주 문

 A지방국세청장이 2024.10.21. 청구인에게 한 2019∼2023년 과세기간 종합소득세 합계 2,094,683494원 및 같은 날 청구법인에게 한 2019년 2기〜2024년 1기 과세기간 부가가치세 관련 가산세 합계 145,866,863원의 세무조사결과통지는

 1. 청구인이 청구법인으로부터 받은 근로소득은 청구인의 종합소득에서 제외하여 과세표준과 세액을 산정하는 것으로 【채택】결정하고,

 2. 나머지 청구들은 이를 【불채택】결정합니다.

이 유

1. 사실관계 및 통지내용

가. 청구인은 OO.OO.OO “B”와 전속계약을 체결하였는데, OO.OO.OO. 본인을 대표이사 및 1인주주로 하는 법인 ㈜D(청구법인)을 설립하였다.

나. 청구법인을 설립하기 전까지 청구인은 B으로부터 연예활동에 대한 수익 배분 정산금을 본인의 사업소득으로 지급받았는데, 청구법인 설립 후 동 정산금을 청구법인이 전액 지급(이하 “쟁점정산금”이라 한다) 받고 청구인은 청구법인으로부터 그 중 일부를 급여로 지급(이하 B, 청구법인, 청구인간 거래를 “쟁점거래”라 한다)받고 있다. 한편, 청구법인은 이관 받은 쟁점정산금에 대해 B에 매출세금계산서를 발급하였다.

다. 조사청은 2024.8.7.〜2024.10.2. 청구인에 대한 2019년∼2023년 귀속 종합소득세 통합조사, 청구법인에 대한 2019년〜2023년 귀속 법인세 통합조사를 실시하였는데, 그 결과 청구인에게 귀속되어야 할 쟁점정산금을 청구법인에 이전하여 청구인의 사업소득을 부당하게 감소시킨 것으로, 청구법인이 연예용역에 관하여 발급한 매출세금계산서는 용역의 공급 없이 발급한 세금계산서로 판단하고, 2024.10.21. 청구인에 대해 쟁점정산금의 실질귀속자로 하여 종합소득세 2,094,683494원을, 청구법인에 대해 사실과 다른 세금계산서 관련 가산세 145,866,863원을 과세하는 내용의 세무조사결과통지를 하였다.

라. 청구인과 청구법인은 이에 불복하여 2024.10.30. 이 건 과세전적부심사청구를 제기하였다.

2. 청구주장

<청구인 관련>

가. (주위적 청구) 실질과세 적용은 조세법률주의 위반

 1) 조사청이 청구인에게 종합소득세를 부과한 것은 조세법률주의에 어긋난다.

 2) 조세법률주의의 원칙상 과세요건이거나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고, 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 아니한다(대법원 2012.7.5. 선고 2012두3972 판결).

 3) 조사청이 청구인에게 한 종합소득세 부과 사유는 “기존에 청구법인이 B에 용역을 제공한 것으로 보아 청구법인이 법인세 등을 신고하였으나, 실질은 청구인이 B에 용역을 제공한 것”이다.

 4) 이에 청구인의 세무대리인이 근거 법률이 무엇인지 질의했을 때, 조사청은 “「국세기본법」제14조의 실질과세는 아니다.“라고 답변할 뿐 구체적인 근거 법령은 제시하지 않았다. 이는 조세법률주의에 어긋나는 처분이다.

 5) 설령 「국세기본법」제14조를 적용한다 하더라도, 동조 제1항은 ”과세의 대상이 되는 ‘소득’, 수익, 재산, 행위 또는 ‘거래’의 귀속이 명의(名義)일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.”라고 하여 “소득”과 “거래”를 구분하고 있다.

 6) 또한 「소득세법」제1조는 “이 법은 개인의 ‘소득’에 대하여 ‘소득’의 성격과 납세자의 부담능력 등에 따라 적정하게 과세함으로써 조세부담의 형평을 도모하고 재정수입의 원활한 조달에 이바지함을 목적으로 한다.”라고 명시되어 있으며, 「법인세법」제3조 제1항에 “다음 각 호의 법인은 이 법에 따라 그 ‘소득’에 대한 법인세를 납부할 의무가 있다.” 라고 하여 소득세와 법인세는 “소득”에 대해서만 과세하는 것이 명시되어 있다.

 7) 반면에 「부가가치세법」제4조는 ‘부가가치세는 다음 각 호의 거래에 대하여 과세한다.’라고 하여 “거래”에 대해서만 과세하는 것이 명시되어 있다.

 8) 따라서 「국세기본법」제14조 제1항을 적용하여 사실관계를 재구성할 때에는 동 조에서 규정하고 있는 납세의무자 즉, 실질귀속자를 중심으로 사실관계가 재구성되며, 실질귀속자의 개념은 각 세목별로 다르게 보아야 하므로, 소득세와 법인세는 ‘실질 소득의 귀속자’를 납세의무자로 보아야 하는 반면, 부가가치세는 ‘실질 거래의 귀속자’를 납세의무자로 보아야 한다.

 9) 대법원도 지적재산권이 미국에 소재한 모회사의 소유로 되어 임대용역의 제공자가 미국에 소재한 모회사라 하더라도, 헝가리에 소재한 자회사가 사용료 소득에 대한 사용, 수익 및 처분권한을 가지고 이를 실질적으로 지배·관리할 수 있는 경우 자회사의 소득으로 보아야 한다고 판시하였다(대법원 2024.1.12. 선고 2023두55450 판결).

 10) 따라서, 설령 조사청 주장대로 용역의 제공이 청구법인이 아닌 청구인이 제공한 것이라고 하더라도 이는 ‘거래’에 대한 판단이므로 부가가치세의 납세의무자에 대한 판단기준이 될 뿐, 단지 이러한 사실만으로 법인세나 소득세의 납세의무자에 대한 판단기준이 될 수 없다. 따라서 종합소득세를 과세하기 위해서는 소득이 청구인에게 귀속되었는지 별도의 판단이 필요한데, 이러한 판단이 없이 부당하게 과세예고통지가 이루어졌다.

 11) 앞서 검토한 대로 B에 용역을 제공한 자가 청구인인지 청구법인인지는 여부는 청구인에게 소득세를 부과하여야 하는지 판단과 무관하므로 논외로 하고, 쟁점정산금에 대한 사용, 수익 및 처분권한을 가지고 이를 실질적으로 지배·관리할 수 있는자가 청구인인지 청구법인인지 검토가 필요하다.

 12) 쟁점정산금은 청구법인의 계좌에 있으며, 해당 금액도 대부분 청구법인의 운영을 위해 사업장 임차료 등으로 사용되고 있다. 청구법인은 별도의 사업인 G업을 영위하고 있다.

 13) 또한 조사청도 소득이 청구법인에 귀속되었음을 인정하였다. 조사청은 과세사실판단자문 당시 청구법인에 소득이 귀속된 것은 사실이기 때문에 쟁점정산금은 1차로 청구인의 소득으로 귀속되어야 하고, 이를 청구법인에 무상으로 이전한 것으로 보아야 한다는 취지로 청구인에게 종합소득세를 과세하면서, 청구법인이 기 납부한 법인세를 환급하지 않아야 한다고 주장하였으며 이번 과세예고통지의 과세 근거에 대해서 문의했을 때에도 기존 과세사실판단자문 때와 동일하다고 답변하였다.

 14) 또한 조사청은 과세 예고된 청구인의 과세표준에는 쟁점정산금뿐만 아니라 기존에 청구인이 청구법인으로 지급받은 근로소득도 포함해야 한다고 주장하고 있다. 청구인이 기존에 지급받은 근로소득에 대한 실질이 인정되려면 1차적으로 청구법인에 소득이 귀속 되어야 한다. 소득은 수익과 비용을 모두 포함하는 것으로 청구법인에 소득 귀속이 인정되지 않으면 “받는 자의 수입은 있지만 지급한 자의 비용은 없었다.”라는 모순적인 상황이 발생하기 때문이다. 이러한 소득이 귀속된다는 것은 청구법인의 실체가 있음을 전제로 해야 한다. 실체가 없는데 소득이 귀속되는 것 또한 모순적이기 때문이다.

 15) 위와 같이 사용, 수익 및 처분권한을 가지고 이를 실질적으로 지배·관리할 수 있는 자는 청구법인이므로 「국세기본법」제14조 제1항을 적용하더라도 청구인에게 종합소득세를 부과할 수 없으며,「국세기본법」제14조 제1항이 아니라면 세법 상 소득의 귀속을 변경할 근거가 없으므로 조세법률주의에 어긋난다. 따라서 청구인에 대한 종합소득세 부과처분은 부당하므로 이를 시정하는 것이 타당하다.

나. (예비적 청구) 소득금액의 비합리성 등

 1) 설령, 쟁점정산금 소득의 실질적 귀속자가 청구인이라고 하더라도, 소득금액은 수익에서 비용을 차감한 개념으로, 쟁점정산금에 대한 귀속의 변경뿐만 아니라 발생한 비용의 귀속도 변경되어야 한다. 따라서 청구인의 과세표준에서 청구법인이 청구인에게 지급한 급여 및 청구법인이 청구인의 사업을 위해 지출한 경비를 차감하여야 한다.

 2) 또한 「국세기본법」제51조 제11항은 따라 “과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의일 뿐이고 사실상 귀속되는 자(이하 이 항에서 “실질귀속자”라 한다)가 따로 있어 명의대여자에 대한 과세를 취소하고 실질귀속자를 납세의무자로 하여 과세하는 경우 명의대여자 대신 실질귀속자가 납부한 것으로 확인된 금액은 실질귀속자의 기납부세액으로 먼저 공제하고 남은 금액이 있는 경우에는 실질귀속자에게 환급한다.”라고 규정하고 있으므로, 기존 청구법인이 납부한 법인세를 청구인의 기납부세액으로 공제하여 가산세를 다시 계산하여야 한다.

<청구법인 관련>

다. (주위적 청구) 실질과세를 적용하여 청구법인에 부가가치세 관련 가산세를 부과하는 것은 조세법률주의 위반

 1) 조사청이 실질과세원칙을 적용하여 청구법인에게 부가가치세 관련 가산세를 부과한 것은 조세법률주의에 어긋난다.

 2) 「국세기본법」제14조를 적용한다 하더라도, 동조 제2항은 계산에 대한 것으로 수익금액 누락 등에 다툼이 없는 본 건과 관련이 없어 적용할 수 없고, 제3항은 “세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우” 한정적으로 적용하는 것인데, 조사청은 부가가치세 일반과세사업자인 청구법인이 아닌 면세사업자인 청구인이 실질거래귀속자임을 주장하고 있어 세법의 혜택을 부당하게 받는 것과 무관하므로, 마찬가지로 본 건과 관련이 없어 적용할 수 없다.

 3) 따라서 「국세기본법」제14조 제1항만이 남는데 이를 적용한다 하더라도, 제1항은 ”과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의(名義)일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.” 라고 하여 “과세의 대상”이 되는 거래 등만 적용이 가능하다.

 4) 과세의 대상에 대해서 「부가가치세법」제4조는 “부가가치세는 다음 각 호의 ‘거래’에 대하여 과세한다.”라고 규정하고 있으며, 제1호는 “사업자가 행하는 재화 또는 용역의 공급”으로 규정하고 있다. 또한 동법 제11조는 “용역의 공급은 계약상 또는 법률상의 모든 원인에 따른 것으로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것으로 한다.” 라고 규정하면서 제1호에 “역무를 제공하는 것”으로 규정하고 있다.

 5) 따라서 용역 거래 중 「부가가치세법」상 과세의 대상이 되는 것은 “사업자가 계약상 또는 법률상의 모든 원인에 따라 역무를 제공하는 것”으로 정의할 수 있다. 법률상 원인이 되는 경우 거래의 실질 귀속자에 대한 다툼이 없으므로, 결국 “계약에 따라” 역무를 제공한 자를 거래의 실질 귀속자로 보아야 한다. 즉 거래의 실질 귀속자 여부의 판단은 계약의 실질에 따라 계약의 실질 당사자인지 판단에 따라야 한다.

 6) 계약의 실질 당사자인지 판단은 당사자 사이에 재화를 공급하기로 하는 구속력 있는 합의, 즉 공급가액, 공급품목, 단가, 수량 등에 관한 합의가 있음을 의미한다(대법원 2012.11.15. 선고 2010도11382 판결 등 참조).

 7) B과 청구법인은 서로의 계약당사자라는 의사가 일치하므로 각각 실질 당사자로 판단하여야 한다.

 8) 청구법인은 OO.OO.OO 설립되어 같은 날 청구인이 영위하는 문화예술업을 사업의 포괄양수도 방식으로 승계하였다. 또한 B의 사업의 포괄양수도의 동의 내지 승낙의 명시적 의사표시를 확인하기 위해 B-청구법인-청구인 삼자간 이관합의서를 작성하였다. 이에 따라 B과 청구법인, 청구인 3자간에 B에 용역의 제공자가 청구법인이라는 합의가 있었다.

 9) 또한 이관합의서를 통해 청구법인이 전속계약의 당사자가 되었으므로 아티스트의 귀책사유로 손해가 발생한 경우 B은 청구법인에게 손해배상을 청구해야 하며, 사안에 따라 청구인은 연대책임의무가 있음을 B과 청구법인 모두 인식하고 있다.

 10) 대법원(대법원 2023.5.18. 선고 2022도13690 판결)은 “물적ㆍ인적 설비가 다소 부실하고, 관계 회사에서 그 업무를 도와준 사정이 있다 하더라도, 앞서 본 바와 같이 피고인 C이 독립된 경제주체로 실재하면서 실제로 자신의 명의와 계산으로 사업을 수행한 이상, 위와 같은 사정을 들어 피고인 C 명의의 거래를 단순히 명목에 불과한 가공거래라고 볼 수는 없다.”고 판시하였다.

 11) 청구법인은 물적설비와 인적설비를 갖추고 있으며, 별도의 G 사업을 운영하며 실체를 갖고 있다.

 12) 이처럼 청구법인이 실체성이 있고, 계약에 관여한 당사자인 B, 청구법인, 청구인 모두가 계약의 당사자가 청구법인과 B이라는 합의가 있으므로 청구법인과 B은 거래관계에서 적법한 거래당사자이며, 청구인이 제공한 용역은 청구법인의 대표이사로서 업무를 수행한 것으로 기존에 청구법인이 발급한 세금계산서는 정당한 세금계산서이다.

라. (예비적 청구) 가산세율의 비합리성

 1) 조사청은 재화 또는 용역을 공급하지 아니하고 세금계산서를 발급한 경우로 보아 「부가가치세법」제60조 제3항 제1호를 적용하여 공급가액의 3%를 가산세로 부과하였다. 하지만 제60조 제3항 제1호 및 제2호는 실물거래 없이 세금계산서만 교부하는 ‘가공거래’에 적용하는 것이다(대법원 2016.11.10. 선고 2016두31920 판결).

 2) 따라서 설령 조사청의 주장이 타당하다 하더라도, 용역의 공급이 있었음에는 다툼이 없는 사실이고, 「부가가치세법」제60조 제3항 제3호 “재화 또는 용역을 공급하고 실제로 재화 또는 용역을 공급하는 자가 아닌 자의 명의로 세금계산서등을 발급한 경우”에 해당하므로 공급가액의 2%를 가산세로 적용하여야 한다.

마. 사전열람에 대한 청구인들의 추가의견

 1) 청구인과 B간의 전속계약서에 따라 청구인이 개인사업자의 지위로 용역의 제공한 것이라는 주장에 대한 반론

  가) 조사청이 근거로 제시한 전속계약서는 작성 후에 이관합의서를 작성하면서 당사사자가 청구인에서 청구법인으로 변경된 계약으로, 해당 계약서의 당사자로 기재되었다는 사실만으로 과세의 근거가 될 수 없다.

  나) 또한 해당 계약서를 근거로 조사청은 “청구인은 전속계약시, B과 개인의 자격으로 수익배분비율과 정산대상의 비용 등에 대한 상세내용을 결정하고 있다.”고 주장하고 있으나 이는 청구인이 청구법인의 대표이사 자격으로 결정한 내용이다.

  다) 계약을 체결하는 행위자가 타인의 이름으로 법률행위를 한 경우에도 행위자 또는 명의인 가운데 누구를 계약의 당사자로 볼 것인가에 관하여는, 우선 행위자와 상대방의 의사가 일치한 경우에는 그 일치한 의사대로 행위자 또는 명의인을 계약의 당사자로 확정해야 한다(대법원 2020.10.29. 선고 2020다243945, 243952 판결).

  라) 또한 민법 상 서면작성은 계약의 필수 요건이 아니며, 당사자의 청약에 대한 상대방의 승낙 등 당사자 간에 서로 대립되는 의사표시의 합치, 즉 합의만 있으면 성립한다(대법원 2003.4.11. 선고 2001다53059 판결).

  마) 따라서 특수관계가 없는 상대방인 B과 행위자인 청구법인간의 의사가 일치하므로 계약의 당사자는 청구법인으로 보아야 한다. 따라서 이관합의서 외에 청구법인과 B간 및 청구법인과 청구인 간에 각종 계약서가 없으므로, 거래당사자는 B과 청구인이라는 주장은 논리적 비약이 있다.

 2) 조사청은 전속계약상 연예인의 의무는 일신 전속적, 부대체적 의무 계약이기 때문에 청구인이 개인사업자 지위에서만 의무를 제공할 수 있다는 주장에 대한 반론

  가) 실질과세원칙의 적용과 그 원인된 행위의 민사법적 구성을 반드시 연계하여 인식할 필요는 없으며, 조세법적 관점에서 과세요건의 해당 여부를 판단하기 위한 목적 범위 내에서 실질적인 내용과 귀속관계를 파악하는 것으로 족하다(대법원 2012.1.19. 선고 2008두8499 전원합의체 판결).

  나) 따라서 연예인의 의무가 민사법적 일신 전속적, 부대체적 의무라는 이유만으로 경제적 실질을 판단할 수 없다.

  다) 설령 이를 통해 경제적 실질을 판단한다 하더라고, 계약상 일신 전속적, 부대체적 의무는 일방적으로 다른 사삼이 해당 의무를 이행하게 할 수 없다는 것이지, 목적이나 신뢰관계를 훼손하지 않는다면, 계약자유의 원칙에 따라 당사간의 합의로 다른 사람이 해당 의무를 이행하게 할 수 있다.

  라) 기존 B과 청구인 간에 체결한 전속계약서에서 청구인이 부담하는 의무는 B을 통해서만 연예활동을 하고 직접 또는 제3자를 통해서는 연예활동을 하지 않을 것이다(대법원 2019.9.10. 선고 2017다258237 판결).

  마) 청구인은 법인전환으로 이러한 의무를 청구법인에 이전했고, 따라서 청구법인은 B에게 청구법인 소속의 청구인이 B을 통해서만 연예활동을 하고 직접 또는 제3자를 통해서는 연예활동을 하지 않게 하는 의무를 부담한다.

  바) 따라서 B은 기존 전속계약서의 목적을 달성하는데 지장이 없고, 당사자간 신뢰가 훼손되지 않으므로, B은 이에 이관합의서로 동의 또는 승낙의 의사를 표현했다.

  사) 결과적으로 민사법적 관점에서도 청구인의 의무를 청구법인이 대신하는 것이 가능하고, B, 청구법인, 청구인간에 청구법인이 청구인의 의무를 대신 이행한다는 합의가 있었으므로 의무의 주체는 청구법인으로 보아야 한다.

 3) 청구법인은 청구인 외 근로자가 없는 등 인적·물적시설 관점에서 연예인을 관리할 행위능력이 없다는 주장의 반론

  가) 청구법인은 청구인이 작업실 및 연습실 등으로 사용한 물적설비를 갖추고 있으며, 법인설립 당시부터 청구인의 어머니인 H가 사내이사로 등재되어 있어 청구인 외에 인적설비도 갖추고 있다.

  나) 무보수라는 사실만으로 등기 이사의 인적설비를 부인할 수 없으며, H는 청구법인의 사내이사로써 B과 청구법인간의 업무를 조율하고, B이 제시하는 정산금액이 타당한지 검토하는 역할을 수행하였으나, 연예인 가족의 인건비가 세무상 이슈가 되는 사례들이 있어, H는 본인으로 인해 아들에게 피해가 되는 일이 발생할 가능성을 없애기 위해 무보수로 업무를 수행을 뿐이다.

  다) 오히려 청구인 개인은 인적·물적시설 전혀 없고, 청구법인이 인적·물적시설을 갖추고 연예인을 관리할 행위능력이 있으므로, 조사청의 주장대로 인적·물적시설 관점에서 판단한다면 청구법인이 용역을 제공한 것으로 보아야 한다.

 4) 청구인, 청구법인, B, 광고주간의 관계

  가) 조사청은 OO.OO.OO 체결된 광고주인 주식회사 L와 B 및 청구인 등이 기재된 계약서를 근거로 실질은 청구인이 용역을 제공한 것이라고 주장하고 있으나 이는 형식에 매몰되어 실질을 무시하는 주장이다.

  나) B은 청구법인 및 청구인에게 압도적인 지위의 위치에 있으며, 대기업 광고주는 이러한 B보다 더 압도적인 지위에 있어 사실상 절대적인 지위에 있다. 따라서 광고주가 제시한 계약서에 청구인이 당사자가 아니라 청구법인이 당사자라는 이유로 계약서를 정정하는 것은 사실상 불가능한 행위이다.

  다) 또한 해당 계약서처럼 청구인이 당사자로 들어간 계약서는 B이 청구법인을 대리하여 체결한 수백건의 계약 중 극히 일부에 불과한 예외사항으로 이러한 예외사항으로 전체의 실질은 판단하는 것은 실질을 곡해하는 것이다.

 5) 실질과세 적용의 부당함

  가) 납세의무자는 경제활동을 할 때 특정 경제적 목적을 달성하기 위하여 어떤 법적 형식을 취할 것인지 임의로 선택할 수 있고, 과세관청으로서도 그것이 가장행위라거나 조세회피 목적이 있다는 등의 특별한 사정이 없는 한 납세의무자가 선택한 법적형식에 따른 법률관계를 존중하여야 한다(대법원 2023. 5. 18. 선고 2022도13690 판결).

  나) 따라서 가장행위라거나 조세회피 목적이 있다는 등의 특별한 사정이 있는 경우가 아니라면 실질과세를 적용할 수 없다.

  다) 조사청이 청구인과 청구법인의 행위가 조세를 부당하게 회피하는 행위라고 주장하는 이유는 개인사업자와 법인사업자간의 세율차이뿐이다. 하지만 개인사업자가 법인으로 전환하는 행위는 국가에서도 조세특레법 제32조 법인전환에 대한 양도소득세의 이월과세 등으로 세재상 해택을 주면서 장려하는 행위이며, 사회통념 상 경제적으로 합리적인 행위이므로, 가장행위나 조세를 회피하는 행위로 볼 수 없다. 따라서 청구인과 청구법인의 행위에 실질과세를 적용하는 것은 타당하지 않다.

 6) 조사청은 사실관계를 왜곡하고 있다.

  가) 조사청은 “청구인은 B의 매니지먼트를 받고 전속되어 활동하는 연예인으로서 청구법인의 근무시간이나 근무 장소의 제약을 받지 않으며, 연예활동 또한 청구법인의 지시, 지휘나 감독에 의한 것이 아니라 청구인의 자유의사에 따라 결정하고 있음이 청구인 진술서 등에서 확인된다.”고 주장하고 있지만 이는 사실관계를 왜곡한 것이다.

  나) 주식회사의 이사, 감사 등 임원은 회사로부터 일정한 사무처리의 위임을 받고 있는 것이므로, 사용자의 지휘·감독 아래 일정한 근로를 제공하고 소정의 임금을 받는 고용관계에 있는 것이 아니며, 회사의 이사 또는 감사 등 임원이라고 하더라도 그 지위 또는 명칭이 형식적·명목적인 것이고 실제로는 매일 출근하여 업무집행권을 갖는 대표이사나 사용자의 지휘·감독 아래 일정한 근로를 제공하면서 그 대가로 보수를 받는 관계에 있다거나 또는 회사로부터 위임받은 사무를 처리하는 외에 대표이사 등의 지휘·감독 아래 일정한 노무를 담당하고 그 대가로 일정한 보수를 지급받아 왔다면 그러한 임원은 근로기준법상의 근로자에 해당한다(대법원 2003.9.26. 선고 2002다64681 판결).

  다) 청구인은 청구법인의 대표이사로, 이 둘은 위임관계이기 때문에 일반적인 근로자와 다르게 근무시간이나 근무 장소의 제약을 받지 않으며, 대표이사로서 한 결정이 본인에게 귀속되기 때문에, 외관상 청구인의 자유의사에 따라 결정하고 있는 것으로 보일 뿐 이를 근거로 개인사업자로써 내린 결정이라고 볼 수 없다.

 7) 소결

  조사청은 개인사업자로 사업을 영위할 수 있음에도 불구하고 최고 세율이 상대적으로 낮은 법인으로 사업을 영위하는 행위는 조세회피행위라고 주장하는 것인데, 이는 합리적인 주장이라고 볼 수 없다.

3. 조사청 의견

가. 기초 사실관계

청구인은 C의 멤버로 연예인 활동을 하고 있으며 매니지먼트 용역을 제공받고 연예활동에서 발생한 수익을 일정비율로 배분하는 내용으로 소속사 B과 전속 계약을 체결하였다.

 청구인은 OO.OO.OO 본인을 대표이사, 1인주주로 하는 청구법인을 설립한 후, 같은 날 전속계약서에 근거한 수익 배분 정산금(쟁점정산금)을 청구법인에게 이관한다는 내용의 B-청구인-청구법인 3자 간의 이관확인서를 작성하였다.

 청구법인을 설립하기 전까지 청구인은 소속사인 B으로부터 연예활동에 대한 쟁점정산금을 본인의 사업소득으로 지급받았으며, 청구법인 설립 후부터는 동 쟁점정산금을 이관확인서에 의해 청구법인이 전액 지급받고 매출세금계산서를 발급하고, 청구인은 청구법인으로부터 근로소득 명목으로 급여를 수취하고 있다.

 청구법인이 제출한 진술서에 따르면 청구법인은 대중문화예술기획업을 영위하고 있으며 청구인의 아티스트로서 브랜드 가치를 강화하기 위해 설립한 법인이라고 회사를 소개하고 있다.

<청구인 관련>

나. 주위적 청구 관련

 1) 청구인은 전속계약의 체결 당사자로서 연예용역을 공급한 주체에 해당한다.

  가) 청구인은 개인 명의로 B과 매니지먼트 전속계약을 체결하고 연예활동에서 발생한 모든 수입에서 각종 비용을 차감한 후의 수익금을 분배비율에 따라 수령(쟁점정산금)하기로 하였다.

  나) B과 청구인 사이에 체결된 전속계약의 세부 문언을 보면, “[소속사] B(이하 ‘갑’이라 한다)와 연예인 청구인(이하 ‘을’이라 한다)은 다음과 같이 전속계약을 체결한다.”라고 명시하고 청구인의 서명 및 지장날인이 되어 있다. 이는 전속계약의 당사자가 청구인이라는 사실을 분명히 한 것이고, 출연계약의 법률상 효력은 계약당사자 사이에 미치는 것이다.

  다) 또한, 전속계약의 상대방이 이행하여야 하는 의무는 연예활동, 즉 출연, 가창, 녹음, 진행, 창작활동으로 연예인인 청구인이 직접 행하여야 하는 일신 전속적·부대체적인 의무이다.

  라) 청구인은 B과 연예활동별 관련 수익에 대한 수익배분비율을 전속계약서 [별첨1] 수익배분표를 통하여 결정하였으며, 수익배분표상 순이익(‘갑’의 수령한 매출액에서 관련 제 비용을 선공제한 금원을 의미함)의 산정을 위해 공제되는 비용과 공제의 순서 등의 방법을 논하였으며, [별첨2] 부속합의서[수익의 분배(제14조 제5항)관련]에서 B은 쟁점정산금을 전속연예인 청구인이 지정하는 입금계좌로 지급하기로 합의하였다.

   이렇듯 전속계약에 따른 연예활동의무의 당사자이자 수익권자는 청구인이 명백하다.

 2) 제작사, 소속사, 연예인 간 출연계약의 당사자는 청구인이고, 계약에 따라 연예용역을 공급한 주체는 청구인이며, 소속사의 대리수령을 통해 받는 출연료 귀속 주체는 청구인이다.

  가) 방송, 광고 등 출연계약 체결시 연예인의 출연동의, 출연에 대한 출연료 제비용을 명시하며 제작사, B, 출연자 청구인이 계약 주체로 작성된다.

  나) 출연계약서상 계약내용을 살펴보면, 계약당사자는 제작사(방송사), 청구인, 청구인의 소속사 B이며, B은 청구인과 체결한 전속계약에 따라 청구인에게 매니지먼트 용역을 제공한다. 이에 제작사(방송사)는 본 계약체결과 관련하여 제공되는 청구인의 출연료와 소속사의 용역비를 소속사가 지정한 계좌로 지급한다고 되어 있다.

  다) 2015.3.27. 문화체육관광부 대중문화산업과에서 배포한 대중문화예술기획업 등록 매뉴얼에 따르면, 대중문화예술인은 대중문화예술용역을 제공하는 것이며, 전속기획사는 대중문화예술인과 전속계약을 맺고, 독점대리인으로서 제작사와 대중문화예술인의 대중문화예술제공에 관한 계약을 맺는 용역을 제공하는 것이다.

  라) 따라서 출연계약서 및「대중문화예술산업발전법」내용에 따라 B은 출연계약서 상 유명연예인인 청구인의 계약과 관련하여 법률대리인 역할과 전속계약에 따라 청구인에게 에이전트 및 매니지먼트 용역만 제공할 뿐이며, 출연계약서상 대가의 지급도 명시적으로 청구인의 용역에 대한 대가로 법률대리인인 B에 지급할 뿐인 점을 살펴보면, 연예용역 공급자이며 수익자는 청구인이 분명하다.

 3) 청구법인은 청구인을 위한 매니지먼트사로서 연예용역을 제공한 사실이 확인되지 않으며, 청구인은 독자적으로 자기 책임과 계산 하에 연예용역을 제공하고 있다.

  가) 청구인은 OO.OO.OO 서비스/매니저업(부업종: 서비스/방송프로그램제작업)을 영위하는 본인이 대표이사이자 단독주주(지분:100%)인 청구법인을 설립하였다.

  나) 청구법인의 매출처는 설립 이후부터 현재까지 B 한 곳으로 확인되며, 청구법인의 근로소득자는 대표이사인 청구인 1인 뿐인 것으로 확인된다.

  다) 청구법인이 청구인의 연예용역과 관련하여 매니지먼트사로서 어떤 역할을 수행하였는지 확인되는 출연계약서, 업무협약서, 또는 B과의 업무위탁계약서 등이 존재하지 않으며, 조사과정에서 제출한 규정 등은 일반적인 내용일 뿐이며, 청구인의 연예용역과 관련된 구체적 업무범위가 담긴 임원연봉계약서, 청구인과의 전속계약서 등이 존재하지 않는다.

  라) 또한, 청구인은 전속계약시, B과 개인의 자격으로 수익배분비율과 정산대상의 비용 등에 대한 상세내용을 결정하고 있으므로, 청구법인이 독자적으로 자기 책임과 계산 하에 연예용역을 제공하였다고 볼 어떠한 근거도 찾을 수 없다.

  마) 청구인은 B 소속 C의 멤버로, 데뷔 이전부터 B의 소속연예인으로 확인되며, 실제 B은 청구인의 각종 방송 및 광고 출연 등의 교섭, 계약, 출연결정, 스케줄 지원 등 모든 공적 매니지먼트 업무를 담당하고 있어 청구인의 연예활동은 청구법인의 유무와 상관없이 이루어지고 있다.

  바) 청구인은 B의 매니지먼트를 받고 전속되어 활동하는 연예인으로서 청구법인의 근무시간이나 근무 장소의 제약을 받지 않으며, 연예활동 또한 청구법인의 지시, 지휘나 감독에 의한 것이 아니라 청구인의 자유의사에 따라 결정하고 있음이 청구인 진술서 등에서 확인된다.

 4) 실질과세원칙 규정에 따라 소득의 실질귀속자는 청구인이다.

  가) 대법원은 ‘조세법에서 실질과세의 원칙은 조세회피행위를 규제하여 과세의 형평을 실현하는 것을 목적으로 한다. 거래의 내용이나 그에 따른 재산과 소득의 귀속이 실질적인 면에서 동일하다면 납세의무의 부담 여부도 그 형식이나 외관과 무관하게 같아야 한다.’고 판시(대법원 2012.1.19. 선고 2008두8499 판결 등 참고)하고 있다.

  나) 「국세기본법」제14조 제1항은 수익 등의 귀속이 명의일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 있는 경우 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다고 규정하고 있다. B과 체결한 청구인의 전속계약서의 계약당사자는 청구인일 뿐이고, 위 계약에서 청구법인은 전혀 언급되지 않으며, 실질적인 용역제공 계약서에 해당하는 출연계약서 또한 청구인이 당사자일 뿐 청구법인은 계약의 당사자에 해당하지 않는다.

   이에 대하여 청구법인은 B과 청구법인 사이에 독점적 매니지먼트 권한을 위임한 결과라고 주장하나, 위와 같은 주장을 뒷받침할 만한 관련 업무위탁 계약서, 업무협약서 등은 존재하지 않으며 청구법인이 청구인의 연예용역 제공과 관련하여 매니지먼트사로서 B과는 별개로 어떠한 역할을 수행한 사실이 전혀 확인되지 않는다.

  다) 결국 연예활동 출연용역 제공의 주체로서 그에 대한 대가가 귀속되는 청구인은 연예활동으로 인한 대가를 수취하는 과정에서 독립된 인적용역사업자 자격으로 본인이 수취하여야 할 대가를 청구법인에게 지급하였고, 이와 같은 방법을 통하여 개인의 종합소득세 부담을 회피하였다.

   만약 청구인이 선택한 방식과 같이 연예인 개인이 설립한 특수관계법인이 연예활동 출연용역 제공의 주체가 되는 행위에 따른 계산을 인정한다면, 인적용역 사업소득에 따른 소득세 부담이 많은 유명 연예인들은 모두 이러한 방법을 통해 개인의 독립된 출연활동에 대한 소득세를 회피할 것이고, 이는 본인들의 연예활동 출연용역에 대한 대가를 사업소득으로 성실히 신고하는 대다수 연예인들과의 조세형평성을 저해하는 결과를 초래하게 될 것이다.

 5) 소결

  위 사실관계를 종합해 볼 때, B은 청구법인의 설립여부와 관계없이 청구인에 대한 에이전트 및 매니지먼트를 제공하였고, 청구인은 유명 연예인으로서 자기 책임과 계산 하에 독립적인 연예활동 용역을 제공하고 있으며, 청구법인이 독자적으로 연예용역과 관련 영업활동을 하였다고 인정할 만한 근거가 없으므로, 청구인이 계약의 당사자 지위에서 독립적으로 연예용역을 공급한 사실이 명백한바 청구인은 소득의 실질 귀속자에 해당하므로 「국세기본법」상 실질과세원칙 규정을 적용하여 청구인에게 소득세를 과세함이 타당하다.

다. 예비적 청구 관련

 1) 청구인은 쟁점정산금에 대한 귀속의 변경뿐만 아니라 청구법인의 발생 비용의 귀속도 변경되어야 한다고 주장하나, 청구인의 쟁점정산금은 B과의 전속계약서에서 보았듯이 정산기간 발생한 총수익에서 연예용역 관련 제 비용이 이미 차감된 순수익이다.

  또한, 청구인의 근로소득은 청구법인의 목적사업과 관련하여 대표이사로서 근로를 제공하고 수취한 근로소득으로 쟁점정산금의 연예용역과 무관한 지출이다.

 2) 한편, 가산세 재계산 주장과 관련하여 「국세기본법」제51조 제11항은 명의대여·위장이나 명의신탁 상황에 적용되는 것으로 본 사건과 다르므로 적용할 수 없다.

<청구법인 관련>

라. 주위적 청구 관련

 1) 연예용역의 공급 주체는 전속계약의 체결 당사자인 연예인 개인이며, 청구법인이 아니다.

  주요 내용은 청구인 관련 조사청 주장과 동일하여 생략함

 2) 연예용역 제공의 대가로 B으로부터 받는 쟁점정산금의 귀속 주체는 청구법인이 아니다.

  주요 내용은 청구인 관련 조사청 주장과 동일하여 생략함

 3) 청구법인의 존재자체를 부인하는 것이 아닌 청구법인이 연예인을 위한 매니지먼트사로서 제공한 연예용역이 확인되지 않아 해당거래를 부인하는 것이다.

  가) 청구법인의 매출처는 설립 이후부터 현재까지 B 한곳으로 확인되며, 청구법인의 근로소득자는 대표이사인 청구인 1인 뿐인 것으로 확인된다. 즉, 청구법인은 청구인 외 근로자가 없는 등 인적․물적시설 관점에서 연예인을 관리할 행위능력이 없는 것으로 보인다.

  나) 청구법인이 연예인의 연예용역과 관련하여 매니지먼트사로서 어떤 역할을 수행하였는지 확인 가능한 출연계약서, 업무협약서, 또는 B과의 업무위탁계약서 등이 존재하지 않아, 청구법인이 어떠한 용역을 제공했는지 불분명하다.

  다) 또한, 청구인은 B과 전속계약시, 개인의 자격으로 수익배분비율과 정산대상의 비용 등에 대한 상세내용을 결정하고 있으므로, 청구법인이 독자적으로 자기 책임과 계산 하에 연예용역을 제공하였다고 볼 어떠한 근거도 찾을 수 없다.

  라) 조사청은 청구법인의 실체성을 인정하여 청구법인에서 발생한 각종 비용(G 사업을 하고자 받은 외부자문, 사업장 임대, 촬영장비 등 구매)을 인정하였고, 이런 사업 관련하여 근로를 제공한 대표자에게 근로소득지급도 정당하다고 보았다.

   이는 청구법인의 존재 자체는 인정하되, 연예인을 위한 매니지먼트사로서의 제공용역이 확인되지 않기 때문에 쟁점정산금 수익을 부인한다는 조사청의 입장을 뒷받침한다.

 4) 소결

  위 사실관계를 종합해 볼 때, B은 청구법인의 설립여부와 관계없이 연예인에 대한 에이전트 및 매니지먼트를 제공하였고, 연예인 개인은 유명 연예인으로서 자기 책임과 계산 하에 독립적인 연예활동 용역을 제공하고 있으며, 청구법인이 독자적으로 연예용역과 관련 영업활동을 하였다고 인정할 만한 근거가 없으므로,

  「국세기본법」상 실질과세원칙 규정을 적용하여 연예용역의 제공자를 연예인 개인으로 봐야하고 또한 실제 매니지먼트 사업을 수행한 것으로 보기 어려운 청구법인이 용역제공 없이 발급한 세금계산서는 사실과 다른 세금계산서로 봄이 타당하다.

마. 예비적 청구 관련

 1) 청구법인은 “재화 또는 용역을 공급하고 실제로 재화 또는 용역을 공급하는 자가 아닌 자의 명의로 세금계산서를 발급한 경우”에 해당하여 부가가치세법상 가산세를 공급가액의 2%를 적용하여야 한다고 주장하나, 쟁점정산금은 연예인 개인이 제공한 연예용역에 대한 대가로, 연예용역은 대체 불가능한 일신전속적 인적용역으로 청구법인이 연예용역의 공급자가 될 수 없고 청구법인은 재화 또는 용역을 공급하지 아니하고 세금계산서를 발급한 것이다.

 2)「부가가치세법」제60조 제3항 제3호는 재화 또는 용역을 공급하고 실제 공급하는자가 아닌 자의 명의로 세금계산서를 발급하는 경우에 적용되는 경우이며, 청구법인은 실제 용역의 제공 없이 세금계산서를 발급하였으므로 「부가가치세법」제60조 제3항 제1호를 적용하여 3%의 가산세를 적용하는 것이 타당하다. 사실상 청구법인이 B에 제공한 용역이 없음에도 불구하고 세금계산서를 발급하였으므로 가공발급으로 봄이 타당하다.

바. 사전열람에 대한 조사청 추가의견

 1) 청구인은 쟁점정산금 관련하여 특별한 역할이 없는 청구법인을 연예활동 용역계약의 당사자로 내세워 소득세를 회피하고 법인세를 신고·납부하고 있다.

  가) ‘연예용역의 일신전속적 특성을 고려하면 용역의 실제 공급자는 배우 개인일 수 밖에 없으므로 「국세기본법」제14조 제1항의 수익의 사실상 귀속자는 이** 개인이며, 따라서 이** 개인을 납세의무자로 하여 세법을 적용해야 하므로 연예용역 수익을 이** 개인의 사업소득 수입금액으로 보아 종합소득세를 과세할 수 있는 것으로 판단된다. 그러므로 조사청이 연예용역의 공급자를 이** 개인으로 보고, 실질과세 규정에 따라 이** 개인에게 종합소득세를 과세예고한 것은 달리 잘못이 없다고 판단된다.(적부-국세청-2024-0008(2024.4.24.) 외 적부-국세청-2023-147(2024.4.24.), 적부-국세청-2023-0140(2024.3.27.) 등)고 판정했다.

  나) 청구인과 B 간 전속계약에 의하여 발생한 쟁점정산금에 대하여 실질과세의 원칙에 근거하여 청구인의 사업소득으로 보아 과세한다는 것이다. 쟁점정산금 권리 귀속의 주체를 사실관계 및 실질적 내용에 따라 파악한바, 청구인은 자기의 책임과 계산 하에 전속계약·출연계약 등을 체결하고, 청구인 개인이 자신의 노래·춤 등의 예술용역을 활용하여 쟁점정산금을 획득하고 있다. 또한, 청구인은 청구법인의 구체적인 지시에 따라 출연을 정하는 것이 아닌 본인의 의사에 따라 출연을 정하고 독립적으로 연예용역을 제공하고 있으므로 「국세기본법」상 실질과세원칙 규정을 적용하여 청구인에게 소득세를 과세함이 타당하다.

 2) 청구법인의 지출 경비는 해당 법인의 목적사업을 운영하기 위해 지출된 판매비와 관리비이다.

  가) 청구법인은 여러 목적사업(방송프로그램 제작업, G 사업 등)을 위해 설립되었으며, 이는 청구인이 ’24.9.24. 조사청에 제출한 진술서(문답형)에서도 청구법인의 사업과 현황을 확인할 수 있다.

< 표 >

  나) 청구법인이 지출한 임차료, 지급수수료, 소모품비, 기업업무추진비 등 각종 경비는 법인의 목적사업과 관련된 지출로 쟁점정산금과는 무관하다.

< 표 >

   만약 청구인의 연예활동과 대응되는 비용이라면 청구인은 B에 청구하여 보전받을 수 있다. 그러나 청구인은 B에게 해당 비용을 청구하지 않았다.

< 표 >

  다) 청구인은 청구법인의 판매비와 관리비를 쟁점정산금 연예활동과 관련된 것이라고 주장한다. 그러나 청구인이 제출한 계정별 원장은 적요에 거래처명만 기재하거나 공란으로 그 성격이 불분명하고 관련 증빙도 제출하지 않았다.

  라) 청구법인이 청구인에게 지급한 근로소득은 법인의 목적사업을 위하여 유일한 임직원인 청구인에게 임원 업무 제공에 대한 대가로 지급한 것이다. 대법원은 과세관청이 각 부과처분을 함에 있어서는 각각의 과세요건에 따라 실질에 맞추어 독립적으로 판단하여야 하고, 요건이 충족할 경우 양자의 중복적용을 배제하는 규정이 없으면 한 쪽만 과세가능한 것은 아니라고 판시하였다. 청구인이 수령한 쟁점정산금은 B에서 사업자로서 연예활동을 제공한 대가이고, 청구인이 수령한 급여는 청구법인에게 대표이사로 재직한 대가이다. 따라서 두 소득은 그 과세물건이 다르기 때문에 이중과세에 해당하지 않는다.

 3) 본 사건은 「국세기본법」제51조 제11항의 명의대여·위장, 명의신탁의 실질과세와 다른 건으로, 청구법인이 납부한 법인세를 청구인의 기납부세액으로 볼 수 없다.

  가) 「국세기본법」제51조 제11항에 따라서 청구법인이 납부한 세액을 청구인의 기납부세액으로 공제하기 위해서는 청구법인의 법인세를 청구인이 납부한 것이 확인되어야 한다. 그러나 청구법인의 법인세는 청구법인이 스스로 납부한 것으로 보이고, 청구인이 법인세를 직접 납부한 사실은 확인되지 않는다.

  또한, 청구법인이 기납부세액으로 공제한 금액에 대하여 국세환급금 부당이득반환청구소송을 제기할 경우 과세관청은 청구법인에 환급하여야 한다. 납부된 세액의 환급청구권자는 청구법인이기 때문이다. 따라서 청구법인이 납부한 법인세를 청구인의 기납부세액으로 볼 근거는 없다.

 4) B과의 계약상․법률상 계약당사자는 청구법인이 아닌 연예인 개인이며, 연예용역의 공급자 또한 연예인 개인이다.

  가) 국세청 예규에 따르면 연예용역의 일신전속적 특성을 고려하면 용역의 실제 공급자는 배우 개인일 수밖에 없으므로 「국세기본법」제14조 제1항의 수익의 사실상 귀속자는 개인이며, 따라서 개인을 납세의무자로 하여 세법을 적용해야 하므로 소속사가 수취한 연예인을 대표로 하는 법인 명의의 세금계산서는 공급자가 잘못 기재된 사실과 다른 세금계산서에 해당하는 것으로 판단한바 있다(적부-국세청-2024-0009, 2024.4.24.).

  나) 쟁점세금계산서 발행 구조는 「부가가치세법」제60조 제3항 제1호에 명시하는 사업자가 재화 또는 용역을 공급하지 아니하고 세금계산서 등을 발급한 경우에 해당한다.

< 표 >

   K이 연예용역을 공급하고 청구법인은 용역의 공급 없이 세금계산서를 발급하였으므로 청구법인에게는 가공세금계산서 발급에 따른 가산세(3%)를 적용해야 한다.

 5) 결론

  납세의무자는 조세법규에서 규정하고 있는 과세요건을 피하기 위해 온갖 묘수를 다 동원하게 되는데, 이에 맞서야 하는 과세관청에서 가장 실효성이 있고 강력한 무기로 사용하는 것이 ‘실질과세의 원칙’이다. 실질과세의 원칙이 없다면 순진한 자들만 세금을 부담하고 영악한 자들은 죄다 세금을 피해가는 불합리가 만연할 수도 있다.

  청구인은 대한민국의 유명 연예인으로서 상당한 수익을 올리고 있는 자이다. 청구인은 B으로부터 계약체결⋅출연교섭⋅홍보⋅출연료 수령⋅일정의 관리 등의 매니지먼트 용역을 이미 제공받고 있음에도 불구하고, 특별한 역할이 없는 청구법인을 연예활동 용역계약의 당사자로 내세워서 소득세를 회피하고 법인세를 신고⋅납부하고 있다.

  청구인의 입장에서 이 사건 과세처분의 부당성을 입증하기 위하여 집중하여야 하는 것은 쟁점정산금과 관련하여 청구법인이 청구인을 위해서 실질적으로 어떠한 매니지먼트 용역을 제공하였는가 하는 점이다.

  만약 청구인의 용역대금을 대신 수령하는 것 외에 실질적인 매니지먼트 용역을 제공한 사실이 없다면, 그 쟁점정산금에 대한 경제적 실질은 없고 오직 조세회피가 있음을 넉넉히 인정할 수 있다.

  따라서 조사청이 ｢국세기본법｣ 제14조 실질과세에 근거하여 청구인을 납세의무자로 하여 부과하는 소득세 과세처분 및 부가가치세 가산세 부과처분은 적법하다.

4. 심리 및 판단

가. 쟁점

 ① (청구인의 주위적 청구) 청구법인이 수령한 쟁점정산금의 실질귀속자를 청구인으로 본 것은 부당하다는 청구주장의 당부

 ② (청구인의 예비적 청구1) 청구법인이 청구인의 사업을 위해 지출한 각종 경비(청구인 급여 포함)에 대한 귀속도 청구인으로 변경해야 한다는 청구주장의 당부

 ③ (청구인의 예비적 청구2) 청구법인이 납부한 법인세는 청구인이 기납부한 세액으로 보아 가산세를 다시 계산해야 한다는 청구주장의 당부

 ④ (청구법인의 주위적 청구) 청구법인이 발급한 세금계산서는 적법한 세금계산서로 가산세 적용대상이 아니라는 청구주장의 당부

 ⑤ (청구법인의 예비적 청구) 사실과 다른 세금계산서라 하더라도 가공이 아닌 타인 명의로 발급한 세금계산서에 해당한다는 청구주장의 당부

나. 관련 법령

<청구인 관련>

 1) 국세기본법 제14조【실질과세】

  ① 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의(名義)일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.

  ② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다.

  ③ 제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다.

 2) 소득세법 제19조【사업소득】

  ① 사업소득은 해당 과세기간에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다. 다만, 제21조 제1항 제8호의2에 따른 기타소득으로 원천징수하거나 과세표준확정신고를 한 경우에는 그러하지 아니하다.

   21.제1호부터 제20호까지의 규정에 따른 소득과 유사한 소득으로서 영리를 목적으로 자기의 계산과 책임 하에 계속적‧반복적으로 행하는 활동을 통하여 얻은 소득

 2-1) 소득세법 제20조【근로소득】

  ① 근로소득은 해당 과세기간에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다.

   1. 근로를 제공함으로써 받는 봉급ㆍ급료ㆍ보수ㆍ세비ㆍ임금ㆍ상여ㆍ수당과 이와 유사한 성질의 급여

   2. 법인의 주주총회ㆍ사원총회 또는 이에 준하는 의결기관의 결의에 따라 상여로 받는 소득

 2-2) 소득세법 제27조【사업소득의 필요경비의 계산】

  ① 사업소득금액을 계산할 때 필요경비에 산입할 금액은 해당 과세기간의 총수입금액에 대응하는 비용으로서 일반적으로 용인되는 통상적인 것의 합계액으로 한다.

 3) 국세기본법 제51조【국세환급금의 충당과 환급】

  ⑪ 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의일 뿐이고 사실상 귀속되는 자(이하 이 항에서 "실질귀속자"라 한다)가 따로 있어 명의대여자에 대한 과세를 취소하고 실질귀속자를 납세의무자로 하여 과세하는 경우 명의대여자 대신 실질귀속자가 납부한 것으로 확인된 금액은 실질귀속자의 기납부세액으로 먼저 공제하고 남은 금액이 있는 경우에는 실질귀속자에게 환급한다.

<청구법인 관련>

 4) 부가가치세법 제60조【가산세】

  ③ 사업자가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 해당 각 호에 따른 금액을 납부세액에 더하거나 환급세액에서 뺀다.

   1. 재화 또는 용역을 공급하지 아니하고 세금계산서 또는 제46조제3항에 따른 신용카드매출전표등(이하 "세금계산서등"이라 한다)을 발급한 경우: 그 세금계산서등에 적힌 공급가액의 3퍼센트

   2. 재화 또는 용역을 공급받지 아니하고 세금계산서등을 발급받은 경우: 그 세금계산서등에 적힌 공급가액의 3퍼센트

   3. 재화 또는 용역을 공급하고 실제로 재화 또는 용역을 공급하는 자가 아닌 자 또는 실제로 재화 또는 용역을 공급받는 자가 아닌 자의 명의로 세금계산서등을 발급한 경우: 그 공급가액의 2퍼센트

   4. 재화 또는 용역을 공급받고 실제로 재화 또는 용역을 공급하는 자가 아닌 자의 명의로 세금계산서등을 발급받은 경우: 그 공급가액의 2퍼센트

   5. 재화 또는 용역을 공급하고 세금계산서등의 공급가액을 과다하게 기재한 경우: 실제보다 과다하게 기재한 부분에 대한 공급가액의 2퍼센트

다. 사실관계

 1) 쟁점거래 기본구조

 이 사건 쟁점거래의 흐름도는 아래와 같은데, 청구인과 B이 체결한 전속계약, 청구인·B·청구법인 3자간 이관확인서에 따라, 청구법인 설립 전 청구인이 B으로부터 지급받던 정산금을 청구법인이 수취하고 B에 세금계산서를 발급하고, 동 정산금 중 일부를 청구인에게 급여로 지급하고 있다.

< 표 >

 2) 이 사건 세무조사결과통지 내용

 조사청은 아래와 같이 청구법인이 수취한 2019〜2023년 귀속 쟁점정산금의 실질귀속자를 청구인으로 보아 청구인에 대해 종합소득세 2,094백만원을, 청구법인이 B으로부터 쟁점정산금을 수취하고 2019.2기〜2024.1기 과세기간에 발급한 매출세금계산서를 가공세금계산서로 보고 청구법인에 대해 관련 가산세(3%) 145백만원을 과세하는 내용의 세무조사결과통지를 하였는데, 청구인의 종합소득세액 산출시 청구인이 청구법인으로부터 수령하여 근로소득으로 기 신고한 급여와 쟁점정산금을 합산하여 세액을 산출하였다.

< 표 >

 3) 청구인과 B의 전속계약 내용

  청구인은 2014.5.19. B과 최초 전속계약 이후 2019.9.16. 재계약 시에도 계약당사자로서 B과 전속계약을 체결하였으며, 수익배분은 부속합의서를 따르도록 규정하였다.

  B은 쟁점정산금 지급과 동시에 정산자료(정산기간 동안의 총수입과 공제 대상 비용내용 등)를 청구인에게 제공하고 있다.

< 표 >

 4) 청구법인 설립 등 기본 현황

  가) 청구인은 OO.OO.OO 본인을 대표이사, 1인주주로 하는 청구법인을 설립하였다.

< 표 >

  나) 청구인은 청구법인이 물적설비와 인적설비를 갖추고 별도의 G 사업을 운영하는 실체가 있다고 주장하며, 아래와 같은 사업장 사진과 G업 관련 2021.6.2. 발급 매출세금계산서(공급가액 650,000원)를 제시하였다.

< 표 >

  다) 청구법인의 2019〜2023 사업연도 손익계산서 중 판관비 내역은 아래와 같은데, 청구인 급여 및 연예활동 관련 경비와 G업 관련 비용(G 사업을 위한 외부자문, 사업장 임대, 촬영장비 구입 등)이 혼재되어 있는 것으로 추정된다.

< 표 >

 5) 청구인, B, 청구법인 간 이관합의서 주요내용

 청구인은 청구법인 설립 당일인 OO.OO.OO B, 청구법인 3자간에 아래와 같은 이관확인서를 작성하였는데, 주요 내용은 B과 청구인이 기 체결한 전속계약서에 근거한 수익 배분과 관련된 일체의 사항을 청구법인에 이관한다는 내용이다.

< 표 >

 6) 청구인, B, 광고사 간 출연계약서

 청구법인 설립 이후 광고사와 체결한 광고모델출연계약서에 의하면, 계약당사자로 광고사, B, 청구인이 기재되어 있으며 청구법인은 기재되어 있지 않는 것으로 확인된다.

< 표 >

라. 판단

 1) 청구인의 주위적 청구에 대한 판단

  가) 관련 법령

  「국세기본법」제14조 제1항은 ‘과세의 대상이 되는 소득⋅수익⋅재산⋅행위 또는 거래의 귀속이 명의일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있는 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다’고 규정하고 있다.

  나) 쟁점정산금의 실질귀속자를 청구인으로 볼 수 있는지에 대한 판단

   (1) 위 법령과 다음과 같은 사정들을 종합해보면, 쟁점정산금의 실질귀속자를 청구인으로 보는 것은 부당하다는 청구주장은 받아들이기 어렵다.

   (2) 청구법인은 B과 청구인 사이의 전속계약서에는 물론 광고사와의 출연계약서상에도 계약당사자로 기재되어 있지 않다.

   (3) 또한 청구법인이 청구인의 연예용역 제공과 관련하여 매니지먼트사로서 어떠한 역할을 수행하였는지 확인되는 출연계약서, 업무협약서 등이 존재하지 않아 청구법인이 독자적으로 영업활동을 하였다는 사실이 확인되지 않는다.

   (4) 이러한 사실과 더불어 연예용역의 일신전속적 특성을 고려할 때, 청구인이 사실상 계약당사자 지위에서 독립적으로 연예용역을 공급하였다고 봄이 타당하므로, 쟁점정산금의 실질귀속자에 해당한다고 할 것이다.

 2) 청구인의 예비적 청구1에 대한 판단(청구법인이 지출한 각종 판관비에 대한 귀속도 청구인으로 변경해야 하는지)

  조사청은 청구인의 근로소득은 청구법인의 목적사업과 관련하여 대표이사(임원)로서 근로를 제공하고 수취한 근로소득으로 쟁점정산금의 연예용역과 무관한 지출로 보아야 함이 타당하다고 주장하나,

  청구법인의 매출은 청구인과 B 간 전속계약에 기초한 연예활동으로 발생한 쟁점정산금 외 다른 매출은 없으므로, 청구인이 청구법인으로부터 받은 급여는 쟁점정산금 외 다른 원천은 없다고 할 것인데, 청구법인의 매출(쟁점정산금)을 청구인에게 귀속된 것으로 하여 사업소득으로 과세하면서 청구법인으로부터 받은 급여도 근로소득으로 과세하는 것은 이중과세라 할 것이다.

  한편, 청구법인의 급여 외 다른 판관비는 대부분 청구법인의 목적사업인 G업과 관련된 지출로 청구인의 연예활동으로 인한 수입인 쟁점정산금과 무관하여 청구인의 필요경비로 인정하기는 어려워 보인다.

 3) 청구인의 예비적 청구2에 대한 판단

  가) 관련 법리

 근로소득이 속하는 종합소득과 법인소득은 과세단위를 달리하는 것으로 과세표준을 구분하여 계산하여야 하고 그 세액도 별도의 절차에서 이루어지는 신고 또는 결정․경정에 따라 과세단위 별로 정하여지는 것이므로, 청구법인이 쟁점정산금을 과세표준에 포함하여 법인세를 신고․납부하였다고 하여 이와 과세단위를 달리하는 청구인의 종합소득세에 있어 그에 상응하는 과세표준의 신고가 있었다거나 세액의 납부가 있었다고 볼 수 없다(A법원 2022.2.8. 선고 2021구합52112 판결 참조).

  나) 청구법인이 납부한 법인세를 청구인이 기납부한 것으로 보아 가산세를 재계산할 필요가 있는지에 대한 판단

   (1) 위 법리와 다음과 같은 사정들을 종합해보면, 청구법인이 납부한 법인세를 청구인의 종합소득세 기납부세액으로 보아 가산세를 재계산하여야 한다는 청구인의 주장은 받아들이기 어렵다.

   (2) 청구인이 청구법인의 기납부 법인세를 청구인의 종합소득세 경정시 기납부세액으로 하여 가산세를 재계산하여야 한다고 주장하면서 그 근거로 제시한 「국세기본법」제51조 제11항은 명의대여자에 대한 과세를 취소하고 실질귀속자를 납세의무자로 하여 과세하는 경우로 한정하여 적용하여야 할 규정으로 보인다.

   (3) 또한 조사청은 청구법인의 매출을 쟁점정산금만큼 감액하여 청구법인의 2019∼2023 사업연도 법인세 총액을 과다납부로 환급할 예정이며, 해당 환급세액에 대해 「국세기본법」제52조에 따라 국세환급가산금 기산일부터 지급결정을 하는 날까지 국세환급가산금이 발생되므로, 청구법인의 법인세 기납부세액을 청구인의 종합소득세 기납부세액으로 인정하지 않는 것이 공평과세의 원칙에 어긋난다고도 판단되지 않는다.

 4) 청구법인의 주위적 청구 및 예비적 청구에 대한 판단

  가) 관련 법리

 (1) 「국세기본법」제14조 제1항은 ‘과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다’고 규정하고 있다.

 (2) 또한 「부가가치세법」제39조【공제하지 아니하는 매입세액】제1항 제2호에 따라 발급받은 세금계산서에 공급하는 사업자의 등록번호와 성명 또는 명칭 등의 필요적 기재사항이 사실과 다르게 적힌 경우의 매입세액은 매출세액에서 공제하지 아니하되 「부가가치세법 시행령」제75조 제2호는 세금계산서의 필요적 기재사항 중 일부가 착오로 사실과 다르게 적혔으나 세금계산서에 적힌 나머지 필요적 기재사항 또는 임의적 기재사항으로 보아 거래사실이 확인되는 경우에는 해당 매입세액을 매출세액에서 공제하도록 하고 있다.

  나) 청구법인의 주위적 청구에 대한 판단(청구법인이 발급한 세금계산서가 적법한 세금계산서인지)

   (1) 위 법리와 다음과 같은 사정들을 종합해보면, 청구인·B·청구법인은 3자간 이관확인서를 통해 쟁점정산금과 관련된 사법상의 계약당사자를 청구법인으로 하는 데에 의사합치가 있었다고 할 것이므로, 청구법인 명의로 발급된 세금계산서는 적법한 세금계산서라는 청구법인의 주장은 받아들이기 어렵다.

   (2) 청구인과 B이 체결한 전속계약서는 ‘B과 청구인은 다음과 같이 전속 매니지먼트 계약을 체결하고, 상호 신의성실로써 이를 이행한다’라는 문장으로 시작되고, 계약의 마지막 부분은 ‘갑: B(인), 을: 청구인(인)’으로 마무리되고 있어, 이 계약의 당사자를 청구인 개인으로 명시하고 있다.

   (3) 또한 전속계약서 제7조에서는 ‘갑은 ......을에게 극도의 우울증세 등이 발견될 경우...... 적절한 치료 등을 지원할 수 있다’고 규정하고 있는바, 자연인을 대상으로 하는 이러한 계약서 내용으로 미루어 볼 때, 계약 당사자인 ‘을’을 청구법인으로 보기는 어려운 것으로 판단된다.

   (4) 이처럼 전속계약이 배우 개인 명의로 체결되었으므로 B과의 계약상·법률상 거래 당사자는 청구법인이 아닌 청구인 개인이며, 연예용역의 공급자 또한 청구인 개인으로 봄이 타당한 것으로 판단된다.

   (5) 아울러 연예용역의 일신전속적 특성을 고려하면 용역의 실제 공급자는 배우 개인일 수밖에 없으므로 「국세기본법」제14조 제1항의 수익의 사실상 귀속자는 청구인 개인이며, 따라서 청구인 개인을 납세의무자로 하여 세법을 적용해야 하므로 청구법인이 발급한 세금계산서는 사실과 다른 세금계산서에 해당하는 것으로 판단된다.

  다) 청구법인의 예비적 청구에 대한 판단[사실과 다른 세금계산서라 하더라도 가공세금계산서(가산세율 3%)가 아닌 위장세금계산서(가산세율 2%)에 해당하는지]

   (1) 「부가가치세법」제60조 제3항 제3호에 ‘재화 또는 용역을 공급하고 실제로 재화 또는 용역을 공급하는 자가 아닌 자’인 경우 공급가액의 2%를 가산세로 부과하게 되어있다.

   (2) 반면, 「부가가치세법」제60조 제3항 제1호에 ‘재화 또는 용역을 공급하지 아니하고 세금계산서를 발급한 자’인 경우 그 세금계산서에 적힌 공급가액의 3%를 가산세로 부과하게 규정되어 있다.

   (3) 쟁점정산금 관련하여 실제 용역 공급자는 청구인 개인임에도 불구하고 청구법인이 실제 용역의 제공 없이 청구법인 명의의 세금계산서를 발급하였으므로, 「부가가치세법」제60조 제3항 제1호에 따라 3%의 가산세를 적용하는 것이 타당하다고 판단된다.

5. 결론

 이 건 과세전적부심사청구는 청구주장이 일부 이유 있으므로 「국세기본법」제81조15 제5항 제1호 및 제2호의 규정에 따라 주문과 같이 결정한다.