  ⑥ 증여자는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 수증자가 납부할 증여세를 연대하여 납부할 의무가 있다. 다만, 제4조제1항제2호 및 제3호, 제35조부터 제39조까지, 제39조의2, 제39조의3, 제40조, 제41조의2부터 제41조의5까지, 제42조, 제42조의2, 제42조의3, 제45조, 제45조의3부터 제45조의5까지 및 제48조(출연자가 해당 공익법인의 운영에 책임이 없는 경우로서 대통령령으로 정하는 경우만 해당한다)에 해당하는 경우는 제외한다.

   1. 수증자의 주소나 거소가 분명하지 아니한 경우로서 증여세에 대한 조세채권(租稅債權)을 확보하기 곤란한 경우

   2. 수증자가 증여세를 납부할 능력이 없다고 인정되는 경우로서 강제징수를 하여도 증여세에 대한 조세채권을 확보하기 곤란한 경우

   3. 수증자가 비거주자인 경우

 7-1) 상속세 및 증여세법 제2조 【정의】

  6. “증여"란 그 행위 또는 거래의 명칭ㆍ형식ㆍ목적 등과 관계없이 직접 또는 간접적인 방법으로 타인에게 무상으로 유형ㆍ무형의 재산 또는 이익을 이전(移轉)(현저히 낮은 대가를 받고 이전하는 경우를 포함한다)하거나 타인의 재산가치를 증가시키는 것을 말한다. 다만, 유증, 사인증여, 유언대용신탁 및 수익자연속신탁은 제외한다.

 7-2) 상속세 및 증여세법 제45조 【재산 취득자금 등의 증여 추정】

  ① 재산 취득자의 직업, 연령, 소득 및 재산 상태 등으로 볼 때 재산을 자력으로 취득하였다고 인정하기 어려운 경우로서 대통령령으로 정하는 경우에는 그 재산을 취득한 때에 그 재산의 취득자금을 그 재산 취득자가 증여받은 것으로 추정하여 이를 그 재산 취득자의 증여재산가액으로 한다.

다. 사실관계

< 쟁점① 관련 >

 1) 세무조사통지서 송달 관련 확인 사실 및 양자간 다툼 있는 사실

  가) 조사청의 진술에 의하면, 조사청은 청구외법인①의 세무조사와 관련하여 조F와 통화를 하였는데 조F가 조사청에 방문하겠다고 하여 통화 당일 조F가 조사청에 방문을 하였고, 그 자리에서 청구외법인①의 세무조사통지서 등 문서 외에 청구인에 대한 세무조사통지서와 세무조사 관련 자료 요구서를 대신 받았다고 진술하고 있다.

  조사청이 제출한 아래의 납세자권리헌장 등 수령 및 낭독확인서를 살펴보면, 조F가 대리인으로 서명으로 하고 청구인에 대한 세무조사통지서 및 납세자권리헌장(양도세, 증여세 관련 각 1부)을 대신 수령한 것으로 확인된다.

<표>

  나) 청구인이 제출한 아래의 통화내역캡처, 카톡문자 및 조사청 제출 메일 등에 의하면, 청구인은 조F로부터 이 사건 조사착수 당일인 2023.11.3. 오후 1:45 ‘형수님 세무조사 관련해서 연락이 왔는데, 형수님하고 통화를 해야 한다고 하네요. 통화하기 전에 드릴 말씀이 있으니 통화가능 하시면 연락주세요.’라는 문자를 받고, 오후 1:50 조F와 통화(발신자 조F)를 하였고, 오후 2:10 조사청과 통화(발신자 조사공무원 박I)한 것으로 확인되고, 오후 3:45 조F로부터 조사공무원 박I의 명함을 카톡으로 전달받고, 오후 4:01 청구인이 조사공무원 박I에게 신분증을 메일로 보낸 것으로 확인된다.

<표>

  다) 청구인이 제출한 카톡 자료에 의하면, 아래와 같이 조F는 2023.11.4. 청구인에게 세무조사통지서를 카톡으로 전송한 것으로 확인되고, 2023.11.7. 청구인은 조F에게 ‘개인신상 계좌번호 등 메일로 절대 보내시면 안됩니다’라고 문자를 보낸 것으로 확인된다.

<표>

  라) 조F를 통한 세무조사통지서 대리 전달에 대해, 조사청은 청구인이 직접수령을 거부하였고 대리수령은 승낙하여 조F를 통해 전달하였다고 주장하고 있고, 청구인은 조사공무원이 청구인에게 세무조사 관련 설명을 한 사실이 없어 세무조사통지서 수령 자체를 거부한다거나 그 권한을 조F에 위임한다는 것은 논리에 맞지 않고, 수령 거부나 권한 위임 사실이 없다고 주장하고 있다.

 2) 세무조사사전통지 생략 관련

  가) 조사청의 2023.11.2.자 세무조사통지서에 의하면, 아래와 같이 ‘「국세기본법」제81조의7 제1항 단서에 따라 세무조사 사전통지를 하지 아니하였습니다’라고 기재되어 있고, 조사사유는 ‘신고내용에 탈루나 오류의 혐의를 인정할 만한 명백한 자료가 있는 경우에 해당하여 세무조사 실시’라고 기재되어 있다.

<표>

  나) 조사청의 2023.11.3.자 세무조사 관련 자료요구서 등에 의하면, 조사청은 청구인에게 쟁점주택 매매계약서 및 거래대금 수수내역, 양도대금 사용내역, B 계좌내역, A주택 매매계약서 및 거래대금 수수내역, A 과세당국에 소유에 관한 등록·등기 등 신고 및 보고내역, 취득대금 출처, 청구인과 조D의 B, A 계좌정보를 요청한 것으로 확인된다.

<표>

  다) 조사청이 제출한 자료에 의하면, 과세자료 증거인멸 우려를 이유로 세무조사사전통지를 제외하는 것으로 내부결재를 득하였음이 확인된다.

 3) 세무조사 관할세무서 조정 관련

  조사청이 제출한 자료에 의하면, 이 건 세무조사 관할권을 K청(K)에서 H청으로 조정하는 국세청 본청 승인을 득한 것으로 확인된다.

 4) 세무조사결과통지서 송달 관련

  청구인은 세무조사결과통지서 등기우편 송달과 관련하여, 청구인 부재중 집배원이 임의로 청구인 서명을 하고 우편함에 집어넣은 송달의 하자가 있다고 주장하며 아래와 같은 증빙들을 제시하였는데, 우편물 인터넷 배송조회 상 세무조사결과통지서(양도, 증여) 2건, 과태료사전통지서 1건의 수령인은 청구인으로 되어 있고, 과태료고지서의 수령인은 경비원으로 되어 있는데, 경비실 등기접수대장에는 과태료고지서가 접수된 사실이 없는 것으로 확인된다.

  K우체국은 세무조사결과통지서 등 등기우편 송달 관련 청구인이 제기한 민원에 대한 회신문에서, 세무조사결과통지서 2건, 과태료사전통지서, 과태료고지서, 총 4건의 등기우편물을 집배원이 청구인의 주소지 현관 옆에 설치된 우편함에 넣었음을 인정하였다.

<표>

< 쟁점② 관련 >

 5) 청구인의 가족관계 및 주민등록초본 상 주소변동이력

  가) 청구인(68년생, 56세)의 가족관계를 살펴보면, 배우자 조P(64년생, 59세), 자녀 조D(98년생, 25세)가 있는 것으로 확인되고, 배우자 조P은 형제로 동생 조F(67년생, 56세), 조J(71년생, 52세)이 있는 것으로 확인된다.

  나) 주민등록초본에 의한 청구인, 배우자 조P, 자녀 조D의 주소변동이력은 아래와 같은데, 청구인은 조P과 1997.11월 결혼 이후에도 주민등록 상 주소지를 같이 하지 않다가 2022.8월 처음으로 주소지를 같이 한 것으로 확인되고, 자녀 조D는 1998.4월 출생 이후 청구인과 주소지를 같이 해 온 것으로 확인된다.

<표>

 6) 청구인의 출입국 기록 등

청구인의 출입국 기록은 아래와 같은데, 해외체류 기간이 2009년 13일, 2010년 149일, 2011년 265일, 2012년 329일, 2013년 327일, 2014년 280일, 2015년 276일로 확인되고, 청구인이 국내로 영구 귀국하여 A영주권을 포기했다고 하는 2016년은 101일로 확인된다(2017년부터 거주자인 점에 대해서는 양자 간 다툼 없음).

<표>

  한편, 청구인이 제출한 A C대학교의 졸업장에 의하면 청구인은 2016.4.26. 미술분야 학사학위를 취득한 것으로 확인되고, 대사관에 제출한 영주권포기신청서에 의하면 2016.9.8. A영주권을 포기한 것으로 확인된다.

 7) 청구인의 국내 보유 재산 내역

  국세청 통합전산시스템 및 부동산등기사항전부증명 조회 결과 청구인의 국내 부동산 취득, 보유 또는 양도 내역은 아래와 같다. 아래 부동산 내역 5건 중 현재 거주 중인 연번①은 청구인이 A에 거주하고 있던 기간(2009∼2016년) 중에 취득한 것으로 확인되고, 연번 2, 3, 4는 A으로 출국한 2009년 이전에, 연번 5는 국내 영구 귀국한 2016년 이후에 취득한 것으로 확인된다.

<표>

 8) 국내 소득신고 내역 등

  청구인의 2009년 귀속부터 2022년 귀속까지의 종합소득세 신고내역은 아래와 같은데 신고서 상 거주구분 항목을 거주자로 표기한 것으로 확인된다.

  부동산 임대소득과 관련하여, 청구인은 위 표 “청구인의 국내 보유 부동산 내역” 중 부동산②에 대한 2009년∼2022년 귀속 임대소득을, 부동산③에 대한 2011년∼2021년 귀속 임대소득을 신고한 것으로 확인된다. 근로소득과 관련하여, 청구인은 배우자 조P과 시동생 조J이 대표로 있는 청구외법인①로부터 2009년∼2015년 급여를 지급받은 것으로 신고하였으며, 조J이 대표로 있는 청구외법인②로부터 2017년∼2022년 급여를 지급받은 것으로 신고하였다.

<표>

< 쟁점③ 관련 >

 9) 공동투자계약서 등 청구인 제시 증빙

  가) 청구인은 쟁점송금이 아들 조D에 대한 증여가 아닌 A주택에 대한 공동투자임을 주장하며 아래와 같은 2021.7.20.자 공동투자계약서를 제출하였다.

<표>

  나) 한편, 청구인은 위 공동투자계약서 제1항 ‘A주택에 대한 유지보수비용과 부동산 세금을 각 50% 부담한다’는 조항에 따라, 아들 조D가 청구인으로부터 받은 금액의 사용내역과 수영장 수리비 등 필요경비 정산내역을 설명하는 자료를 보내왔다고 주장하며, 조D가 2021.8.9. 청구인에게 보낸 이메일 자료를 제출하였다.

   동 이메일에 의하면, 조D가 청구인으로부터 받은 2,262,998 USD 중 A주택 매매잔금과 수영장·전기배선 수리비 등 필요경비 사용액을 제외한 잔액이 27,658 USD인데, 청구인에게 30,000 USD를 보냈다는 내용이며, ‘타이틀과 DEED(부동산 등기), 대출서류는 2주 이내에 다 받으니, 받고나서 보내줄게’라는 내용이 적시되어 있다.

<표>

  다) 청구인은 변호사들의 사실확인서(2023.11.29.자 김U A 변호사 작성, 2023.12.10.자 I)를 제출하였는데, 청구인과 조D가 2021.7월 경 A주택 투자계약을 체결하였음을 인지하고 있다는 내용이다.

<표>

라. 판단

 1) 쟁점①에 대한 판단

  가) 관련 법리

   과세처분은 과세표준의 존재를 근거로 하여 되는 것이기 때문에 그 적부는 원칙적으로 객관적인 과세요건의 존부에 의해 결정되어야 하는 것이고, 세무조사절차에 어떠한 위법이 있다고 하더라도 그것이 전혀 조사를 결한 경우나 사기나 강박 등의 방법으로 과세처분의 기준이 되는 자료를 수집하는 등 중대한 것이 아닌 한, 과세처분의 취소사유로는 되지 않는다고 할 것이다(서울고등법원 2008.12.19. 선고 2007누34707 등 참조).

  나) 이 사건 세무조사는 조사절차 상의 하자로 취소되어야 하는지에 대한 판단

 위 법리와 다음과 같은 사정들을 종합해보면, 이 사건 세무조사는 그 절차 상의 하자로 취소되어야 한다는 청구주장은 받아들이기 어렵다고 판단된다.

    (1) 세무조사사전통지 생략과 관련하여, 조사청의 주장과 같이 이 건 세무조사를 위한 중요자료들이 대부분 국외에 소재하고 있어 그 은닉·파기 위험성으로 인해 사전통지를 생략할 수 있는 경우에 해당하는 것으로 보이고, 세무조사관할권 조정에도 특별한 문제는 없는 것으로 보인다.

    (2) 청구인이 주장하는 그 외 세무조사통지서, 세무조사결과통지서 송달 등에 대한 하자는 있는 것으로 보이나, 청구인은 2023.11.4. 조F로부터 세무조사통지서를 카톡으로 전달받고 세무대리인을 선임하여 세무조사와 관련한 충분한 조력을 받은 것으로 보이고, 세무조사결과통지서도 등기우편이 아닌 일반우편의 방식으로 송달받기는 하였으나 과세전적부심사 청구기간 내에 청구한 점 등에 비추어, 청구인의 방어권 행사에 중대한 침해가 있어 취소사유에 해당한다고 보기는 어렵다.

 2) 쟁점②에 대한 판단

  가) 관련 법리

   「소득세법」제1조의2 제1항 제1호, 제2호에 따르면 ‘거주자’란 국내에 주소를 두거나 183일 이상의 거소(居所)를 둔 개인을, ‘비거주자’란 거주자가 아닌 개인을 말하는데, 「소득세법」제1조의2 제2항은 ‘제1항에 따른 주소․거소와 거주자․비거주자의 구분은 대통령령으로 정한다.’고 규정하고 있다. 그 위임에 따른 「소득세법 시행령」제2조 제1항, 제2항은 주소는 국내에서 생계를 같이 하는 가족 및 국내에 소재하는 자산의 유무 등 생활관계의 객관적 사실에 따라 판정하고, 거소는 주소지 외의 장소 중 상당기간에 걸쳐 거주하는 장소로서 주소와 같이 밀접한 일반적 생활관계가 형성되지 아니한 장소로 한다고 규정하면서, 제4항에서 국외에 거주 또는 근무하는 자가 외국국적을 가졌거나 외국법령에 의하여 그 외국의 영주권을 얻은 자로서 국내에 생계를 같이하는 가족이 없고 그 직업 및 자산상태에 비추어 다시 입국하여 주로 국내에 거주하리라고 인정되지 아니하는 때에는 국내에 주소가 없는 것으로 본다고 규정하고 있다.

   위 규정을 종합하면, 주소는 생활의 근거가 되는 곳으로 국내에서 생계를 같이하는 가족 및 국내에 소재하는 자산의 유무 등 생활관계의 객관적 사실에 따라 판정할 것이며, 거소는 주소지 이외의 장소에 상당기간에 걸쳐 거주하여도 주소와 같이 밀접한 일반적 생활관계가 발생하지 아니하는 장소를 말하는 것이다(대법원 1997.11.14. 선고 96누2927 판결 참조).

  나) 청구인이 쟁점주택 양도일까지 5년 이상 계속하여 거주자인 경우에 해당하지 않는지에 대한 판단

   (1) 위 법리와 다음과 같은 사정들을 종합해보면, 청구인은 쟁점주택 양도일까지 5년 이상 계속하여 거주자인 경우에 해당하는 것으로 봄이 타당하다.

    (가) 청구인은 남편 조P과 사이가 좋지 않아 2002.10월부터 별거하는 등 생계를 같이 하는 가족이 아니었고, 2022.8월이 되어서야 같이 거주하게 되었다고 주장하나, 별거 사실을 입증할 만한 명백한 증거는 없는 것으로 보이고, 주민등록초본 상 청구인은 1997.11월 결혼 시점에도 남편 조P과 주민등록을 같이 하지 않고 있다가 2022.8월 비로소 합가를 하였는데, 2009년 A으로 출국하기 전 3건의 부동산을 취득하고 2건을 처분하였고, 심리일 현재에도 3건의 부동산을 보유하고 있어, 그 간 주민등록을 달리한 것에 별거 이외에 다른 이유가 있었을 것이라는 점을 배제하기 어렵다.

    (나) 이에 더해 청구인은 A거주 기간 중에도 청구인의 남편 및 시동생이 대표이사로 있는 청구외법인①로부터 급여를 지급받았고, 동 기간 중 취득한 운정동 주택의 취득 자금으로 2015년 시모로부터 81백만원, 남편으로부터 789백만원을 증여받은 점 등에 비추어, 남편 조P을 생계를 같이 하지 않는 가족으로 보기는 어렵다.

    (다) 또한 청구인은 2010년 A영주권을 취득하여 6∼7년간 A에 거주하기는 하였으나, 동기간은 A C대학교의 학사학위 취득기간에 상응하는 정도로 보이고, A 출국 이전부터 동 학위 관련 사업을 국내에서 해왔던 것에 비추어, 학위 취득을 위한 일시 유학으로 봄이 타당하다.

   (2) 따라서 조사청이 청구인을 거주자로 판단하여 쟁점주택을 양도소득세 과세대상으로 본 것에 달리 잘못이 없다고 할 것이다.

 2) 쟁점③에 대한 판단

  가) 관련 법리

   「상속세 및 증여세법」제45조 제1항은 재산 취득자의 직업, 연령, 소득 및 재산 상태 등으로 볼 때 재산을 자력으로 취득하였다고 인정하기 어려운 경우에는 그 재산을 취득한 때에 그 재산의 취득자금을 그 재산 취득자가 증여받은 것으로 추정하도록 규정하고 있는데, 이와 같은 증여추정 규정의 적용여부가 문제되는 사안에서, 소비대차계약서에 기재된 소비대차계약을 그대로 인정하기 위해서는 처분의 상대방인 원고가 소비대차계약서뿐만 아니라 그 소비대차계약서에 나타난 당사자의 진정한 의사가 소비대차계약체결에 있다는 점을 뒷받침할 수 있는 충분한 근거자료를 함께 제출하여야 하고, 그러한 근거자료 없이 처분문서의 증명력에 관한 원칙을 근거로 해당 처분문서에 나타난 법률행위를 그대로 인정할 수는 없다(대전고등법원 2022.10.27. 선고 2021누12952 등 참조).

  나) 쟁점송금이 증여가 아닌 투자인지에 대한 판단

   (1) 위 법리와 다음과 같은 사정들을 종합해보면, 쟁점송금을 투자로 보기는 어렵다고 판단된다.

    (가) 청구인이 제출한 공동투자계약서와 관련하여, 조사청의 원본 제시요구에도 보관하고 있지 않다며 제출하지 않아 그 신빙성에 의문이 있고, 변호사들의 확인서는 이 건 조사 착수일 이후에 작성된 것으로 공동투자계약서의 신빙성을 보강하는 자료로 인정하기 어렵다.

    (나) 한편, A주택의 등기도 공동소유가 아닌 아들 단독 명의로 되어 있으며, 해외부동산 등의 투자 명세도 제출하지 않아 투자라는 청구주장을 받아들이기는 어렵다.

   (2) 따라서 조사청이 쟁점송금을 증여세 과세대상으로 본 것에 달리 잘못이 없다고 할 것이다.

5. 결론

 이 건 과세전적부심사청구는 청구주장을 받아들일 수 없으므로 「국세기본법」제81조15 제5항 제1호의 규정에 따라 주문과 같이 결정한다.