[주 문]

OO세무서장이 2024.7.18. 및 2024.10.25. 청구인에게 한 2017.12.31. 증여분 증여세 OOO원, 2019.7.31. 증여분 증여세 OOO원, 2019.12.31. 증여분 증여세 OOO원, 합계 OOO원의 부과처분은 사전증여재산가액 중 OOO원(전세보증금 상당액)을 증여재산가액에서 제외하여 그 과세표준과 세액을 경정하고, 나머지 심판청구를 기각한다.

[이 유]

1. 처분개요

가. 청구인은 2023.1.13. 사망한 a(OOO년생, 이하 “피상속인”이라 한다)의 자녀로서 2024.3.27. 상속재산가액을 OOO원으로 하여 2023.1.13. 상속분 상속세 OOO원으로 기한 후 신고하였다.

나. 처분청은 2024.4.4.～2024.6.12. 기간동안 상속세 조사를 실시한 결과, 청구인이 2016.12.23.부터 피상속인의 계좌에서 총 609회에 걸쳐 출금한 현금 등 OOO원과 계좌이체로 수령한 OOO원 합계 OOO원에서 피상속인의 생활비와 간병비 등 OOO원을 차감한 OOO원을 피상속인으로부터 사전증여 받은 것으로 보아, 2024.7.18.에 청구인에게 2017.12.31. 증여분 증여세 OOO원, 2019.12.31. 증여분 증여세 OOO원, 2024.10.25.에 2019.7.31. 증여분 증여세 OOO원, 합계 OOO원을 각각 결정․고지하였다.

다. 청구인은 이에 불복하여 2024.10.10. 이의신청을 거쳐 2025.3.29 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

이후 피상속인과 청구인 가족들은 2021.3.25. 서울특별시 구로구 OOO(이하 “OOO아파트”라 한다)로 이사하여 임대차계약을 체결할 때에도 OOO아파트 임대차계약과 같이 청구인 명의로 전세보증금 OOO원으로 하는 임대차계약을 체결하고, 청구인 명의로 전세자금대출 OOO원을 받았다.

 (2) 피상속인이 거주하는 아파트의 임대차계약을 청구인이 체결할 수밖에 없는 부득이한 사정이 있었고, 전세보증금의 원천은 피상속인의 자금이며, 피상속인이 실제로 거주하였기 때문에 실질적으로 전세보증금의 소유자는 피상속인이므로 전세보증금 상당액을 청구인에게 증여하였다고 볼 수 없고, 전세보증금 상당액을 상속재산으로 보아야 한다.

 피상속인이 청구인의 가족들과 함께 직접 거주하는 아파트의 전세보증금을 지급하기 위해서 청구인에게 전세보증금 상당액을 증여할 의사가 있었다고 보기 어렵고, 임대차계약을 청구인 명의로 체결하였다는 이유만으로 증여세를 부담하는 것은 부당하다.

 (3) 청구인이 이 건 상속세 기한 후 신고를 할 때 피상속인과 청구인 가족들 사이의 계좌이체 내역을 근거로 청구인 배우자(b) OOO원, 청구인의 자녀(c) OOO원, 청구인 OOO원, 합계 OOO원을 상속재산가액으로 착오하여 신고하였다. 청구인은 OOO아파트 전세보증금 중 OOO원을 아래 <표1>과 같이 피상속인의 계좌에서 여러 차례 계좌이체 및 현금, 수표 등을 출금하여 마련하고, 나머지 OOO원은 전세자금대출로 마련하였다. 피상속인의 계좌에서 청구인의 배우자에게 이체된 금액은 청구인에게 송금되어 결국 전세보증금에 충당되었으므로 청구인의 배우자에게 귀속된 피상속인의 재산은 없다.

<표1> 청구인 계좌내역(OOO아파트 전세보증금 관련)

○○○

 (4) 처분청은 이 건 상속세 조사에서 피상속인의 생활비와 간병비 등 가액으로 OOO원을 인정하였으나, 유학 중인 청구인의 자녀에게 2018.3.1.～2023.8.23. 기간동안 유학비 명목으로 이체된 한화 OOO원(이하 “쟁점유학비”라 한다) 상당을 추가로 차감하여야 한다.

「민법」 제974조에 따르면 직계혈족간은 서로 부양의 의무가 있는바, 청구인 및 배우자의 경제적 능력은 거의 없고, 피상속인 소유 OOO아파트를 매도하여 그 자금으로 생계를 유지해야 하는 형편이었기 때문에 사실상 조부인 피상속인에게 손자를 부양할 의무가 있는 것이므로 부양의무를 이행하기 위해 지출한 쟁점유학비는 증여세 과세대상이 아니므로 증여재산가액에서 차감해야 한다.

나. 처분청 의견

 (1) 청구인은 2016.12.23.부터 피상속인의 계좌를 관리하면서 2016년 ～2022년 기간동안 OOO원을 출금하였고, OOO원을 계좌이체한 내용을 확인하여 합계 OOO원에서 피상속인의 생활비와 간병비 등을 추산하여 OOO원을 차감하여 사전증여재산 가액을 산정하였다.

 피상속인의 생활비와 간병비 등을 청구인이 제출한 증빙을 근거로 추산였는바, OOO 통신비는 2017년 1월부터 2019년 5월까지 피상속인의 계좌를 통해 지급된 OOO원의 평균금액을 73개월(2016.12.23.～2023.1.13.)로 환산하였고, 건강보험료는 2016년 12월부터 2019년 11월까지 OOO원을 적용하고, 2019년 12월부터 2020년 7월까지는 피상속인계좌에서 지급된 금액을 적용하였으며, 2020년 12월부터 2022년 12월까지 OOO원을 적용하여 환산하였으며, 아파트관리비는 2017년 5월부터 2020년 10월까지 피상속인의 계좌를 통해 지급된 OOO원의 절반액의 평균금액을 73개월로 환산하였고, 병원비는 OOO원으로 확인되나 지출된 약값을 알 수 없어 병원비 및 약값 명목으로 OOO원으로 추인하고, 기타 생활비 명목으로 매달 OOO원씩으로 추인하고, 간병비는 매달 OOO원씩 추인하였다.

 청구인은 피상속인 계좌에서 출금된 현금 사용처를 소명하지 못하였고, 피상속인의 계좌 등을 통해 확인한 생활비 및 간병비 등은 63백만원 상당이었으나 청구인의 어려운 경제적 형편을 고려하여 이를 상당히 초과한 금액을 차감하였으므로 청구인 자녀에 대한 교육비 상당액도 포함된 것이다.

 (2) 청구인은 피상속인의 자금으로 OOO아파트 전세보증금 OOO원을 지급하고, 나머지는 청구인 명의로 전세자금 대출금 OOO원으로 지급하였으며, 위 전세계약이 만료되고 반환받은 전세보증금을 피상속인의 계좌로 반환하지 않고 청구인의 계좌로 반환받았다.

 또한 청구인은 피상속인의 계좌를 관리하면서 총 609회에 걸쳐 빈번하게 현금을 출금하였고, 특히 자동화기기에서 OOO원씩 출금된 것은 456회이고, 그 외에는 수표 등으로 출금하는 비정상적 패턴을 보였다.

 피상속인 계좌 내역을 살펴보면, 입금액에서 출금액을 차감한 OOO원 중 OOO원을 청구인이 현금으로 출금한 사실을 알 수 있고, 출금한 현금의 사용처를 구체적으로 소명하지 못하므로 피상속인의 자금이 청구인에게 증여된 것으로 볼 수 있다.

<표2> 피상속인의 계좌 중 주요 입출금 내역

○○○

 청구인 명의로 임대차계약을 체결하여 전세보증금 반환채권이 청구인에게 있고, 청구인은 전세보증금 반환채권이 피상속인의 소유라고 주장하면서 전세대출 등 이와 같은 내용을 상속세 신고하지 않은 점, 청구인은 반환받은 전세보증금을 피상속인에게 반환하지 않았고 반환할 의사가 있었다고 보기 어려우며, 피상속인에게 전세보증금 상당액을 사전증여할 의사 있었다고 볼 수 있어서 청구인의 주장은 받아들이기 어렵다.

 (3) 「상속세 및 증여세법」제46조 제5호는 비과세되는 증여재산으로 사회통념상 인정되는 교육비, 그 밖에 이와 유사한 것이라고 규정하고, 같은 법 시행령 제35조 제4항 제5호는 학자금 또는 장학금 기타 이와 유사한 금품이라고 규정하는바, 예규에서도 부양의무가 없는 조부가 손자의 생활비 또는 교육비를 부담한 경우는 비과세되는 증여재산에 해당하지 않는다.

 이 건 증여재산가액 산정시 기타 생활비 명목으로 월 OOO원, 간병비로 월 OOO원을 차감하였는바, 청구인의 자녀 유학비로 월 평균액 OOO원을 충분히 지원가능하기 때문에 쟁점유학비를 추가로 차감할 수 없다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁 점

① (주위적 청구) 피상속인과 함께 거주하는 아파트의 전세보증금 상당액(OOO원)은 사전증여재산이 아니라는 청구주장의 당부

② (예비적 청구) 조부로서 피상속인에게 손자 부양의무가 있으므로 쟁점유학비를 증여재산가액에서 차감하여야 한다는 청구주장의 당부

나. 관련 법령

 (1) 상속세 및 증여세법(2022.12.31. 법률 제19195호로 개정된 것) 제2조【정의】이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

3. “상속재산”이란 피상속인에게 귀속되는 모든 재산을 말하며, 다음 각 목의 물건과 권리를 포함한다. 다만, 피상속인의 일신(一身)에 전속(專屬)하는 것으로서 피상속인의 사망으로 인하여 소멸되는 것은 제외한다.

 가. 금전으로 환산할 수 있는 경제적 가치가 있는 모든 물건

 나. 재산적 가치가 있는 법률상 또는 사실상의 모든 권리

(중략)

6. “증여”란 그 행위 또는 거래의 명칭ㆍ형식ㆍ목적 등과 관계없이 직접 또는 간접적인 방법으로 타인에게 무상으로 유형ㆍ무형의 재산 또는 이익을 이전(移轉)(현저히 낮은 대가를 받고 이전하는 경우를 포함한다)하거나 타인의 재산가치를 증가시키는 것을 말한다. 다만, 유증, 사인증여, 유언대용신탁 및 수익자연속신탁은 제외한다.

7. “증여재산”이란 증여로 인하여 수증자에게 귀속되는 모든 재산 또는 이익을 말하며, 다음 각 목의 물건, 권리 및 이익을 포함한다.

 가. 금전으로 환산할 수 있는 경제적 가치가 있는 모든 물건

 나. 재산적 가치가 있는 법률상 또는 사실상의 모든 권리

 다. 금전으로 환산할 수 있는 모든 경제적 이익

제4조【증여세 과세대상】① 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 증여재산에 대해서는 이 법에 따라 증여세를 부과한다.

1. 무상으로 이전받은 재산 또는 이익

제13조【상속세 과세가액】① 상속세 과세가액은 상속재산의 가액에서 제14조에 따른 것을 뺀 후 다음 각 호의 재산가액을 가산한 금액으로 한다. 이 경우 제14조에 따른 금액이 상속재산의 가액을 초과하는 경우 그 초과액은 없는 것으로 본다.

1. 상속개시일 전 10년 이내에 피상속인이 상속인에게 증여한 재산가액

2. 상속개시일 전 5년 이내에 피상속인이 상속인이 아닌 자에게 증여한 재산가액

제46조【비과세되는 증여재산】다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 금액에 대해서는 증여세를 부과하지 아니한다.

5. 사회통념상 인정되는 이재구호금품, 치료비, 피부양자의 생활비, 교육비, 그 밖에 이와 유사한 것으로서 대통령령으로 정하는 것

 (2) 상속세 및 증여세법 시행령(2019.2.12. 대통령령 제29533호로 개정된 것) 제35조【비과세되는 증여재산의 범위등】④ 법 제46조 제5호에서 “대통령령으로 정하는 것”이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것으로서 해당 용도에 직접 지출한 것을 말한다.

1. 삭제 <2003. 12. 30.>

2. 학자금 또는 장학금 기타 이와 유사한 금품

3. 기념품ㆍ축하금ㆍ부의금 기타 이와 유사한 금품으로서 통상 필요하다고 인정되는 금품

4. 혼수용품으로서 통상 필요하다고 인정되는 금품

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인 및 처분청이 제시한 심리자료에 의하면, 다음과 같은 사실이 확인된다.

  (가) 처분청은 2024.4.4.～2024.6.12. 기간동안 상속세 조사를 실시한 결과, 청구인이 피상속인 계좌에서 OOO원을 인출하고, OOO원을 계좌이체로 받아 총 OOO원을 증여받고, 이 중 OOO원을 피상속인의 생활비와 간병비 등으로 지출한 것이므로 차감하여 사전증여 재산가액을 OOO원으로 보아 아래 <표3>과 같이 증여세를 부과하였으며, 이 건 사전증여재산 외에 상속재산은 없는 것으로 나타난다.

<표3> 이 건 증여세 부과내역

(단위 : 원)

○○○

   1) 처분청의 금융거래 조사에 따르면, 피상속인의 계좌에서 총 609회에 걸쳐 OOO원이 인출되었는바, OOO원씩 자동화기기에서 456회 출금되었고, 그 외는 수표 등으로 출금된 것으로 나타난다.

<표4> 피상속인 계좌상 현금 입출금 내역

(단위 : 원)

○○○

   2) 처분청은 청구인이 피상속인과 동거한 점을 감안하여 청구인이 제출한 증빙 내역을 근거로 피상속인의 2016.12.23.～2023.1.13.(73개월) 기간 동안의 피상속인의 생활비와 간병비 등을 아래 <표5>와 같이 OOO원으로 추산하여 이 건 증여재산 가액에서 차감하였다.

<표5> 피상속인의 생활비 등 추산 내역

(단위 : 원)

○○○

  (나) 상속세 조사시 2024.5.7. 작성한 청구인의 문답서에는 다음과 같은 내용이 나타난다.

<문답서(일부)>

○○○

  (다) 청구인 및 가족들의 2016년～2022년 귀속 소득금액은 아래 <표6>와 같고, 청구인은 사업소득(액세서리 소매업)으로 7년간 총 OOO원, 청구인의 딸은 사업소득(커피전문점)으로 4년간 총 OOO원이 있으나 청구인의 배우자 및 아들은 소득이 전혀 없었던 것으로 나타난다.

  또한, 서울특별시 구로구청장의 수급이력 확인서에 따르면, 청구인의 배우자(OOO년생)는 차상위장애인으로서 2016.12.5.～2021.2.14. 기간동안 지원금을 수급한 사실이 나타나고, 복지카드에는 장애 6급으로 기재되어 있다.

<표6> 청구인 및 가족들의 소득금액

(단위 : 천원)

○○○

  (라) 청구인이 제출한 임대차계약서에 따르면, 2019.8.1. OOO아파트 임대차계약(보증금 OOO원) 및 2021.1.26. OOO아파트 임대차계약(보증금 OOO원)의 임차인은 청구인으로 기재되어 있고,

  청구인의 부채증명원 및 대출이자 지급내역에 따르면, OOO아파트의 전세대출 OOO원에 대한 지급이자 OOO원, OOO아파트의 전세대출 OOO원에 대한 이자 중 상속개시일까지 지급한 이자는 OOO원으로 합계 OOO원이고, 미상환 대출금 잔액은 OOO원으로 나타난다.

  (마) 청구인은 부동산중개인이 2024.6.13. 작성한 확인서를 제출하였는바, 부동산중개인은 피상속인 소유한 OOO아파트의 매매계약 및 OOO아파트의 임대차 계약을 중개하여 청구인의 상황을 잘 알고, 임차인이 OOO세의 고령이라는 점을 임대인들이 부정적으로 여기고, 전세대출을 받아야 하기에 임차인을 청구인으로 하여 임대차계약을 체결하게 되었다고 기재되어 있다.

  또한 청구인은 OOO의 피상속인에 대한 진단서를 제출하였는바, 피상속인은 2017.9.17. 대퇴골 경부 골절상으로 수술치료를 받아 2017.10.21. 퇴원한 것으로 나타난다.

  (바) 청구인은 유학 중인 아들에게 2018.3.1.～2021.2.1. 기간동안 EUR 통화를, 2021.3.6.～2023.8.23. 기간동안 GBP 통화를 합계 한화 OOO원(쟁점유학비)을 송금한 것으로 나타난다.

 (2) 이상의 사실관계 및 관련 법률 등을 종합하여 이 건에 대하여 살펴본다.

  (가) 먼저, 쟁점①(주위적 청구)에 대하여 살피건대, 증여세부과처분 취소소송에서 과세관청에 의하여 증여자로 인정된 자 명의의 예금이 인출되어 납세자 명의의 예금계좌 등으로 예치된 사실이 밝혀진 이상 그 예금은 납세자에게 증여된 것으로 추정되므로, 그와 같은 예금의 인출과 납세자 명의로의 예금 등이 증여가 아닌 다른 목적으로 행하여진 것이라는 등 특별한 사정이 있다면 이에 대한 입증의 필요는 납세자에게 있다고 할 것인바(대법원 2001.11.13. 선고 99두4082 판결 참조),

  청구인과 그의 가족들은 2017년경부터 피상속인과 함께 거주하며 동일세대를 구성하다가 거주하던 아파트를 매도한 후 거주할 주택에 대한 임대차계약을 청구인을 임차인으로 하여 2차례(2019.8.1., 2021.1.26.) 체결하였는데, 이는 청구인이 제시한 증빙 등에 비추어 거동이 불편한 피상속인과 함께 거주하면서 간병하고, 또한 부양해야 할 가족들의 생계 유지를 위한 것으로 보이는 점, OOO아파트 전세보증금 OOO원 중 전세자금 대출금 OOO원을 제외한 OOO원을 피상속인의 계좌에서 인출하여 지급하였으나 이는 청구인을 비롯하여 가족들이 고정적 수입이 없고 경제활동을 거의 하지 못하는 상황에서 피상속인이 자신과 생계를 같이하는 가족들을 위하여 거주할 주택의 전세보증금의 일부를 부담한 것에 불과한 것이지 피상속인이 청구인에게 전세보증금 상당액(OOO원)을 증여할 의사나 목적에 따른 것이라고 보기 어려운 점, OOO아파트 임대차계약이 종료된 후 해당 전세보증금(OOO원)을 청구인의 계좌로 반환받았다고 하나, 임대인으로서는 임대차계약상 임차인인 청구인에게 전세보증금을 지급할 수밖에 없었던 것으로 보이는 점, 청구인이 전세보증금 상당액(OOO원)을 본래의 상속재산으로 신고하지 아니한 사정이 있다고 하나 이를 근거로 피상속인과 청구인 간의 전세보증금을 증여하기로 하는 묵시적 합의가 있어 증여하였다고 단정하기 어려운 점 등에 비추어, 사전증여재산가액 중에서 사실상 피상속인의 자금에 해당하는 전세보증금 상당액(OOO원)에 대하여 「상속세 및 증여세법」제13조 제1항의 ‘본래의 상속재산’으로 보아 상속세를 과세하는 것은 별론으로 하더라도, 사전증여재산에 해당하지 않는 것으로 보아 그 과세표준 및 세액을 경정하는 것이 타당하다고 판단된다.

  (나) 다음으로, 쟁점②(예비적 청구)에 대하여 살피건대, 청구인은 쟁점유학비는 부양의무자인 피상속인이 손자에게 지급한 교육비로서 증여세 과세대상이 아니라고 주장하나,

  「상속세 및 증여세법」제46조 제5호에서 규정하는 ‘사회통념상 인정되는 피부양자의 교육비’란 부양의무가 있는 자가 피부양자에게 지출한 돈을 말하는데, 부양의무가 없는 조부모가 손자녀의 교육비를 부담한 경우에는 비과세되는 증여재산에 해당하지 않는다 할 것인바(부산고등법원 2014.4.25. 선고 2013누680 판결), 청구인 및 배우자에게 자녀를 부양할 수 없는 사정에 관하여 객관적 자료가 제시되지 않아 피상속인에게 손자의 부양의무가 있다고 보기 어려우므로 청구주장을 받아들이기는 어렵다고 판단된다.

4. 결 론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로 「국세기본법」제80조의2, 제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.