주 문

1. 원고의 항소를 기각한다.

2. 항소비용은 원고가 부담한다.

청구취지 및 항소취지

제1심판결을 취소한다. 피고가 2022. 6. 10. 원고에 대하여 한 2021년 증여분 증여세 4,016,560,730원의 부과처분을 취소한다.

이 유

1. 처분의 경위

이 법원이 이 부분에 관하여 적을 판결 이유는, 아래와 같이 추가하는 외에는 제1심판결의 이유 기재와 같으므로, 행정소송법 제8조 제2항, 민사소송법 제420조 본문에 의하여 약어를 포함하여 이를 그대로 인용한다.

○ 제1심판결문 제3면 제5행 다음에 아래 내용을 추가한다.

『 마. 원고는 이 사건 처분에 불복하여 2022. 8. 5. 조세심판원에 심판청구를 하였으나, 조세심판원은 2023. 6. 19. 원고의 위 심판청구를 기각하였다. 』

2. 이 사건 처분의 위법 여부

가. 원고의 주장 요지

1) 과세관청은 과세 목적의 소급감정을 할 권한이 없으므로, 이 사건 감정평가는 위법하여 이 사건 감정가액을 시가로 인정할 수 없다.

2) 과세 목적의 소급감정이 침익적인 과세행정작용임을 고려하면 소급감정의 절차와 요건은 법률에 근거가 있어야 한다. 그런데 법률에는 그와 같은 근거가 없고 국세청이 소급감정 대상자 선정기준을 행정규칙으로 규정하고 있을 뿐이다. 이는 조세법률주의 내지 법률유보의 원칙에 반한다.

3) 과세관청은 ‘신고가액과 시가의 차액이 크고, 고가인 경우’ 감정평가를 실시할 수 있다고 정하였지만, 이러한 내용은 법률에 규정되더라도 명확성의 원칙에 반하는 것이어서 위법하다. 또한 이 사건 감정평가와 이 사건 처분은 국세기본법 제18조 제1항, 제3항에 반하여 위법하다.

4) 비상장주식의 순자산가치 평가에 있어 과세관청의 소급감정이 허용된다면 기업의 경영활동에 있어서 예측가능성과 법적 안정성을 해치므로 위법하다.

나. 관계 법령

제1심판결 별지 기재와 같다.

다. 판단

1) 과세관청이 소급감정 권한을 가지는지 등에 관한 판단

이 법원이 이 부분에 관하여 적을 판결 이유는, 아래와 같이 추가하는 외에는 제1심판결의 이유 기재와 같으므로, 행정소송법 제8조 제2항, 민사소송법 제420조 본문에 의하여 약어를 포함하여 이를 그대로 인용한다.

○ 제1심판결문 제7면 제5행 다음에 아래 내용을 추가한다.

『 (라) 원고는 이 사건 감정가액을 시가로 볼 경우 보충적 평가방법을 정한 상증세법 제60조 제3항, 제61조 등 관련 규정이 완전히 형해화된다는 취지로도 주장한다. 그러나 감정 비용 등으로 인해 과세관청이 현실적으로 평가기간 내 모든 상속⋅증여재산에 관하여 감정을 의뢰할 수는 없고, 감정이 이루어진다고 하더라도 그 감정가액이 객관적 교환가치로 인정되기 어려운 경우도 충분히 있을 수 있으며, 부동산가격 급락기에는 감정가액이 보충적 평가방법에 의한 가격에 미달할 수 있고 그러한 경우 여전히 보충적 평가방법으로 평가한 가격이 시가로 인정될 수 있으므로, 과세관청이 적극적으로 감정을 의뢰할 수 있다고 보는 것만으로 원고의 주장과 같이 상증세법상 보충적 평가방법을 정한 규정들이 완전히 형해화된다고 보기는 어렵다. 』

○ 제1심판결문 제7면 제16행을 아래와 같이 고쳐 쓴다.

『 (3) 한편 원고는, 이 사건 감정가액이 그 가격산정기준일을 평가기준일로 삼은 이상, 이는 평가기간이 경과한 후 법정결정기한 내에 매매 등이 있는 경우에 해당하지 않으므로, 이 사건 단서조항이 적용되기 위한 요건을 충족하지 못하였다는 취지로도 주장한다. 살피건대, 상증세법 시행령 제49조 제1항 본문은 감정평가의 가격산정기준일과 감정가액평가서 작성일이 모두 평가기간 이내에 있는 경우에만 이를 시가로 인정할 수 있다고 규정하고 있는데, 이는 감정 등에 의한 시가의 인정범위가 제한 없이 확장되는 것을 방지하기 위한 취지로 보인다. 그러므로 그 반대해석상 가격산정기준일과 감정가액평가서 작성일이 모두 평가기간 외에 있거나, 그중 어느 하나만 평가기간 이내에 있는 경우에는 상증세법 시행령 제49조 제1항 본문이 적용될 수 없다. 그러나 앞서 본 바와 같이 이 사건 단서조항은 과세관청의 시가 산정의 어려움을 해결하고 증여재산 평가의 합리화 등을 도모하기 위하여 감정 등에 따라 시가로 인정하기 위한 기한을 평가기간 외로 일부 연장하면서 ‘가격변동의 특별한 사정이 없을 것’과 ‘평가심의위원회의 심의를 거칠 것’을 추가적인 요건으로 규정하였다고 볼 수 있다. 그러므로 이 사건 감정가액과 같이 가격산정기준일이 평가기간 내에 있다고 하더라도, 감정가액평가서 작성일이 평가기간을 경과한 후이자 법정결정기한 내에서 이루어진 것이라면,여기에 대해서는 이 사건 단서조항이 적용될 수 있다고 보아야 한다. 만일 원고의 주장대로 해석한다면, 증여재산의 가액을 증여일 현재의 시가로 정하는 시가주의 원칙(상증세법 제60조 제1항 본문)에도 불구하고, 증여재산의 가액산정을 증여일로부터 상당한 기간이 경과한 때를 기준으로 해야만 오히려 시가로 인정받을 수 있다는 것이 되어 부당하다. 그리고 이 사건 감정가액이 공신력 있는 감정기관에 의하여 객관적이고 합리적인 방법으로 평가되었다고 인정되는 이상, 결과적으로 소급감정의 형식에 따라 위 가액이 산정되었다고 하더라도, 위와 달리 해석하기는 어렵다. 결국 원고의 이 부분 주장은 받아들일 수 없다. (4) 따라서 원고의 이 부분 주장은 이유 없다. 』

2) 조세법률주의 또는 법률유보원칙 위배 여부에 관한 판단

가) 조세법률주의 원칙은 과세요건 등 국민의 납세의무에 관한 사항을 국민의 대표기관인 국회가 제정한 법률로써 규정하여야 하고, 법률을 집행하는 경우에도 이를 엄격하게 해석·적용하여야 하며, 행정편의적인 확장해석이나 유추적용을 허용하지 아니함을 뜻한다. 그러므로 법률의 위임 없이 명령 또는 규칙 등의 행정입법으로 과세요건 등에 관한 사항을 규정하거나 법률에 규정된 내용을 함부로 유추·확장하는 내용의 해석규정을 마련하는 것은 조세법률주의 원칙에 위배된다(대법원 2021. 9. 9. 선고 2019두35695 전원합의체 판결 등 참조). 그러나 모든 과세요건을 법률로만 규정하여야 한다면 복잡·다양하고도 끊임없이 변천하는 경제상황에 대처하여 적확하게 과세대상을 포착하고 적정하게 과세표준을 산출하기 어려울 것임이 분명하고, 담세력에 응한 공평과세 목적을 달성할 수 없게 된다. 이에 조세법률주의를 견지하면서도 경제현실에 응하여 공정한 과세를 하고 탈법적인 조세회피행위에도 적절히 대처하기 위해서는, 납세의무의 중요한 사항 내지 본질적인 내용에 관련된 것이라 하더라도 그중 경제현실 변화나 전문적 기술 발달 등에 즉응하

여야 하는 세부적인 사항에 관하여는 국회 제정의 형식적 법률보다 더 탄력성이 있는 행정입법에 이를 위임할 필요가 있다(헌법재판소 2002. 1. 31. 선고 2001헌바13 결정 등 참조).

그리고 헌법 제75조는 대통령은 법률에서 구체적으로 범위를 정하여 위임받은 사항에 관하여 대통령령을 발할 수 있도록 규정함으로써, 위임입법의 근거 및 그 범위와 한계를 제시하고 있다. 여기에서 ‘법률에서 구체적으로 범위를 정하여’라 함은 법률에 이미 대통령령 등 하위법규에 규정될 내용 및 범위의 기본사항이 구체적이고 명확하게 규정되어 있어 누구라도 그 자체로부터 하위법규에 규정될 내용의 대강을 예측할 수 있어야 함을 의미한다. 다만, 위임의 구체성ㆍ명확성 내지 예측가능성의 유무는 당해 특정조항 하나만을 가지고 판단할 것이 아니라 관련 법조항 전체를 유기적ㆍ체계적으로 종합하여 판단하여야 하고, 위임된 사항의 성질에 따라 구체적ㆍ개별적으로 검토하여야 하며, 법률조항과 법률의 입법취지를 종합적으로 고찰할 때 합리적으로 그 대강이 예측될 수 있는 것이라면 위임의 한계를 일탈하였다고 볼 수 없다(헌법재판소 2015. 11. 26. 선고 2012헌바403 결정 등 참조). 국민의 기본권은 헌법 제37조 제2항에 의하여 국가안전보장, 질서유지 또는 공공복리를 위하여 필요한 경우에 한하여 이를 제한할 수 있으나 그 제한은 원칙적으로 법률로써만 가능하며, 제한하는 경우에도 기본권의 본질적 내용을 침해할 수 없고 필요한 최소한도에 그쳐야 한다. 이러한 법률유보의 원칙은 ‘법률에 의한’ 규율만을 뜻하는 것이 아니라 ‘법률에 근거한’ 규율을 요청하는 것이므로 기본권 제한의 형식이 반드시 법률의 형식일 필요는 없고 법률에 근거를 두면서 헌법 제75조가 요구하는 위임의 구체성과 명확성을 구비하기만 하면 위임입법에 의하여도 기본권 제한을 할 수 있다(헌법재판소 2005. 2. 24. 선고 2003헌마289 결정 등 참조). 법규명령이 법률의 위임 범위를 벗어났는지는 직접적인 위임 법률조항의 형식과 내용뿐만 아니라 법률의 전반적인 체계와 목적 등도 아울러 고려하여 법률의 위임 범위나 한계를 객관적으로 확정한 다음 법규명령의 내용과 비교해서 판단해야 한다. 법규명령의 내용이 위와 같이 확정된 법률의 위임 범위 내에 있다고 인정되거나 법률이 예정하고 있는 바를 구체적으로 명확하게 한 것으로 인정되면 법규명령은 무효로 되지 않는다. 나아가 어느 시행령 규정이 모법의 위임 범위를 벗어난 것인지를 판단할 때 중요한 기준 중 하나는 예측 가능성이다. 이는 해당 시행령의 내용이 이미 모법에서 구체적으로 위임되어 있는 사항을 규정한 것으로서 누구라도 모법 자체로부터 위임된 내용의 대강을 예측할 수 있는 범위에 속한다는 것을 뜻한다. 이러한 예측 가능성의 유무는 해당 조항 하나만을 가지고 판단할 것은 아니고 법률의 입법 취지 등을 고려하여 관련 법조항 전체를 유기적ㆍ체계적으로 종합하여 판단하여야 한다(대법원 2021. 7. 29. 선고 2020두39655 판결 등 참조). 하위법령은 그 규정이 상위법령의 규정에 명백히 저촉되어 무효인 경우를 제외하고는 관련 법령의 내용과 입법 취지 및 연혁 등을 종합적으로 살펴서 의미를 상위법령에 합치되는 것으로 해석하여야 한다(대법원 2016. 6. 10. 선고 2016두33186 판결 등 참조). 나) 살피건대, 앞서 든 사정들에 더하여 다음과 같은 사정들을 종합하여 보면, 이 사건 단서조항이 조세법률주의 또는 법률유보원칙에 위반된다고 볼 수 없으므로, 이 사건 단서조항의 요건을 충족한 이 사건 감정평가와 이에 따른 이 사건 처분이 위법하다고 볼 수 없다. 따라서 이와 다른 전제에 선 원고의 이 부분 주장은 이유 없다.

(1) 앞서 본 바와 같이 상증세법 제60조는 제1항에서 상속 또는 증여재산의

평가에 있어서 시가주의 원칙을 선언하고 있고, 제2항에서 그 시가가 일반적이고 정상적인 거래에 의하여 형성된 것으로서 객관적인 교환가격을 적정하게 반영한 것이어야 함을 전제로 시가로 인정될 수 있는 대략적인 기준을 제시하면서 그 구체적인 범위를 대통령령으로 정하도록 위임하고 있으므로, 이로써 대통령령에 규정될 내용의 대강을 충분히 예측할 수 있다. 또한 상증세법의 위임을 받은 상증세법 시행령 제49조 제1항 각 호는 과세대상에 대한 평가원칙 등을 구체적으로 규정하고 있고, 이는 상속 또는 증여재산의 시가로 볼 수 있는 대표적인 경우를 예시한 것이다. 나아가 상증세법 제60조 제2항이 시가의 구체적 범위를 대통령령에 위임한 것은 사회ㆍ경제 현실의 변화에 따른 공정한 과세가액 계산을 위한 것으로서 조세입법정책상의 필요성도 충분히 인정된다. 따라서 상증세법 제60조 제2항이 상속 또는 증여재산의 평가에 있어서 시가로 인정될 수 있는 감정가격 등의 범위를 직접 정하지 않고 이를 상증세법 시행령 제49조 제1항에 위임한 것이 입법권 위임의 한계를 준수하지 않은 포괄적 위임에 해당하여 조세법률주의를 위반한 것이라고 볼 수 없다.

(2) 상증세법 제60조 제2항에서 감정평가기간에 대하여 따로 규정하고 있지 않은 이상, 상증세법 시행령 제49조 제1항이 본문에서 일정한 평가기간 내에 이루어진 감정을 통해 확인되는 가액을 시가로 인정하는 것으로 규정하면서 단서에서 평가기간 외의 일정한 기간에 이루어진 감정을 통해 확인되는 가액도 일정한 요건 하에서 시가로 인정하도록 규정한 것은 모법인 상증세법 제60조 제2항이 예정하고 있는 ‘감정가격 등 시가로 인정되는 것’의 범위를 구체화․명확화한 것에 해당하고, 위임의 범위를 벗어나 상증세법 제60조 제2항에 규정된 시가의 범위를 확대한 것이라고 볼 수도 없다. 따라서 구 상증세법 시행령 제49조 제1항이 위임입법의 한계를 일탈하였다고 볼 수 없다.

(3) 법률유보의 원칙은 ‘법률에 의한’ 규율만을 뜻하는 것이 아니라 ‘법률에 근거한’ 규율을 요청하는 것이므로, 위와 같이 이 사건 단서조항이 상증세법 제60조 제2항에 근거를 두면서 위임의 구체성과 명확성을 구비하고 있는 이상, 국회가 제정한 법률이 명시적으로 과세관청의 소급감정 절차와 요건을 규정하고 있지 않다고 하여, 법률유보원칙에 반한다고 볼 수 없다.

다) 따라서 원고의 이 부분 주장은 이유 없다.

3) 이 사건 처분이 국세기본법 제18조 제1항 등에 위배되는지에 관한 판단

이 법원이 이 부분에 관하여 적을 판결 이유는, 아래와 같이 고쳐 쓰거나 추가하는 외에는 제1심판결의 이유 기재와 같으므로, 행정소송법 제8조 제2항, 민사소송법 제420조 본문에 의하여 약어를 포함하여 이를 그대로 인용한다.

○ 제1심판결문 제8면 제11행부터 같은 면 제13행까지를 아래와 같이 고쳐 쓴다.

『 일반적으로 조세법률관계에서의 과세는 납세자의 담세력에 상응하여 공정하고 평등하게 이루어져야 하고, 그 담세력의 유무와 정도는 과세 원인행위의 법 형식보다는 실질적인 소득 또는 권리관계에 따라 판단되어야 할 것이다. 국세기본법에서는 이러한 원칙을 구현하기 위하여 제14조에서 실질과세의 원칙을 규정함과 아울러 제18조 제1항에서 세법을 해석⋅적용할 때에는 과세의 형평과 해당 조항의 합목적성에 비추어 납세자의 재산권이 부당하게 침해되지 아니하도록 하여야 한다고 규정하고 있다.

조세평등주의 또는 조세평등의 원칙이란 헌법 제11조 제1항이 규정하는 평등의 원칙이 조세법 영역에서 구현된 것으로 조세의 부과와 징수는 납세자의 담세능력에 상응하여 공정하고 평등하게 이루어져야 하고 합리적 이유 없이 특정 납세의무자를 불리하게 차별하거나 우대하는 것은 허용되지 아니한다는 원칙이다(헌법재판소 1996. 8. 29. 선고 95헌바41 결정). 그러나 담세능력에 따른 과세의 원칙이라 하여 예외 없이 절대적으로 관철되어야 하는 것은 아니고, 합리적 이유가 있는 경우라면 납세자 간의 차별 취급도 예외적으로 허용된다고 할 것인데, 이는 세법의 내용을 어떻게 정할 것인가에 관하여 입법자에게 광범위한 형성의 자유가 인정되고 더욱이 오늘날 조세입법자는 조세의 부과를 통하여 재정수입의 확보라는 목적 이외에도 국민경제적, 사회정책적 목적달성을 위하여 여러 가지 관점을 고려할 수 있기 때문이다(헌법재판소 1999. 11. 25. 선고 98헌마55 결정 등 참조). 』

○ 제1심판결문 제8면 아래에서 제3행의 “상속재산”을 “증여재산”으로 고쳐 쓴다.

○ 제1심판결문 제9면 제18행 다음에 아래 내용을 추가한다.

『 설령 이와 달리 볼 여지가 있다 하더라도, 납세의무자로서는 국세청이 2020. 1. 31. 발표한 ‘상속‧증여세 과세형평성 제고를 위한 꼬마빌딩 등 감정평가사업 시행 안내’에 대한 보도자료를 통해 2019. 2. 12. 이후 상속 및 증여받은 부동산 중 법정결정기한 이내의 물건으로서 비주거용 부동산 및 지목의 종류가 대지 등으로 지상에 건축물이 없는 토지(나대지) 중 보충적 평가방법에 따라 신고하여 시가와의 차이가 크고 고가인 부동산을 중심으로 감정평가가 실시될 것이라는 사정을 충분히 예상할 수 있고, 이러한 감정대상 산정기준이 과세관청에 의해 자의적으로 적용될 가능성도 낮다고 보이므로, 위와 같은 과세관청의 감정대상의 선정기준이 명확성원칙에 반한다고 보기 어렵다. 』

○ 제1심판결문 제10면 제4행 다음에 아래 내용을 추가한다.

『 마) 한편 원고는, 이 사건 처분이 증여세 신고기한을 준수한 납세자를 기한 후 신고자에 비하여 불리하게 취급하여 원고를 불합리하게 차별하고 있다는 취지로도 주장한다. 그러나 ① 국세청이 위와 같이 ‘증여받은 부동산 중 법정결정기한 이내의 물건을 대상으로 감정평가를 실시할 예정’이라고 정한 것은, 이 사건 단서조항에서 ‘평가기간 경과 후부터 법정결정기한까지의 기간 중에 매매 등이 있는 경우’를 그 요건으로 규정하고 있어 과세관청이 위 요건에 맞게 감정평가를 하도록 하기 위한 것으로 보이는 점, ② 증여세는 부과과세 방식의 조세로서 납세자가 신고를 하지 아니한 경우에 과세관청은 과세표준과 세액을 조사·결정하여야 하고, 결정 후 그 과세표준과 세액에 탈루 또는 오류가 있는 경우 과세관청은 즉시 그 과세표준과 세액을 조사·경정하여야 하는 점(상증세법 제76조 제1항, 제4항) 등을 고려하면, 이 사건 처분이 증여세 신고 시기에 따라 납세자를 불합리하게 차별한 것이라고 보기 어렵다. 따라서 원고의 위 주장은 받아들일 수 없다. 바) 또한 원고는, 비상장주식의 순자산가치 산정 과정에서 그 발행법인 소유 부동산에 관하여 소급감정을 한 뒤 이를 바탕으로 재평가하여 과세하는 것은 국세기본법 제18조 제3항에 위반된다는 취지로도 주장한다.

국세기본법 제18조 제3항이 규정하고 있는 ‘일반적으로 납세자에게 받아들여진 세법의 해석 또는 국세행정의 관행’이란 비록 잘못된 해석 또는 관행이라도 특정납세자가 아닌 불특정한 일반납세자에게 정당한 것으로 이의 없이 받아들여져 납세자가 그와 같은 해석 또는 관행을 신뢰하는 것이 무리가 아니라고 인정될 정도에 이른 것을 말하고, 그와 같은 비과세관행이 성립하려면, 상당한 기간에 걸쳐 과세하지 아니한 객관적 사실이 존재할 뿐만 아니라, 과세관청 자신이 그 사항에 관하여 과세할 수 있음을 알면서도 어떤 특별한 사정 때문에 과세하지 않는다는 의사가 있어야 한다. 나아가 위와 같은 공적 견해나 의사는 명시적 또는 묵시적으로 표시되어야 하며, 묵시적 표시가 있다고 하기 위하여는 단순한 과세누락과는 달리 과세관청이 상당기간의 불과세 상태에 대하여 과세하지 않겠다는 의사표시를 한 것으로 볼 수 있는 사정이 있어야 한다(대법원 2009. 12. 24. 선고 2008두15350 판결, 대법원 2012. 12. 13. 선고 2011두3913 판결, 대법원 2016. 10. 13. 선고 2016두43077 판결 등 참조). 위 법리에 비추어 이 사건에 관하여 보건대, 원고가 주장하는 바와 같이 기존에 비상장법인이 보유한 부동산에 대하여 매매사례가액, 감정가액, 수용·공매, 경매가액이 없을 경우 과세관청에서 해당 부동산에 대해 별도 감정을 신청하지 않은 채 납세자가 보충적 평가방법에 따른 가액을 바탕으로 비상장주식의 순자산가액을 평가하여 신고한 가액을 대체로 수용하여 온 사례가 상당수 있었고, 원고의 증여세 신고기한인 2021. 8. 31.이 지난 이후인 2021. 10. 12. 상속세 및 증여세 사무처리규정이 국세청

훈령 제2473호로 개정되면서 제68조 제1항에서 부동산 과다보유 법인이 보유한 부동산이 증여세 산정을 위한 소급감정의 대상으로 포함된 것으로 보이기는 한다. 그러나 기존에 과세관청이 납세자가 공시가격을 기준으로 부동산 가액을 신고하거나 비상장주식의 순자산가치를 평가한 것에 관하여 상당수 그대로 수용하였던 것은 그러한 평가가 크게 부당하다고 판단하지 아니하였거나 감정평가를 위한 예산 및 인력의 현실적 한계에 따른 것으로 보인다. 그리고 상속 또는 증여재산의 평가에 있어서 시가주의 원칙을 고려할 때 상속세 및 증여세 사무처리규정이 2021. 10. 12. 개정되면서 제68조 제1항에서 부동산 과다보유 법인이 보유한 부동산이 증여세 산정을 위한 소급감정의 대상으로 포함된 것은 기존에 소급감정의 대상이 될 수 없는 부동산을 새로이 포함하려는 것이 아니라 소급감정이 가능한 범위를 명확히 한 것으로 보일 뿐이다. 따라서 원고가 주장하는 사정만으로는 ‘비상장주식이 소유한 비주거용 부동산에 관하여 공시가격만을 바탕으로 그 비상장주식의 순자산가치를 평가하여 과세하고, 감정 등을 통해 객관적인 교환가치를 조사⋅확인해서 과세하지는 않겠다’는 과세관청의 의사가 있었다거나, 과세관청이 그와 같은 의사를 명시적 또는 묵시적으로 표시하였다고 보기 어려울 뿐만 아니라, 달리 이를 인정할 증거가 없으므로, 원고의 주장과 같은 비과세관행이 있었다고 인정하기 어렵다. 따라서 원고의 위 주장도 받아들이지 않는다. 』

4) 납세자의 예측가능성과 법적 안정성을 위법하게 침해하는지에 관한 판단

가) 헌법 제38조, 제59조의 조세법률주의는 납세의무자, 과세물건, 과세표준, 과세기간 등의 과세요건을 국민의 대표기관인 국회가 제정한 법률로 규정하도록 하여 국민의 재산권을 보장하고, 과세요건을 명확하게 규정하여 과세관청의 자의적인 해석과 집행을 배제함으로써 국민생활의 법적 안정성과 예측가능성을 보장함에 있는 것으로 그 핵심적인 내용은 과세요건 법정주의와 과세요건 명확주의이다(헌법재판소 2002. 1. 31. 선고 2001헌바13 결정 등 참조). 나) 살피건대, 앞서 본 바와 같이 ① 이 사건 단서조항이 정하고 있는 요건에 따른 과세관청의 소급감정이 과세요건 법정주의나 과세요건 명확주의 등 조세법률주의에 반하여 위법하다고 볼 수 없고, 오히려 소급감정이 상증세법 제60조 제1항의 시가주의 원칙 및 국세기본법 제14조의 실질과세 원칙에 부합하는 결과가 될 수 있는 점, ② 비주거용 부동산에 대한 과세관청의 감정대상 선정기준이 명확성 원칙에 위배된다거나 현저히 자의적이라고 보이지 않고, 과세관청이 반드시 그 선정기준을 공개하거나 사전 고지할 의무는 없다고 보이는 점에 더하여, ③ 상증세법 제63조 제1항 제1호 나목 및 같은 법 시행령 제54조, 제55조 제1항 등에 의하면, 비상장주식의 순자산가치를 산정함에 있어서 그 발행법인의 자산에 관하여 시가에 따라 평가하는 것이 원칙인 점, ④ 담세력에 따른 실질과세의 원칙은 부동산의 증여가액 평가뿐 아니라 비상장주식의 순자산가치 평가에 있어서도 마찬가지로 적용되어야 하는 점, ⑤ 국회가 제정한 법률인 상증세법 제60조가 증여재산의 가액을 평가기준일 현재의 시가에 따르고(제1항), 시가는 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함하며(제2항), 시가를 산정하기 어려운 경우에는 보충적 평가방법에 따라 평가한 가액을 시가로 본다(제3항)고 규정함으로써 증여재산의 가액을 감정가액으로 평가하는 경우(감정가격 등 상증세법 시행령 제49조로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것이 있을 경우)와 보충적 평가방법에 따라 평가하는 경우(시가를 산정하기 어려운 경우)를 명확히 규정하고 있는 점, ⑥ 부과과세 방식의 증여세는 납세자가 신고한 과세표준과 세액 그대로 결정되는 것이 아니어서 납세자인 원고로서도 법정결정기한까지 이 사건 부동산의 시가가 확인되는 경우 해당 가액을 바탕으로 과세될 수 있다는 사실을 충분히 예상할 수 있었을 것으로 보이므로, 결국 납세자의 예측가능성 및 법적 안정성 등의 문제는 근거법령 및 조세정의, 공평과세의 원칙과의 비교교량을 통하여 판단할 수밖에 없는 점, ⑦ 부동산의 경우에도 감정을 통해 그 시가를 산정하기 어려운 경우가 있을 수 있고, 이러한 경우에는 과세관청도 해당 증여재산의 가액은 보충적 평가방법에 따라 평가되게 되므로, 과세관청이 증여재산의 평가방법을 임의로 선택할 수 있다고 볼 수도 없는 점 등을 종합하여 보면, 비상장주식의 순자산가치 평가에 관하여 이루어지는 과세관청의 소급감정이 납세자의 예측가능성과 법적 안정성을 위법하게 침해한다고 볼 수 없다. 따라서 원고의 이

부분 주장은 이유 없다.

3. 결론

그렇다면 원고의 청구는 이유 없어 이를 기각하여야 한다. 제1심판결은 이와 결론을 같이하여 정당하므로, 원고의 항소는 이유 없어 이를 기각한다.