[주 문]

심판청구를 기각한다.

[이 유]

1. 처분개요

가. 청구법인은 1993.3.11. 설립된 학교법인(공익법인)으로 2017.9.26. 재단법인 〇〇〇(이하 “쟁점재단”이라 한다)으로부터 기부금 OOO원(이하 “쟁점기부금”이라 한다)을 출연받아 콘도회원권 및 골프회원권(이하 “쟁점회원권”)을 취득․사용하였다.

나. 〇〇지방국세청장(이하 “조사청”이라 한다)은 청구법인을 공익법인 개별검증 대상으로 선정하여 청구법인의 공익목적사업인 교육사업과 무관한 쟁점회원권을 취득한 것이 쟁점기부금을 직접 공익목적사업의 용도 외 목적으로 사용한 것으로 보아 「상속세 및 증여세법」제48조 제2항 제1호에 따라 증여세 과세대상에 해당한다는 과세자료를 처분청에 통보하였고, 이에 따라 처분청은 2024.2.8. 청구법인에게 2018.6.25. 증여분 증여세 OOO원을 결정․고지하였다.

다.청구법인은 이에 불복하여 2024.4.30. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가.청구법인 주장

 (1) 쟁점재단이 2017.9.28. ‘학교 임직원의 복리증진을 위한 콘도회원권, 골프회원권 등의 매입’을 목적으로 기부금 OOO원을 청구법인에게 출연하자, 청구법인은 기부금의 목적에 따라 쟁점회원권을 취득하였고, 지정회원 등이 골프장 예약 권한이 있으나, 실제 쟁점회원권의 사용자는 실제 사용자 내역을 통해 확인할 수 있는 것과 같이 지정회원 이외 청구법인의 임직원 등이 사용하였으므로 쟁점회원권을 특정인이 사적용도로 사용한 것으로 보아 처분청이 한 이 건 처분은 위법․부당하다.

 (2) 조사청은 쟁점회원권이 골프장 회원권이라는 이유로 공익사업과 무관한 것으로 판단하였으나 실제 청구법인의 고유사업목적과 쟁점회원권 취득 목적을 종합적으로 고려할 때 이는 공익사업에 직접 사용된 재산에 해당하므로 이 건 처분은 위법ㆍ부당하다.

  (가) 대법원은 ‘비영리사업자가 당해 부동산을 그 사업에 사용한다 함은 현실적으로 당해 부동산의 사용용도가 비영리사업 자체에 직접 사용되는 것을 뜻하고, 그 사업에 사용의 범위는 당해 비영리사업자의 사업목적과 취득목적을 고려하여 그 실제의 사용관계를 기준으로 객관적으로 판단하여야 한다’고 판시(대법원 2002.4.26. 선고 2000두3238 판결)하고 있고, ‘학교법인이 산하 대학교 총장의 관사로 사용하기 위하여 부동산을 취득한 후 실제로 총장이 그 곳에 거주하면서 각종 업무를 보고 있는 경우 학교법인이 위 부동산을 그 목적사업에 직접 사용하는 경우에 해당한다’고 판시(대법원 2005.12.23. 선고 2004다58901 판결)하여 총장관사를 학교법인의 교육사업에 직접 사용한 것으로 판단하였는바, 학교법인이 출연받은 재산을 직접 공익목적에 사용한 것인지 여부는 건전한 상식과 사회통념 뿐만 아니라 당해 법인의 공익목적과 취득목적을 종합적으로 고려하여 그 실제의 사용관계를 기준으로 판단하여야 한다.

  (나) 과세관청도 영리법인이 골프회원권을 취득한 경우에 있어 과세관청도 ‘사업자가 골프회원권을 취득하는 경우 그 회원권의 사용실태 등을 고려하여 사업상 종업원의 복리후생을 목적으로 취득한 때에는 매입세액공제가 가능한 것’이라고 해석하여 골프장 회원권의 사업관련성을 인정하였고, ‘종업원 후생목적으로 취득하는 콘도미니엄 회원권을 전 종업원의 복지후생에 사용하는 경우 이를 업무무관자산으로 보지 않는다’고 해석하여 그 업무관련성을 인정하였으며, 학교법인이 골동품을 출연받은 경우 ‘당해 법인이 운영하는 박물관에 전시하는 경우에는 직접 공익목적사업에 사용한 것에 해당한다’고 해석하여 그 취득목적과 사용용도에 의해 판단하고 있다.

  (다) 조사청은 쟁점회원권을 학생들의 교육 용도로 이용한 사실이 없고, 임직원의 복리증진에 사용한 것이 직접 공익목적에 사용한 것으로 볼 수 없다는 의견이나, 대법원은 ‘학생 및 교수식당 등 대학교의 학생과 교직원들의 후생복지를 위한 시설이 교육사업에 사용되는 것’이라고 판시(대법원 2006.1.13. 선고 2004두9265 판결)하였고, 학교법인의 재산인 쟁점회원권도 교직원들의 후생복지를 위한 시설사용권으로서 그 사용용도가 교직원들의 후생복지를 위한 재산인바 위 대법원 판례의 취지에 비추어 이를 교육사업에 사용하는 자산으로 보아야 할 것이고, 조사청의 의견과 같은 논리라면 교직원이 이용하는 시설 모두 직접 공익목적사업 등 용도 외의 사용으로 보아야 하는 것이므로 이러한 조사청의 의견을 받아들이기 어렵다.

 (3) 「상속세 및 증여세법」제48조는 그 입법취지가 공익사업을 앞세우고 변칙적인 재산출연행위를 하여 탈세나 부의 증식 수단으로 악용하는 것을 방지하기 위하여 공익법인 등에 출연된 재산에 대하여는 공익법인 등이 해당 재산이나 그 운용소득을 출연목적에 사용할 것을 조건으로 하여 증여세 과세가액에 정책적으로 산입하지 아니하는 데 있는 것(대법원 2010.5.27. 선고 2007두26711 판결)인바, 청구법인이 취득한 쟁점회원권의 경우 탈세나 부의 증식수단으로 악용하는 것과는 무관하고, 출연자인 쟁점재단이 지정한 사용용도에 따라 교직원의 복리증진을 위해 취득ㆍ사용하였으므로 이를 공익목적사업 등 용도 외에 사용한 자산으로 보아 증여세를 부과한 이 건 처분은 위법ㆍ부당하다.

나. 처분청 의견

 (1) 청구법인은 학교법인으로 정관상 고등교육․전문교육․유아교육을 목적사업으로 하고 있음에도 학생의 교육 용도 사용과 무관한 임직원 사용 목적의 쟁점회원권 취득 및 사용은 「상속세 및 증여세법」제48조 제2항 제1호에 따른 직접 공익목적사업 등 용도 외에 사용에 해당하므로 증여세 과세대상에 해당한다.

  (가) 「상속세 및 증여세법」제48조 제2항 제1호 및 같은 법 시행령 제38조 제2항은 공익법인이 출연받은 재산을 직접 공익목적사업등 용도로 사용하여야 하고, 직접 공익목적사업에 사용하는 것은 공익법인 등의 정관상 고유목적사업에 사용하는 것을 의미하는 것으로 규정하고 있으며, 위 조항은 직접 공익목적사업의 판단에 있어 일반적인 기준보다 높은 수준의 도덕적ㆍ상식적 판단기준을 적용하여야 함을 규정하고 있는 것으로 보아야 한다.

  (나) 청구법인의 정관상 ‘고등교육ㆍ전문교육ㆍ유아교육 실시’가 청구법인의 고유목적사업으로 기재되어 있고, 교육부장관이 청구법인을 대상으로 실시한 감사결과 및 쟁점회원권에 대한 사용 이력 등을 고려할 때 이를 정관상 고유목적사업에 사용한 사실이 없는 것으로 확인되는 이상 이를 「상속세 및 증여세법」제48조 제2항 제1호의 사유에 해당하는 것으로 보아야 한다.

 (2) 한편 청구법인은 쟁점회원권이 임직원의 복리증진을 위한 목적으로 취득ㆍ사용한 자산으로서 고유목적사업에 직접 사용한 자산이라고 주장하나, 법원은 ‘공익목적사업에 직접 사용되었는지 여부를 판단함에 있어 각 사용행위가 가져오는 간접적인 영향이나 그 사용 이후 다른 제3자에 의하여 우연히 이루어진 행위의 결과까지 고려하는 것은 타당하다고 볼 수 없다’고 판시(서울행정법원 2020.1.9. 선고 2018구합78718 판결)하였고, 조세심판원도 의료법인이 출연받은 간호사 등 직원용 기숙사에 대하여 ‘간호사들의 기숙사로 사용되고 있는 부동산은 「의료법」상 의료시설에 해당하지 아니하고 간호사들에게 복리후생용으로 제공되었다 할 것으로서 이를 직접 공익목적사업 등에 사용된 것으로 어렵다’고 결정(조심 2012중4043, 2013.4.18.)하였는바, 청구법인의 주장과 같이 쟁점회원권이 임직원의 복지 증진 등의 목적으로 취득ㆍ사용되었다고 인정하더라도 이를 청구법인의 정관상 고유목적인 고등교육ㆍ전문교육ㆍ유아교육에 직접 기여했다고 인정하기는 어려운 이상 이 건 증여세 부과처분은 정당하다.

 (3) 또한 청구법인은 교직원 화장실 등 교직원 시설이 공익목적사업에 사용된 것으로 인정되는 것과 같이 쟁점회원권 또한 교직원을 위한 자산이므로 이를 달리 판단할 이유가 없다고 주장하나, 교직원 시설의 경우 사회통념상 인정되는 범위의 복리후생시설로서 별도의 사용인을 제한하지 않으므로 이 경우 직접 공익목적에 사용한 것으로 인정할 수 있을 것이고, 쟁점회원권의 경우 사용인이 제한된 것으로서 확인되는 반면, 이를 「상속세 및 증여세법」상 공익목적사업에 직접 사용된 점에 대하여 객관적인 증빙자료를 통해 이를 입증하지 못하는 이상 청구법인의 주장을 받아들이기 어렵다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

 청구법인이 출연받은 쟁점기부금으로 쟁점회원권을 취득한 것에 대하여 「상속세 및 증여세법」제48조 제2항 제1호의 ‘공익목적사업의 용도 외에 사용’ 해당하는 것으로 보아 증여세를 부과한 처분이 위법ㆍ부당하다는 청구주장의 당부

나. 관련 법령 : <별지> 기재

다. 사실관계 및 판단

 (1) 청구이유서 및 처분청 답변서 등의 이 건 심리자료를 종합하면, 아래와 같은 사실들이 나타난다.

  (가) 쟁점기부금의 기부증서에 의하면 쟁점재단은 2017.9.26. 청구법인에 ‘학교 임직원의 복리증진을 위한 콘도회원권 및 골프회원권 등의 매입 용도’로 쟁점기부금 출연한 것으로 확인된다.

<표1> 쟁점기부금 기부증서

  (나) 청구법인은 쟁점기부금으로 아래 <표2>와 같이 쟁점회원권을 취득하였고, 쟁점회원권의 정회원 및 지정회원 상세내역은 아래 <표3>과 같다.

<표2> 쟁점회원권 취득내역

○○○

<표3> 쟁점회원권 정회원 및 지정회원 상세내역

○○○

  (다) 청구법인에 대한 교육부장관의 감사결과 처분서에 의하면 쟁점회원권에 대하여 ‘지정기부금 지정목적외 사용’으로 지적한 것으로 확인된다.

<표4> 교육부장관 감사결과 처분서(2020.6.30.)

 (2) 청구법인은 쟁점회원권의 실제 상세 사용 내역상 <표3>의 지정회원 및 정회원 이외 청구법인의 직원들도 사용한 사실이 확인되는바, 쟁점회원권이 교직원 복지 용도로 사용되었으므로 고유목적사업인 교육사업에 사용된 것이라고 주장하면서 쟁점회원권 실제 사용 내역을 제출하였다.

 (3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 이 건에 대하여 살피건대, 청구법인은 쟁점기부금으로 취득한 쟁점회원권을 청구법인의 임직원 복지 용도로 사용하였으므로 이를 청구법인의 고유목적사업인 교육사업에 사용한 것이라고 주장하나, 쟁점회원권의 정회원 및 지정회원 상세내역 및 청구법인에 대한 교육부장관의 감사결과 처분서 내용 등을 고려할 때 쟁점회원권의 사용자가 청구법인의 일부 임직원에게 한정된 것으로 보이고, 사회통념상 임직원의 복리후생에 골프회원권이 필수적인 것으로 볼 수 없어, 이를 청구법인의 고유목적사업에 사용한 것으로 보기 어려운 점, 조세법률주의의 원칙상 과세요건이거나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고, 납세자에게 유리하다고 하여 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 아니하며, 특히 감면요건 가운데 명백히 특혜규정이라고 볼 수 있는 것은 엄격하게 해석하는 것이 조세공평의 원칙에도 부합한다고 할 것인바, 「상속세 및 증여세법」제48조 제2항 제1호의 출연받은 재산을 직접 공익목적사업에 사용한다는 것은 학교의 경우 현실적으로 해당 재산을 학교의 교육사업 자체에 사용하는 것을 의미한다고 보아야 하고, 단지 공익목적사업에 직접 사용하기 위한 준비를 하는 경우까지 포함된다고 보기는 어려우므로, 청구법인이 쟁점회원권을 학교 임직원의 복지를 위해 취득․사용하였다고 보더라도 이를 청구법인의 정관상 공익목적사업인 ‘고등교육․전문교육․유아교육’에 직접 사용한 것으로 인정하기는 어려운 점 등에 비추어, 청구법인의 위 주장을 인정하기는 어려우므로 처분청이 쟁점기부금을 직접 공익목적사업 등에 사용하는 경우에 해당하지 아니하는 것으로 보아 청구법인에게 한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로「국세기본법」제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

<별지> 관련 법령

 (1) 상속세 및 증여세법

 제48조(공익법인등이 출연받은 재산에 대한 과세가액 불산입등) ① 공익법인등이 출연받은 재산의 가액은 증여세 과세가액에 산입하지 아니한다. 다만, 공익법인등이 내국법인의 의결권 있는 주식 또는 출자지분(이하 이 조에서 “주식등”이라 한다)을 출연받은 경우로서 출연받은 주식등과 다음 각 호의 주식등을 합한 것이 그 내국법인의 의결권 있는 발행주식총수 또는 출자총액(자기주식과 자기출자지분은 제외한다. 이하 이 조에서 “발행주식총수등”이라 한다)의 제16조 제2항 제2호에 따른 비율을 초과하는 경우(제16조 제3항 각 호에 해당하는 경우는 제외한다)에는 그 초과하는 가액을 증여세 과세가액에 산입한다.

② 세무서장등은 제1항 및 제16조 제1항에 따라 재산을 출연받은 공익법인등이 다음 제1호부터 제4호까지, 제6호 및 제8호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그 사유가 발생한 날에 대통령령으로 정하는 가액을 공익법인등이 증여받은 것으로 보아 즉시 증여세를 부과하고, 제5호 및 제7호에 해당하는 경우에는 제78조 제9항에 따른 가산세를 부과한다. 다만, 불특정 다수인으로부터 출연받은 재산 중 출연자별로 출연받은 재산가액을 산정하기 어려운 재산으로서 대통령령으로 정하는 재산은 제외한다.

1. 출연받은 재산을 직접 공익목적사업 등(직접 공익목적사업에 충당하기 위하여 수익용 또는 수익사업용으로 운용하는 경우를 포함한다. 이하 이 호에서 같다)의 용도 외에 사용하거나 출연받은 날부터 3년 이내에 직접 공익목적사업 등에 사용하지 아니하거나 3년 이후 직접 공익목적사업 등에 계속하여 사용하지 아니하는 경우. 다만, 직접 공익목적사업 등에 사용하는 데에 장기간이 걸리는 등 대통령령으로 정하는 부득이한 사유가 있는 경우로서 제5항에 따른 보고서를 제출할 때 납세지 관할세무서장에게 그 사실을 보고하고, 그 사유가 없어진 날부터 1년 이내에 해당 재산을 직접 공익목적사업 등에 사용하는 경우는 제외한다.

 (2) 상속세 및 증여세법 시행령

 제38조(공익법인등이 출연받은 재산의 사후관리) ② 법 제48조 제2항 제1호ㆍ제7호, 같은 조 제11항 제1호 및 제2호에서 직접 공익목적사업에 사용하는 것은 공익법인등의 정관상 고유목적사업에 사용(다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우는 제외한다)하는 것으로 한다. 다만, 출연받은 재산을 해당 직접 공익목적사업에 효율적으로 사용하기 위하여 주무관청의 허가를 받아 다른 공익법인등에게 출연하는 것을 포함한다.

1. 「법인세법 시행령」 제56조 제11항에 따라 고유목적에 지출한 것으로 보지 아니하는 금액

2. 해당 공익법인등의 정관상 고유목적사업에 직접 사용하는 시설에 소요되는 수선비, 전기료 및 전화사용료 등의 관리비를 제외한 관리비

 제40조(공익법인등에게 부과되는 증여세 과세가액의 계산등) ①법 제48조 제2항 각 호 외의 부분 본문에서 “대통령령으로 정하는 가액”이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 가액을 말한다.

1. 법 제48조 제2항 제1호 본문에 해당하게 되는 경우에는 다음 각 목의 구분에 따른 가액

 가. 직접 공익목적사업등외에 사용한 경우에는 그 사용한 재산의 가액

 나. 3년이내에 직접 공익목적사업등에 사용하지 아니하거나 미달하게 사용한 경우에는 그 사용하지 아니하거나 미달하게 사용한 재산의 가액

 다. 3년 이후 직접 공익목적사업 등에 계속하여 사용하지 않는 경우에는 그 사용하지 않는 재산의 가액

 (3)법인세법 시행령

 제56조(고유목적사업준비금의 손금산입) ⑪ 해당 사업연도에 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 법인의 임원 및 직원이 지급받는 「소득세법」 제20조 제1항 각 호의 소득의 금액의 합계액(이하 “총급여액”이라 하며, 해당 사업연도의 근로기간이 1년 미만인 경우에는 총급여액을 근로기간의 월수로 나눈 금액에 12를 곱하여 계산한 금액으로 한다. 이 경우 개월 수는 태양력에 따라 계산하되, 1개월 미만의 일수는 1개월로 한다)이 8천만원을 초과하는 경우 그 초과하는 금액은 제6항 제1호에 따른 인건비로 보지 아니한다. 다만, 해당 법인이 해당 사업연도의 법 제60조에 따른 과세표준을 신고하기 전에 해당 임원 및 종업원의 인건비 지급규정에 대하여 주무관청으로부터 승인받은 경우에는 그러하지 아니하다.

1. 법 제29조 제1항 제2호에 따라 수익사업에서 발생한 소득에 대하여 100분의 50을 곱한 금액을 초과하여 고유목적사업준비금으로 손금산입하는 비영리내국법인

2. 「조세특례제한법」 제74조 제1항 제2호 및 제8호에 해당하여 수익사업에서 발생한 소득에 대하여 100분의 50을 곱한 금액을 초과하여 고유목적사업준비금으로 손금산입하는 비영리내국법인