1. 처분개요

가. 청구인은 2002.12.2. 서울특별시 관악구 OOO 임야 53,680㎡(이하 “쟁점토지”이라 한다)를 경매로 취득하여 보유하던 중 2017.8.21. 같은 동 OOO 임야 3,300㎡, 2018.4.12. 같은 동 OOO 임야 7,100㎡, 2018.10.16. 같은 동 OOO 임야 900㎡(3필지 합계 11,300㎡를 합하여 이하 “수용토지”라 한다)으로 분할되었고, 2017.12.13.～2018.12.11. 기간 중 서울특별시에 수용토지를 합계 OOO원에 양도한 후, 2017년 및 2018년 귀속 양도소득세 합계 OOO원을 신고․납부하였다.

나. 한편 G은 청구인으로부터 2016.9.1. 쟁점토지 지분 2분의 1(26,840㎡)을 매수하고 매매대금 OOO원을 완납하여 사실상 취득하였음에도 소유권이전등기절차를 거치지 않고 청구인 명의로 유지한 사실이 확인되어 2020.1.30. 서울특별시 관악구청장으로부터 「부동산 실권리자의 등기에 관한 법률」(이하 “부동산실명법”이라 한다) 위반으로 과징금 OOO원을 부과받았고, 이에 대해 과징금부과처분취소의 소를 제기하였으나, 패소하였다(대법원 2024.1.11. 선고 OOO, 심리불속행).

다. 이후 청구인은 2024.2.26. 처분청에 위 대법원 판결문을 근거로 자신의 지분을 초과하여 2017년 및 2018년 귀속 양도소득세를 과오납부하였으므로 환급하여 달라는 취지로 경정청구하였다.

 이에 처분청은 청구인이 쟁점토지 지분(1/2)을 G에게 미등기 양도한 것으로 보아 2024.4.26. 청구인에게 2016년 귀속 양도소득세 OOO원을 결정․고지하고, 청구인과 G이 수용토지를 서울특별시에 각각 양도한 것으로 보아 청구인의 2017년 및 2018년 귀속 양도소득세를 감액경정하되, 2017년 귀속 과오납부세액 OOO원 및 2018년 귀속 과오납부세액 OOO원, 합계 OOO원을 2016년 귀속 양도소득세에 충당하는 내용의 경정청구 처리결과를 통지하였다(이하 “1차 경정”이라 한다).

 이후 처분청은 2024.8.22. 1차 경정에 대하여 재검토하여, 청구인이 쟁점토지 지분(1/2)을 G에게 미등기 양도한 것은 「국세기본법」제47조의2에 따른 부정한 행위로 보아 부당무신고가산세 등 2016년 귀속 양도소득세 OOO원을 추가 경정․고지하였다.

라. 한편, 강동세무서장은 G에 대한 양도소득세 조사결과에 따라 「국세기본법」제51조 제11항 규정을 적용하여 청구인의 과오납부세액 OOO원을 기납부세액으로 하여 쟁점토지 지분 명의신탁자인 G에게 2017년 및 2018년 귀속 양도소득세를 경정․고지하였으며,

 이에 따라 처분청은 청구인의 2016년 귀속 양도소득세에 이미 충당된 금액을 「국세기본법」제51조 제9항에 따라 환수하는 내용의 통지를 한 후(이하 “2차 경정”이라 한다),

 2024.11.8. 청구인에게 2016년 귀속 양도소득세 OOO원, 2017년 귀속 양도소득세 OOO원, 2018년 귀속 양도소득세 OOO원을 각각 경정․고지하였다.

마. 청구인은 이에 불복하여 2024.12.22. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

(1) 청구인은 G에게 쟁점토지를 양도하지 않았고, 쟁점토지에 관한 거래의 실질은 부동산 투자이므로 2016년 귀속 양도소득세를 부과한 이 건 처분은 부당하다.

 청구인은 2016.7.25. 중개보조인 H의 소개로 G과 쟁점토지에 관하여 ‘임야매매 및 공동투자 약정서’을 체결하였는바, 이는 정식으로 체결된 계약이라기보다는 이후 정식계약 체결을 염두에 두고 대강의 내용을 확인하는 의미로 약정서를 작성하여 둔 것이었다. ‘임야매매 및 공동투자 약정서’ 제4조에서 ‘위 약정 내용은 계약을 위한 약속조건이며 잔금 전 위 사항들을 토대로 변호사 입회하에 구체적 내용을 확정하고 집행하기로 한다’고 기재되어 있다.

 이후 청구인과 G은 2016.9.1. 매매형식이 아니라 G이 일정 금액을 투자하고 향후 수용 등으로 보상금을 수령하면 투자 수익을 분배하기로 합의하고 ‘부동산 투자약정서(이하 “쟁점약정서”라 한다)’를 체결하였다. 쟁점약정서의 요지는 ① 도시지역 제1종 주거지역 공원부지이자 도시계획시설상 공원으로 지정된 쟁점토지에 관하여 장차 토지보상 또는 공원지정 해제에 기한 지가상승분 등 쟁점토지를 통하여 발생하는 수익을 분배하기 위하여 체결된 약정(제1조 목적), ② G은 투자금으로 OOO원을 지급하고(제4조 투자금 지급), ③ 청구인이 매년 쟁점토지에 관한 손실보상을 받는 경우, 즉시 손실보상금 수령액 중 양도소득세를 공제한 금원의 54%를 G과 H에게 지급한다(제6조 수익의 분배)는 내용이므로, 이는 전형적인 투자 약정에 해당한다.

 청구인은 쟁점약정서에 따라 2017년 및 2018년 서울특별시로부터 수령한 토지 수용보상금 중에서 양도소득세를 제외한 나머지 금액의 54%를 G과 H에게 지급하였다.

 쟁점약정서의 내용 및 취지, 이후의 투자 수익 실현, 수익 분배 과정 및 내용 등의 제반 사정들을 모두 감안하면 청구인과 G 사이에 체결된 쟁점약정서는 쟁점토지에 공동으로 투자하고 추후 보상금 수령시 투자 수익을 분배하기로 하는 투자계약이다.

 처분청은 G이 제기한 부동산실명법 위반에 대한 과징금부과처분취소소송 2심 판결문(서울고등법원 2023.8.30. 선고 OOO, 이하 “쟁점판결문”이라 한다)을 근거로 쟁점토지의 미등기 양도라는 의견이나, 위 판결은 관악구청과 H, G 사이의 과징금부과처분에 관한 소송으로 해당 판결의 기판력이 처분청에게까지 미친다고 볼 수 없다. 또한 서울중앙지방검찰청은 2020.9.21. 쟁점토지와 관련하여 G에게 부동산실명법 위반 혐의에 대하여 ‘혐의없음’ 처분을 하였다.

 (2) 청구인이 G에게 쟁점토지 지분을 양도했더라도 2016년 귀속 양도소득세를 부과한 처분은 부과제척기간을 도과하여 부당하다.

 청구인은 「소득세법」에서 정한 기한 내에 단순히 신고를 하지 아니하였을 뿐, 조세의 부과징수를 불능 또는 현저히 곤란하게 하는 위계 기타 부정한 적극적인 행위를 하지 않았다. 또한 청구인은 G과의 거래를 ‘양도’가 아니라 ‘투자’로 인식하고 있었기 때문에 양도소득세 신고를 하지 않은 것이므로 조세포탈의 의사가 있었다고 보기 어렵다.

 처분청은 청구인이 G의 미등기 상태에서 서울특별시에 수용토지를 양도하여 쟁점토지의 거래 사실을 알 수 없게 하였으므로 「조세범처벌법」 제3조 제6항 제4호에서 정하는 ‘사기 기타 부정한 행위’에 해당한다는 의견이나, 청구인은 수용토지를 서울특별시에 양도하고 수령한 수용보상금에 관하여 2017년 및 2018년 귀속 양도소득세를 모두 신고․납부하였기 때문에 2016년 귀속 양도소득세의 무신고와 관련이 없으므로 「국세기본법」제26조의2 제2항 제1호에 따라 부과제척기간을 7년으로 보아야 한다.

 처분청은 「국세기본법」제26조의2 제6항 제5호에 의하여 특례부과제척기간을 적용할 수 있다는 의견이나, 위 규정은 ‘최초의 신고․결정 또는 경정에서 과세표준 및 세액의 계산 근거가 된 거래 또는 행위’ 등이 그 거래․행위 등과 관련된 소송에 대한 판결에 의하여 다른 것으로 확정된 경우에 적용되는 규정으로, 청구인은 2016년 귀속 양도소득세를 신고하지 않았기 때문에 동 규정을 적용할 여지가 없다. 또한 과징금부과처분에 관한 소송에 대한 판결은 서울특별시 관악구청장과 H, G 사이의 소송이므로 청구인에 대한 2016년 귀속 양도소득세 부과 처분에 그대로 적용할 수 없다.

 (3) 처분청은 2017년 및 2018년 귀속 과오납부세액을 환수할 근거가 없고, 청구인에게 환급되어야 한다.

 청구인은 수용토지를 양도한 것에 대하여 2017년 및 2018년 귀속 양도소득세 전액을 납부하고 남은 투자 수익 중 절반을 쟁점약정서 제6조에 따라 공동투자자인 G에게 분배하였다. 청구인은 쟁점토지를 G에게 양도하지 않았음에도 강동세무서장은 G에게 2017년 및 2018년 귀속 양도소득세를 부과하면서 청구인이 납부한 2017년 및 2018년 귀속 양도소득세를 G의 기납부세액으로 공제하여야 할 근거가 없고, 청구인의 2016년 귀속 양도소득세에 충당하는 것도 부당하므로 청구인에게 환급되어야 한다.

 (4) 청구인이 2017년 및 2018년 귀속 양도소득세를 납부한 주체임이 명백함에도 「국세기본법」제51조 제11항을 적용하여 G의 양도소득세 기납부세액으로 공제한 것은 부당하고, 동 규정은 실질귀속자가 납부한 것으로 확인된 금액에 한하여 적용되어야 한다.

 또한 처분청은 1차 경정시 2017년 및 2018년 귀속 과오납부세액을 청구인의 2016년 귀속 양도소득세에 충당하였다. 이후 강동세무서장은 G에게 2017년 및 2018년 양도소득세를 부과하면서 이미 청구인의 2016년 귀속 양도소득세에 충당된 과오납부세액을 G의 기납부세액으로 공제하였다. 강동세무서장은 청구인의 2016년 귀속 양도소득세 충당금을 G의 기납부세액으로 공제하는 잘못된 처분을 하였고, 처분청은 위 잘못을 시정하기 위해 청구인에게 환수하는 이 건 처분을 한 것이므로 이는 청구인의 신뢰를 심각하게 훼손하는 부당한 처분이다.

나. 처분청 의견

 (1) 쟁점판결문(서울고등법원 2023.8.30. 선고 OOO)에 따르면 G은 청구인에게 매매대금 OOO원을 지급함으로써 쟁점토지 지분(1/2)이 유상으로 사실상 이전된 것으로 나타나고, 청구인과 G 사이에 명의신탁이 성립되어 부동산실명법 위반한 사실이 나타나므로 청구인이 G에게 쟁점토지 지분(1/2)을 미등기 양도한 것으로 보아 2016년 귀속 양도소득세를 부과한 이 건 처분은 타당하다.

 G은 과징금부과처분 취소소송 2심에서 청구인과 G 사이의 쟁점토지에 관한 거래의 실질은 쟁점토지 지분이 아니라 쟁점토지 중 주택가 도로 주변의 5천평(16,259㎡)이라고 주장하면서 ‘2015.7.25. 작성한 매매계약서’를 제출하였다. 그러나 제2심법원은 감사원 조사, 검찰조사, 제1심법원에 제출하지 않다가 2022.10.5. 제2심 제6회 변론기일을 앞두고 제출한 점, 부동산실명법 위반에 대한 과징금부과처분 당시부터 매매목적물 등이 문제된 상황에서 해당 매매계약서의 존재를 밝히지 않았던 점, 해당 매매계약서 특약사항에서 본계약은 가분할도를 첨부한 토지분할(1/3) 조건 계약임에도 불구하고 가분할도가 전혀 첨부되지 않은 점 등을 고려하면 2015.7.25. 작성한 매매계약서의 기재 내용을 믿기 어렵다고 판시하였다.

 또한, G은 청구인이 쟁점토지 분할을 거부하여 매매계약이 파기되었고 이에 청구인은 매매대금 원금을 반환하고 위약금으로 매매대금의 20%에 달하는 OOO원을 추가로 지급하기로 하는 ‘2017.10.11. 작성한 매매계약위반에 따른 이행약정서’를 작성하였고, 청구인이 G에게 송금한 OOO원은 매매대금 반환금이라고 주장하였다. 그러나 제2심법원은 G이 쟁점토지 지분을 보유하며 수용보상금을 수령함으로써 얻을 수 있는 시세차익을 포기하고 매매계약을 해제하는 취지의 이행약정서를 작성할 동기가 있었다고 볼 수 없는 점, 해당 이행약정서를 작성할 때까지 G이 청구인을 상대로 가등기에 기하여 소유권이전등기 절차의 이행을 청구하거나 매매대금의 반환을 청구하는 등 법적인 조치를 취하지 않은 점, 해당 이행약정서를 근거로 보상금채권에 대한 보전조치를 취하지 않은 점 등을 고려하면 ‘2017.10.11. 작성한 매매계약위반에 따른 이행약정서’의 기재 내용을 믿기 어렵다고 판시함으로써 G이 부동산실명법 제3조 제1항을 위반하였다고 판결하였고, 대법원에서 심리불속행 기각으로 확정되었다(대법원 2024.1.11. 선고 OOO 판결).

 (2) 청구인은 2016.7.25. 작성한 ‘임야매매 및 공동투자약정서’, 2016.9.1. 작성한 쟁점약정서, 2024.4.3. 작성한 ‘쌍방합의에 의한 이행약정서’를 제출하여 쟁점토지 지분 양도가 아니라 부동산투자라고 주장하고 있으나, 위 서류는 과세전적부심사 과정에서 최초 제출되어 기재 내용을 믿기 어렵다.

 (3) 청구인이 쟁점토지를 G에게 사실상 이전하였으나 소유권이전등기절차를 거치지 않고 서울특별시에게 양도한 행위는 과세관청으로서 G의 쟁점토지의 취득․보유 및 양도 사실을 알 수 없게 하였으므로 이는 「조세범처벌법」에서 규정하는 거래의 조작 또는 은폐 행위로서 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 적극적 행위이므로 「국세기본법」제26조의2 제2항 제2호에 따른 부과제척기간 10년을 적용할 수 있다.

 (4) G은 쟁점토지 지분(1/2) 실질귀속자로서 수용토지를 서울특별시에게 미등기 양도한 것에 대해 2017년 및 2018년 귀속 양도소득세를 부과한 처분은 G이 제기한 부동산실명법 위반에 대한 과징금부과처분 취소소송의 확정판결을 근거로 하였고, 이는 「국세기본법」 제26조의2 제6항 제5호에 의하여 최초의 신고에서 과세표준 및 세액의 계산 근거가 된 거래 또는 행위 등이 그 거래․행위 등과 관련된 소송에 대한 판결 등에 의하여 다른 것으로 확정된 경우에 해당하므로 부과제척기간은 판결이 확정된 날부터 1년이다.

 쟁점판결문에 따르면 청구인은 서울특별시로부터 지급받은 수용보상금에서 2017년 및 2018년 귀속 양도소득세를 공제하고 절반 상당 금액(OOO원)을 G에게 지급한 것으로 나타나는바, 청구인이 신고․납부한 2017년 및 2018년 귀속 양도소득세는 G의 쟁점토지 지분(1/2)에 해당하는 양도소득세 상당액을 납부한 것이므로 「국세기본법」제51조 제11항을 적용하여 G의 2017년 및 2018년 귀속 양도소득세의 기납부세액으로 공제하는 것이 타당하다.

 그런데 처분청이 1차 경정시 청구인의 2017년 및 2018년 귀속 과오납부세액을 2016년 귀속 양도소득세에 충당하였고, 이를 바로잡기 위하여 「국세기본법」제51조 제9항에 따라 결정․고지하는 방법으로 ‘환수처분’을 한 것이다. 이는 국세의 징수에 부수하는 처분으로서 국세징수에 관한 규정이 준용되나 납세의무와 세액을 구체적으로 확정하는 부과처분이나 「국세징수법」상 징수처분과는 그 성질이 다른 것이다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

① 쟁점토지 지분(1/2)을 미등기 양도(명의수탁)한 것으로 보아 10년의 부과제척기간을 적용하여 2016년 귀속 양도소득세를 부과한 처분의 당부

② 2017년 및 2018년 귀속 양도소득세 환급금을 환수한 처분의 당부

나. 관련 법률

(1) 국세기본법

제14조(실질과세) ① 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의(名義)일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.

② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식과 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다.

③ 제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다.

제26조의2(국세의 부과제척기간) ② 제1항에도 불구하고 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 다음 각 호의 구분에 따른 기간을 부과제척기간으로 한다.

1. 납세자가 법정신고기한까지 과세표준신고서를 제출하지 아니한 경우: 해당 국세를 부과할 수 있는 날부터 7년(역외거래의 경우 10년)

2. 납세자가 대통령령으로 정하는 사기나 그 밖의 부정한 행위(이하 “부정행위”라 한다)로 국세를 포탈(逋脫)하거나 환급ㆍ공제를 받은 경우: 그 국세를 부과할 수 있는 날부터 10년(역외거래에서 발생한 부정행위로 국세를 포탈하거나 환급ㆍ공제받은 경우에는 15년). 이 경우 부정행위로 포탈하거나 환급ㆍ공제받은 국세가 법인세이면 이와 관련하여 「법인세법」 제67조에 따라 처분된 금액에 대한 소득세 또는 법인세에 대해서도 또한 같다.

⑥ 제1항부터 제5항까지의 규정에도 불구하고 지방국세청장 또는 세무서장은 다음 각 호의 구분에 따른 기간이 지나기 전까지 경정이나 그 밖에 필요한 처분을 할 수 있다.

5. 최초의 신고ㆍ결정 또는 경정에서 과세표준 및 세액의 계산 근거가 된 거래 또는 행위 등이 그 거래ㆍ행위 등과 관련된 소송에 대한 판결(판결과 같은 효력을 가지는 화해나 그 밖의 행위를 포함한다. 이하 이 호에서 같다)에 의하여 다른 것으로 확정된 경우: 판결이 확정된 날부터 1년

⑦ 제1항부터 제5항까지의 규정에도 불구하고 제6항 제1호의 결정 또는 판결에 의하여 다음 각 호의 어느 하나에 해당하게 된 경우에는 당초의 부과처분을 취소하고 그 결정 또는 판결이 확정된 날부터 1년 이내에 다음 각 호의 구분에 따른 자에게 경정이나 그 밖에 필요한 처분을 할 수 있다.

2. 과세의 대상이 되는 재산의 귀속이 명의일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있다는 사실이 확인된 경우: 재산의 사실상 귀속자

제47조의2(무신고가산세) ① 납세의무자가 법정신고기한까지 세법에 따른 국세의 과세표준 신고(예정신고 및 중간신고를 포함하며, 「교육세법」 제9조에 따른 신고 중 금융ㆍ보험업자가 아닌 자의 신고와 「농어촌특별세법」 및 「종합부동산세법」에 따른 신고는 제외한다)를 하지 아니한 경우에는 그 신고로 납부하여야 할 세액(이 법 및 세법에 따른 가산세와 세법에 따라 가산하여 납부하여야 할 이자 상당 가산액이 있는 경우 그 금액은 제외하며, 이하 “무신고납부세액”이라 한다)에 다음 각 호의 구분에 따른 비율을 곱한 금액을 가산세로 한다.

1. 부정행위로 법정신고기한까지 세법에 따른 국세의 과세표준 신고를 하지 아니한 경우: 100분의 40(역외거래에서 발생한 부정행위인 경우에는 100분의 60)

2. 제1호 외의 경우: 100분의 20

제51조(국세환급금의 충당과 환급) ④ 납세자가 세법에 따라 환급받을 환급세액이 있는 경우에는 그 환급세액을 제2항 제1호 및 제3호의 국세에 충당할 것을 청구할 수 있다. 이 경우 충당된 세액의 충당청구를 한 날에 해당 국세를 납부한 것으로 본다.

⑨ 세무서장이 국세환급금의 결정이 취소됨에 따라 이미 충당되거나 지급된 금액의 반환을 청구하는 경우에는 「국세징수법」의 고지ㆍ독촉 및 강제징수의 규정을 준용한다.

⑪ 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의일 뿐이고 사실상 귀속되는 자(이하 이 항에서 “실질귀속자”라 한다)가 따로 있어 명의대여자에 대한 과세를 취소하고 실질귀속자를 납세의무자로 하여 과세하는 경우 명의대여자 대신 실질귀속자가 납부한 것으로 확인된 금액은 실질귀속자의 기납부세액으로 먼저 공제하고 남은 금액이 있는 경우에는 실질귀속자에게 환급한다.

부칙(2019.12.3. 법률 제16841호로 개정된 것)

제1조(시행일) 이 법은 2020년 1월 1일부터 시행한다.

제9조(국세환급금의 충당과 환급에 관한 적용례) 제51조 제11항의 개정규정은 이 법 시행 이후 국세를 환급하는 분부터 적용한다.

 (2) 국세징수법

제6조(납세자에 대한 납부고지 등) ① 관할 세무서장은 납세자로부터 국세를 징수하려는 경우 국세의 과세기간, 세목, 세액, 산출 근거, 납부하여야 할 기한(납부고지를 하는 날부터 30일 이내의 범위로 정한다) 및 납부장소를 적은 납부고지서를 납세자에게 발급하여야 한다. 다만, 「국세기본법」 제47조의4에 따른 납부지연가산세 및 같은 법 제47조의5에 따른 원천징수 등 납부지연가산세 중 지정납부기한이 지난 후의 가산세를 징수하는 경우에는 납부고지서를 발급하지 아니할 수 있다.

 (3) 부동산 실권리자의 등기에 관한 법률

제3조(실권리자명의 등기의무 등) ① 누구든지 부동산에 관한 물권을 명의신탁약정에 따라 명의수탁자의 명의로 등기하여서는 아니 된다.

② 채무의 변제를 담보하기 위하여 채권자가 부동산에 관한 물권을 이전받는 경우에는 채무자, 채권금액 및 채무변제를 위한 담보라는 뜻이 적힌 서면을 등기신청서와 함께 등기관에게 제출하여야 한다.

다. 사실관계 및 판단

 (1) 청구인 및 처분청이 제시한 심리자료에 의하면, 다음과 같은 사실이 확인된다.

  (가) 청구인은 2002.12.2. 서울특별시 관악구 OOO 임야 53,680㎡(쟁점토지)를 경매로 취득하여 보유하고 있었는바, 쟁점토지의 등기부상 다음과 같은 내용이 나타난다.

   1) 2016.9.1. 예약자 청구인, 예약권리자 H, 매매대금 OOO원, 매매완결일 2016.9.30., 매매목적물 부동산의 표시는 “쟁점토지 가등기할 지분 53680분의 26840(1/2)”으로 하는 ‘매매예약계약서’를 작성하고, 2016.9.2. 가등기권자 H으로 하는 소유권일부이전청구권 가등기가 경료되었다.

   2) 이후 2018.9.17. H과 I(G의 배우자)는 쟁점토지 지분(1/2)에 대해 ‘가등기 이전 계약서’를 작성하여 2018.9.18. H 지분의 소유권일부이전청구권 가등기가 I에게 이전되었다가 2019.4.23. 해제를 원인으로 말소등기되었다.

   3) 쟁점토지는 2018.10.16. 분할되어 그 면적이 42,380㎡가 되었고, 2019.4.29. 채권자 I, 채무자 청구인, 원금 OOO원, 변제기 2019.12.30.으로 하는 금전소비대차 계약을 체결하고 변제기에 원리금을 변제하지 않으면 대물반환으로 쟁점토지 지분(42380분의 22885)을 이전하기로 한다는 내용의 ‘대물반환예약서’를 작성하고 2019.5.1. 소유권일부이전 담보가등기가 경료되었다가 2024.9.30. 해제를 원인으로 말소등기되었다.

   4) 쟁점토지는 2022.12.16. 분할되어 그 면적이 31,657㎡가 되었고, 2024.10.2. 쟁점토지 지분(3165700분의 1190088)이 G에게 매매를 원인으로 소유권일부이전등기가 경료되었다.

  (나) 서울특별시 관악구청장은 2020.1.30. H과 G에게 ‘부동산매매예약계약서’를 작성한 후 매매대금 전액을 송금하여 실제로 매매예약계약이 완결되어 쟁점토지 지분을 사실상 취득하였음에도 소유권이전등기절차를 거치지 않고 토지소유자인 청구인 명의로 유지하여 부동산실명법 제3조 제1항을 위반하였다는 이유로 H에게 과징금 OOO원을, G에게 OOO원을 각 부과하였다.

  이에 대해 1심법원(서울행정법원 2021.7.23. 선고 OOO 판결)은 H과 G이 청구인에게 쟁점토지 지분에 관한 명의신탁을 하였다고 인정하기 부족하여 H 및 G의 과징금 부과처분을 각 취소하는 판결을 하였고,

  이후 2심법원(서울고등법원 2023.8.30. 선고 OOO 판결, 쟁점판결문)은 쟁점토지에 관한 매매계약은 G과 청구인 사이에 체결된 것으로 H을 공동매수인이라고 보기에는 부족하여 H에 대한 과징금부과처분은 취소하고, G에 대한 과징금부과처분은 적법한 것으로 판결하였으며, G은 대법원에 상고하였으나 심리불속행으로 기각․확정되었다(대법원 2024.1.11. 선고 OOO 판결).

  (다) 쟁점판결문에 의하면, 2016.9.1. 쟁점토지 지분(1/2)이 G에게 사실상 이전되었으나 미등기된 상태에서 쟁점토지가 분할된 후 2017～2018년 3차례에 걸쳐 쟁점토지 중 3필지 합계 11,300㎡가 서울특별시에 수용된 사실이 나타나고,

  청구인은 수용보상금 OOO원을 수령하고 2017년 및 2018년 귀속 양도소득세를 제외한 금액 중 G에게 2017.12.20. OOO원, 2017.12.27. OOO원, 2018.8.21. OOO원 합계 OOO원을 지급한 것으로 나타난다.

  (라) 청구인은 쟁점토지 중 수용토지(11,300㎡)에 대하여 아래 <표1>과 같이 2017년 및 2018년 귀속 양도소득세를 신고․납부하였다.

<표1> 2017년 및 2018년 귀속 양도소득세 신고 내역

(단위 : 원)

OOO

  (마) 처분청은 쟁점판결문을 근거로 청구인이 2016.9.1. 쟁점토지 지분(1/2)를 G에게 미등기 양도한 것으로 보아 2024.5.3. 청구인에게 2016년 귀속 양도소득세 OOO원을 경정․고지하고, 2024.11.8. 「국세기본법」제47조의2 규정을 적용하여 OOO원(부당무신고가산세 및 납부불성실가산세)을 추가 경정․고지하였다.

  또한, 청구인과 G이 2017.12.13.～2018.12.11. 기간 중에 수용토지를 서울특별시에 각각 양도한 것으로 보아 청구인이 자신의 지분(1/2)을 초과하여 양도소득세를 신고한 부분에 대하여 처분청은 감액경정을 통해 발생한 2017년 귀속 OOO원 및 2018년 귀속 OOO원 합계 OOO원의 과오납부세액(환급금)을 청구인의 2016년 귀속 양도소득세에 충당하였다(1차 경정).

  (바) 한편, 강동세무서장은 2021.2.24.～2021.3.15. 기간동안 G에 대한 2017년 및 2018년 귀속 양도소득세 조사를 실시하여, 서울중앙지방검찰청이 2020.9.21. G의 부동산실명법 위반 혐의에 대해 ‘혐의없음(증거불충분)’으로 불기소하고, 과징금부과처분 취소소송이 진행중이며 소송결과에 따라 세액이 달라질 수 있음을 고려하여 과세자료를 생성하고 사후관리 하는 것으로 종결하였다.

  이후, 강동세무서장은 2024.9.30. 쟁점판결문에 근거하여 G이 쟁점토지 지분(1/2)의 실질소유자로서 2017.12.13.～2018.12.11. 기간 중에 수용토지 지분(1/2)을 서울특별시에 양도한 것에 대해 아래 <표2>와 같이 G에게 2017년 및 2018년 귀속 양도소득세를 경정․고지하였는바, 「국세기본법」제51조 제11항에 따라 청구인의 2017년 및 2018년 귀속 과오납부세액 OOO원을 G의 2017년 및 2018년 귀속 양도소득세 기납부세액으로 공제하였다.

<표2> G의 양도소득세 경정내역

(단위 : 원)

OOO

  (사) 이에 따라 처분청은 2016년 귀속 양도소득세에 이미 충당된 금액의 반환을 청구하기 위해 「국세기본법」제51조 제9항 및 「국세징수법」에 따라 환수하는 내용의 통지한 후, 2024.11.8. 청구인에게 2016년 귀속 양도소득세 OOO원, 2017년 귀속 양도소득세 OOO원, 2018년 귀속 양도소득세 OOO원을 각각 경정․고지하였다

  (아) 청구인은 G과의 쟁점토지 지분에 관한 거래의 실질은 매매가 아니라 쟁점토지의 수용 보상 분배 또는 공원지정 해제에 기한 지가상승분으로 발생하는 수익을 분배하는 목적의 부동산 투자라고 주장하며 그에 대한 증빙으로 1) 임야매매 및 공동투자 약정서, 2) 부동산 투자 약정서, 3) 쌍방 합의에 의한 이행 약정서를 제출하였다.

   1) 청구인, G, H이 2016.7.25. 작성한 ‘임야매매 및 공동투자 약정서’상 제2조에는 투자대상 부동산으로 쟁점토지 53,680㎡(16,238평)을, 도시계획시설(공원)으로 지정된 후 도시공원 실효제도로 인한 지가상승과 연차별 보상받기 위한 장기투자라고 명시하고, 제3조 및 제4조에서 지분배분을 청구인 24,793㎡, G 26,446㎡, H 2,439㎡으로, 제5조에서 수익배분을 청구인 50%, G과 H 50%으로 현금배분하기로 정하고, 제6조에서 등기명의인을 청구인으로 한다고 기재되어 있고,

   2) 청구인, G, H이 2016.9.1. 작성한 ‘부동산 투자 약정서’상 제1조에는 “쟁점토지는 도시지역 제1종 주거지역 공원부지로, 도시계획시설상 공원으로 지정되었으나 관련 계획시설(관악난곡근린공원) 사업지 장기 미집행중이고, 장기미집행 도시계획시설 해제제도(일몰제)를 통해 2020.6.30.까지 토지보상이 이루어지거나 2020.7.1. 공원지정이 해제될 예정이다. 쟁점토지에 관한 토지보상 또는 공원지정 해제에 기한 지가상승분 등 발생하는 수익을 분배하기 위하여 본 약정을 체결한다”고 정하고, 제4조에서 2016.9.1.까지 투자금 OOO원을 지급하고, 제6조에서 소실보상금 수령액 중 양도소득세를 공제한 금원의 54%를 투자수익으로 지급하기로 하고, 제8조에서 매매예약계약서를 별도로 작성하여 소유권이전청구권 보전의 가등기를 경료하기로 하고, 제10조에서 쟁점토지에 권리제한이 발생할 경우 위약벌로 8,119평을 지급하기로 기재되어 있으며,

   3) 청구인과 G이 2024.4.3. 작성한 ‘쌍방 합의에 의한 이행 약정서’에는 “최초계약과 2016.9.1. 투자약정서에 근거하여 쌍방 합의하에 새로 작성한다. G의 지분 40%는 2026년 보상시까지 유효한 지분이고, 2026년까지 보상이 이루어지지 않을시 최초 약정을 근거로 하여 G의 지분을는 3,600평으로 한다.”라고 기재되어 있다.

 (2) 이상의 사실관계 및 관련 법률 등을 종합하여 이 건에 대하여 살펴본다.

  (가) 먼저, 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구인은 쟁점토지 지분(1/2)을 G에게 양도하지 않았고 거래의 실질이 부동산 투자라고 주장하나,

  쟁점판결문에는 청구인이 쟁점토지 지분(1/2)에 대한 ‘매매예약계약서’를 작성하고, 매매대금 OOO원을 G으로부터 수령하여 G은 사실상 소유권을 취득하였음에도 소유권이전등기절차를 이행하지 않고 청구인 명의로 유지한 사실을 알 수 있고, 이에 대하여 부동산실명법 제3조 제1항을 위반하였다는 이유로 G이 서울특별시 관악구청장으로부터 과징금을 부과받은 사실이 나타나는 점, 청구인이 제출한 증빙 자료는 과징금부과처분 취소소송에 제출되지 않았고, 과세전적부심사에서 최초 제출되었을 뿐만 아니라 G이 청구인에게 지급한 OOO원은 쟁점토지 매매대금이 아니라 쟁점토지가 도시계획시설(공원)으로 지정된 후 도시공원 실효제도로 인한 지가상승을 목적으로 하는 투자금 명목이었다는 청구인의 주장은 쟁점판결문에서 인정한 내용과 상반되어 이를 그대로 신뢰하기 어려운 점, 쟁점토지 지분을 사실과 다르게 명의수탁자인 청구인 명의로 등기하였다가 서울특별시에 양도한 행위는 조세회피 목적으로 한 부동산의 취득과 양도 사실을 은폐한 것으로 이는 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 적극적 행위로 보이는 점 등에 비추어, 청구인이 쟁점토지 지분(1/2)을 G에게 미등기 양도한 것으로 보아 10년의 부과제척기간을 적용하여 2016년 귀속 양도소득세를 부과한 이 건 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.

  (나) 다음으로, 쟁점②에 대하여 살피건대, 청구인의 지분을 초과하여 신고․납부한 2017년 및 2018년 귀속 양도소득세를 환급하여야 한다고 주장하나,

  청구인과 G 사이에는 쟁점토지 지분(1/2)에 관하여 명의신탁관계가 인정되는 점, 청구인이 수령한 수용보상금에서 수용토지와 관련된 양도소득세를 제외한 금액 중 절반 상당액(OOO원)을 청구인이 G에게 지급한 점, G이 수용토지를 서울특별시에게 미등기 양도한 행위는 부동산의 취득과 양도사실을 은폐한 것으로 실질귀속자인 명의신탁자가 양도소득세를 납부하여야 하는 점, 청구인이 자신의 지분을 초과하여 2017년 및 2018년 귀속 양도소득세를 신고․납부한 금원은 G을 대신하여 납부한 것으로 G의 양도소득세 기납부세액으로 공제하는 것이 타당해 보이는 점, 「국세기본법」제51조 제11항은 실질귀속자의 기납부세액으로 먼저 공제하고 남은 금액이 있는 경우에는 실질귀속자에게 환급하도록 규정한 점, 청구인의 2017년 및 2018년 귀속 양도소득세 환급금(2016년 충당)은 착오환급금으로서 「국세징수법」에 따라 환수하기 위해 처분청이 2차 경정한 것으로 나타나는 점 등에 비추어, 처분청이 「국세기본법」 제51조 제9항에 따라 2016년 귀속 양도소득세에 이미 충당된 금액의 환수를 위하여 청구인에게 2017년 및 2018년 귀속 양도소득세를 부과한 이 건 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.

4. 결론

 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「지방세기본법」제96조 제7항과 「국세기본법」제80조의2 및 제65조 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.