1. 처분개요

가. 청구인의 부친인 A(이하 “피상속인”이라 한다)은 2019.5.20. 본인 소유의 OOO(이하 “OOO”라 한다) 7-14, 36-2 토지(이하 “쟁점토지”라 한다)와 청구인이 소유하던 OOO 35-1, 35-2 토지(이하 “교환토지”라 하고, 쟁점토지와 합하여 이하 “쟁점토지 등”이라 한다)를 교환하기로 하는 부동산교환계약서를 작성한 후, 2019.5.21. 소유권이전등기하였고, 2019.7.31. 양도소득세 예정신고시 양도가액을 기준시가인 OOO원으로 하여 아래 <표1>과 같이 2019년 귀속 양도소득세 OOO원을 신고·납부하였다.

<표1> 양도소득세 신고내역

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나. OO지방국세청장(이하 “조사청”이라 한다)은 2021.7.15.부터 2021.10.1.까지 피상속인에 대한 상속세 조사를 실시하여, 피상속인과 청구인이 쟁점토지 등을 교환하면서 주식회사 A(이하 “쟁점감정평가법인”이라 한다)이 2019.5.14. 작성한 감정평가표상 감정평가액[쟁점토지 OOO원(이하 “쟁점감정평가액”이라 한다), 교환토지 OOO원]을 교환가액으로 산정하고 차액을 정산(피상속인이 청구인에게 차액인 OOO원을 보충금으로 지급)한 사실을 확인한 후, 2021.11.25. 처분청에 과세자료를 통보하였다.

다. 처분청은 이에 따라 쟁점토지의 양도가액을 쟁점감정평가액으로 하고「국세기본법」제24조의 상속으로 인한 납세의무의 승계에 따라 청구인을 피상속인의 연대납세의무자로 지정하여 2024.11.22. 청구인에게 2019년 귀속 양도소득세 OOO원을 결정·고지하였다.

라. 청구인은 이에 불복하여 2025.1.20. 이의신청을 거쳐 2025.6.20. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

 (1) 쟁점토지 등에 대한 개요 및 감정평가의 목적은 다음과 같다.

  (가) 청구인과 피상속인은 지목이 답인 쟁점토지 등의 이용편의를 위하여 2019.5.20. 쟁점토지 등을 서로 교환하였는데, 쟁점토지 등은 미나리를 재배하는 답으로 이용되다가 교환시점에는 토지형질 조성공사를 완료하여 2019.5.27. 이후 지목이 전으로 변경된 사실이 있고, 감정평가 시점에 첨부한 현황 사진을 보면 교환시점의 쟁점토지 등은 경계가 없이 서로 연접해 있는 평평한 토지 모양으로 그 당시에는 형질변경 공사가 완료된 것으로 확인된다.

  (나) 피상속인 소유의 쟁점토지는 지적도 현황과 같이 도로 접근은 가까우나 지형이 기다랗고 좁은 모양으로 경작이 불편하며, 건축개발허가 등이 불가능하여 이용가치가 많이 떨어지는 열세요인을 가진 토지이고, 청구인 소유의 교환토지는 반듯한 모양의 농지로 교환시점에는 이용가치가 훨씬 높아 수요자 입장에서는 우세요인을 가진 토지인데, 그럼에도 쟁점감정평가법인은 쟁점토지 등에 대하여 개별토지별 특성 및 지형을 무시하고 오히려 정반대로 개별 비교치를 부여·평가 기술함으로써 토지의 객관적 교환가치가 반영되지 않은 개인의 주관적 감정으로 합목적성을 결여한 잘못이 있다.

  (다) 청구인은 OOO과 OOO 등의 중소기업을 운영하면서 쟁점토지 등의 교환시점 당시 회사의 운영자금난 해소를 위한 추가 대출이 필요하여 높은 감정평가액이 필요하였고, 부자지간에 소유하고 있는 쟁점토지 등을 교환함에 있어 감정평가액이 서로 비슷하면 절세가 되는 것으로 잘못 알고 개인적인 목적으로 활용코자 쟁점감정평가법인에 감정을 의뢰하여 쟁점토지의 감정단가가 OOO원으로 감정한 평가서를 받았다. 청구인은 해당 감정평가서를 2019.5.20. 관할 구청에 제출한 사실이 있고, 2019.7.31. 금융기관에 제출하여 OOO원을 추가로 대출을 받은 사실이 있으며, 심판청구일 현재 전액 미상환 채무로 남아있다.

 (2) 쟁점토지 등에 대한 감정은 다음과 같이 부적정하고 부실하게 평가되었다.

  (가) 쟁점토지 등은 특수관계자인 부자지간에 단순히 교환거래한 것으로 부산광역시 OOO에서 공시한 토지별 개별공시지가를 살펴보면, OOO 7-14 토지(OOO원)와 OOO 35-1 토지(OOO원)가 비슷하고, OOO 36-2 토지와 OOO 35-2 토지는 OOO원으로 동일함을 알 수 있는바, 이는 쟁점토지 등의 가격이 비슷하게 형성되고 있다는 것을 정부에서도 인정하는 것이고, 아래 <표2>의 지적도와 같이 쟁점토지의 지형 및 이용상황이 교환토지보다 열세임에도 불구하고 쟁점감정평가법인은 아래 <표3>과 같이 사실을 왜곡하여 일률적으로 쟁점토지의 감정단가를 ㎡당 OOO원, 교환토지의 감정단가를 ㎡당 OOO원으로 감정하였다.

<표2> 지적도

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<표3> 쟁점토지 등 개별공시지가와 감정단가 비교표

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  (나) 쟁점토지 등 감정평가서의 개별요인 비교표 검토내용 등을 보면 부실하고 부적절한 바, 그 주요 이유는 다음과 같다.

   1) 쟁점감정평가법인은 피상속인 소유의 쟁점토지가 “자연녹지지역,「농지법」제8조의 규정에 적용되는 농지”로 명시하였고, 시골마을 자연녹지지구 내에 소재한 농지로 사용되고 있음을 확인하였는바, 자연녹지지역 농지는 법령상 상업용지가 될 수 없음을 인지하고도 쟁점토지를 상업용 부수토지로 감정·기술하여 사실을 왜곡하였다.

   2) 쟁점감정평가액의 산출근거 등을 보면, 쟁점토지 등이 서로 연접하고 있음에도 아래 <표4>와 같이 쟁점토지는 접근조건이 30% 상향하고 교환토지는 30% 하향함으로써 감정단가의 차이가 60% 나게 하는 등 임의적으로 판단하였고, 또한 쟁점토지는 기다란 모양이고 교환토지는 형상이 반듯한 모양의 토지로 농사 경작 등에서 훨씬 우세한 토지임에도 획지조건에서 전자는 우세, 후자는 대등으로 근거 없이 임의로 주관적인 판단을 하였으며, 무엇보다도 감정단가를 산정하면서 토지의 개별요인 비교표 적용치가 가장 중요한 비중을 차지하고 있음에도 이를 임의 주관적으로 기술 및 표기하여 사실이 왜곡되었다.

<표4> 쟁점감정평가법인의 지가 개별요인 적용표

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   3) 아울러 거래사례비교법에 의한 토지단가 산정 관련 인근 유사사례 토지거래가액 적용의 오류가 있었는바, 쟁점감정평가법인은 아래 <표5>와 같이 기호C 토지를 거래사례비교법 비교표준지로 정하여 매매사례가액인 토지단가(㎡당 OOO원)를 거래가액으로 보아 감정단가를 산출하였으나, 기호C 토지의 실제 매매금액은 OOO(㎡당 단가는 OOO원)으로 매매사례 감정단가로 산정한 ㎡당 OOO원은 실제 거래단가인 OOO원 보다 156%이상 과대평가된 것이어서 감정단가를 적용·산출함에 있어 중대한 오류가 있었다.

<표5> 거래사례비교법 비교표준지 거래단가

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  (다) 쟁점토지 중 OOO 7-14 토지는 2019.4.29. OOO 7-10 토지에서 분할된 토지로, 분할되고 남은 토지가 같은 달에 아래 <표6>와 같이 ㎡당 361,538원에 매매된 사실이 있는바, OOO 7-14 토지의 감정단가인 ㎡당 OOO원은 담합으로 실제 거래한 가격보다 터무니없이 과대평가하여 사실이 왜곡된 부실감정이다.

<표6> 감정단가 및 매매단가 비교

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  (라) 국토교통부는 실거래가공개시스템을 통해 전국 부동산의 실제 매매거래가액을 공시하고 있는데, 쟁점토지 등이 소재하는 지역에 위치하고, 지목이 전 또는 답으로 쟁점토지 등의 교환시점 전 3개월, 교환시점 후 3개월(총 6개월)간에 공시된 매매사례가액의 평균은 아래 <표7>과 같이 ㎡당 OOO원으로 확인되는바, 쟁점감정평가법인은 교환일 당시 거래시세를 무시하고 임의로 쟁점토지의 감정단가를 ㎡당 OOO원으로 산정하였고, 이는 공시된 평균매매사례가액 대비 290% 이상 과대평가된 것으로, 쟁점토지 등의 교환시점 당시 주변에서 거래되는 교환가치를 전혀 반영하지 않고, 감정평가의뢰자의 목적에 맞추어 감정한 부당한 감정평가에 해당한다.

<표7> 국토교통부 공시 매매사례가액 조회자료

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  (마) 쟁점토지는 교환 후 2년이 지난 2021.6.3. 거래가격 OOO원에 매매되었는바,「소득세법」제114조(양도소득세 과세표준과 세액의 경정) 및 같은 법 시행령 제176조의2(추계결정 및 경정) 규정에 따른 교환 당시 취득환산가액(실제 의제금액)은 ㎡당 OOO원이므로, 쟁점토지에 대하여 쟁점감정평가법인이 감정한 ㎡당 OOO원은 아래 <표8>과 같이 무려 371% 과대평가된 것임을 알 수 있다.

<표8> 쟁점토지 매매 관련 교환시점 가격평가 내역

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  (바) 쟁점토지 등 교환거래는 특수관계자인 부자지간의 단순교환거래로 청구인은 교환 당시 개인적인 목적 및 참고용으로 쟁점감정평가법인에 감정평가를 의뢰하였는데, 쟁점감정평가법인은 토지별 개별특성을 무시하고 일률적으로 동일한 단가를 적용함으로써 개별토지의 특성과 객관적 교환가치를 반영하지 못하였고, 이는 국토교통부에서 정하고 있는「감정평가 및 감정평가사에 관한 법률」(이하 “감정평가법”이라 한다) 제3조 및「감정평가에 관한 규칙」제7조 규정을 정면으로 위반한 것이다.

  (사) 쟁점토지 등에 대하여 공시지가기준법에 따라 감정단가를 산정하면서 가장 기본적인 공시지가 적용에 오류를 범하여 중대한 하자가 발생하였다. 즉 쟁점토지 등의 감정평가 기준시점은 2019.5.13.(작성일 2019.5.14.)로 감정평가서를 작성하면서 2019.5.13. 실지조사를 실시하였다고 표기하고 있는데, 기준일 현재 공시한 공시지가인 ㎡당 OOO원을 적용하여 감정단가를 산정하여야 함에도 2019.5.31. 고시한 공시지가인 ㎡당 OOO원을 표준지 감정단가 산정에 사용하였으므로 이는 중대한 오류에 해당하는 것이고, 소급감정한 것으로 추정된다.

  (아) 쟁점토지 등이 소재한 지역 인근에서 수년간 중개업을 영위하고 있는 2명의 공인중개사에게 쟁점토지 등에 대하여 교환시점인 2019.5.20. 당시 거래시세에 대하여 확인한 바에 의하면, ‘현재 지형, 도로 접근성 등을 고려하여 부동산 시세가 형성되는 것이고, 부자(父子)지간 교환한 농지 중 피상속인 소유의 쟁점토지는 도로에 가깝다고 하나 폭이 좁으면서 기다랗게 생겨 좋지 않아 이용가치가 적어 시세가 떨어지고, 청구인 소유의 교환토지는 도로와 조금 멀다고 하나 모양이 반듯하고 이용가치가 좋아 비슷한 가격의 시세로 보아야 한다’고 하면서 쟁점토지 등의 교환 당시 거래시세는 ㎡당 OOO원 정도로 형성된 것으로 진술하였는바, 쟁점토지 등의 인근 부동산 시세를 가장 잘 알고 있는 공인중개사가 확인한 시세와 쟁점감정평가액은 상당한 차이가 있음을 알 수 있다.

나. 처분청 의견

 (1) 청구인은 피상속인에 대한 상속세 조사 당시 2019.5.16.부터 2019.5.20.까지 피상속인으로부터 OOO원을 이체받은 사실에 대해 부동산 교환에 따른 객관적 교환차액으로 소명하며 부동산 교환계약서(검인)와 쟁점감정평가법인의 감정평가서 등을 제출한바 있는데, 당시 제출된 쟁점감정평가법인의 감정평가서는 세무서 제출용으로 감정평가한 것으로 확인되고, 관할 지자체에 부동산교환계약서 제출·검인 및 상속세 조사 시 소명한 내용에 대하여, 처분청의 과세예고 후 해당 감정평가를 부인하는 것은 모순된 형태가 존재하는 것으로 납세자의 신의성실원칙에 위배된다.

 (2) 공신력 있는 감정기관이 작성한 감정가액이 시가의 범위에서 제한되는 경우는 ① 평가기준일 현재 재산의 원형대로 감정하지 아니하거나, ② 특정 조건이 충족될 것을 전제로 재산을 평가하여 상속세 및 증여세의 납부 목적에 부적합할 경우이다.

  (가) 쟁점감정평가법인의 감정평가서는 평가기준시점이 2019.5.13.으로 평가기간(양도일인 2019.5.20.부터 전후 3개월) 내에 감정평가법 등을 근거로 작성되었고, 해당 감정평가서 상 쟁점토지 등 감정평가액의 산출근거 및 그 결정에 관한 의견에서 ① 평가방법, ② 시점수정, ③ 지역요인, ④ 개별요인, ⑤ 기타요인을 보정하여 토지의 평가액을 산출하고 있는 점, (토지)감정평가요항표에는 ① 위치 및 부근의 상황, ② 교통상황, ③ 형태 및 이용상황, ④ 인접 도로상태, ⑤ 토지이용계획관계 및 공법상 제한상태를 감안하여 평가하고 있는 점 등에 비추어 볼 때, 가격산정에 적용될 요인들에 대하여 알아볼 수 있을 정도로 충분하게 기술한 것으로 볼 수 있다고 할 것이므로 해당 감정평가서는 재산을 원형대로 감정하여 객관적인 금전 가치가 반영된 것으로 보인다.

  (나) 그에 반하여 청구인이 제시한 공인중개사들의 의견서는 인근 부동산의 적정 비교사례를 선정하지도 않았고, 교환거래 시점의 시점수정치를 보정하거나 지역요인 및 외부요인 등을 반영하지 아니하여 합리성이 결여되어 있으므로, 쟁점토지 등의 객관적인 가치가 반영된 의견이라고 볼 수 없다.

  (다) 또한 청구인이 제시한 양도일 전후 3개월간의 국토교통부 실거래가 평균가액은 쟁점토지 등의 소재지인 OOO 전체 토지의 거래 평균가이므로 쟁점토지 등과 연접한 유사토지의 매매 평균가액이라고 볼 수 없다.

  (라) 그리고 청구인은 OOO 7-14 토지가 OOO 7-10 토지에서 분할되고 분할 후 남은 토지를 ㎡당 OOO원 매도하는 계약서를 평가기간 내 2019.5.31. 작성하여 해당 감정평가서에 기재된 OOO 7-14 토지의 ㎡당 OOO원이 부실한 평가라고 주장하나, OOO 7-10 토지는 2019.6.27. 다시 분할되어 OOO 7-14 토지와 개별요건(접근 조건, 연접 등)이 상이하여 쟁점감정평가법인의 감정평가서가 재산의 원형대로 감정하지 않은 부실한 평가라고 할 근거가 없고, 해당토지의 2018년 항공사진은 아래 <표9>와 같다.

<표9> 2018년 항공사진

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  (마) 청구인이 주장하는 매수인의 사업 자금 대출과 관련하여 청구인이 쟁점감정평가법인이 감정평가를 조정하였다는 주장 역시 이를 뒷받침하는 근거 제시는 없어 청구인이 주장하는 이유만으로는 상속세 및 증여세의 납부목적에 적합하지 아니한 감정가액으로 볼 수 없으므로, 해당 감정평가서의 쟁점토지 등에 대한 감정평가액을 부인하는 것은 근거가 없다.

 (3) 결론적으로 쟁점감정평가법인이 평가한 쟁점토지의 쟁점감정평가액은 감정가액에서 제외할 사유가 없어 쟁점토지의 실제 양도가액에 해당되므로 청구인에게 양도소득세를 부과한 처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

 쟁점감정평가액을 쟁점토지의 교환 당시 시가로 보아 양도소득세를 부과한 처분의 당부

나. 관련 법령 등 : <별지> 기재

다. 사실관계 및 판단

 (1) 쟁점토지 등 부동산교환계약서 및 쟁점토지 등 감정평가명세표의 주요 내용은 다음과 같다.

  (가) 피상속인과 청구인의 쟁점토지 등 교환 거래를 위한 부동산 교환계약서(아래 <그림1>)상 쟁점주택의 양도가액은 OOO원으로 쟁점감평가액과 동일한 것으로 확인된다.

(그림 삽입을 위한 여백임)

<그림1> 쟁점토지 등 부동산교환계약서

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  (나) 감정평가명세표상 감정평가액은 아래 <표10>과 같이 청구인과 피상속인이 쟁점토지 등 교환계약서에 기재한 토지가액 등과 동일한 것으로 나타나고, 토지감정평가요항표에는 토지이용계획관계 및 공법상 제한상태와 관련하여 공히 자연녹지지역으로「농지법」제8조의 규정에 적용되는 농지로 기술된 것으로 나타난다.

<표10> 쟁점토지 등 감정평가명세표 내용(기준시점 : 2019.5.13.)

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 (2) 청구인 주장에 대한 증거자료는 다음과 같다.

  (가) 청구인이 쟁점토지 등 교환 전후 각 3개월간 OOO 일대 매매사례가액의 증빙으로 제출한 국토교통부 실거래가 조회내역표는 아래 <표11>와 같고, 해당 내용에 의하면, 교환시점 전 3개월 및 교환시점 후 3개월(총 6개월)간에 공시된 매매사례가액의 평균은 ㎡당 OOO원인 것으로 나타난다.

<표11> 국토교통부 실거래가 조회 시스템 매매사례가액 현황표

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  (나) OOO부동산중개사무소 B 중개사가 2024.9.6. 작성한 진술서에 의하면, 쟁점토지의 2019년 5월 당시 시세가 ㎡당 OOO원이고, 교환토지의 같은 시점 시세가 ㎡당 OOO원이며, 쟁점토지의 경우 토지형태상 단독으로 개발행위를 하기에는 부적합하다고 판단된다고 기술한 것으로 나타난다.

  (다) 한국경매 사이트의 경매사건 조회내역서에 의하면, 위 <표4>의 기호C 토지의 감정가액이 OOO원으로 되어 있고, 감정시점은 2018.10.25.이며, 2회의 유찰을 거쳐 2019.8.24. 당초 감정가액의 64.12%인 OOO원에 매각(낙찰)된 것으로 나타난다.

 (3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 쟁점감정평가법인이 쟁점토지 등의 개별지형과 특성, 주변 매매금액, 국토교통부에서 공시한 매매사례가액 등 객관적 거래사실 등을 무시하였고, 주관적으로 감정되어 객관적 시장가치가 전혀 반영되지 않는 등 부실감정을 하였음에도 처분청이 쟁점감정평가액을 쟁점토지의 시가로 보아 과세한 처분은 부당하다고 주장하나,

「상속세 및 증여세법」과「소득세법」에서 일정한 요건에 부합하는 경우에는 감정평가법인의 감정가액을 시가로 하도록 규정하고 있을 뿐 감정평가 내용의 정당 여부를 따져 해당 감정가액을 시가로 볼 것인지를 결정하도록 규정하고 있지 아니하므로 해당 감정평가의 내용이 위법하고 그 위법사항이 중대하고 객관적으로 명백하여 당연무효에 해당하는 것이 아닌 이상 해당 감정평가액은 원칙적으로 시가에 해당한다고 보아야 하는바(조심 2020서2851, 2022.6.28. 외 다수, 같은 뜻임), 쟁점감정평가액은 청구인이 스스로 쟁점토지 등에 대한 교환계약에 앞서 공인감정평가기관에 의뢰하여 감정한 가액이고, 감정평가서상 그 목적이 일반거래/세무서 제출용으로 명시되어 있으며, 쟁점감정평가법인이「상속세 및 증여세법」에 따른 시가불인정 감정기관으로 지정된 사실이 없을 뿐만 아니라, 일반적으로 감정평가법인은 공신력을 담보하는 기관으로서 객관적이고 합리적인 기준과 방법에 따라 평가를 한다고 보아야 하므로 임의로 평가액을 조정하였다고 보기 어려운 점, 쟁점토지 등의 감정평가서상 거래사례비교법의 사례로 참고한 일부 경매낙찰토지의 경우 매매사례 감정단가로 산정한 금액이 당초 경매감정가를 기준으로 적정하게 계산된 것이어서 2회 유찰 후 낙찰된 금액으로 계산한 청구인 제시 매매사례단가와 비교하여 매매사례 감정단가가 불합리하다고 보기 어려운 점, 쟁점토지 등의 감정평가서를 보면 감정평가액의 산출근거 및 그 결정에 관한 의견에서 평가방법, 시점수정, 지역요인, 개별요인, 기타요인을 보정하여 토지의 평가액을 산출하였고, (토지)감정평가요항표에서는 위치 및 부근의 상황, 교통상황, 형태 및 이용상황, 인접 도로 상태, 토지이용계획관계 및 공법상 제한상태가 나타나는 점, 청구인은 쟁점감정평가법인이 감정단가를 산정하면서 공시지가 적용의 오류를 범한 잘못이 있다고 하나, 표준지 공시지가는 매년 2월 말경 1월 1일을 기준일로 하여 공시하는데 쟁점감정평가법인이 선택한 표준지의 2019.1.1. 기준 개별공시지가(2월말 공시)는 OOO원(2018.1.1. 기준 개별공시지가임)이 아닌 OOO원으로 2019.5.14. 당시 이를 적용한 것에 잘못이 있다고 보기 어려운 점 등에 비추어, 위와 같은 청구주장은 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.

4. 결론

 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로「국세기본법」제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.