[주 문]

심판청구를 기각한다.

[이 유]

1. 처분개요

가. 청구인은 2022.2.9. 모친 A(이하 “피상속인”이라 한다)의 사망에 따라 상속개시일 현재 피상속인과 동거한 주택인 인천광역시 연수구 OOO 소재 주택(이하 “쟁점동거주택”이라 한다)에 대하여 「상속세 및 증여세법」(이하 “상증세법”이라 한다) 제23조의2에 따른 동거주택 상속공제를 적용하여 2022.8.19. 상속세 OOO원을 신고하였고, 처분청은 과세자료 처리 후 2023.6.7. 청구인에게 2022.2.9. 상속분 상속세 OOO원을 결정․고지하였다.

나. 이후 처분청은 중부지방국세청장의 정기감사 과정에서 청구인이 1996.5.8.부터 2014.4.30.까지 경기도 포천시 OOO 소재 주택(대지 800㎡, 건물 181.21㎡, 이하 “쟁점부동산”이라 한다)을 보유함에 따라 쟁점동거주택에 대한 상속공제 적정여부에 대한 확인이 필요하다는 감사 지적사항에 따라 청구인에게 상속세 해명자료 제출 안내문을 발송하였고, 청구인은 쟁점부동산이 상시 주거용으로 사용되지 않은 별장이라고 소명하였다.

다. 처분청은 2024.7.29.부터 2024.10.25.까지 피상속인에 대한 상속세 조사(이하 “쟁점세무조사”라 한다)를 실시한 결과, 피상속인과 청구인이 상속개시일로부터 소급하여 10년 이상 계속하여 1세대를 구성하면서 1주택을 소유한 경우에 해당하지 아니한 것으로 보아 동거주택 상속공제의 적용을 부인하여 2025.4.16. 청구인에게 2022.2.9. 상속분 상속세 OOO원을 경정․고지하였다.

라. 청구인은 이에 불복하여 2025.6.23. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

 (1) 쟁점부동산을 상시 주거용으로 사용된 주택으로 보아 동거주택 상속공제의 적용을 부인한 처분은 부당하다.

  (가) 「소득세법」제88조 제7호에서 주택이란 허가 여부나 공부상의 용도구분과 관계없이 사실상 주거용으로 사용하는 건물을 말한다고 규정하고 있고, 과세관청은 유권해석을 통해 「소득세법」상 1세대 1주택 비과세 규정을 적용함에 있어 상시 주거용이 아닌 별장은 주택으로 보지 않는다고 하였다(재일 OOO, 2000.9.8., 서면4팀-OOO, 2008.1.15., 부동산거래관리-OOO, 2010.11.9.)

  대법원 및 조세심판원은 별장에 해당하는지 여부에 대해 “취득목적, 경위, 당해 건물이 휴양 등에 적합한 지역에 위치하는 지의 여부, 주거지와의 거리, 건물의 규모, 가액, 재산세 중과세 여부, 취득 후 소유자와 이용자의 관계, 이용자의 범위와 이용목적과 형태, 상시 주거의 주택소유 여부 등 구체적 사정을 종합적으로 고려하여 객관적, 합리적으로 판단하여야 한다”고 판시하였다(대법원 2008.5.29. 선고 OOO 판결, 국심 OOO, 1997.11.25.).

  (나) 청구인은 피상속인의 요양 및 치료, 가족들의 휴양, 청구인이 대표로 있는 복지법인 직원들의 휴양 및 세미나 등을 위하여 쟁점부동산을 취득하였다.

  쟁점부동산은 경기도 포천시 소재 OOO과 근접한 마을에 있어 취득 당시에는 몇 채 안 되는 집들이 조성되어 있었고, 도로 상황이 좋지 않아 자가용 진출입에 애로사항이 많았다.

  청구인과 가족들은 주말, 공휴일, 여름휴가철에 쟁점부동산을 이용하였고, 청구인의 부친이 요양 차 다른 가족들보다 수시로 이용하였으며, 복지법인 직원들도 봄, 여름, 가을철에 휴양 겸 세미나 등을 위해 쟁점부동산을 이용하였다.

  (다) 청구인 및 청구인의 가족들은 대부분 인천광역시에 거주하므로 쟁점부동산을 상시 주거용으로 사용하지 않았고, 쟁점부동산의 취득 이후 양도 당시까지 주민등록 전입 사실이 없으며, 청구인은 1998년경부터 상속개시일(2022.2.9.)까지 약 22년간 쟁점동거주택에서 치매를 앓던 피상속인과 동거하면서 수시로 이루어진 병원 생활을 보필해야 했기 때문에 쟁점부동산을 상시 주거용으로 사용하는 것은 불가능하다.

  (라) 1998년초 국토해양부에 해당하는 국가기관으로부터 쟁점부동산의 거주민 실제 거주 여부 및 사용용도에 관한 현장조사가 실시된 결과 쟁점부동산은 별장으로 판단되었고, 그에 따라 경기도 포천시장은 쟁점부동산에 대한 1996년도 및 1997년도 재산세를 별장에 대하여 적용되는 중과세율을 적용하여 추징하였으며, 이후 청구인은 계속하여 쟁점부동산을 별장으로 보아 과세된 재산세를 납부하여 왔다.

  (마) 청구인이 「소득세법」상 주택과 별장에 대한 규정을 잘 이해하지 못하여 쟁점부동산에 대한 양도소득세 신고 시 이를 주택으로 신고하였으나, 쟁점부동산은 실제 별장으로 사용되었는바, 처분청이 쟁점부동산에 대한 실지조사 없이 이를 공부상 주택으로 간주하여 동거주택 상속공제를 부인한 처분은 부당하다.

  (바) 청구인이 2014.3.18. 본인이 재직 중인 사업장 소재지로 주소를 옮긴 것은 사회복지법인 B재단 C원장(시설장)으로서 무연고 사망자 잔여재산 처리 등 법원 등의 관공서 업무를 대행해야 하고, 효율적인 업무처리를 위해 주소만을 옮긴 것일 뿐 위장전입한 사실은 없다.

  (사) 처분청은 쟁점부동산의 전기사용량을 토대로 쟁점부동산이 상시 주거용으로 사용되었다는 의견이나, 청구인 및 부친 등이 주말 및 휴일에 전력을 사용하였으므로 평소 전력을 사용한 세대와 비교하는 것은 불합리하고, 2013.8.11.〜2013.9.10. 기간 동안의 사용량은 B재단 직원들 등이 하계 휴가기간에 휴양 차 사용한 것으로 보인다.

  청구인은 1999.10.25.부터 현재까지 사회복지법인 B재단 C 원장(시설장)으로 근무하고 있고, 청구인의 부친은 1972.7.20.부터 2022.6.22.까지 B재단 대표이사로 재직한바, 인천광역시에 소재한 직장에 재직하면서 경기도 포천시에 소재한 쟁점부동산을 상시 주거용으로 사용하였다는 의견은 비합리적이다.

 (2) 처분청은 상속세 서면조사 이후 쟁점세무조사를 실시하였는바, 이는 중복조사에 해당하므로, 이에 근거한 이 건 처분은 취소되어야 한다.

  (가) 처분청은 상속세 서면조사를 실시하여 2023.6.7. 상속세 OOO원을 고지하였고, 청구인은 이를 성실하게 납부하였다.

  처분청의 정보공개 청구에 대한 답변서에 따르면, 2023.6.7. 고지한 상속세는 납골묘이용권 OOO원, 예금 OOO원을 적출하여 상속재산가액이 증가됨에 따른 것인데, 처분청은 피상속인의 예금에 대해 단순 과세자료 처리가 아닌 서면조사 등을 통해 적출한 것이다.

  (나) 처분청은 2024.4.15. 상속세 신고내용 중 동거주택 상속공제 적정여부 검토에 대한 상속세 해명자료 제출 안내서를 보내온바, 청구인은 쟁점부동산이 별장이라는 점을 성실하게 소명하였으나, 2024.7.29.∼2024.10.25. 기간 동안 다시 조사 범위를 확대하여 쟁점세무조사를 실시한 후 동거주택 상속공제를 부인하고 상속세를 부과하였다.

  (다) 「국세기본법」제81조의4 제2항은 조세탈루의 혐의를 인정할 만한 명백한 자료가 있는 경우 등을 재조사가 예외적으로 허용되는 경우로 규정하고 있고, 대법원은 ‘조세탈루의 혐의를 인정할 만한 명백한 자료가 있는 경우’라 함은 조세탈루사실에 대한 개연성이 객관성과 합리성 있는 자료에 의하여 상당한 정도로 인정되는 경우를 말한다고 판시하였는바(대법원 2012.11.29. 선고 OOO 판결),

  청구인은 조세탈루의 혐의를 인정할만한 명백한 자료가 있는 경우에 해당하지 않음에도 불구하고 처분청이 실시한 쟁점세무조사는 중복세무조사에 해당하여 부당하다.

나. 처분청 의견

 (1) 쟁점부동산은 「소득세법」상 주택으로, 청구인과 피상속인은 상증세법 제23조의2 제1항 제2호의 요건인 1세대 1주택 요건을 충족하지 못하였기에 처분청의 이 건 과세처분은 적법하다.

  (가) 청구인은 1996.5.8. 쟁점부동산을 취득하였고, 이를 양도하기 이전인 2014.3.18. 기존 주소지인 쟁점동거주택 소재지에서 인천광역시 서구 OOO(청구인이 대표자로 재직 중인 B재단 및 C 등의 사업장 소재지)로 주소지를 위장전입한 후 2014.4.30. 쟁점부동산을 양도하였으며, 쟁점부동산에 대하여 1세대 1주택 비과세를 적용하여 양도소득세를 신고하였다.

  청구인이 배우자와 함께 고의적으로 위장전입하면서 쟁점부동산의 양도소득세 신고 시 1세대 1주택 비과세를 적용한 것은 쟁점부동산을 주택으로 판단하고, 과세관청에게 적극적인 의사표시를 한 것임에도 불구하고, 상속세 신고 시에는 쟁점부동산을 주택이 아닌 별장으로 사용하였다고 주장하는 것은 자신이 한 기존의 의사표시에 정면으로 반하는 것으로 금반언의 원칙에 어긋나므로 청구인 주장을 신뢰하기 어렵다.

  (나) 처분청이 한국전력공사 OOO지사로부터 받은 쟁점부동산의 검침수납목록(OOO, 주택용)내역은 아래 <표1>과 같다.

<표1> 쟁점부동산의 전기 사용량 등

(단위 : kWh, 원, 개월)

OOO

  쟁점부동산의 전기사용량은 공가 상태의 사용량이 아니며 8인 세대원인 D 사용자의 월 평균 전력 사용량 대비 74% 및 월 평균 청구금액 대비 91%의 비율을 나타내고, 특히 2013.8.11.〜2013.9.10. 한 달 동안의 월 사용량은 656kWh 및 월 청구금액은 OOO원으로 검침수납목록 내역 중 가장 많은 사용량과 청구금액을 나타내는바, 쟁점부동산을 상시 주거용으로 사용하지 않았다는 청구인의 주장은 신뢰성이 떨어진다.

  (다) 쟁점부동산의 건축물대장에 따르면, 건물의 준공 당시부터 현재까지 대수선 내역 없이 주용도가 주택으로 기재되어 있고, 청구인이 쟁점부동산을 양도한 2014.4.30. 직후인 2014.5.11.부터 현재까지 청구인 외 타인들이 쟁점부동산에 대한 구조 등의 변경 없이 주소지를 전입하여 거주한 것으로 확인된다.

  이는 청구인이 쟁점부동산을 보유한 기간, 양도 당시 및 양도 후 타인들이 거주한 시기에도 쟁점부동산이 주거에 적합한 상태에 있었고, 주거의 기능이 그대로 유지․관리되고 있어 언제든지 본인이나 제3자가 주택으로 사용할 수 있는 건물임을 나타내는 근거이다.

<표2> 쟁점부동산 거주이력

OOO

  (라) 청구인은 쟁점부동산에서 복지법인 직원들과 바비큐 파티나 워크샵 등을 진행한 모습이 담긴 사진을 제출하였는바, 이를 통해 쟁점부동산이 워크샵 등을 진행할 수 있을 정도로 취사 및 숙박시설이 갖추어진 건물로서 구조, 기능이나 시설 등이 주거용으로 적합한 상태에 있었음을 알 수 있다.

쟁점부동산 인근 거주자인 E의 사실확인서에서도 ‘청구인의 부친이 요양 차 다른 가족들보다 수시로 쟁점부동산을 이용’하였다고 기재되어 있는바, 쟁점부동산은 몸이 불편하여 요양이 필요한 청구인의 부친이 주거에 불편함이 없이 이용할 정도로 관리되고 있었다는 점을 알 수 있다.

  (마) 청구인은 경기도 포천시장이 쟁점부동산의 재산세를 중과하였으므로 쟁점부동산을 주택으로 볼 수 없다고 주장하나, 국세와 지방세는 입법취지 및 목적 등이 다르며, 쟁점부동산을 「지방세법」상 별장으로 정의하고 과세한다고 하여 「소득세법」에서도 그 정의를 그대로 준용할 근거나 이유가 없다.

  「소득세법」상 “별장”에 관한 규정은 비사업용 토지의 범위를 정하고 있는 제104조의3 제1항 제6호가 유일한데, 해당 규정은 별장을 “주거용 건축물로서 상시 주거용으로 사용하지 아니하고 휴양, 피서, 위락 등의 용도로 사용하는 건축물”이라고 정의하고 있을 뿐이고, 1세대 1주택 양도소득세 비과세 적용에 있어 별장이 주택에 해당하는지 여부에 관하여는 아무런 규정을 두지 않고 있는바,

  별장은 기본적으로 “주거용 건축물”에 해당함을 전제로 하고 있으므로 주거용 건축물이 납세의무자의 사용 목적에 따라 상시 주거용이 아닌 별장 용도로 사용된다는 점만으로 「소득세법」제89조 제1항 제3호 가목의 주택에서 바로 제외된다고 할 수 없다.

 (2) 쟁점세무조사는 중복조사에 해당하지 않는다.

  (가) 2023.6.7. 상속세 고지는 처분청에서 상속세 신고내용과 첨부서류 확인을 위한 단순 과세자료 처리 후 결정한 것으로, 그 과정에서 해명자료 제출 안내문을 보내거나 청구인을 직접 접촉한 사실이 없다.

  (나) 처분청이 2024.4.15. 상속세 해명자료 제출 안내문을 보낸 것은 정기감사에 따른 것이라고 청구인에게 설명하였고, 청구인은 해당 해명자료 제출 안내문에 대하여 대답하거나 수인할 의무가 없다.

  또한, 처분청은 해당 안내문 발송 후 청구인과 직접 접촉하여 상당한 시일에 걸쳐 질문하거나 일정한 기간 동안의 장부·서류·물건 등을 검사 및 조사하여 청구인의 영업의 자유 등을 침해하거나 세무조사권을 남용한 사실이 없다.

  (다) 청구인의 세무대리인들(심판청구 수행 대리인과 다른 대리인들이며 감사기간 중 2〜3명의 세무대리인이 교체됨)이 처분청을 방문하여 감사담당자에게 소명자료를 제출하였을 뿐, 피상속인에 대한 상속세 조사는 중복으로 행하여진바 없으므로 쟁점세무조사에 근거한 이 건 처분은 타당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

① 청구인이 동거주택 상속공제의 요건을 충족하지 못한 것으로 보아 상속세를 부과한 처분의 당부

 ② 이 건 처분이 중복조사에 따른 위법한 처분에 해당하는지 여부

나. 관련 법령 : <별지> 기재

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인 및 처분청이 제출한 자료에 따르면 다음의 사실이 확인된다.

  (가) 청구인, 청구인의 배우자 및 피상속인의 주민등록표상 주소 변동내역은 아래 <표3> 및 <표4>와 같다.

<표3> 청구인 및 배우자의 주소 변동내역

OOO

<표4> 피상속인의 주소 변동내역

OOO

  (나) 국세청 전산을 통해 조회한 자료에 따르면, 청구인은 사회복지법인 B재단 및 C 대표자로 나타나고, 해당 사업장의 기본사항은 아래 <표5>와 같다.

<표5> 사회복지법인 B재단 및 C 기본사항

OOO

  (다) 청구인은 2014.4.30. 쟁점부동산을 양도한 후, 이를 1세대 1주택으로 보아 양도소득세 신고(양도가액 OOO원, 취득가액 OOO원)를 한 사실이 확인된다.

  (라) 쟁점부동산에 대한 재산세는 「지방세법」제111조 제1항 제3호 가목에 따라 ‘별장’에 대한 중과세율이 적용된 것으로 나타난다.

  (마) 쟁점부동산의 건물 부분은 건축물대장상 주용도가 단독주택이고, 건물 등기사항전부증명서에도 단층주택으로 기재되어 있다.

  (바) 한국전력공사의 검침수납목록에 따르면, 쟁점부동산에 대하여 주택용 전력이 사용된 것으로 되어 있고, 사용기간별 사용량 및 수납금액은 위의 <표1>에 기재된 바와 같다.

 (2) 처분청은 피상속인의 상속세를 아래 <표6>과 같이 결정․경정하였다.

<표6> 처분청의 상속세 결정․경정내역

OOO

 (3) 청구인은 쟁점부동산이 별장으로 사용되었음을 입증하기 위하여 다음의 증빙을 제출하였다.

  (가) 청구인은 쟁점부동산에서 청구인이 대표로 있는 복지법인 직원들의 세미나 등이 이루어졌다고 주장하며 다음의 사진을 제출하였다.

OOO

  (나) 청구인은 쟁점부동산 인근에 거주하는 E의 사실확인서를 제출하였는바, 해당 확인서 내용은 다음과 같다.

OOO

 (4) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 먼저 쟁점①에 대하여 살펴본다.

  (가) 상증세법 제23조의2 제1항 제2호 및 같은 법 시행령 제20조의2 제1항은 동거주택 상속공제의 요건으로서 피상속인과 상속인이 상속개시일부터 소급하여 10년 이상 계속하여 1세대를 구성하면서 「소득세법」제88조 제6호에 따른 1세대가 1주택을 소유할 것을 규정하고 있고, 「소득세법」은 1세대 1주택 양도로 인한 소득세 비과세에 관하여 「소득세법」제104조의3 제1항 제6호가 규정하고 있는 ‘별장’, 즉 “주거용 건축물로서 상시주거용으로 사용하지 아니하고 휴양, 피서, 위락 등의 용도로 사용하는 건축물과 그 부속토지”가 주택에 해당하는지 여부에 관하여 아무런 규정을 두고 있지 않다.

  또한, 「소득세법」제88조 제7호에서 “주택”이란 허가 여부나 공부(公簿)상의 용도구분과 관계없이 사실상 주거용으로 사용하는 건물을 말하고, 그 용도가 분명하지 아니하면 공부상의 용도에 따르도록 하고 있으며, 「지방세법」제111조 제1항 제3호는 주택에 대한 재산세 세율을 규정하면서 가목에서 별장의 세율을 과세표준의 1천분의 40으로 규정하고 있다.

  (나) 「소득세법」상 주택이란 실제 용도가 사실상 주거에 제공되는 건물인가에 의하여 판단하여야 하고, 일시적으로 주거가 아닌 다른 용도로 사용되고 있다고 하더라도 그 구조․기능이나 시설 등이 본래 주거용으로서 주거용에 적합한 상태에 있고 주거기능이 그대로 유지․관리되고 있어 언제든지 본인이나 제3자가 주택으로 사용할 수 있는 건물의 경우에는 이를 주택으로 보아야 할 것인바(대법원 2008.5.29. 선고 OOO 판결 등, 같은 뜻임),

  쟁점부동산의 건물 부분은 건축물대장상 용도가 단독주택이고, 건물 등기사항전부증명서에도 단층주택으로 명시되어 있어 그 구조․기능이나 시설 등이 본래 주거용으로서 주거용에 적합한 상태로 건축된 것으로 보이는 점, 청구인은 2014.4.30. 쟁점부동산을 양도하면서 이를 1세대 1주택 비과세 대상으로 보아 양도소득세를 신고한 점, 쟁점부동산에 대한 한국전력공사의 검침수납목록에 따르면, 쟁점주택에서 사용된 전력은 ‘주택용’으로 확인되고, 월 평균 사용량은 상시 공가 상태의 사용량으로 보기 어려운 점, 청구인은 쟁점부동산이 상시 주거용이 아니라 휴양 등의 별장용도로 사용되었다고 볼 만한 특유의 시설 등이 있었음을 입증하는 자료를 제시하지 못하는 점 등에 비추어, 쟁점부동산은 그 구조․기능이나 시설 등이 본래 주거용으로서 주거용에 적합한 상태에 있고, 주거기능이 그대로 유지․관리되고 있어 언제든지 본인이나 제3자가 주택으로 사용할 수 있는 건물에 해당한다 할 것이다.

  (다) 또한, 과세관청이 일부 주거용 건축물을 별장으로 보아 「소득세법」상 주택에 해당하지 않는 것으로 보아 왔다 하더라도 실제 과세실무에 있어서는 단지 상시 주거용으로 사용하지 않고 휴양, 피서, 위락 등의 용도로 사용하였다는 점만으로 주택에 해당하지 않는다고 단정적으로 판정한 것이 아니라, 당초 건축 목적, 건축물의 위치와 구조, 주말 휴양 등의 별장 용도에 특유한 시설 등의 존재 여부 등을 종합하여 선별적으로 판단하였는바, 휴양 등의 용도로 사용하는 건축물을 일률적으로 「소득세법」상 주택에 해당하지 않는 것으로 보는 비과세관행이 존재한다고 할 수는 없다 할 것이다(서울고등법원 2018.3.27. 선고 OOO 판결, 같은 뜻임).

  (라) 따라서, 쟁점부동산은 「소득세법」제88조 제7호에 따른 주택에 해당하고, 청구인은 피상속인과 상속개시일부터 소급하여 10년 이상 계속하여 1세대를 구성하면서 1주택을 소유하여야 하는 동거주택 상속공제의 요건을 충족하지 못하였으므로, 처분청이 동거주택 상속공제의 적용을 부인하여 상속세를 부과한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

 (5) 다음으로 쟁점②에 대하여 살피건대, 청구인은 쟁점세무조사가 중복조사에 해당하므로 이에 근거한 이 건 처분이 취소되어야 한다고 주장하나,

 처분청은 상속세 신고 후 이루어진 과세자료 처리 후 2023.6.7. 상속세를 증액하여 결정하는 과정에서 청구인 등을 대상으로 해명자료 제출 안내문을 보내거나 질문조사를 실시한 사실이 없었던 점, 처분청은 중부지방국세청장의 정기감사 과정에서 2024.4.15. 청구인에게 상속세 해명자료 제출 안내문을 발송하였으나, 처분청의 해명안내와 그에 따른 자료제출 및 질의․응답은 납세자가 대답하거나 수인할 의무가 없고, 납세자의 영업의 자유 등을 침해하거나 세무조사권이 남용될 염려가 없는 것에 해당한다고 보이므로, 이후 쟁점세무조사가 실시되었다고 하여 이를 「국세기본법」제81조의4 제2항에서 금지하는 재조사에 해당한다고 보기 어려운 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다.

4. 결 론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.