서 울 고 등 법 원

제11-2행정부

판 결

사 건 2024누71253 양도소득세부과처분취소

원고, 항소인 1. A, 2. B

피고, 피항소인 C세무서장

제1심판결 서울행정법원 2024. 11. 27. 선고 2024구단52833 판결

변론 종결 2025. 5. 21

판결선고 2025. 6. 18

주 문

1. 원고들의 항소를 기각한다.

2. 항소비용은 원고들이 부담한다.

청구취지 및 항소취지

제1심 판결을 취소한다. 피고가 2022. 8. 16. 원고 신봉진에게 한 2018년 귀속 양도소득세 168,221,390원(가산세 포함), 2022. 8. 16. 원고 장미자에게 한 2018년 귀속 양도소득세 168,221,400원(가산세 포함)의 각 부과처분을 각 취소한다

이 유

1. 정당한 제1심 판결 인용과 추가 등

 원고들이 항소심인 이 법원에서 주장하는 사유는 제1심에서 한 주장과 크게 다르지 않고, 제1심에 제출된 증거들과 항소심인 이 법원에 추가로 제출한 증거들(갑 제19 내지 20호증)을 보태어 원고들 주장을 다시 살펴보더라도 제1심의 사실인정과 판단(이 사건 양도는 구 소득세법 제104조 제7항 제3호에서 규정한 '조정대상지역에 있는 주택으로서 대통령령으로 정하는 1세대 3주택 이상에 해당하는 주택'을 양도한 경우에 해당하여 중과세율이 적용된다는 판단)은 정당한 것으로 인정된다.

 이에 항소심인 이 법원이 이 사건에 관하여 적을 이유는, 원고들이 이 법원에서 강조하거나 추가하는 주장 등에 관하여 제1심 판결 이유 중 해당 부분을 아래 제2항 기재와 같이 일부 고쳐 쓰거나 추가하고, 아래 제3항 기재 판단을 추가하는 것 외에는 제1심 판결 이유 부분 기재와 같으므로, 행정소송법 제8조 제2항, 민사소송법 제420조 본문에 따라 약어, 별지를 포함하여 이를 인용한다.

2. 일부 고쳐 쓰거나 추가하는 부분

○ 제1심 판결문 제3면 아래에서 제3행과 제4행 사이에 "1) 이 사건 양도가 1세대 3 주택 이상인 주택의 양도에 해당하는지 여부"를 추가한다.

○ 제1심 판결문 제3면 아래에서 제3행에 "1)"을 삭제한다.

○) 제1심 판결문 제5면 제9행과 제10행 사이에 "2) 중과세율을 적용할 수 없는 특별한 사정이 인정되는지 여부"를 추가한다.

○ 제1심 판결문 제5면 제10행부터 제6면 아래에서 제4행까지의 부분("원고들은

없다."}을 다음과 같이 고쳐 쓴다.

『가) 이에 대하여 원고들은, 일반주택과 장기임대주택을 소유한 거주자가 다른 주택을 취득함으로써 장기임대주택을 제외하고도 2주택을 소유하게 되었더라도 주거를 이전하기 위하여 대체주택을 취득한 것으로서 거주자에게 투기 목적이 없고 대체주택을 취득한 후 종전 주택을 양도하기까지 소요된 기간이 주택거래의 현실 등에 비추어 사회통념상 일시적이라고 인정되는 특별한 사정이 있는 경우에는 종전 주택의 양도를 1세대 3주택 이상에 해당하는 주택의 양도로 보아 양도소득세를 중과할 수는 없다는 취지의 대법원 2014. 2. 27. 선고 2010두27806 판결에 비추어 판단하면, 이 사건 양도는 위와 같은 '특별한 사정' 인정되는 경우에 해당하므로 중과세율을 적용할 수 없다는 취지로 주장한다.

나) 그러나 구 소득세법 시행령 제167조의3 제1항은 일괄적으로 중과세 대상을

규정하는 경우의 불합리를 방지하기 위하여 제외되는 주택에 대하여 상세히 규정하고 있고, 이러한 예외에 해당하지 않는 한 모두 중과세 대상에 포함하려는 것을 당초 입법 의도로 보아야 할 것이므로 구 소득세법 시행령 제167조의3 제1항의 '국내에 주택을 3개 이상 소유하고 있는 1세대가 양도하는 주택'을 투기 목적으로 소유하는 경우에 한정하여 해석하기는 어렵다고 할 것이다. 대한민국 특유의 전세 제도, 학생 전학 제도 등으로 인해 같은 날 순차 이사, 근저당권 말소, 설정, 소유권이전등기 등이 진행되면서 매도인들과 매수인들, 임대인들과 임차인들의 순차 협의 결과로 부득이하게 예상과 달리 등기부 기준 '국내에 주택을 3개 이상 소유'에 해당하거나 부모의 이사, 자녀의 전학 시기 등으로 인해 부득이하게 예상과 달리 등기부 기준 '국내에 주택을 3개 이상 소유'에 해당하는 경우 등에는 위 2010두27806 판결 취지에 따라 예외적으로 양도소득세를 중과할 수는 없다. 따라서 관련 법령 및 당초 입법 의도와 위 2010두27806 판결 취지 등에 따르면 원고들에게 투기 목적이 없었더라도 이 사건 양도에 대해서는 구 소득세법 제104조 제7항 제3호, 구 소득세법 시행령 제167조의3 제1항에 따라 중과세율이 적용된다고 봄이 타당하다.

다) 갑 제1 내지 3, 8, 10, 11, 14호증, 을 제5, 6호증의 각 기재 및 변론 전체의 취지를 종합하여 인정되는 다음의 사실들과 법리 등에 따라 판단하면, 원고들이 주거 이전을 위하여 불가피하게 이 사건 주택을 양도하기 이전에 이 사건 대체주택을 취득하였다고 보기 어렵고, 원고들이 들고 있는 대법원 2014. 2. 27. 선고 2010두27806 판결과 같은 사안으로 보기도 어려우며, 위 판결 선고 후에도 주택 소유에 관한 관행, 인식 변화, 조세법령의 개정 등이 있었으므로, 위 대법원 판결 법리를 이 사건에 그대로 적용하기는 어렵다.

 (1) 이 사건 대체주택에 관한 부동산매매계약서(갑 제8호증)의 기재에 의하면,

그 특약사항 란에 "현 임대차 관계는 승계한다(보증금 700,000,000원, 만기 2019. 8. 30.)"로 기재되어 있다. 이에 따라 원고들은 2018. 10. 12. 위 주택의 임차인과의 사이에 임대차계약 승계에 따른 계약서(갑 제14호증)를 작성하였으며, 위 임대차기간이 종료된 이후인 2019. 11 15. 이 사건 대체주택으로 전입하였다. 원고들이 특정 필요에 따라 적시에 주거를 이전하기 위한 목적에서 주택을 구입하려고 하였다면, 임차인이 없는 주택을 매수하고서 위 주택으로 이사할 수 있었을 것으로 판단된다. 그럼에도 원고들은 위와 같이 임차인이 있는 이 사건 대체주택을 매수하고서 소유권이전등기를 마쳤기 때문에 이 사건 대체주택으로 바로 이사할 수 없었다. 원고들의 이 사건 대체주택 전입시기, 부동산매매계약서 기재 위와 같은 특약 내용 등을 종합하면, 원고들이 조세법령과 법리상 예외적으로 인정되는 주거 이전 목적에서 이 사건 대체주택을 취득한 것이라 보기는 어렵다.

 (2) 원고들은 2009. 7. 22. 이 사건 주택에서 전출한 후 이 사건 양도 시까지

이 사건 주택에서 거주한 사실이 없고, 2013. 5. 13.부터 이 사건 대체주택에 전입한 2019. 11. 15.까지 서울 ㅇㅇ구 ㅇㅇ로 107, ***동 ***호(ㅇㅇ동 2가, D아파트)에 전입하여 거주하고 있었던 점, 원고들이 2018. 3. 19. 위 ㅇㅇ동 주택을 매도하면서 위 주택에 계속하여 거주할 목적으로 위 주택의 매수인과 임대차계약을 체결하였던 점(을 제5호증) 등을 고려하면, 원고들에게 이 사건 주택 양도 이전에 이 사건 대체주택을 먼저 매수하였어야 할 불가피한 사정이 있었다고 보기도 어렵다.

 (3) 원고들이 이 사건 대체주택을 취득하기 전에 보유하고 있던 다른 주택을 양도함으로써 3주택 이상을 보유하지 않을 수 있었고, 다른 주택을 처분하는 데에 특별한 제약이 있었던 것으로 확인되지 않으며, 이 사건 주택 매수인의 불가피한 요구에 따라 잔금지급기일을 조정하는 등으로 인하여 이 사건 대체주택 취득과 이 사건 주택 양도 순서가 바뀌게 되었다는 등의 특별한 사정도 인정되지 않는다.

라) 이에 대해, 원고들은 위 대법원 2010두27806 판결에서의 '특별한 사정'을 좁

게 인정하는 것은 실질과세의 원칙(국세기본법 제14조 제2항), 과세의 형평이나 합목적성(국세기본법 제18조 제1항)에 위배되어 위법하고, 나아가 헌법이 보장하는 거주이전의 자유를 침해한다는 취지로도 주장한다. 그러나 ① 조세법률주의의 원칙상 과세요건이나 비과세요건을 막론하고 조세법규의 해석은 엄격히 하여야 하며 확장해석이나 유추해석은 허용되지 아니하고, 특히 감면요건 규정 가운데에 명백히 특혜규정이라고 볼 수 있는 것은 엄격하게 해석함이 조세공평의 원칙에도 부합하는 점(대법원 1998. 3.27. 선고 97누20090 판결 등 참조), ② 위 대법원 2010두27806 판결에서의 '특별한 사정'은 구 소득세법 시행령 제167조의3 제1항에서 규정하는 명시적 예외 문언에 해당하지 아니함에도 양도소득세 중과세 적용이 배제되는 예외적이고 특별한 경우를 의미하므로, 이를 인정하기 위한 요건은 엄격하게 해석하여야 하는 점, ③ 이 사건 처분은 주택 가격의 안정과 주거생활의 안정을 도모하려는 취지를 달성하기 위한 구 소득세법 제95조 제23항, 제104조 제7항, 구 소득세법 시행령 제167조의3 제1항에 근거한 것으로 그 법령 자체에 위헌성도 발견되지 않는 점, ④ 구 소득세법 시행령 제167조의3 제1항에서 열거한 예외에 해당하지 않는 한 원칙적으로 모두 중과세 대상에 포함하려고 하였던 것이 입법자의 의도인 점, ⑤ 국민 사이에 이미 광범위하게 조세법령상 1가구 1주택이 기본이라는 인식이 존재하고 있는 점 등을 고려하면, 이 사건 양도가 위 대법원 2010두27806 판결의 '특별한 사정'이 인정되는 경우에 해당하지 않는다고 판단하더라도 실질과세의 원칙이나 과세의 형평 또는 합목적성에 반한다거나 원고들의 거주이전 자유를 침해하는 것이라고 볼 수 없다. 따라서 원고들 이 부분 주장도 받아들일 수 없다.』

3. 추가 판단

가. 원고들 항소심 주장 요지

 1) 피고는 이 사건 주택 양도가 구 소득세법 제95조 제2항 본문 괄호 "제104조 제7항 각 호에 따른 자산은 제외한다"(이하 '이 사건 법률조항'이라 한다)에 해당한다고 판단하고 장기보유특별공제 적용을 배제한 이 사건 처분을 하였는데, 위 법률조항은 납세의무자의 재산권을 과도하게 침해하는 것으로서 위헌이므로 이 사건 처분 중 장기보유특별공제 적용을 배제한 부분은 위법하다(이하 '제1 주장'이라 한다)

 2) 2021. 2. 17. 대통령령 제31442호로 개정된 소득세법 시행령(이하 '개정 소득세법 시행령'이라 한다)에서 제167조의3 제1항 제13호를 신설하여 장기임대주택을 제외하고 주거이전을 위하여 일시적으로 2주택을 소유하였다가 종전 주택을 양도하는 경우를 1세대 3주택의 중과세율 적용이 배제되는 경우로 규정한 것은 입법의공백을 해소하고 재산권 침해 등의 요소를 없애려는 반성적 고려에 의한 입법이므로 이를 소급하여 이 사건 양도에 적용하여야 하고, 이와 다른 전제에 선 이 사건 처분은 위법하다(이하 '제2 주장'이라 한다)

나. 판단

1) 제1 주장에 관한 판단

앞서 본 사실 및 증거들에 변론 전체의 취지를 종합하여 알 수 있는 다음의 사

실 및 사정들과 법리에 따라 판단하면, 이 사건 법률조항이 과잉금지원칙에 위배되어 1세대 2주택 보유자의 재산권을 침해하였다고 볼 수 없으므로, 원고들의 이 부분 주장은 이유 없다.

 가) 이 사건 법률조항은 과세정책상 1가구 1주택을 기본으로 하여 예외적으로 1가구 2주택 이상을 인정하면서 투기 목적이 있는 주택 소유를 억제하여 주택이라는 한정된 재화가 일부 사람들에게 집중적으로 소유되는 것을 막아 국민 다수의 주거생활 안정과 주택 가격안정을 이룩하려는 공익을 실현하기 위한 것이므로 입법목적이 정당하다.

 나) 구 소득세법 부칙<법률 제15225호, 2017. 12. 19.> 제1조 제1호는 이 사건

법률조항의 시행일을 개정일인 2017. 12. 19.이 아닌 2018. 4. 1.로 정하여 3개월 이상의 유예기간을 두고 있다. 이 사건 법률조항은 위 부칙 조항과 결합하여 1세대 3주택 이상을 보유한 사람으로 하여금 장래의 불이익을 피하기 위해 시행일인 2018. 4. 1.까지 주택을 양도하도록 촉진하는 한편, 유예기간 동안 및 유예기간 도과 후에는 추후 주택양도 시 장기보유특별공제 배제라는 불이익을 주도록 하여 새로운 1세대가 3주택 이상을 소유하는 것을 억제하는 내용이다. 따라서 이러한 방법은 주택소유의 억제를 통한 주택가격 안정이라는 입법목적을 달성하는 데에 적절하다.

 다) 이 사건 법률조항이 양도소득금액을 정함에 있어 장기보유특별공제를 배제

하고 있다고 하더라도, 이 사건 법률조항 시행일인 2018. 4. 1.까지 주택을 양도함으로써 이 사건 법률조항의 적용을 받지 않을 수 있도록 한 점 등에 비추어 침해의 최소성 원칙을 벗어났다고 볼 수 없다. 더구나 이 사건 법률조항 중 구 소득세법 제104조 제7항 제3호는 '조정대상지역에 있는 주택으로서 대통령령으로 정하는 1세대 3주택 이상에 해당하는 주택'이라고 규정하고 있으며, 그 위임에 따른 구 소득세법 시행령 제167조의3 제1항 각 호에서는 위 '1세대 3주택 이상'에 해당하는 것으로 보지 아니하는 주택에 관해 여러 예외를 규정하고 있으므로, 이 사건 법률조항은 어떠한 예외도 없이 1세대 3주택자의 주택양도에 관하여 무조건적, 일률적으로 장기보유특별공제를 배제하고 중과세율을 적용하는 규정이 아니고, 오히려 대통령령으로 여러 예외를 규정할 수 있는 여지를 두고 있다. 따라서 이 사건 법률조항이 앞서 본 입법목적을 달성하는 데 부절적한 수단을 채택하였다고 하기 어렵다.

 라) 또한 앞에서 한 판단 기재와 같이 구 소득세법 부칙 조항에서는 유예기간을 두고 있어 유예기간 내에 주택을 양도함으로써 이 사건 법률조항 적용을 받지 않을 수 있고, 대통령령으로 다주택자에 해당한다고 볼 수 없는 여러 예외 규정을 두고 있는 이상 침해의 최소성 원칙을 벗어났다고 할 수 없다.

 마) 국가의 재정수요를 충족시킨다는 조세 본래의 기능을 넘어 투기 목적이 있

는 주택 소유를 막고 이를 통하여 주택이라는 한정된 재화가 일부 사람들에게 집중적으로 소유되는 것을 막아 국민 다수의 주거생활의 안정을 이룩하려는 공익과 이 사건 법률 조항을 적용함으로써 침해받는 사익을 비교ㆍ형량하면, 이 사건 법률조항으로 인해 1세대 3주택에 해당하는 납세의무자가 입게 되는 불이익이 이 사건 법률조항이 추구하는 공익에 비해 균형을 상실할 정도로 크다고 할 수도 없으므로 이 사건 법률조항은 법익의 균형성도 충족한다.

2) 제2 주장에 관한 판단

2021. 2. 17. 구 소득세법 시행령 제167조의3이 개정(대통령령 제31442호)되면서

1세대 3주택 이상에 해당하지 않는 주택에 '제155조에 따라 1세대 1주택으로 보아 제154조 제1항이 적용되는 주택으로서 같은 항의 요건을 모두 충족하는 주택(13호)'이 신설되었다. 그러나 ① 개정 소득세법 시행령은 부칙<제31442호, 2021. 2. 17.> 제1조에서 '이 영은 공포한 날부터 시행한다'고 규정하여 위 제167조의3 제1항 제13호에 소급효를 부여하지 않은 점, ② 위 시행령 규정을 명문으로 신설하기 전에도 위 대법원 2010두27806 판결 취지에 따라 장기임대주택을 제외하고 주거이전을 위한 일시적 2주택자가 종전주택을 양도하는 경우 해당 종전주택도 1세대 3주택 이상에 해당하지 않는다고 인정해왔던 점 등을 고려하면, 위 시행령 규정은 입법공백을 메우거나 위헌적 요소를 없애려는 반성적 고려에서 신설된 것이 아니라, 해석상 인정되던 내용을 명문화 하여 조세법률주의를 실현하려는 목적 및 입법자의 입법재량권 행사에 따라 신설된 것으로 보이므로, 이 사건에 위 규정을 소급적용할 수는 없다고 할 것이다.

설령 위 규정을 소급적용할 수 있다고 하더라도, 위 제2항 판단 기재와 같이 원

고들이 주거이전을 위하여 장기임대주택을 제외하고 일시적으로 2주택을 소유하였다가 종전 주택을 양도하였음을 인정할 수 없는 이상, 1세대 3주택의 중과세율 적용이 배제된다고 할 수 없다. 따라서 원고들의 위 주장도 받아들일 수 없다.

4. 결론

원고들의 청구는 이유 없어 이를 기각하여야 하고, 제1심 판결은 이와 결론이 같아 정당하다. 원고들의 항소는 이유 없어 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.