[주 문]

심판청구를 기각한다.

[이 유]

1. 처분개요

가. 청구인은 A 주식회사에서 근무하다가 퇴사한 후, 2000년경부터 OO시 OO구 OOO 외 19필지(이하 “☆☆동 토지”라 한다)에 소재한 주식회사 B(이하 “B”이라 한다)의 사옥인 C(이하 “쟁점부동산”이라 한다)을 신축하는데 있어 관련 용역을 제공하고, 이후 2019년경에 쟁점부동산을 매각(약 OOO원)하는데 도움을 준 대가로 쟁점부동산의 지분 소유자인 A으로부터 2019.9.5. OOO원, B으로부터 2019.9.24. OOO원 합계 OOO원(이하 “쟁점소득”이라 한다)을 수령하였으나, 쟁점소득에 대한 종합소득세 신고를 하지 않았다.

나. OO지방국세청장(이하 “조사청”이라 한다)은 2023.8.28.〜2024.1.5. 기간 동안 청구인에 대한 자금출처조사 및 종합소득세 개인통합조사(2019년 귀속분)를 실시한 결과, 청구인이 수령한 쟁점소득을 「소득세법」 제21조 제1항 제17호의 사례금으로 보아 처분청에 과세자료를 통보하였고, 처분청은 이에 따라 2024.2.28. 청구인에게 2019년 귀속 종합소득세 OOO원을 경정‧고지하였다.

다. 청구인은 이에 불복하여 2024.5.17. 이의신청을 거쳐 2024.10.23. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

 (1) 쟁점소득은 「소득세법」 제21조 제1항 제19호의 ‘인적용역을 일시적으로 제공하고 받는 대가’에 해당한다.

  (가) 「소득세법」 제21조 제1항 제19호는 인적용역을 일시적으로 제공받는 대가를 규정하면서, 다목에서 “변호사, 공인회계사, 세무사, 측량사, 변리사, 그 밖에 전문적 지식 또는 특별한 기능을 가진 자가 그 지식 또는 기능을 활용하여 보수 또는 그 밖의 대가를 받고 제공하는 용역”을, 라목에서 “그 밖에 고용관계 없이 수당 또는 이와 유사한 성질의 대가를 받고 제공하는 용역”을 들고 있다.

 대법원은 인터넷 서비스업체가 임직원이 신규가입자를 유치할 때마다 일정액의 인센티브를 지급한 사안에서, 인센티브의 지급이 사전 약정에 따라 조직적·체계적으로 광범위하게 이루어진 점, 임직원들이 수행한 용역 업무의 양이 상당하여 대가성을 부정하기 어려운 점, 임직원들이 신규가입자를 유치하는 과정에서 비용을 지불하거나 그에 상응하는 유치행위가 필요했던 점을 감안하여 인센티브 액수를 정한 점 등을 종합하여, 위 인센티브는 인적용역 제공에 대한 대가에 해당한다고 판시(대법원 2016.4.28. 선고 2015두59402 판결)하였다.

 이를 종합하면, 일정한 용역을 제공하고 받은 대가가 일시적 인적용역소득에 해당하는지 여부는 「소득세법」 제21조 제1항 제19호 다목 및 라목에 따라 ① 용역 제공자가 전문성을 갖추어야 할 뿐만 아니라, ② 위 대법원 2015두59402 판결에서 밝히고 있다시피 단순한 호의 관계가 아닌 사전 약정에 따라 대가가 지급되었고, ③ 용역제공자가 수행한 용역 업무의 내용과 양이 상당하며, ④ 용역제공자가 업무를 수행하는 과정에서 비용을 지불하는 등의 행위를 한 점 등을 감안하여 지급액을 정하였을 것 등의 요건을 충족하여야 한다.

   1) 한편, 조심 2012중3636(2013.12.30.) 결정을 보면, 청구인이 시청 등에서 공무원으로 건축 인‧허가 업무에 종사하면서 쌓은 전문적 지식과 경험을 바탕으로 법인과 계약을 체결하여 전문적인 용역을 제공하고 대가를 받은 사안에서 그 대가가 일시적 인적용역 제공에 대한 대가에 해당한다는 결정을 내렸고,

   2) 조심 2021서6033(2022.11.30.) 결정은 기업 임원이었던 청구인이 퇴직 후 당해 기업이 요청하는 경우 경영 전반에 대한 자문업무를 수행하는 계약을 체결하고 보수를 받은 사안에서도 24년간 재직한 업무 경험을 바탕으로 관련 분야에 전문적 지식과 노하우, 인맥 등을 갖춘 점 등을 고려하여 그 보수는 일시적 인적용역 제공에 대한 대가에 해당한다고 결정한 바 있다.

  (나) 쟁점부동산의 건축주들은 청구인의 전문성과 실무경험을 신뢰하여 청구인을 시행업자로 지정하였다.

   1) 청구인은 과거 A에 재직하면서 전국 각지의 건설 현장에서 시행업무를 담당했을 뿐 아니라, A에서 사직한 이후에도 OO도 OO군 일대에서 토지를 매입하여 근린생활시설 주택을 신축·분양해 왔다. 청구인은 이를 통해 지역주민과의 토지매입 협상, 건축 인·허가 절차, 건설 및 분양과정에서의 자금조달 구조 등에 관하여 경험과 전문성을 쌓았다.

   2) 시행용역이란 건설공사의 기획부터 분석, 설계, 부지매입에서 사후관리까지 건축주를 대신하여 건설공사 전 분야에 걸쳐 종합관리자로서의 역할을 담당하는 업무이다. 쟁점부동산의 건축주들은 수십 년간 B을 운영한 자들인바, 청구인의 경험과 전문성을 신뢰하여 B의 본사 신축이라는 중요한 프로젝트의 시행사로 위임한 것이다.

  (다) 청구인은 건축주들과의 약정에 따라 의무를 이행하고 대가를 수령하였다.

   1) 청구인은 쟁점부동산 건축주들과의 사이에 청구인이 1인 시행사가 되어 토지매입부터 설계·인허가 및 준공에 이르기까지 쟁점부동산을 신축하는 전 과정에서 건축주가 맡아야 할 모든 업무를 총괄하여 관리하기로 하였고, 이는 청구인과 건축주 A이 작성한 공동확약서상에 있는 “대지구입, 허가, 준공, 사업시행 및 분양, 임대, 금융융자관계는 D이 책임지고 시행작업(이주대책 및 민원 포함)하며 이행하는 것으로 한다”라는 기재사항으로 다시 한번 확인된다.

   2) 청구인의 보수에 관하여는 당시 OO시 주거밀집지역의 부동산 신축사업에 일반적으로 적용되는 수수료율인 프로젝트 총비용의 3∼5%를 기준으로 청구인의 시행용역이 종료되는 시점에 지급하기로 약정하였다. 이후 쟁점부동산 관련 부지를 추가로 매입하면서 청구인의 업무 범위가 확대된 점을 고려하여 수수료율을 5%로 확정하게 되었고, 추후 대가의 지급을 시행용역 종료시점이 아닌 쟁점부동산 매각 시로 바꾸게 되면서 프로젝트 총비용이 아닌 매각대가를 기준으로 수수료율을 적용하기로 변경하게 되었다. 최종적으로는 쟁점부동산의 약 60% 지분을 보유한 B을 지급자에서 제외하게 되면서, 건축주 중 A․B의 매각대금에서 15%를 청구인에게 시행용역에 대한 대가로 지급하는 것으로 약정하였다.

  (라) 청구인은 전문성과 경험을 활용하여 쟁점부동산 신축사업을 완수하였는바, 수행한 용역업무의 내용과 양에 비추어 쟁점소득과 사이에 대가성이 인정된다.

   1) 청구인은 아래 <표1>과 같이 토지매입 협상에서부터 공정관리, 민원발생에 대한 대응, 설계변경, 인․허가, 자금조달, 준공 및 사용승인에 이르기까지 쟁점부동산 신축 프로젝트의 모든 과정을 총괄·관리하였다. 청구인이 직접 시행업무를 수행하였기 때문에, 청구인은 건축주들이 알지 못하는 아래 <표1>과 같은 업무수행 관련 자료를 보유할 수 있었고, 현재까지도 그 일부를 보관하고 있다.

<표1> 청구인의 수행업무 등

   2) 청구인은 B 사옥 부지로 ☆☆동 토지를 추천한 후, 위 부지상 연립주택 30여 세대 중 매도를 거부하던 20여 세대를 상대로 1년에 걸쳐 매일 현장에 출퇴근하며 협상을 이어간 끝에, 결국 모두가 건축주들에게 토지를 매도하도록 설득하였다. 부지를 확보하고 착공 후 터파기 단계에서부터는 공사중지 민원이 빗발쳤는데, 청구인은 인근 부지 주민들과 수 차례 협의를 거쳐 민원을 제기한 주민들로부터 토지를 매수하여 추가로 부지를 확보하였고, 이로써 쟁점부동산 신축사업의 지연을 방지하고, 순조롭게 쟁점부동산이 완공될 수 있도록 하였다.

   3) 역사문화미관지구는 건축 높이가 6층으로 제한되는 반면, 일반미관지구는 8층까지 허용되는데, 청구인은 쟁점부동산 부지의 용도지역이 역사문화미관지구에서 일반미관지구로 변경될 예정인 사실을 확인하고, 이에 따라 쟁점부동산의 층수를 종전 6층에서 8층으로 설계를 변경하여 쟁점부동산의 가치를 현저히 끌어올렸다.

   4) 공사지연으로 건축주들의 자금부담이 가중되자, 청구인은 A 재직 당시 구축한 금융권 인맥을 활용하여 건축주들이 추가 대출을 받도록 주선하였고, 대출신청을 위한 서류작성 업무를 직접 수행하기도 하였다. 아래 <표2>와 같이 B 명의의 우리은행 대출 관련 서류(청구인 제8호증)에 기재된 필체가 청구인의 필체라는 점은 이러한 사실을 뒷받침한다.

<표2> 청구인 작성 서류 등

ㅇㅇㅇ

   5) 청구인은 쟁점부동산 준공 이전에 임시사용승인을 득하여 임차인이 조속히 입주할 수 있도록 조치하였고, 이를 통해 건축주들의 자금난을 일정 부분 해소할 수 있었다. 아래 <표3>과 같이 쟁점부동산에 대한 전체 준공신청이 2004년 1월에 이루어진 반면, 준공식은 그 이전인 2003.6.3. 있었던 점에서 청구인이 준공 이전에 쟁점부동산의 임시사용승인을 받았음을 확인할 수 있다.

<표3> 쟁점부동산의 사용승인신청서 등

ㅇㅇㅇ

  (마) 처분청은 청구인의 용역수행 사실 자체를 부인하고 있으나, 청구인이 실제 시행용역을 수행하였다는 점은 용역대금 지급에 있어 청구인과 이해관계를 달리하는 건축주들도 전혀 다투지 않고 있다. 만약 청구인이 업무를 수행하지 않았거나 업무수행에 부족한 점이 있었다면, 건축주들은 대금을 지급하지 않거나 대금을 감액하려고 하는 등으로 청구인의 용역수행에 대하여 불만을 표현했을 것이다. 그러나 건축주들은 청구인에게 쟁점소득(OOO원)을 아무런 이의제기 없이 지급하였는바, 이러한 사실은 청구인이 실제 시행용역을 수행하였고 건축주들이 이에 대하여 만족하였다는 점을 보여준다.

 만약 처분청과 의견과 같이 청구인의 용역수행 사실을 부정한다면, 그러한 업무를 누가 수행하였다는 것인지에 대한 설명을 제시하여야 한다. 청구인이 수행한 업무는 본래 건축주들이 직접 수행해야 할 성질의 것인데, 업무의 복잡성과 규모를 고려하면 건축주들이 이를 스스로 처리하였다고 보는 것은 쉽게 설명되지 않는다.

  (바) 청구인이 수행한 업무 내용에 더하여, 청구인의 경비지출 및 건축주들의 대금지급 지연을 종합적으로 고려하면, 쟁점소득(OOO원)을 과다한 대가라고 볼 수 없다.

   1) 청구인은 쟁점부동산의 건축주들과의 사이에 업무수행 과정에서 발생하는 개별비용을 수시로 청구하는 것이 아니라, 청구인이 지급받을 용역대가에 비용을 포함하는 것으로 합의하였고, 이에 따라 청구인은 시행용역을 수행하면서 발생한 모든 비용을 사비로 충당하였다. 특히, 청구인은 ① 매도 희망 세대별로 협상과정에서 발생한 식대·다과·주류·노래방 사용료 등 접대성 비용, ② 민원해소를 위한 합의금·위자료 및 선입주 동의 관련 주민 보상금(1인당 OOO원∼OOO원 상당), ③ 미팅 장소 겸 임시 사무실로 사용한 카페 임차료, ④ 각종 행정서류 발급 수수료, 교통․통신비 및 기타 소모성 경비를 모두 부담하였다.

   2) 쟁점부동산의 건축주들이 수령한 매각대금은 총 OOO원으로 청구인이 수령한 쟁점소득 OOO원은 총 매각대금의 5.7%에 불과한 금액이다.

   3) 청구인은 시행용역에 더하여 쟁점부동산 매각에도 관여하여 최종적으로 쟁점부동산 매각이 성사될 수 있도록 하였는바, 부동산 매각 컨설팅은 그 자체로 통상 매각대금의 5% 정도의 수수료를 수수하는 별도의 업무영역에 해당한다. 청구인이 건축주들에게 장기간에 걸친 ‘토탈서비스’를 제공하여 왔는바, 시행용역 및 부동산 매각 컨설팅에 통상적으로 지급되는 수수료율, 청구인의 업무범위, 용역수행 시 경비지출, 약 20년에 걸친 보수지급 지연을 종합적으로 고려하면, 쟁점소득이 청구인의 업무에 비하여 과도한 대가에 해당한다고 볼 수 없다.

 (2) 쟁점소득은 사례금에 해당하지 않는다.

  (가) 사례금이란 사무처리 또는 역무의 제공 등과 관련하여 사례의 뜻으로 지급되는 금품을 의미하는데, 여기에 해당하는지는 당해 금품 수수의 동기·목적, 상대방과의 관계, 금액 등을 종합적으로 고려하여 판단하여야 하고(대법원 2013.9.13. 선고 2010두27288 판결), 보다 구체적으로는 사례금이란 자신이 받은 재화 또는 용역 그 자체에 대한 대가로 지급하는 금원이 아니라, 그와 별개로 고마운 뜻을 전하기 위하여 지급하는 금원을 말한다(서울행정법원 2011.1.7. 선고 2010구합14893 판결).

 어떠한 소득이 소득세 과세대상인지 여부가 다투어지는 경우 특별한 사정이 없는 한 과세를 주장하는 자가 해당 소득이 「소득세법」에 열거된 특정 과세대상소득에 해당한다는 점까지 주장·증명하여야 하므로(대법원 2022.3.31. 선고 2018다286390 판결), 어떠한 소득이 사례금에 해당한다는 점은 과세를 주장하는 처분청이 증명하여야 한다.

 한편, 소득세법 기본통칙 21-0…5 제2항은 “사례금에는 다른 소득에 속하지 아니하는 것으로서 다음 각 호의 것을 포함한다”고 하면서 “의무없는 자가 타인을 위하여 사무를 관리하고 그 대가로 지급받는 금품”을 사례금의 예시로 들고 있다.

  (나) 청구인은 쟁점부동산의 건축주들에게 단순 사무처리를 하여 준 것이 아니다. 청구인은 토지매입, 설계, 인허가, 민원처리 및 자금조달에 이르기까지 쟁점부동산 신축 전단계에 걸쳐 전문성을 발휘한 종합적인 시행용역을 제공하였을 뿐만 아니라, 쟁점부동산 매각 단계까지 관여하면서 장기간 용역을 제공하였다. 쟁점소득은 ‘호의에 의한’ 단순한 사무처리의 대가인 사례금에 해당한다고 볼 수 없고, 청구인의 용역수행에 대한 대가에 해당한다고 봄이 타당하다.

  (다) 처분청은 쟁점소득이 사례금에 해당한다는 점을 적극적으로 주장·증명하여야 함에도 단순히 청구인의 용역수행 사실을 부인하는 등 소극적으로 청구인 주장을 반박하기만 할 뿐 구체적인 주장이나 증거는 제시하지 못하고 있다.

  (라) 쟁점소득을 사례금으로 보아 과세하는 것은 과세형평에도 반한다.

   1) 청구인은 장기간 제공한 시행용역의 대가를 2019년에 일시금으로 지급받았다. 일반적인 사업소득이라고 한다면 청구인처럼 장기간에 걸쳐 용역을 제공한 경우에 그 대가 역시 장기간에 걸쳐 분배받았어야 한다. 그러나 청구인이 건축주들의 자금사정을 양해하여 지급을 유예 해준 탓에 용역대금을 일시에 지급받게 되면서 특정 연도에 소득이 결집되어 부당하게 높은 세율이 적용되는 효과가 발생하게 되었다. 「소득세법」은 퇴직소득에서는 연분연승법, 양도소득에서는 장기보유특별공제와 같은 제도를 두어 소득이 일시에 지급될 경우의 과중한 세부담을 조정하는 장치를 두고 있는 것과의 균형을 고려하면, 청구인이 장기간에 걸쳐 용역을 제공하고 받은 쟁점소득 전체가 높은 세율로 과세되는 것은 불합리한 측면이 있다.

   2) 일시적 인적용역 소득에서 필요경비 공제율을 60%로 정하고 있는 이유는 용역 수행자가 제공하는 전문성과 경험과 같은 무형의 가치에 대응하는 필요경비를 객관적인 가치로 환산하기 어렵고, 전문용역 수행에 소요되는 원가에 대하여 구체적인 증빙도 갖추기 어려운 사정을 고려한 것이다. 이 사건의 경우에도 ① 청구인이 실제로 투입한 노력에 소요되는 원가를 반영하기 어려웠던 점, ② 청구인이 25년 전인 2000년부터 용역을 제공하였음에도 그 대가는 2019년이 되어서야 지급받았기 때문에, 용역제공에 소요된 필요경비에 대하여 구체적인 증빙을 보관하기 어려웠던 점을 고려하면 쟁점소득을 사례금으로 보아 과세하기보다는 일시적 인적용역 소득으로 보아 용역수행 과정에서 지출되었을 일정한 비용을 공제해 주는 것이 타당하다.

 (3) 처분청 의견에 대한 반박

  (가) 처분청 의견 중에 청구인 명의의 서류 등 청구인의 용역제공을 입증할 자료가 없고, 청구인은 ㈜D 소속으로 용역을 수행하였다는 의견에 대하여

   1) 청구인이 수행한 시행 용역은 청구인이 건축주들을 대리하여 쟁점부동산의 건축사업 전단계에 걸쳐 설계, 계약, 공정 등을 건축주 입장에서 통합하여 관리하는 업무이므로, 업무의 성격상 건축허가서 등 관련 서류에는 건축주들의 성명이 기재되는 것이 일반적이고, 청구인의 성명이 기재된 서류가 존재하기 어렵다.

 조세심판원에서도 “고문용역의 특성상 용역보고서 등 객관적 증빙에 의한 입증이 곤란한 경우가 많고…(중략)… 객관적 증빙에 의하여 용역의 제공 여부를 입증하기 곤란하다 하여 자문용역이 없었다고 단정하기 어려워 보인다”라고 하여 용역의 제공 여부 판단에 있어 용역의 특성을 고려한 바 있다(조심 2012중3636, 2013.12.30.).

   2) 쟁점부동산의 시공을 맡은 OOO의 설립자가 청구인의 아버지인 C이기는 하나, C은 OOO 설립 이전부터 장기간 건설업에 종사하면서 OOO병원 신축공사 등 실적을 쌓았고, 건축주들은 C의 경험과 실적을 인정하여 OOO과 시공계약을 체결한 것이지 청구인이 OOO 설립 및 쟁점부동산 시공계약 체결에 관여한 것이 아니다.

   3) 청구인은 1인 시행사가 되어 건설사업의 모든 단계를 건축주 입장에서 통합하여 관리하는 시행업무를 수행한 것이고, 이는 OOO이 맡은 시공과는 별개의 업무영역에 해당한다. OOO은 2002년 설립되었는데, 청구인은 OOO 설립 이전인 2000년경 이미 건축주들과 시행용역 계약을 체결하고, 쟁점부동산 부지 소유자들과 협상에 나서는 등 시행업무를 처리하고 있었다.

   4) OOO이 2002.4.1. 건축주들과 체결한 계약은 ‘쟁점부동산 신축공사’로, 쟁점부동산 시공만이 업무범위에 해당하고, 청구인이 수행한 부지매입 협상, 민원발생에 대한 대응, 설계변경, 인․허가 업무 등은 위 계약상 OOO의 업무범위에 포함되지 않는다.

  (나) 쟁점소득의 지급자인 A이 조사청의 조사 당시 청구인의 용역에 대하여 잘 알지 못하였던 점 및 건축주들의 보유지분별 또는 양도금액별로 대금을 지급하지 않은 점에서 공동확약서를 그대로 믿기 어렵다는 의견에 대하여

   1) 조사청의 조사 당시, A은 아래 <표4>와 같이 공동확약서의 작성과 청구인의 용역업무 수행에 관하여 구체적이고 명확하게 진술하였으므로 건축주인 A이 공동확약서에 대해 잘 알지 못했다는 처분청 의견은 이유 없다.

<표4> 청구인과 건축주(A)의 공동확약서 작성 내용 중 일부

ㅇㅇㅇ

   2) 처분청은 B이 건축주에 해당함에도 청구인에게 용역 대가를 지급하지 않은 점을 문제삼고 있으나, 이는 건축주들 사이의 내부적 문제 때문이고, 청구인과는 관련이 없다. 쟁점소득을 지급할 당시 당초 세무대리인이 ‘쟁점소득은 청구인의 용역제공이 완료된 2004년에 귀속되는 소득’으로 이미 부과제척기간이 경과하였다고 설명하였기 때문에 법인인 B로서는 별도의 증빙 없이 대금을 지급할 근거를 찾기 어려웠다. 또한, 청구인이 수행한 업무 중 민원처리에 따른 추가 부지매입 및 대출알선은 주로 A․B을 위해 수행한 업무였기 때문에, 건축주들 사이에 A, B이 용역대금을 좀 더 부담하는 것이 타당하다는 합의가 있었다.

  (다) 청구인이 채권확보를 위한 노력을 하지 않았다는 의견에 대하여

   1) 쟁점부동산이 완공될 무렵, 쟁점부동산의 건축주들은 부지 추가 매입 및 공사 장기화로 인하여 자금이 부족하였고, 쟁점부동산을 담보로 제공하고 대출을 받았음에도 자금이 부족하여 하도급업체에 쟁점부동산의 일부 호실을 대물변제로 제공하기도 하였다. 쟁점부동산에는 선순위 근저당권이 설정되어 있었고, 임차인들이 입주하면서 임대차보증금반환 채무의 부담도 있었기 때문에 쟁점부동산에 근저당권을 설정하는 것은 유효한 채권확보 수단이 아니었다.

   2) 청구인은 2004.6.1. OOO의 이사로 입사하여 OOO을 통해 쟁점부동산을 관리하는 방법으로 건축주들과의 관계를 유지해 왔고, 건축주들이 ‘청구인의 도움으로 처음 해보는 건물신축 사업을 성공하였다’라고 하는 등 건물이 매각되면 용역대가를 지급할 것을 지속적으로 확인해주었기 때문에 소 제기 등의 법정절차로 나아가지 않았을 뿐이다.

   3) 2017년경 OOO이 쟁점부동산을 매수하려고 시도하였으나, OOO이 원하는 조건이 충족되지 않아 매각협상이 무산되었고, 청구인은 장기간의 기다림에 지쳐 건축주들에게 공동확약서의 작성을 요구하게 되었다. 처분문서는 진정성립이 인정되면 그 기재내용을 부정할 만한 분명하고도 수긍할 수 있는 반증이 없는 이상 문서의 기재 내용에 따른 의사표시의 존재와 내용을 인정해야 하는데(대법원 2003.4.8. 선고 2001다29254 판결), 공동확약서는 작성자인 A이 지급의사를 표시하고 서명한 ‘처분문서’로서 청구인은 추후 용역대가 지급에 관한 분쟁이 발생할 경우 공동확약서를 통해 그 대가를 받을 권리를 인정받을 수 있으므로, 공동확약서 수령 자체로 채권확보를 위한 노력을 기울인 것으로 보아야 한다.

  (라) 공동확약서상 청구인의 임무는 ① 대지구입, 허가, 준공(사업시행 및 분양 임대, 금융융자 관계), ② 건물 임대 및 총괄 관리, ③ 부동산 매각 시 의사결정권이고, 이에 대하여 ①의 용역 대가로 시공사 선정, ②의 용역 대가로 건물 임대 및 관리수수료 수취, ③의 용역 대가로 소개비 OOO원을 수취한 것이므로 사례금에 해당한다는 의견에 대하여

   1) 공동확약서의 대지면적과 이행조건 사이의 본문 부분에서 청구인의 임무로 정하고 있는 ① 대지구입, 허가, 준공(사업시행 및 분양, 임대, 금융융자관계, 이주대책 및 민원 포함) 부분만이 시행용역에 따른 청구인의 업무범위에 해당한다.

   2) ② 부분은 청구인과 별도의 법인인 OOO이 수행한 업무인데, 청구인이 건축주들과의 관계를 유지하면서 채권을 확보하기 위하여 쟁점부동산 준공 이후 OOO 이사로 취임하여 쟁점부동산을 관리했기 때문에 공동확약서에 포함된 것이고, ③ 부분은 청구인이 쟁점부동산 매각 대가 중 일정 비율을 지급받기로 정했기 때문에 건축주들이 쟁점부동산을 터무니없이 낮은 가격으로 매각하는 행위를 방지하기 위하여 기재된 것이다.

   3) 청구인이 쟁점부동산 매각에 관여한 것은 청구인이 스스로 자신의 보수를 확보하기 위하여 노력한 것이고, 오직 쟁점부동산 알선의 대가로 쟁점소득(OOO원)을 수령한 것으로 볼 수는 없다.

나. 처분청 의견

 (1) 청구인은 쟁점소득이 2001∼2002년 기간 동안 인적용역을 일시적으로 제공하고 받는 대가라고 주장하나, 이를 입증할 만한 근거 서류가 미비하다.

  (가) 청구인의 제출서류를 보면, ☆☆동 토지 매입대금은 약 OOO원으로 확인되나, 부지매입용역, 건축설계자문 및 금융자문 등에 대한 대가로 OOO원을 수취하였다는 것은 이해가 되지 않는다.

   1) 청구인이 일시․우발적 기타소득으로 주장하려면 용역제공 당시인 2001년∼2002년에 용역제공 관련 계약서 등을 작성하고, 계약서에 명시된 금액으로 대가를 지급받았어야 하며, 기타소득으로 원천징수 된 후 세금을 신고·납부하였어야 하는데, 그러한 사실은 확인되지 아니한다.

   2) 청구인은 ‘공동확약서’를 근거로 OOO원을 지급받았다고 주장하나, 쟁점소득 지급자인 A은 조사청에 진술 당시 아래 <표5>와 같이 ‘공동확약서’에 대하여 잘 알지도 못하였고, 금액 산출근거에 대하여도 명확하게 답변하지 못하였다.

<표5> A의 진술내용 일부

ㅇㅇㅇ

   3) 청구인과 A의 관계는 계약서에 의하여 명확하게 명시된 관계가 아니고, 부동산개발사업의 성공에 따른 사례의 의미로 받은 금품이며, 이는 소득세법 기본통칙 21-0···5(알선수수료 등의 소득구분)에서 규정한 의무없는 자가 타인을 위하여 사무를 관리하고 그 대가로 지급받는 금품으로 보아 기타소득 중 사례금에 해당한다.

  (나) 청구인이 제출한 ‘공동확약서’는일시․우발적 기타소득의 증거서류로 볼 수 없다.

   1) 청구인은 ‘공동확약서’ 내용을 근거로 쟁점소득을 인적용역소득으로 주장하나, ☆☆동 부동산 개발은 A, B, B이 공동으로 개발사업을 시행하였고, 청구인의 주장대로 부지매입 용역, 건축설계자문 및 금융자문 등의 용역제공을 하였다면, 보유지분별 또는 양도금액별로 공동으로 대금을 지급하였어야 할 것이나, 청구인의 문답서 내용에서 법인(B)은 지급의무가 없어 제외하고 A 등과 공동확약서를 작성하였다고 진술하였는데, 이는 청구인이 주장하는 용역제공 관련 대금 수취와 모순된 진술로 지급의무가 없는 A 등이 청구인에게 지급한 쟁점소득은 사례금으로 보아야 한다.

   2) 또한, B이 청구인에게 대금을 지급하게 되면 원천징수 등에 의해 거래내역이 남게 되므로, 조세를 탈루한 목적으로 A 등 개인들과 아래 <표6>과 같이 공동확약서를 작성한 것으로 보인다.

<표6> 청구인 진술내용 일부

ㅇㅇㅇ

  (다) 청구인의 용역제공이 2002년에 완료되었다면, 최소한 채권확보를 위한 노력을 하였을 것이나, 청구인은 어떠한 조치도 취하지 아니하였다. 청구인은 A 등이 자금이 없어 부동산 매각대금의 15% 이내 금액에서 2002년에 제공한 용역의 대가를 받았다고 주장하면서, A 등이 자금난을 겪고 있었다는 증빙으로 대물변제한 오피스텔 리스트를 제출하였는데, 청구인의 주장대로 2002년에 PM용역 제공이 완료되고, A 등이 자금난을 겪고 있었던 상황이라면, 청구인은 대물변제 요구, 근저당설정 등 채권확보를 위한 노력을 하였어야 할 것이나 청구인은 어떠한 행위도 하지 않았다. 청구인도 대물변제 등으로 PM용역 제공에 대한 대가를 받을 수 있었으나, 그러지 않은 것으로 보아 용역제공이 완료되지 않았거나, 지급받을 금액이 없었다고 보아야 한다.

  (라) 청구인이 작성한 ‘공동확약서’를 보아, 지급받은 쟁점소득은 필요경비가 없는 고용관계 없는 타인을 위하여 용역을 제공하고 받은 가액으로서 사례금에 해당한다. 청구인이 A 등과 작성한 ‘공동확약서’에서 청구인이 수행하여야 할 임무는 ① 대지구입, 허가, 준공(사업시행 및 분양 임대, 금융융자 관계), ② 건물 임대 및 총괄 관리, ③부동산 매각 시 의사결정권(청구인의 동의 필요)으로 요약할 수 있는데, 위 세 가지 임무에 대하여 A 등과 대가관계가 이미 정산되었다면 즉, 청구인의 특수관계법인인 OOO가 청구인의 ①의 용역 대가로 시공사 선정, ②의 용역대가로 건물 임대 및 관리수수료 수취, ③의 용역대가로 소개비를 수취하여 A 등이 청구인에게 지급할 의무가 없음에도 불구하고 OOO원을 지급한 것이라면, ☆☆동 부동산 개발사업이 성공하여 A 등이 청구인에게 지급하는 성공보수료로 볼 수 있으며, 만약 사업소득이 아닐지라도 의무 없는 자가 타인을 위해 사무를 관리하고 받은 대가로 사례금이라고 할 수 있으며, 장기간에 이루어진 용역의 대가로 OOO원이라는 고액을 수취한 것에 대하여 일시․우발적 기타소득이라고 할 수는 없다.

 (2) 청구인의 항변서에 대한 반박

  (가) 청구인은 전문용역을 제공하였다고 주장하나, 청구인이 제출한 증거자료 어디에도 ‘D’이라는 청구인의 이름은 찾아볼 수 없다. 오히려 청구인이 실질적으로 운영한 것으로 판단되는 ㈜E(이하 “D”라 한다)의 법인설립일은 2002.2.1.로 청구인이 용역을 제공하였다고 가정하더라도 법인소속으로 용역을 제공하였는지 개인적 지위로 용역을 제공하였는지 알 수 없다.

   1) 청구인이 항변서에서 청구인이 수행하였다고 주장하는 수행 업무를 살펴보면, ‘OOO’의 서류를 청구인이 용역제공을 하였다는 증거서류로 제출하였는데, D의 2002년 부가가치세 신고서를 보면, 2002년 제1기 OOO원, 2002년 제2기 OOO원의 매입세금계산서를 OOO로부터 수취한 것으로 확인되며, 2002년 제2기 확정 부가가치세 신고 시 OOO(대표자 A)에게 OOO원의 매출세금계산서를 발행하였다. 이러한 증거들로 미루어 청구인이 A 등에게 개인적으로 전문적인 용역을 제공하였다고 볼 수 없고, 청구인은 D 소속으로 해당 용역을 수행하였다고 볼 수 있다.

   2) 조사청에서 실시한 A의 문답 내용을 보면, D와의 업무관련 연락은 청구인을 통해 하였다고 진술하여 D는 실질적으로 청구인이 운영한 것으로 판단되고, 청구인이 제출한 증거자료들은 대부분 E의 시공업무와 관련이 있어 청구인이 개인적으로 전문용역을 제공하였다고 보기 어렵고, A 등이 청구인에게 개인적으로 지급해야 할 대금은 없었다고 보아야 한다. 또한, 청구인이 개인적으로 행하였다고 주장하는 전문용역이 모두 사실이라고 가정하더라도, E이 2002년에 수취한 매입세금산서(72개 업체, OOO원)와 관련하여 청구인이 제공하였다고 주장하는 용역을 명확하게 구분해서 설명해야 할 것이다.

  (나) 청구인이 2001∼2002년경 전문용역을 제공하고, 용역의 대가로 채권이 있었다고 가정한다면 언제든지 공동사업자인 A․B․B로부터 대금을 받을 수 있었다. 아래 <표7>과 같이 E은 A 등으로부터 OOO원을 받고, B로부터 OOO원을 받은 것이 확인되어 자금사정이 좋지 않아 차후에 청구인에게 용역대금을 지급한다는 말은 이해할 수 없다.

<표7> OOO가 A 등에게 발행한 세금계산서 내역

ㅇㅇㅇ

  (다) 공동확약서의 작성일은 2002년으로 되어 있는데, 청구인이 최초에 세무대리인인 E 세무사를 통하여 공동확약서를 제출할 당시에는 2002년도에 작성된 것으로 주장하다가 조사팀에서 ‘문서감정’을 요청하자 2017년에 작성된 것으로 말을 바꾸었다. 공동확약서 작성 당사자인 A도 문답 진행시 확약서의 작성시기를 전혀 기억하지 못하고 있어 공동확약서의 작성시기가 불분명하고 청구인이 A 등으로부터 대금을 받은 2019년 이후에 작성되었을 가능성도 배제하기 어렵다.

  (라) 청구인이 제출한 모든 증거자료에는 쟁점부동산의 공동소유주인 A․B․B의 서명이 되어있으나, 공동확약서는 A 단독 서명이 되어있으며, 대금은 A에게 OOO원, B에게 OOO원을 수취하였다. 조사팀에서 청구인에게 대금을 지급한 A에게 B이 대금을 지급하지 않은 사유를 물어보았으나, 현재까지 명확하게 답변하지 못하고 있다. 또한, 청구인은 아래 <표8>과 같이 조사팀에 진술할 당시 ‘B이 지급의무가 없어 제외하고 A 등과 공동확약서를 작성’하였다고 진술하였다. 이는 쟁점소득이 소득세법 기본통칙 21-0···5에서 규정한 의무없는 자가 타인을 위하여 사무를 관리하고 그 대가로 지급받는 금품으로 보아 기타소득 중 사례금에 해당한다는 것을 방증하는 것이다.

<표8> 청구인의 진술내용 일부

ㅇㅇㅇ

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

 쟁점소득을 「소득세법」 제21조 제1항 제17호의 사례금으로 보아 청구인에게 종합소득세를 부과한 처분의 당부

나. 관련 법령

(1) 소득세법

 제21조(기타소득) ① 기타소득은 이자소득ㆍ배당소득ㆍ사업소득ㆍ근로소득ㆍ연금소득ㆍ퇴직소득 및 양도소득 외의 소득으로서 다음 각 호에서 규정하는 것으로 한다.

17. 사례금

19. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 인적용역(제15호부터 제17호까지의 규정을 적용받는 용역은 제외한다)을 일시적으로 제공하고 받는 대가

 다. 변호사, 공인회계사, 세무사, 건축사, 측량사, 변리사, 그 밖에 전문적 지식 또는 특별한 기능을 가진 자가 그 지식 또는 기능을 활용하여 보수 또는 그 밖의 대가를 받고 제공하는 용역

 라. 그 밖에 고용관계 없이 수당 또는 이와 유사한 성질의 대가를 받고 제공하는 용역

 제37조(기타소득의 필요경비 계산) ① 기타소득금액을 계산할 때 필요경비에 산입할 금액은 다음 각 호에 따른다.

② 다음 각 호의 경우 외에는 해당 과세기간의 총수입금액에 대응하는 비용으로서 일반적으로 용인되는 통상적인 것의 합계액을 필요경비에 산입한다.

1. 제1항이 적용되는 경우

2. 광업권의 양도대가로 받는 금품의 필요경비 계산 등 대통령령으로 정하는 경우

③ 해당 과세기간 전의 총수입금액에 대응하는 비용으로서 그 과세기간에 확정된 것에 대하여는 그 과세기간 전에 필요경비로 계상하지 아니한 것만 그 과세기간의 필요경비로 본다.

④ 기타소득금액을 계산할 때 필요경비에 산입하지 아니하는 금액에 관하여는 제33조를 준용한다.

 제39조(총수입금액 및 필요경비의 귀속연도 등) ① 거주자의 각 과세기간 총수입금액 및 필요경비의 귀속연도는 총수입금액과 필요경비가 확정된 날이 속하는 과세기간으로 한다.

⑥ 제1항의 총수입금액과 필요경비의 귀속연도, 제2항에 따른 취득가액의 계산, 제3항 및 제4항에 따른 자산ㆍ부채의 평가에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

(2) 소득세법 시행령

 제50조(기타소득 등의 수입시기) ① 기타소득의 수입시기는 다음 각 호에 따른 날로 한다.

4. 그 밖의 기타소득

     그 지급을 받은 날

 제87조(기타소득의 필요경비계산) 법 제37조 제2항 제2호에서 “광업권의 양도대가로 받는 금품의 필요경비 계산 등 대통령령으로 정하는 경우”란 다음 각 호의 어느 하나를 말한다.

1의2. 법 제21조 제1항 제7호ㆍ제8호의2ㆍ제9호ㆍ제15호 및 제19호의 기타소득에 대해서는 거주자가 받은 금액의 100분의 70(2019년 1월 1일이 속하는 과세기간에 발생한 소득분부터는 100분의 60)에 상당하는 금액을 필요경비로 한다. 다만, 실제 소요된 필요경비가 거주자가 받은 금액의 100분의 70(2019년 1월 1일이 속하는 과세기간에 발생한 소득분부터는 100분의 60)에 상당하는 금액을 초과하면 그 초과하는 금액도 필요경비에 산입한다.

다. 사실관계 및 판단

 (1) 청구인이 제출한 공동확약서 등 심리자료에 따르면, 청구인의 쟁점소득 수취 경위에 대한 주장내용은 아래와 같다.

  (가) 2001년경 A․B(이하 “A 등”이라 한다), B은 <표1> OO시 OOO 일대에 B의 사옥(쟁점부동산)을 신축하려고 하였으나, A 등이 건축 관련 전문지식이 부족하여 관련 업무를 할 수 있는 청구인을 지인으로부터 소개받았고, 이에 청구인은 A 등으로부터 사옥 신축과 관련된 부지매입 등 시행업무를 포괄적으로 위임받아 해당 용역을 제공하였다.

  (나) (토지매입) 청구인은 A 등이 OO구 OOO 토지를 매입하는 과정에서 어려움을 겪게 되자, 2001년 6월경부터 부지매입 관련 민원업무 처리를 총괄하여 ☆☆동 토지(당시 연립 60세대 및 다세대, 단독 등 30세대의 부수토지, 3,570㎡) 매입 업무를 수행하였다.

  (다) (건물준공) 청구인은 토지매입 후 2002.4.8. 착공 전까지 건축설계 및 변경 관련 업무를 지원하였고, 청구인의 아버지가 대표이사로 있는 건축회사인 D를 통하여 건물 2개 동을 시공(총면적 15,649㎡)하였다.

  (라) (임대 등 쟁점부동산 관리업무) A 등은 쟁점부동산 관리 업무 등을 청구인에게 위임하였으며, 청구인은 관계회사인 OOO를 통하여 쟁점부동산의 임대 및 시설관리 등을 총괄 관리하였다.

  (마) (쟁점부동산 양도) 청구인은 2017년경 OOO에 쟁점부동산을 양도하고자 하였으나 합의에 실패하였고, 2019년경 부동산중개법인인 ㈜F를 A 등에게 소개시켜 주었고, 매각금액의 적정성 여부 등을 A 등과 협의하여 매수자인 OOOO에 쟁점부동산을 총 OOO원에 양도하였다.

  (바) (쟁점소득 수취) 쟁점부동산의 매각이 완료되자 청구인은 A과의 ‘공동확약서’에 따라 매각수익의 15% 이내인 OOO원을 A과 B으로부터 수취하였다.

 (2) 쟁점소득의 수취와 관련하여 청구인과 A이 작성한 ‘공동확약서’ 내용을 보면, 청구인은 쟁점부동산 신축과 관련하여 ‘사업시행 및 분양․임대, 금융융자관계 등’ 업무를 수행하고, 부동산 매각 시 ‘건축주는 청구인과 협의’하며 건축주들은 매각금액의 15% 내외를 청구인에게 지급하기로 한 것으로 나타나는데, 세부내용은 아래 <표9>와 같다.

<표9> 공동확약서

ㅇㅇㅇ

 (3) 조사청의 세무조사 당시 청구인과 A 등은 쟁점소득 지급 경위에 관하여 쟁점부동산 신축(시행업무) 등과 관련된 용역의 대가인 것으로 진술하였는데, 세부내용은 아래 <표10>․<표11>과 같다.

<표10> 청구인 진술내용

ㅇㅇㅇ

<표11> A 진술내용

ㅇㅇㅇ

 (4) 한편, 청구인은 이 건 심판청구 시 쟁점부동산 신축 시 토지매입 등에 관한 토지이용계획확인원, 신축공사 설계변경내역(1차, 2차), 신축공사 계약서 등 관련 자료를 제출하였다.

 (5) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다.

  (가) 「소득세법」 제21조 제1항에서 “기타소득은 이자소득ㆍ배당소득ㆍ사업소득ㆍ근로소득ㆍ연금소득ㆍ퇴직소득 및 양도소득 외의 소득으로서 다음 각 호에서 규정하는 것으로 한다”라고 규정하면서, 제17호에서 “사례금”을, 제19호에서는 “다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 인적용역(제15호부터 제17호까지의 규정을 적용받는 용역은 제외한다)을 일시적으로 제공하고 받는 대가”를 규정하고 있다(이하 “제17호” 및 “제19호”는 위 각 규정을 의미한다). 그리고 위 제19호의 각 목에는, ‘고용관계 없이 다수인에게 강연을 하고 강연료 등 대가를 받는 용역’(가목), ‘라디오 등을 통하여 해설 등을 하고 보수 또는 이와 유사한 성질의 대가를 받는 용역’(나목), ‘변호사, 공인회계사 등 그 밖에 전문적 지식 또는 특별한 기능을 가진 자가 그 지식 또는 기능을 활용하여 보수 또는 그 밖의 대가를 받고 제공하는 용역’(다목), ‘그 밖에 고용관계 없이 수당 또는 이와 유사한 성질의 대가를 받고 제공하는 용역’(라목)이 규정되어 있다.

 한편, 기타소득의 금액은 해당 과세기간의 총수입금액에서 필요경비를 공제하여 산정하고(「소득세법」 제21조 제3항), 그 필요경비는 특별한 규정이 없으면 “해당 과세기간의 총수입금액에 대응하는 비용으로서 일반적으로 용인되는 통상적인 것의 합계액”으로 계산되는데(「소득세법」 제37조 제2항), 위 제17호의 사례금에 관해서는 달리 정한 바가 없으므로 그 원칙에 따라 필요경비를 산정하게 된다. 반면 제19호의 기타소득에 대해서는 ‘받은 금액의 100분의 70(2019년 1월 1일이 속하는 과세기간에 발생한 소득분부터는 100분의 60)에 상당하는 금액’을 필요경비로 하고, 실제 소요된 금액이 100분의 70에 상당하는 금액을 초과하면 그 초과하는 금액도 필요경비에 산입하도록 하고 있다(「소득세법」 제37조 제2항 제2호, 「소득세법 시행령」 제87조 제1호의2).

 위와 같은 「소득세법」 관련 규정의 내용과 문언 및 규정 체계 등을 종합해 보면, 제19호 각 목의 기타소득은 어느 것이나 ‘인적용역의 제공에 대한 대가’에 해당하여야 하므로, 용역의 제공과 관련하여 얻은 소득이라도 용역에 대한 대가의 성격을 벗어난 경우에는 제19호의 소득으로 볼 수 없다. 제19호에서 제17호의 규정을 적용받는 용역 제공의 대가는 제외한다고 규정한 것도 같은 의미로 이해될 수 있고, 필요경비의 계산에서 제19호의 소득은 수입금액의 최소한 100분의 70을 인정할 수 있도록 한 반면, 제17호의 사례금에 대해서는 일반원칙에 따르도록 한 것도 같은 취지라고 할 것이다. 그러므로 일시적 인적용역을 제공하고 지급받은 금품이 제공한 역무나 사무처리의 내용, 당해 금품 수수의 동기와 실질적인 목적, 금액의 규모 및 상대방과의 관계 등을 종합적으로 고려해 보았을 때, 용역제공에 대한 보수 등 대가의 성격뿐 아니라 사례금의 성격까지 함께 가지고 있어 전체적으로 용역에 대한 대가의 범주를 벗어난 것으로 인정될 경우에는 제19호가 아니라 제17호의 소득으로 분류하는 것이 타당하다(대법원 2017.4.26. 선고 2017두30214 판결, 같은 뜻임)고 할 것이다.

  (나) 청구인은 쟁점소득이 쟁점부동산 신축과 관련하여 부지매입, 인․허가 업무, 각종 민원처리 및 자금조달(금융) 업무 등 제반 시행업무를 수행하고 그 대가로 지급받은 것으로서 「소득세법」 제21조 제1항 제19호의 인적용역 소득에 해당한다고 주장하나, 쟁점소득 지급과 관련된 용역계약의 구체적 내용과 기간이 확인되지 아니하고, 쟁점부동산의 신축과 관련된 것이라고 한다면, 2003⁓2004년경 그 지급이 완료되거나 적어도 그 금액이 확정되었어야 하나 이에 대한 어떠한 객관적‧구체적 증거서류가 확인되지 아니한 점, 청구인은 대부분의 용역제공이 완료된 2003⁓2004년경부터 공동확약서를 작성한 2017년경까지 청구인이 건축주들에게 채무의 이행을 독촉하였다거나, 채권확보를 위한 노력이나 행위가 확인되지 아니하므로 쟁점소득이 용역제공에 대한 대가로서 청구인과 건축주들 사이에 어떠한 채권․채무관계가 형성된 것이라고 보기는 어려운 점, 쟁점부동산을 시공하고 이후 건물을 관리한 법인은 청구인의 아버지 및 청구인이 대표이사로 재직한 법인으로서 청구인이 쟁점부동산 신축 당시 일부 용역을 제공한 것으로 볼 수 있다고 하더라도 그에 대한 대가는 건축(시공)대가 또는 관리비 명목으로 회수된 것으로 볼 수 있는 측면도 있어 보이는 점, 청구인과 A이 작성한 공동확약서 내용을 보면, 청구인은 쟁점부동산 매각대금의 약 15%를 정산받기로 하였는데, 이는 용역제공에 따른 보수의 성격 뿐 아니라 쟁점부동산 매각과 관련된 사례금의 성격까지 함께 가지고 있는 것으로 보이는 점 등에 비추어, 처분청이 쟁점소득을 「소득세법」 제21조 제1항 제17호의 ‘사례금’으로 보아 청구인에게 종합소득세를 부과한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

4. 결론

  이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」 제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.