1. 원고의 청구를 모두 기각한다.

2. 소송비용은 원고가 부담한다.

피고 ○○세무서장이 망 오BB에 대하여 한 별지1 과세내역 기재 각 종합소득세 및 각 부가가치세 경정부과처분 및 피고 □□세무서장이 망 오BB에 대하여 한 별지1 과

세내역 기재 각 부가가치세 경정부과처분을 각 취소한다

1. 처분의 경위

가. 망 오BB(이하 ‘망인’이라 한다)은 1984. 12. 31. 부동산업(비주거용 건물 임대업)으로 사업자등록을 하고, 망인 소유의 ○○시 소재 건물(이하 ‘제1상가’라 한다), 같은 동 소재 건물(이하 ‘제2상가’라 한다), 같은 동 소재 건물(이하 ‘제3상가’라 한다) 및 ○○시 소재 건물(이하 ‘제4상가’라 하며, 제1 내지 제3상가와 포괄하여 ‘이 사건 상가들’이라 한다)에 대한임대업을 영위하였다.

나. 피고 □□세무서장은 2021. 8. 12.부터 같은 해 11. 5.까지 망인에 대한 개인통합조사를 실시하였다. 그 결과 이 사건 상가들의 각 호실에 관하여 임차인들이 실제로 지급한 임대료(월세) 보다 낮은 금액이 기재된 임대차계약서(이하 ‘이중계약서’라 한다)가 작성되고, 이중계약서를 토대로 세금계산서를 발급하는 방법으로 2011. 1. 1.부터 2021. 6. 30.까지 합계 XXX원의 임대료 수입금액이 과소신고되었음을 확인하였다(이하 ‘이 사건 과소신고’라 한다).

다. 이에 별지1 기재와 같이, 피고 □□세무서장은 2021. 11. 10. 망인에게 제1 내지 제3상가 임대료 수입금액과 관련한 부가가치세 합계 XXX원(가산세 포함)을 경정ㆍ고지하였고, 피고 ○○세무서장은 2021. 11. 11. 망인에게 종합소득세 합계 XXX원(가산세 포함) 및 제4상가 임대료 수입금액과 관련한 부가가치세 합계XXX원(가산세 포함)을 경정ㆍ고지하였다(이하 포괄하여 ‘이 사건 처분’이라 한다).

라. 망인은 이 사건 처분에 불복하여 2022. 2. 10. 조세심판원에 심판청구를 제기하였고, 2022. 6. 10. 망인이 사망하자 망인의 배우자인 원고가 망인의 지위를 승계하였다. 조세심판원은 2022. 10. 6. 위 심판청구를 기각하였다.

【인정근거】다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 9호증, 을 제3호증(가지번호 있는 것은 가지번호 포함, 이하 같다)의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 원고 주장의 요지

가. 이 사건 상가들의 임대료 수입금액 중 이중계약서 작성 방법으로 신고가 누락된 금액(이하 ‘신고누락 임대수익’라 한다)은 그 전부를 망인이 아닌 오CC이 취득하였으므로, 오CC을 실질귀속자로 보아야 한다. 그리고 오CC이 망인에게 전달하지 않은 신고누락 임대수익은 오CC의 재산상황, 지급능력 등에 비추어 회수불능상태가 되어 소득이 실현될 가능성이 없다. 따라서 신고누락 임대수익은 망인의 소득이 아니므로, 이 사건 처분은 실질과세원칙에 위반된다.

나. 망인은 이 사건 상가들에 관한 임대업을 하면서 이중계약서 작성 등 부정한 행위를 한 사실이 없다. 따라서 망인의 부정행위를 전제로 하여 10년의 부과제척기간 및 부당과소신고 가산세를 적용할 수 없고, 오CC이 저지른 이 사건 과소신고에 대하여 망인에게 책임을 지우는 것은 자기책임원칙 및 과잉금지원칙에 위반된다.

3. 관계 법령

별지2 기재와 같다.

4. 이 사건 처분의 적법 여부

가. 인정사실

1) 망인은 1980. X. X. 제4상가에 관한 소유권이전등기를, 1984. X. X. 제2상가에 관한 소유권이전등기를, 1985. X. X. 제1상가에 관한 소유권보존등기를, 1987. X. X. 제3상가에 관한 소유권이전등기를 각 경료하였다. 제4상가는 2020. X. X. 증여를 원인으로 하여 원고에게 소유권이 이전되었다.

2) 망인은 1986년경부터 2020년 말경까지 이 사건 상가들에 관한 임대차계약의 체결, 건물 관리, 임대료 수입 관리, 세금 및 공과금 신고ㆍ납부 등 관련 업무(이하 ‘임대차 관리업무’라 한다)를 망인의 아들인 오CC에게 포괄적으로 위임하였다. 오CC은 망인의 명의로 이 사건 상가들 각 호실의 임차인들과 임대차계약서를 체결하면서 이중계약서를 작성하였고, 이중계약서에 기재된 임대료보다 높은 금액의 임대료(이하 ‘실제 임대료’라 한다)를 임차인들로부터 현금으로 수령하였다.

3) 오CC은 임대차 관리업무를 맡은 이래 실제 임대료 중 상당액을 매월 망인에 게 현금으로 전달하였다. 망인은 오CC로부터 2011. 1.경부터 2018. 12.경까지는 매월1,500만 원을, 2019. 1.경부터 2020. 11경까지는 매월 3,000만 원을, 2020. 12.경에는 3,200만 원을 수령하였다.

4) 오CC 이외에 망인의 자녀들은 아래 표 기재와 같이 이 사건 상가들에서 사업을 영위하였다.

5) 2011년 과세연도부터 2020년 과세연도에 이르기까지 망인의 연도별 종합소득세 신고(당초) 수입금액은 아래 표 기재와 같다.

6) 원고와 망인은 오CC을 상대로, 오CC이 이중계약서를 작성하고 이중계약서에 기한 거짓세금계산서를 발행하는 등의 배임행위를 통해 이득을 취하였다고 주장하며 불법행위에 기한 손해배상(주위적 청구) 또는 부당이득의 반환(예비적 청구)을 구하고, 원고와 망인에 대한 무고 및 존속협박으로 인한 위자료의 지급을 구하는 민사소송(이하 ‘관련 민사사건’이라 한다)을 제기하였다. 관련 민사사건 계속 중 망인이 사망하자 배우자인 원고, 자녀인 오DD, 오CC, 오EE, 오FF이 소송절차를 수계하였으나, 오CC, 오EE, 오FF은 소를 취하하였다. 관련 민사사건의 제1심 법원은 2023. 12. 7. 오CC의 원고 및 망인에 대한 존속협박 사실을 인정하여 그에 대한 위자료 청구는 일부 인정하였으나, 불법행위에 기한 손해배상청구 및 부당이득반환청구와 망인에 대한 무고로 인한 위자료 청구는 기각하였다(◯◯지방법원 2022가합△△호).

7) 관련 민사사건의 항소심에서 원고 및 오DD는 불법행위에 기한 손해배상청구를 취하하였고, 관련 민사사건의 항소심 법원은 ‘망인과 오CC 사이에 이 사건 상가들의 관리에 관한 위임계약이 체결되었고, 오CC은 수임인으로서 임대료를 수령하여 망인에게 지급할 의무가 있으므로, 오CC이 수령한 임대료 중 망인에게 지급하지 않은 임대료를 지급할 의무가 있다’고 판단하여, 2025. 4. 17. 오CC로 하여금 원고와 오DD에게 미지급 임대료 XXX원 중 각 상속분에 해당하는 XXX원 및XXX원을 추가로 지급하라는 판결을 선고하였다[◯◯고등법원 2024나△△호].

8) 위 항소심 판결에 대하여 오CC이 상고하였으나, 대법원은 2025. X. X. 오CC의 상고를 기각하였다.

【인정근거】다툼 없는 사실, 갑 제22 내지 25, 제30 내지 32호증, 을 제1, 2, 5 내지7, 9호증의 각 기재, 변론 전체의 취지

나. 신고누락 임대수익의 귀속에 관한 판단

1) 관련 법리

소유자로부터 매매계약을 체결할 대리권을 수여받은 대리인은 특별한 다른 사정이 없는 한 그 매매계약에서 정한 바에 따라 중도금이나 잔금 등을 수령할 권한도 있으므로(대법원 1994. 2. 8. 선고 93다39379 판결 등 참조), 본인이 대리인에게 자산의 양도와 그 대금의 수령권한을 부여하고 대리인이 상대방으로부터 양도대금을 지급받았다면 대금수령의 법률적 효과는 본인에게 귀속될 뿐만 아니라 특별한 사정이 없는 한 본인도 그 대금에 대한 지배ㆍ관리를 하면서 담세력도 보유하게 되므로 본인의 양도소득은 실현되었다고 볼 것이나(대법원 1993. 4. 27. 선고 92누9357 판결 등 참조), 만약 대리인이 위임의 취지에 반하여 자산을 저가에 양도한 것처럼 본인을 속여 양도대금의 일부를 횡령하고, 나아가 본인의 대리인에 대한 횡령금액 상당의 손해배상채권이 대리인의 자산상황, 지급능력 등에 비추어 회수불능이 되어 장래 그 소득이 실현될 가능성이 전혀 없게 된 것이 객관적으로 명백한 때에는 그 소득을 과세소득으로 하여 본인에게 양도소득세를 부과할 수 없다(대법원 2015. 9. 10. 선고 2010두1385 판결 등 참조). 소득의 원인이 되는 채권이 발생된 때라 하더라도 그 과세대상이 되는 채권이 채무자의 도산 등으로 인하여 회수불능이 되어 장래 그 소득이 실현될 가능성이 전혀 없게 된 것이 객관적으로 명백한 때에는 그 경제적 이득을 대상으로 하는 소득세는 그전제를 잃게 되고, 그와 같은 소득을 과세소득으로 하여 소득세를 부과할 수 없다고 할 것이나, 이 경우 납세의무자가 그와 같은 사정을 주장·입증하여 과세할 소득이 없는 경우임을 밝혀야 하는 것이며, 이때 과세대상이 되는 채권의 회수불능 여부는 구체적인 거래내용과 그 후의 정황 등을 따져서 채무자의 자산상황, 지급능력 등을 종합하여 사회통념에 의하여 객관적으로 평가하는 방법으로 판정하여야 한다(대법원 2002. 10. 25. 선고 2001두1536 판결, 대법원 2000. 9. 8. 선고 98두16149 판결 등 참조).

2) 구체적 판단

앞서 든 증거들에 갑 제33호증, 을 제8호증의 각 기재 및 이 법원의 부산지방국세청장에 대한 사실조회결과를 더하여 인정되는 다음 사정들을 종합해보면, 신고누락 임대수익은 망인의 소득으로 귀속되므로, 신고누락 임대수익과 관련한 부가가치세 및 종합소득세의 납세의무는 망인에게 있다. 따라서 원고의 이 부분 주장은 이유 없다.

가) 망인은 1986년경 이 사건 상가들에 관한 임대차 관리업무를 오CC에게 위임하면서 대리권을 적법하게 수여하였고, 이러한 위임관계는 30년이 넘는 기간 동안 유지되었다가 2020. 12.경 종료되었다. 오CC이 망인을 대리하여 망인 명의로 한 임대차 관리업무의 법률적 효과는 직접 망인에 대하여 귀속되었다고 보아야 하고, 임대차관리업무의 위임 및 대리권의 수여가 무효였다고 볼 사정은 없다.

나) 원고는, 망인은 오CC이 이중계약서를 작성하여 실제 임대료보다 적은 돈을 망인에게 전달하는 방법으로 사익을 추구한 사실을 알 수 없었다고 주장하나, 아래에서 보는 바와 같이 망인은 오CC의 이중계약서 작성 사실 및 이중계약서에 근거한 세금계산서 발행 사실을 알고 있었거나 이를 충분히 알 수 있었다고 보인다.

⑴ 망인은 1980년경부터 1987년에 이르기까지 이 사건 상가들의 소유권을 각 취득하였고, 1984년경 부동산 임대업에 관한 사업자등록을 하였으며, 1986년경부터 오CC에게 임대차 관리업무를 위임하였다. 망인은 오CC에게 임대차 관리업무를 전적으로 위임하기 전에는 제1 내지 제3상가의 임대차와 관련된 업무를 직접 하였던 것으로 보이고, 오CC에게 임대차 관리업무를 위임하고 나서도 제4상가를 망인 명의로 취득하여 임대 목적물로 활용하는 등 부동산 임대업에 관한 지식과 경험이 충분히 있었다.

⑵ 오CC은 조세범처벌법위반 혐의와 관련된 □□세무서의 범칙조사에서 ‘제가 아버님을 도와드리기 시작한 86년 이전부터 아버님이 관리하던 계약을 그대로 승계받았고 이전부터 그렇게 하고 있었습니다. 아버님이 세금 안 나오게 하려면 그렇게 하라고 해서 이제까지 그렇게 하게 된 것입니다’, ‘아버지가 제가 관리하기 전부터 그렇게 해왔고, 제가 전적으로 위임받을 당시부터 아버지가 세금 안 나오게 하라고 해서 이제까지 이어져 왔습니다‘라고 진술하였다.

⑶ 장기간의 세월 동안 오CC은 임차인들로부터 실제 임대료를 현금으로 지급받았고, 망인은 오CC로부터 임대료 명목의 돈을 현금으로 전달받았는데, 이는 상당히 이례적인 자금의 수령방법에 해당하고, 망인이 오CC로부터 전달받은 위 돈의 액수도 상당하다. 나아가 2011년 과세연도부터 2020년 과세연도에 이르기까지 신고된 망인의 연도별 종합소득 수입금액은 망인이 오CC로부터 수령한 현금 상당액 보다 현저히 낮은 금액이므로, 망인은 실제 임대료의 정확한 금액 등은 몰랐다고 하더라도, 탈세방법으로서의 이중계약서 작성 및 이 사건 과소신고 행위 자체에 대하여는 알고 있었다고 봄이 합리적이다.

다) 원고는, 망인이 건강 상태 악화 등으로 인해 이 사건 상가에 관한 주의ㆍ관리의무를 다할 수 없었으므로 이 사건 과소신고에 과실이 없다는 취지로 주장한다. 그러나 망인의 거주지가 제4상가와 차로 5분 거리에 위치하고 있고, 1997년부터 2023년까지 오CC 이외의 망인의 자녀들이 제1상가 또는 제3상가에서 사업을 영위하였으므로 망인의 다른 자녀들이 오CC의 이중계약서 작성 사실을 알려줄 기회가 있었다고 보이며, 임대차 관리업무의 위임관계가 30년이 넘게 유지되었으므로, 망인이 오CC의 이중계약서 작성 사실을 전혀 몰랐다고 보기는 어렵다. 그리고 원고는, 망인이 오CC에게 임대차계약서, 세금신고서 등을 가져올 것을 요구하였으나 오CC이 이를 무시하거나 제대로 제출하지 않는 등의 방법으로 망인을 기망하였다는 취지로 주장하나, 망인으로서는 임대차 관리업무에 관한 위임범위를 조정하여 임차인들로부터 직접 임대료를 수취하는 등의 방법으로 오CC의 부당한 행위를 통제할 수 있었던 것이므로, 망인이 임대차 관리업무 위임에 관한 주의ㆍ감독을 다하였다고 볼 수 없고, 오히려 이 사건 과소신고를 묵인ㆍ방치하였다고 보인다.

라) 원고는, 오CC이 배임적 부정행위를 하였고, 망인의 오CC에 대한 손해배상채권이 오CC의 자산상황, 지급 능력 등에 비추어 회수불능되어 소득이 실현될 가능성이 전혀 없으므로, 그 소득을 망인의 과세소득으로 부과할 수 없다고 주장한다. 그러나 아래에서 보는 바와 같이 오CC이 신고누락 임대수익에 관한 횡령 또는 배임행위를 하였다고 하더라도, 망인의 오CC에 대한 횡령 또는 배임금액 상당의 손해배상채권이 회수불능되어 그 소득의 실현 가능성이 전혀 없다는 점이 객관적으로 명백하지않으므로, 신고누락 임대수익은 망인의 과세소득으로 볼 수 있다.

⑴ 관련 민사사건의 항소심 법원은 오CC이 망인에게 미지급 임대료를 지급할 의무가 있다고 판단하여, 오CC로 하여금 원고 및 오DD에게 미지급 임대료 중 상속분을 지급하라고 판결하였다. 그런데 관련 민사사건의 항소심에서 원고 및 오DD는 오CC의 배임 또는 횡령의 불법행위로 인한 손해배상청구를 취하하였고, 항소심 법원은 망인과 오CC 사이의 위임계약에 따른 오CC의 미지급 임대료의 반환의무에 관하여 판단하였을 뿐, 오CC의 미지급 임대료에 대한 횡령 또는 배임행위 여부에 관하여는 별도로 판단하지 않았다.

⑵ 원고는 오CC에게 별다른 소득이 없고 약 6억 원에 이르는 세금을 체납하고 있는 등 심각한 경제적 궁핍 상태에 있으므로 장래 소득이 실현될 가능성이 전혀 없다고 주장하나, 오CC은 창원시 마산회원구 양덕동 소재 집합건물 1채 등을 소유하고 있고, 수산업을 영위하고 있어 소득원이 인정되며, 망인의 사망으로 인해 망인의 재산을 상속받은 지위에 있으므로, 오CC이 도산 등 무자력 상태에 있다고 보기 어렵다. 그리고 오CC에 대하여 9건의 증여세 체납 내역이 확인되므로, 오CC이 보유한 재산에는 망인의 생전에 망인 등으로부터 증여받은 재산도 존재하는 것으로 보인다. 또한 오CC과 관련하여 1건의 종합소득세 체납내역만이 확인되는데, 위 종합소득세는 이 사건 처분 및 망인의 사망에 따라 오CC을 비롯한 상속인들이 연대납세의무자로 지정됨으로 인하여 발생한 것이고, 오CC 및 원고 등 가족 간의 내부 갈등으로 인하여 체납된 것으로 보인다.

마) 그렇다면 이 사건 상가들 각 호실을 임대하여 임차인들이 이를 사용ㆍ수익하였고, 망인이 오CC을 통해 그 대가를 수령함으로써 임대용역의 공급이 완료된 것이므로, 망인은 사업상 독립적으로 임대용역을 공급한 자로서 부가가치세를 납부할 의무가 있다. 그리고 신고누락 임대수익은 오CC이 실제 임대료를 받기로 한 때에 이미 그 소득의 실현가능성이 상당히 높은 정도로 확정되었고, 오CC의 신고누락 임대수익의 수령에 따른 법률적 효과는 망인에게 귀속되며, 망인이 그 대금에 대한 지배ㆍ관리를 하면서 담세력도 보유하게 되므로, 망인은 종합소득세를 납부할 의무가 있다. 오CC이 신고누락 임대수익 중 일부를 망인에게 전달하지 않았다는 사정은 당사자 간 정산문제에 불과하고, 이 사건 처분의 적법 여부에는 영향을 주지 못한다.

다. 장기부과제척기간 및 부당과소신고 가산세의 적용에 관한 판단

1) 관련 규정 및 관련 법리

국세기본법 제26조의2 제2항 제2호는 납세자가 사기나 그 밖에 부정한 행위로국세를 포탈하거나 환급ㆍ공제를 받은 경우에 10년의 장기부과제척기간을 적용하고, 같은 법 제47조의3 제1항 제1호 가목은 납세의무자가 부정행위로 과소신고한 경우 과소신고 납부세액의 40%에 상당하는 금액을 가산세로 규정하고 있다. 장기부과제척기간에서 말하는 ‘부정한 행위’, 부당과소신고가산세에서 말하는 ‘부당한 방법’(이하 통틀어 ‘부정한 행위‘ 혹은 ’부정행위‘라고 한다)에는 납세자 본인의 부정한 행위뿐만 아니라, 특별한 사정이 없는 한 납세자가 스스로 관련 업무의 처리를맡김으로써 그 행위영역 확장의 이익을 얻게 되는 납세자의 대리인이나 사용인, 그 밖의 종업원의 부정한 행위도 포함된다(대법원 2015. 9. 10. 선고 2010두1385 등 판결등 참조). 대표자나 사실상 대표자가 아닌 사용인 등의 부정한 행위가 납세자 본인의 이익이나 의사에 반하여 자기 또는 제3자의 이익을 도모할 목적으로 납세자를 피해자로 하는 사기, 배임 등 범행의 일환으로 행하여지고, 거래 상대방이 이에 가담하는 등으로 인하여 납세자가 이들의 부정한 행위를 쉽게 인식하거나 예상할 수 없었던 특별한 사정이 있는 경우라면, 사용인 등의 부정한 행위로 납세자의 과세표준이 결과적으로 과소신고 되었을지라도 이들의 배임적 부정행위로 인한 과소신고를 ‘납세자가 부당한 방법으로 과소신고한 경우’에 포함된다고 볼 수는 없으므로, 이때에는 납세자에게 부정한 행위를 이유로 중과세율을 적용한 부당과소신고가산세의 제재를 가할 수 없다고 봄이 타당하다. 그러나 부정한 행위를 이유로 과세관청의 부과권을 연장해주는 장기부과제척기간에 있어서는, 사용인 등의 부정한 행위가 납세자 본인을 피해자로 하는 사기, 배임 등 범행의 수단으로 행하여졌다고 하더라도 사용인 등의 부정한 행위로써 포탈된국세에 관하여 과세관청의 부과권의 행사가 어렵게 된 것은 분명하므로, 특별한 사정이 없는 한 이러한 사용인 등의 배임적 부정행위는 장기부과제척기간에서 말하는 부정한 행위에 포함된다. 따라서 납세자 본인에 대한 해당 국세에 관하여는 부과제척기간이 10년으로 연장된다(대법원 2021. 2. 18. 선고 2017두38959 전원합의체 판결 참조).

2) 구체적 판단

가) 위 나.항에서 살펴본 바와 같이, 망인은 오CC의 이중계약서 작성 및 이 사건 과소신고 사실을 알았거나 이를 충분히 알 수 있었고, 이 사건 과소신고는 이중계약서의 작성 및 임대료의 현금 수령을 통해 과세요건사실의 발견을 곤란하게 하거나 허위의 사실을 작출하는 등의 부정한 적극적인 행위에 기한 것으로, 세금포탈의 목적에서 비롯된 것이다. 그리고 오CC의 부정한 행위가 망인을 피해자로 하는 횡령, 배임등 범행의 수단으로 행하여졌다고 하더라도, 오CC의 부정한 행위 때문에 포탈된 세금에 관하여 피고들의 부과권 행사가 어렵게 된 것은 분명하다.

나) 따라서 이 사건 과소신고에 관한 세금에 대하여는 10년의 부과제척기간이 적용되고, 망인에게 부정한 행위를 이유로 중과세율을 적용한 부당과소신고가산세의 제재를 가할 수 있으므로, 원고의 이 부분 주장도 이유 없다.

5. 결론

그렇다면 원고의 청구는 이유 없으므로 이를 모두 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.