1. 처분개요

가. 주식회사 A(대표이사 a, 이하 “A”이라 한다)은 2007.12.11. 설립된 피부노화치료기 등을 생산하는 법인으로, OOO 코넥스시장에 상장된 후 OOO 코스닥시장에 상장되었다.

나. OO지방국세청장(이하 “조사청”이라 한다)은 2016.5.19.부터 2017.1.24.까지 A에 대한 주식변동조사를 실시하여, 청구인들이 특수관계자인 a로부터 2011.12.1. 등에 A의 주식 합계 14,000주(청구인 b 6,000주, 청구인 c 1,000주, 청구인 d 3,000주, 청구인 e 4,000주로, 이하 합하여 “쟁점주식”이라 한다)를 취득한 이후, 쟁점주식이 2014.12.17. 코스닥시장에 상장됨에 따라 청구인들이 「상속세 및 증여세법」(이하 “상증세법”이라 한다) 제41조의3(주식 또는 출자지분의 상장 등에 따른 이익의 증여)에 따른 이익을 얻은 것으로 보아 관련 자료를 처분청에 통보하였고, 이에 따라 처분청은 2017.5.2. 청구인들에게 아래 <표1>과 같이 증여세 합계 OOO원을 결정․고지하였다.

<표1> 처분내역

(단위 : 원)

○○○

다.청구인들은 이에 불복하여 심판청구를 거쳐 소송을 제기하였고, 대법원은 과세전적부심사를 거치지 아니하고 과세처분을 할 수 있는 예외사유에 해당되지 아니함에도 청구인들에게 과세전적부심사를 청구할 기회를 부여하지 아니한 위법이 있으므로 처분을 취소하여야 한다고 판단하였는데(대법원 2023.11.9. 선고 2020두51181 판결), 처분청은 동 판결에 따라 처분을 취소하였으나, 조사청은 부과제척기간이 경과하지 아니하였음을 근거로 청구인들에게 당초 처분 시와 같은 금액의 증여세를 과세예고통지하였고, 청구인들의 과세전적부심사청구가 불채택됨에 따라 처분청은 2024.4.23. 등에 청구인들에게 당초 처분 시와 같은 금액의 증여세를 재차 고지하였다.

라. 청구인들은 이에 불복하여 2024.7.16. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인들 주장 및 처분청 의견

가. 청구인들 주장

  중대한 절차적 하자가 있는 세무조사에 기초한 이 건 처분은 당연무효이므로 취소되어야 한다.

 (1) 세무조사 사전통지 의무를 이행하지 아니하고 실시된 세무조사에 근거한 이 건 처분은 당연무효에 해당한다.

  (가) 처분청은 세무조사 사전통지 예외사유에 해당하지 아니함에도 사전통지 의무를 이행하지 아니하였다.

   「국세기본법」 제81조의7(세무조사의 사전통지와 연기신청) 제1항에 따르면, 세무공무원은 조사를 받을 납세자에게 조사를 시작하기 10일 전에 조사대상 세목, 조사기간 및 조사사유, 그 밖에 대통령령으로 정하는 사항을 통지하여야 하고, 다만 사전통지 시 증거인멸 등으로 조사 목적을 달성할 수 없다고 인정되는 경우에 한하여 사전통지를 하지 않을 수 있다. 또한, 상증세법 제41조의3에 따른 상장차익 증여세는 ① 특수관계인인 최대주주등으로부터 주식을 증여받거나 취득할 것(취득 요건), ② 해당 주식이 증여받거나 취득한 날로부터 5년 이내에 상장될 것(상장일 요건), ③ 상장일로부터 3개월이 되는 날의 평가가액이 증여세 과세가액 또는 취득가액과 기업가치의 실질적 증가 이익을 초과할 것(초과이익 요건)을 그 요건으로 하고 있다.

    조사청은 청구인에 대한 세무조사를 사전에 통지할 경우, 증거인멸 등으로 조사 목적을 달성할 수 없다며 세무조사 사전통지 의무를 이행하지 아니하였으나, 청구인들이 a로부터 A 주식을 취득한 사실, a와 청구인들 사이에 특수관계가 있다는 사실 등 상기 ①의 취득 요건과 관련된 정보는 A의 법인세 신고서와 그에 첨부된 주식변동상황명세서, 양도소득세 및 증권거래세 신고서 등에 의해 과세관청이 쉽게 파악할 수 있고, 주식을 매각한다고 하여 이 사실이 은폐되거나 조작될 수 없으며, ②의 상장일 요건과 ③의 초과이익 요건과 관련한 정보도 한국거래소 정보데이터시스템 등을 통해 쉽게 확인되고, 청구인들 및 청구인들 외의 자들이 쟁점주식을 일부 매도할 당시 해당 주식은 코스닥시장에 상장이 된 상태였으므로, 청구인들의 매도 내역은 청구인들의 증권계좌 내역을 통해 언제든지 조회할 수 있는 등, 주식 매각을 통하여 조작되거나 은폐될 수 있는 가능성이 전혀 없는바, 상장차익 증여의제 규정을 적용함에 있어 과세요건 사실을 파악하는데 필요한 정보는 청구인들 및 청구인들 외의 자들이 숨길 수도 인멸할 수도 없는 정보들이다.

    이 외에도 조사청은 청구인들 및 청구인들 외의 자들이 쟁점주식의 일부를 매도한 사실이 있는바, 이는 증거를 인멸할 우려가 있다고 보아 사전통지 예외사유에 해당한다는 의견이나, 당해 사건과 관련하여 서울고등법원은 청구인들 및 청구인들 외의 자들이 2015.10.14.부터 2016.1.27.까지 보유 주식 중 일부를 매도하였지만, 세무조사가 개시된 2016.5.19. 이후에는 주식을 매도한 적이 없는 점, 매도 시점과 세무조사 개시 시점 사이의 시간적 간격이 존재하는 점, 그리고 A의 최대주주인 a가 주식을 계속 보유한 사실 등에 비추어 볼 때, 청구인들 및 청구인들 외의 자들의 보유 주식 일부 매도가 조세를 포탈할 목적으로 한 행위라고 볼 수 없다고 판단하였다(서울고등법원 2020.9.18. 선고 OOO 판결).

   「조세범 처벌법」 제3조(조세 포탈 등) 제6항에 따르면, 조세 포탈 행위에 대하여 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 적극적 행위라고 규정하고 있고, 이러한 행위로는 거짓 증빙 또는 거짓 문서의 작성 및 수취, 재산의 은닉, 소득ㆍ수익ㆍ행위ㆍ거래의 조작 또는 은폐 등 외에도, 그 밖에 위계(僞計)에 의한 행위 또는 부정한 행위라고 명문화하여 포괄적으로 조세 포탈 행위를 규정하고 있는바, 증거를 인멸하는 행위는 조세 포탈 행위에 포함되는 것인데, 법원이 청구인들 및 청구인들 외의 자들의 주식매도 행위에 대해 조세포탈을 목적으로 한 행위가 아니라고 판단하였으므로 증거를 인멸하는 행위로도 볼 수 없다.

    이처럼 청구인들 및 청구인들 외의 자들의 주식 일부 매도 행위는 조세 포탈 행위에 해당하지 않고, 당연히 증거를 인멸하려는 행위가 아닌 것이므로 증거를 인멸하려는 행위 자체가 없었다고 보아야 할 것임에도 불구하고, 조사청은 조사에 앞서 청구인들에게 사전통지 의무를 이행하지 아니하였는바, 증거인멸의 가능성이 없음에도 사전통지를 생략한 것은 중대한 절차적 하자에 해당한다.

  (나) 사전통지 의무의 미이행은 납세자의 권리를 침해한 중대한 하자에 해당하고, 절차상 중대한 하자가 있는 세무조사에 기초한 과세처분은 무효이므로 취소되어야 한다.

    헌법 제12조 제1항에서 규정하고 있는 적법절차의 원칙은 형사소송절차에 국한되지 아니하고 모든 국가작용 전반에 대하여 적용되는 것이므로(헌법재판소 1998.5.28. 선고 96헌바4 전원재판부 결정), 세무공무원이 세무조사권 등을 행사하는 경우에도 이러한 적법절차의 원칙은 마찬가지로 준수되어야 한다(대법원 2014.6.26. 선고 2012두911 판결 및 대법원 2016.4.15. 선고 2015두52326 판결 등).

    대법원은 세무조사 사전통지를 법으로 규정한 것은, 납세자의 자발적인 협력을 통해 세무조사의 효율성을 도모하는 것 외에도, 납세자가 조사대상 세목이나 조사사유 등을 사전에 파악하여 세무조사 과정에서 납세자의 적절한 방어권을 보장하는 데에 그 취지가 있다고 할 것이며, 세무조사 사전통지는 근본적으로 납세자 권익 보호를 위한 제도로서, 사전통지 제외사유가 존재하지 아니함에도 이를 이행하지 아니한 채 과세자료를 수집하고 그에 기하여 과세처분을 하는 것은 적법절차의 원칙에 어긋나는 것이며, 나아가 이러한 절차 위반은 중대한 절차상의 하자에 해당하는 것으로서, 이러한 상황에서 이루어진 과세처분은 위법하다고 판결하였다(대법원 2019.7.25. 선고 2019두40567 판결).

    또한, 대법원은 ‘세무조사 사전통지를 받은 납세자는 세무조사를 받기 곤란한 일정한 사유가 있는 경우에는 세무조사 연기신청 등을할 수 있도록 규정하고 있는 점 등을 종합해 보면, 세무조사 사전통지를 제외할 사유가 없음에도 불구하고 세무조사 사전통지를 하지 아니한 채 과세자료를 수집하고 그에 기하여 과세처분을 하는 것은 적법절차의 원칙에 어긋나는 것이라고 보아야 하고, 나아가 그와 같은 위반행위는 과세처분에 별다른 영향을 미치지 않는 사소한 절차 위반이라고 볼 수는 없고 오히려 납세자의 절차적 권리를 침해한 것으로서 과세처분의 효력을 부정하는 방법으로 통제할 수밖에 없는 중대한 절차상의 하자에 해당하는 것’이라고 판단하였다(대법원 2022.9.15. 선고 2022두43795 판결).

 (2) 송달 절차 위반으로 청구인들에게 세무조사 통지서 및 납세자권리헌장이 교부되지 않은바, 이는 세무조사 절차의 중대한 하자로서 그에 기반한 과세처분은 취소되어야 한다.

  (가) 조사청은 세무조사 통지를 청구인들 본인의 주소지가 아닌 A 사무실에서, A 직원에게 하였으므로 「국세기본법」상 서류 송달규정을 위반하였다.

    처분청은 조사청이 2016.5.19. 오후 2시경 A 사무실에서 조사에 착수하면서 교부송달을 통하여 청구인들에게 세무조사 통지서를 전달한 후 수령증을 수취하였다고 주장하나, 청구인들은 조사공무원으로부터 어떠한 세무조사 통지서도 수령하지 못하였다.

    실제로 조사공무원은 세무조사 착수 당일 청구인들에 대한 세무조사 통지서 및 납세자권리헌장을 청구인들이 아닌 A의 직원(재무회계팀장 f)에게 전달하였다.

   「국세기본법」 제10조(서류 송달의 방법) 제3항에서는 ‘교부에 의한 송달은 공무원이 ① 서류를 송달할 장소에서 ② 송달받아야 할 자에게 서류를 교부하는 방법으로 한다’고 규정하고 있고, 제6항에서는 ‘서류를 교부하였을 때에는 송달서에 ③ 수령인이 서명 또는 날인하게 하여야 한다’고 규정하고 있으며, 제8조(서류의 송달) 제1항에서는 서류를 송달할 장소를 ‘명의인(그 서류에 수신인으로 지정되어 있는 자)의 주소, 거소, 영업소, 또는 사무소에 송달한다’고 규정하고 있고, 단서 조항으로 ‘송달받을 자가 송달받기를 거부하지 아니하면 다른 장소에서 교부할 수 있다’는 예외 조항을 두고 있다.

    이와 관련하여 조사청은 아래와 같이 「국세기본법」상 서류송달의 절차를 위반하였다.

   1) 조사청의 서류 송달 장소가 적법하지 아니하다.

     상기의 「국세기본법」 제8조 제1항에 따르면, 세무조사 통지서 및 납세자권리헌장은 청구인들의 주소 등에서 교부되어야 하는데, 청구인들에 대한 세무조사 통지서 등은 당시 청구인들의 주소인 ‘경기도 성남시 중원구 OOO(청구인 b)’, ‘경기도 시흥시 OOO(청구인 c)’, ‘서울특별시 동대문구 OOO(청구인 d)’, ‘서울특별시 도봉구 OOO(청구인 e)’에서 교부되었어야 하나, 실제로는 모두 ‘경기도 성남시 중원구 OOO’에 위치한 A 사무실에서 교부되었다.

     청구인들은 A의 주주일 뿐, 임직원에 해당하지 아니하므로 A 사무실에 상주할 리 만무하고, A 사무실은 적법한 송달 장소에 해당하지도 아니하며, 세무조사 사전통지가 ‘생략’되었으므로 청구인들이 송달 장소와 관련하여 어떠한 의사도 내비칠 수 없었고, 따라서 송달 장소에 관한 예외 조항에 따라 A 사무실에서 교부한 것이라고 볼 여지도 없다.

    「국세기본법」 제8조 제1항 단서 조항에서는 주소 등이 아닌 다른 장소에서도 송달할 수 있는 것으로 하고 있으나, 이는 ‘송달받을 자가 송달받기를 거부하지 아니하는 경우’에 한정하는 것으로, 송달받을 자가 다른 장소에서 송달받아도 좋다는 의사표시가 있어야 할 것인데, 조사청은 청구인들의 의사도 묻지 않고 법정 송달장소가 아닌 곳에서 제3자에게 세무조사 통지서 등을 전달하였는바, 조사청은 동 조항에서 규정한 송달장소를 위반하였다.

     법원은 원고(송달을 받아야 할 자)가 대표이사로 재직하고 있는 법인에 고지서를 송달하고 그의 회사 동료가 고지서를 수령한 유사사례에 있어 원고가 대표이사로 재직하고 있는 회사라 하더라도 곧바로 원고의 사무소 또는 영업소라고 할 수 없어 적법한 송달로 볼 수 없다는 취지의 판결을 한바(의정부지방법원 2015.6.23. 선고 2013구합3141 판결), 본 판결의 취지에 비추어 볼 때, 청구인들이 대표이사도 아닌 단순 주주로 있는 A의 주소는 청구인들의 사무소 또는 영업소로도 볼 수 없으므로, A에서 세무조사 통지서 등을 직원에게 전달한 행위는 적법한 송달로 볼 수 없다.

   2) 조사청은 송달받아야 할 자에게 송달하지 아니하였다.

     앞서 언급한 바와 같이 교부에 의한 서류의 송달은 서류를 송달할 장소에서 송달받아야 할 자에게 서류를 교부하는 방법으로 하는 것이고, 송달받아야 할 자는 그 서류에 수신인이라고 기재되어 있는 자이다. 다만 「국세기본법」 제10조 제4항은 수신인 본인에게 교부하지 않을 수 있는 예외 사항으로 ‘송달할 장소에서 서류를 송달받아야 할 자를 만나지 못하였을 때’, ‘그 사용인이나 그밖의 종업원 또는 동거인으로서 사리를 판별할 수 있는 사람’에게 서류를 송달할 수 있는 것으로 규정하고 있다.

     수신인 본인에게 서류를 교부하지 않을 수 있는 예외 사항은 기본적으로 ‘서류를 송달할 장소’에서 송달받아야 할 자를 만나지 못하였을 경우인데, 조사청은 서류를 송달할 장소가 아닌 곳에서 서류를 제3자에게 전달하였으므로, 위 예외 사항의 적용대상이 아니다.

     백번 양보하여 A 사무실이 서류를 송달할 장소에 해당한다 하더라도, A의 직원은 청구인들의 사용인, 종업원 또는 동거인이 아니므로 청구인들을 대신하여 서류를 송달받아야 할 자에도 해당하지 아니한다.

   3) 납세자권리헌장 등 수령 및 확인서 등의 수령인이 청구인들의 명의로 서명·날인한 것은 적법하지 아니하다.

     조사청은 세무조사 통지서 등을 청구인들이 없는 A 사무실에서 A 직원(재무회계팀장 f)에게 전달하였고, 납세자권리헌장 등 수령 및 확인서에는 성명불상의 자가 청구인들 명의로 서명한바, 이는 수령인이 서명 또는 날인하게 하여야 한다고 규정한 「국세기본법」 제10조 제6항에 위배된다.

     실제로 납세자권리헌장 등 수령 및 확인서에 동일한 형식의 막도장이 날인되어 있고, 이에 기재된 필적이 실제 청구인들의 필적과 상이함을 확인할 수 있는데, 이는 청구인들이 세무조사 통지서 등을 수령하지 못하였다는 증거이다.

     청구인들의 필적과 관련하여 필적감정을 의뢰한 결과, 납세자권리헌장 등 수령 및 확인서에 기재된 필적은 청구인들의 실제 필적과 상이한 필적으로 감정되었다.

   따라서 청구인들이 세무조사 통지서 등을 수령하였다는 처분청의 의견은 이유가 없으며, 이처럼 청구인들이 세무조사 통지서 등을 수령하지 못한 채 이루어진 세무조사는 중대한 절차 위반에 해당한다.

  (나) 서류 송달 절차 위배로 인하여 송달의 효력이 발생하지 아니하였으므로, 청구인들에 대한 세무조사 통지 및 납세자권리헌장 교부 절차가 없었던 것으로 보아야 한다.

    송달하는 서류는 송달받아야 할 자에게 도달한 때부터 효력이 발생하는 것이고[국세기본법 제12조(송달의 효력 발생) 제1항], 도달이라 함은 송달을 받아야 할 자에게 직접 수교할 것임을 요하는 것이 아니고, 상대방의 지배권 내에 들어가 사회통념상 일반적으로 그 사실을 알 수 있는 상태에 있는 때(예컨대, 우편이 수신함에 투입된 때 또는 동거하는 가족ㆍ친족이나 고용인이 수령한 때)를 말하는 것이다[국세기본법 기본통칙 12-0…1(송달서류의 효력발생)].

    청구인들에 대한 세무조사 통지서 등은 청구인들의 주소지가 아닌 A 사무실에서, 청구인들과 동거하는 가족ㆍ친족이나 고용인이 아닌 A 재무회계팀장에게 교부하여 ‘사회통념상 일반적으로 그 사실을 알 수 있는 상태에 있는 것’으로 볼 수 없으므로 송달의 효력이 없으며, 따라서 세무조사의 중대한 절차인 세무조사의 통지, 납세자권리헌장의 교부의 효력도 발생하지 아니하였다.

  (다) 송달절차 위반으로 세무조사 통지서 등이 청구인들에게 교부되지 아니한 채 이루어진 세무조사는 납세자의 권리를 침해한 중대한 하자에 해당하고, 절차상 중대한 하자가 있는 세무조사에 기초한 이 건 과세처분은 무효이므로 취소되어야 한다.

    세무조사 통지서에는 조사 대상세목, 조사대상 과세기간, 조사기간 등이 적시되어 있으며, 납세자권리헌장에는 조사사유, 조사기간, 권리구제절차 등이 기재되어 있다.

   「국세기본법」 제81조의2(납세자권리헌장의 제정 및 교부) 제3항에서는 납세자의 방어권을 보장하여 권익을 보호하게 할 목적으로 세무조사를 시작할 때 조사공무원에게 납세자권리헌장을 교부하고 그 요지를 직접 낭독하여야 할 의무를 지도록 하고 있다.

    청구인들은 처분청의 서류 송달 절차 위배로 인하여 세무조사 통지 및 납세자권리헌장도 교부받지 못한 상황에서 이루어진 세무조사를 받았고, 이에 기반한 과세처분을 받았다. 이러한 세무조사 및 과세처분은 납세자의 방어권을 보장하기 위해 제정된 「국세기본법」 제81조의2에 정면으로 위배되는 중대한 절차적 하자로서 당연무효에 해당하므로 이 건 과세처분은 취소되어야 한다.

나. 처분청 의견

 (1) 청구인들은 세무조사 사전통지를 하지 않은 것은 중대한 절차 위반에 해당하므로 당연무효에 해당한다고 주장하나, 「국세기본법」 제81조의7에 의하면, “세무공무원은 세무조사를 하는 경우에는 조사를 받을 납세자에게 조사를 시작하기 10일 전에 조사대상 세목, 조사기간 및 조사 사유, 그 밖에 대통령령으로 정하는 사항을 통지하여야 한다. 다만, 사전통지를 하면 증거인멸 등으로 조사 목적을 달성할 수 없다고 인정되는 경우에는 그러하지 아니하다”고 규정하고 있는바, 청구인들과 청구인들 외의 자들은 A이 코스닥에 상장된 이후 2015.10.14.부터 2016.1.27.까지 자신들의 보유 주식 중 일부를 매도한 사실이 있고, 조사청은 사전통지 시 증거인멸 등 조사목적을 달성할 수 없다고 보아 사전통지를 생략하였으며, 2016.5.19. 조사착수 시 교부송달을 통해 청구인들에게 세무조사 통지서를 전달하고 수령증을 수취하였으므로, 중대한 절차 위반에 해당한다는 청구주장은 이유 없다.

 (2) 청구인들은 조사청이 세무조사 통지서를 청구인들에게 전달하지 아니하였고, 청구인들 본인의 동의 없이 타인에게 세무조사 통지서를 전달하였다고 주장하나, 청구인들은 납세자권리헌장 수령증 및 확인서를 작성하였고, 또한 각 확인서의 필체도 각각 달라 청구인들의 주장과 같이 누군가가 임의로 작성하였다고 보기 어렵다.

   당초 처분에 대한 불복진행 과정에서는 본인의 동의 없이 조사통지서가 타인에게 전달되었다는 주장을 하지 아니하다가, 이 건 심판에서 A 직원(재무회계팀장 f)에게 세무조사 통지서를 전달하였다고 새로운 주장을 하고 있고, 세무조사 기간 중 청구인들 본인의 신청에 의해 4차례 세무조사를 중지한 사실 및 4차례 세무대리인을 변경한 사실이 있으며, 위임장에 납세자권리헌장 수령증 및 확인서와 같은 서명·날인이 되어 있는 것으로 보았을 때, 청구주장을 신뢰할 수 없다.

 (3) 과세처분을 취소하는 확정판결의 기판력은 확정판결에 나온 위법사유에 대하여만 미치므로, 확정판결에 나온 위법사유를 보완하여 한 새로운 과세처분은 확정판결에 의하여 취소된 종전의 과세처분과는 별개의 처분으로서 확정판결의 기판력에 저촉되지 아니하고(대법원 2002.7.23. 선고 2000두6237 판결), 과세관청은 부과제척기간의 범위 내에서 과세표준 및 세액을 경정할 수 있고 결정 또는 경정에 오류나 누락이 있는 것을 발견하는 경우에 이를 다시 경정할 수 있는 것이므로 당초 처분에 절차상 하자가 있는 경우에도 과세권이 소멸되지 않는 이상 이를 취소한 후 위법 사유를 보완하여 당초 처분과 동일한 내용의 재처분을 할 수 있는 것인바(대법원 2023.7.13. 선고 2023두40922 판결), 처분청은 이 건 과세처분과 관련된 판결(대법원 2023.11.9. 선고 2020두51181 판결)에서 청구인들에게 과세전적부심사 기회를 부여하지 아니하여 절차적 권리를 침해한 내용을 보완해 재처분하였으므로 청구주장은 이유가 없다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

 중대한 절차적 하자가 있는 세무조사에 기초한 이 건 처분은 무효로서 취소되어야 한다는 청구주장의 당부

나. 관련 법령 등

 (1) 국세기본법

제8조(서류의 송달) ① 이 법 또는 세법에서 규정하는 서류는 그 명의인(그 서류에 수신인으로 지정되어 있는 자를 말한다. 이하 같다)의 주소, 거소(居所), 영업소 또는 사무소[정보통신망을 이용한 송달(이하 “전자송달”이라 한다)인 경우에는 명의인의 전자우편주소(국세정보통신망에 저장하는 경우에는 명의인의 사용자확인기호를 이용하여 접근할 수 있는 곳을 말한다)를 말하며, 이하 “주소 또는 영업소”라 한다]에 송달한다.

제10조(서류 송달의 방법) ① 제8조에 따른 서류 송달은 교부, 우편 또는 전자송달의 방법으로 한다.

③ 교부에 의한 서류 송달은 해당 행정기관의 소속 공무원이 서류를 송달할 장소에서 송달받아야 할 자에게 서류를 교부하는 방법으로 한다. 다만, 송달을 받아야 할 자가 송달받기를 거부하지 아니하면 다른 장소에서 교부할 수 있다.

④ 제2항과 제3항의 경우에 송달할 장소에서 서류를 송달받아야 할 자를 만나지 못하였을 때에는 그 사용인이나 그 밖의 종업원 또는 동거인으로서 사리를 판별할 수 있는 사람에게 서류를 송달할 수 있으며, 서류를 송달받아야 할 자 또는 그 사용인이나 그 밖의 종업원 또는 동거인으로서 사리를 판별할 수 있는 사람이 정당한 사유 없이 서류 수령을 거부할 때에는 송달할 장소에 서류를 둘 수 있다.

제12조(송달의 효력) ① 제8조에 따라 송달하는 서류는 송달받아야 할 자에게 도달한 때부터 효력이 발생한다. 다만, 전자송달의 경우에는 송달받을 자가 지정한 전자우편주소에 입력된 때(국세정보통신망에 저장하는 경우에는 저장된 때)에 그 송달을 받아야 할 자에게 도달한 것으로 본다.

제81조의2(납세자권리헌장의 제정 및 교부) ① 국세청장은 제81조의3부터 제81조의16까지에 규정된 사항과 그 밖에 납세자의 권리보호에 관한 사항을 포함하는 납세자권리헌장을 제정하여 고시하여야 한다.

② 세무공무원은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 제1항에 따른 납세자권리헌장의 내용이 수록된 문서를 납세자에게 내주어야 한다.

1. 국세의 과세표준과 세액을 결정 또는 경정하기 위하여 질문을 하거나 해당 장부ㆍ서류 또는 그 밖의 물건을 검사ㆍ조사하거나 그 제출을 명하는 경우(「조세범 처벌절차법」에 따른 조세범칙조사를 포함한다. 이하 이 장에서 “세무조사”라 한다)

③ 세무공무원은 세무조사를 시작할 때 조사원증을 납세자 또는 관련인에게 제시한 후 납세자권리헌장을 교부하고 그 요지를 직접 낭독해 주어야 하며, 조사사유, 조사기간, 권리구제 절차 등을 설명하여야 한다.

제81조의7(세무조사의 사전통지와 연기신청) ① 세무공무원은 세무조사(「조세범 처벌절차법」에 따른 조세범칙조사는 제외한다)를 하는 경우에는 조사를 받을 납세자(납세자가 제82조에 따라 납세관리인을 정하여 관할 세무서장에게 신고한 경우에는 납세관리인을 말한다, 이하 이 조에서 같다)에게 조사를 시작하기 10일 전에 조사대상, 세목, 조사기간 및 조사 사유, 그 밖에 대통령령으로 정하는 사항을 통지하여야 한다. 다만, 사전에 통지하면 증거인멸 등으로 조사 목적을 달성할 수 없다고 인정되는 경우에는 그러하지 아니하다.

 (2) 국세기본법 시행령

제63조의6(세무조사의 사전통지) 법 제81조의7 제1항의 규정에 의하여 납세자 또는 납세관리인에게 세무조사에 관한 사전통지를 하는 경우에는 다음 각 호의 사항을 기재한 문서로 하여야 한다.

1. 납세자 또는 납세관리인의 성명과 주소 또는 거소

2. 조사기간

3. 조사대상 세목 및 조사사유

4. 그 밖에 필요한 사항

 (3) 국세기본법 기본통칙

제12-0…1(송달서류의 효력발생) 법 제12조 제1항에서 “도달”이라 함은 송달을 받아야 할 자에게 직접 수교할 것임을 요하는 것이 아니고, 상대방의 지배권 내에 들어가 사회통념상 일반적으로 그 사실을 알 수 있는 상태에 있는 때(예컨대, 우편이 수신함에 투입된 때 또는 동거하는 가족・친족이나 고용인이 수령한 때)를 말하며, 일단 유효하게 송달된 서류가 후에 반송되더라도 송달의 효력에는 영향이 없다.

 (4) 상속세 및 증여세법

제41조의3(주식 또는 출자지분의 상장 등에 따른 이익의 증여) ① 기업의 경영 등에 관하여 공개되지 아니한 정보를 이용할 수 있는 지위에 있다고 인정되는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자(이하 이 조 및 제41조의5에서 "최대주주등"이라 한다)와 특수관계에 있는 자가 최대주주등으로부터 해당 법인의 주식 또는 출자지분(이하 이 조와 제41조의5에서 "주식등"이라 한다)을 증여받거나 유상으로 취득한 경우에는 증여받거나 취득한 날, 증여받은 재산(주식등을 유상으로 취득한 날부터 소급하여 3년 이내에 최대주주등으로부터 증여받은 재산을 말한다. 이하 이 조와 제41조의5에서 같다)으로 최대주주등이 아닌 자로부터 해당 법인의 주식등을 취득한 경우에는 취득한 날부터 5년 이내에 그 주식등이 「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」에 따라 한국거래소에 상장(증권시장에 상장된 것을 말한다)됨에 따라 그 가액이 증가한 경우로서 그 주식등을 증여받거나 유상으로 취득한 자가 당초 증여세 과세가액(증여받은 재산으로 주식등을 취득한 경우는 제외한다. 이하 제41조의5에서 같다) 또는 취득가액을 초과하여 대통령령으로 정하는 기준 이상의 이익을 얻은 경우에는 그 이익에 상당하는 금액을 그 이익을 얻은 자의 증여재산가액으로 한다. 이 경우 납세자가 제시하는 재무제표 등 대통령령으로 정하는 서류에 의하여 기업가치의 실질적인 증가로 인한 것으로 확인되는 이익은 증여재산가액에 포함하지 아니한다.

1. 제22조 제2항에 따른 최대주주 또는 최대출자자

2. 내국법인의 발행 주식총수 또는 출자총액의 100분의 25 이상을 소유한 자로서 대통령령으로 정하는 자

다. 사실관계 및 판단

 (1) 당초 처분과 관련한 서울고등법원 2020.9.18. 선고 OOO 판결의 내용은 아래 <표2>와 같다.

<표2> 서울고등법원 2020.9.18. 선고 OOO 판결의 내용

○○○

 (2) 조사청은 세무조사 사전통지 시 증거인멸 등 조사목적을 달성할 수 없다고 보아 사전통지를 생략하였다는 의견으로, 이와 관련하여 중복조사 해당여부 및 사전통지 제외사유 검토조서(<별지2> 참조)를 제출한바, 그 내용은 아래 <표3>과 같다.

<표3> 중복조사 해당여부 및 사전통지 제외사유 검토조서의 내용

 (3) 청구인들은 세무조사 통지서 등을 수령하지 못하였다고 주장하며 납세자권리헌장 등 수령 및 확인서에 동일한 형식의 막도장이 날인되어 있고(<별지3> 참조), 그 필체가 청구인들 본인들의 것과 전혀 다르다며 그 증빙으로 필적감정결과서를 제출하였다(<별지4> 참조).

 (4) 조사청이 제출한 청렴서약서의 내용은 <별지5>와 같다.

 (5) 이 건 세무조사는 아래 <표4>와 같이 총 4차례에 중지된 것으로 나타나는바, 세무조사 중지 신청서의 내용은 <별지6>과 같다.

<표4> 이 건 세무조사 관련 중지내역

○○○

 (6) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 이 건에 대하여 살피건대, 청구인들은 중대한 절차적 하자가 있는 세무조사에 기초한 이 건 처분은 당연무효이므로 취소되어야 한다고 주장하나, 과세처분은 과세표준의 존재를 근거로 하여 되는 것이기 때문에 원칙적으로 객관적인 과세요건의 존부에 의해 결정되어야 하는 것이고, 세무조사절차에 위법이 있다 하더라도 중대한 것이 아닌 한 과세처분의 취소사유로는 되지 아니하는바(대법원 2009.4.23. 선고 2009두2580 판결, 같은 뜻임), 조사청은 주식 등 명의신탁을 통한 제세 탈루혐의로 증거인멸 우려가 있어 조사목적을 달성할 수 없다고 인정되는 경우에 해당하는 것으로 보아 세무조사 사전통지를 하지 아니한 것으로 사전통지 제외사유 검토조서상 나타나는 한편, 조사청이 제출한 납세자권리헌장 등 수령 및 확인서, 청렴서약서에 청구인들의 서명이 있고, 이후 세무조사 중지도 신청한 것으로 나타나는 점 등을 볼 때, 이 건 세무조사에 일부 절차상 미비점을 인정한다 하더라도, 이 건 처분 자체의 위법성에 영향을 미칠 만큼 중대한 경우로서 처분을 취소할만한 사유에 해당된다거나 하자가 명백하여 이 건 처분이 무효라고 보기는 어려운 것으로 판단된다.

4.결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」 제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

<별지1> 청구인들 명단

○○○

<별지2> 중복조사 해당여부 및 사전통지 제외사유 검토조서

○○○

<별지3> 납세자권리헌장 등 수령 및 확인서

○○○

<별지4> 청구인들의 필체 및 필적감정결과서 내용

○○○

<별지5> 조사청이 제출한 청렴서약서의 내용

○○○

<별지6> 세무조사 중지 신청서의 내용

○○○