주 문
A세무서장이 2025.8.1. 청구인 B에게 한 증여세 447,140,900원의 부과처분은,
1. 무신고가산세 47,461,500원과 납부불성실가산세 162,372,909원을 제외하여 세액을 경정하고,
2. 나머지 청구는 이를 기각합니다.
이 유
1.처분개요
가.청구인 B는 2004.4.19. 설립되어 2026.1.22. 파산한 서울시 소재 도소매업체 ㈜C(이하 “쟁점법인”이라 한다)의 대표이사이고, 청구인 D은 B의 보증인이다(이하 두 청구인을 통칭 “청구인들”이라 한다).
나. 2017 사업연도 기초 기준 쟁점법인의 대주주는 지분 51%(255,500주)를 보유한 B이고, 그 외 지분 49%(245,000주)는 E(이하 “청구외주주”라 한다)가 보유하고 있었다.
다. 쟁점법인은 2017.5.8. 이사회 결의를 거쳐 2017.5.22. 임시주주총회를 소집해 자기주식을 취득하기로 결의하고, 임시주주총회를 갈음하는 주주 전원의 서면결의를 거쳐 청구외주주로부터 취득한 자기주식 245,000주를 소각(이하 “쟁점감자”라 한다)하였다.
라. F지방국세청장(이하 “조사청”이라 한다)은 2019.7.1.부터 2019.7.20.까지 B에 대한 주식변동조사를 실시하고, B는 쟁점감자에 따라 이익을 증여받았으나 서면결의일로 판단되는 2017.8.24.가 조사대상 과세기간인 2017.9.1.∼2017.9.30.에 포함되지 않는다는 이유로 무실적 종결한 뒤, 주소지 관할 관서인 A세무서장(이하 “처분청”이라 한다)에게 증여세 과세자료를 통보하였다.
마. F지방국세청 감사관(이하 “감사관”이라 한다)은 2025.3.11.부터 2025.3.28.까지 처분청에 대한 정기감사를 실시한 뒤, B는 불균등감자인 쟁점감자에 따라 991,025,000원 상당의 이익을 증여받았으므로 ｢상속세 및 증여세법｣ 제39조의2 (감자에 따른 이익의 증여)에 따라 증여세를 과세할 것을 처분지시하였다.
바. 이에 처분청은 2025.8.1. B에게 증여세 447,140,900원(가산세 209,834,400원 포함)을 결정·고지하였고, B는 2025.8.24. 위 증여세 전액의 납부를 담보하는 D의 납세보증서를 처분청에 제출하였다.
사. 청구인 B는 이에 불복하여 이의신청을 거쳐, 청구인 D는 이의신청을 거치지 않고 2026.1.26. 이 건 심사청구를 제기하였다.
2.청구인 주장
가.(쟁점① 관련) 청구인 B는 ｢상속세 및 증여세법｣ 제39조의2에서 정한 주식을 소각한 주주의 특수관계인에 해당하지 않는다.
1) 주식을 소각하기 위해서 자기주식을 취득하는 경우 일반적으로는 주주총회 의결이 선행되므로 주주총회 결의일에 B와 청구외주주는 ｢상속세 및 증여세법｣ 제2조의2제1항제6호의 특수관계인에 해당한다고 할 것이지만, 당초 보유목적으로 자기주식 취득을 결의한 쟁점법인의 경우에는 쟁점감자를 위한 주주총회 결의인지 언제인지 보는 것이 과세요건 성립의 필수적인 판단사항이다.
2) 쟁점법인은 2017년도에 감자를 위한 주주총회를 열지 않았기 때문에 법무사 사무실에서 작성한 ‘주주 전원의 서면결의서’가 주주총회 결의를 대신하는 서면이고, 그 효력은 주주총회 결의일과는 다르게 주주의 날인이 있어야 발생한다.
따라서 법무사 사무실에서 ‘주주 전원의 서면결의서’를 작성하고 작성일자를 2017.8.24.로 하였다 하더라도, 실제로 권한 있는 주주의 날인이 이루어진 날을 결의일로 보는 것이 실질과세의 원칙에 부합할 것이다.
3) B의 인감증명서 발급일, 청구외주주 E의 확인서 등 정황에 의하면 ‘주주 전원의 서면결의서’에 청구인 B가 인감도장을 날인한 것은 2017.8.28.이므로 쟁점감자를 위한 주주총회 결의일은 2017.8.28.이다.
4) 청구외주주는 2004.12.10. 쟁점법인의 유상증자에 투자하면서 등기상 이사로 등재된 것일 뿐, 동대문구 소재 ㈜G의 대표이사로서 의류업을 경영하여 온 자이고, 쟁점법인에서 급여를 받은 적도 없고 회사 경영에 관여한 사실도 없는 점에 비추어 ｢법인세법｣ 상 임원의 직무에 종사하지 않았으므로 퇴사일로부터 5년이 지나지 않은 ‘임원’에 해당한다고 볼 수 없다.
5) 따라서 쟁점법인의 감자를 위한 주주총회를 개최한 날은 2017.8.28.이므로 이를 기준으로 청구외주주는 쟁점법인의 주식을 보유하지 않아 B와 청구외주주는 법령에서 정한 특수관계자에 해당하지 않는다. 나아가 만약 자기주식 취득을 위한 주식총회 결의일에 사실상 감자를 의결한 것으로 볼 수 있다면 증여일이 2017.5.22.이므로 2017.8.24.를 증여일로 과세한 처분은 취소하여야 한다.
나.(쟁점② 관련) 청구인 B에 대한 증여세 과세처분은 ｢상속세 및 증여세법｣ 제39조의2에 따른 이익 결정 근거 없이 이루어진 처분으로 과세표준 계산 근거가 없으므로 취소되어야 한다.
1) 처분청이 과세근거로 제시하는 비상장주식 평가액 1주당 5,045원은 출처가 불분명하며, ｢상속세 및 증여세법｣ 제77조 및 같은 법 시행령 제79조에 따라 과세관청은 과세표준 결정의 근거가 되는 1주당 평가액이 적법하게 계산되었다는 비상장주식평가조서 등의 근거를 제출하여야 하나 이를 제출하지 않았다.
2) 감사관은 세무조사 당시 청구인이 제출하였다는 자료를 제출하였으나, 서명되어 있지도 않고 각 사업연도 법인지방소득세가 적절히 공제되지 않았고, 순자산가액 계산서는 증여일이 아닌 2016 사업연도 기말을 기준으로 한 것이며, 퇴직급여 추계액도 증여일이 아닌 2017.9.30.을 기준으로 하였고, 순손익액 계산도 모든 연도의 순손익액이 전부 잘못되어 있다.
3) 과세권을 행사함에 있어서 과세표준을 계산한 근거가 없는 고지처분은 기초적인 과세요건을 갖추지 못하였기에 사후 보완이나 계산을 변경할 수 있는 대상이 아니라 취소 대상이다.
다.(쟁점③ 관련) ｢국세기본법｣ 제48조제1항제2호에 따른 가산세 감면의 정당한 사유가 있으므로 가산세 부과는 취소되어야 한다.
징세과-5774(2008.11.26.) 예규를 보면 납세자가 그 의무를 알지 못한 것이 무리가 아니었다고 할 수 있어서 이를 정당시할 수 있는 사정이 있거나 그 의무의 이행을 납세자에게 기대하는 것이 무리라고 하는 사정이 있을 때 가산세를 부과하지 않는다고 한 점에 비추어 볼 때, F지방국세청 세무조사결과통지 (2019.7.20.) 예상고지세액 0원을 통지받은 청구인에게 2019.7.20. 이후 기간에 대해서 납부불성실가산세를 부과하는 것은 잘못된 처분이다.
3.감사관 의견
가. (쟁점① 관련) 청구인과 청구외주주는 감자를 위한 주주총회 결의일 현재 특수관계인에 해당한다.
1) 청구인들은 청구인 B와 청구외주주가 특수관계인에 해당하지 않고 2017.08.24.이 증여일이 아니라고 주장하나,
청구외주주와 쟁점법인간에 계약한 쟁점주식 매매계약서상 양도가액은 245백만원으로 되어 있고 매매계약일이 2017.08.24.로 기재되어 있으며, 쟁점법인이 청구외주주에게 쟁점주식 매매대금 245백만원을 송금한 날도 2017.08.24.이며, 주주전원 서면결의서상 감자결의일은 2017.08.24.로 기재되어 있고 감자 결의시 주주전원 서면결의서상에는 청구외주주도 주주라고 기재되어 있다.
청구인들은 B가 인감증명서를 발행한 2017.08.28.을 주주 전원 서면결의서 작성일자로 보아야 한다고 주장하나, 청구외주주가 인감증명서를 발행한 날짜는 2017.08.24.로 확인되어 청구인들의 주장은 이유가 없고 주주전원 서면결의서에 기재된 2017.08.24.이 작성일자이면서 감자를 위한 주주총회 결의일이며 증여일이다.
따라서, ① 주주총회 결의일 현재 B는 쟁점법인에 30% 이상을 출자하였고 청구외주주는 쟁점법인의 등기상 사내이사로 등재 및 2017.05.08. 이사회 회의록에 사내이사로 날인하여 쟁점법인의 퇴직 후 5년이 지나지 않은 임원으로 B와 청구외주주는 특수관계인에 해당하며, ② 2017.08.24. 감자결의시 제출된 서면결의서상 주주는 B와 청구외주주로 기재되어 있어 감자결의일 현재 청구외주주는 쟁점법인에 30% 이상을 출자하였고 B와 쟁점법인의 대표이사로 청구인과 청구외주주는 특수관계인에 해당한다.
나. (쟁점② 관련) 처분청은 쟁점외법인 주식의 주당 평가를 ｢상속세및증여세법｣ 상 보충적 평가방법에 의해 적정하게 평가하여 청구인에게 불균등감자에 따른 이익의 증여세를 과세한 것이다.
쟁점법인 주식 주당 평가액 5,045원으로 제출한 비상장주식 평가조서는 청구인에 대한 증여세 세목별 세무조사 당시 청구인의 세무대리인이자 납세보증인인 청구인 D가 조사청에 제출한 쟁점법인 비상장주식 평가조서이며 ｢상속세 및 증여세법｣ 상 보충적 평가방법에 의해 신고된 재무제표를 근거로 적정하게 평가한 것이다.
청구인들은 증여세 과세표준 근거가 잘못되면 취소사유에 해당한다고 주장하나 이는 감액사유에 불과하며, 법인지방소득세 과소공제는 청구주장에 이유가 있으므로 감액경정할 수 있으나 그 외 부분은 받아들일 수 없다.
다. (쟁점③ 관련) 세무조사 결과 통지를 받은 이후의 납부지연가산세 부과처분은 정당하다.
청구인은 통지받은 세무조사 결과 통지서에 예상고지세액이 0원으로 되어 있어 청구인에게 2019.07.20. 이후 기간에 대한 납부지연가산세를 부과한 것은 취소되어야 한다고 주장하나,
조사청이 청구인에게 통지한 세무조사 결과 통지서상 조사한 내용에는 ‘조사대상 과세기간(2017.9월) 내 증여이익 없어 무실적 종결하고, 감자결의일 (2017.8월) 불균등감자 증여이익에 대하여 증여세 과세자료통보하고자 합니다.’라고 기재되어 있어 조사대상기간과 증여일이 맞지 않아 조사청에서 예상고지세액을 0원으로 통지한 것이고,
증여세 과세자료를 통보한다고 청구인에게 통지하였으므로 청구인이 스스로 증여세 기한후신고를 할 기회가 있었기에 2019.07.20. 이후 기간에 대한 납부지연가산세를 부과한 처분은 정당하다.
4.심리 및 판단
가.쟁점
1) 청구인은 쟁점감자 결의일 기준 청구외주주의 특수관계인이 아니므로 증여세 과세 대상이 아니라는 청구주장의 당부
2) 과세표준을 결정한 근거가 없으므로 이 건 증여세 과세처분이 위법하다는 청구주장의 당부
3) 가산세를 감면할 정당한 사유가 있다는 청구주장의 당부
나.관련 법령
1)상속세 및 증여세법 제2조【정의】(2015.12.15. 법률 제13557호로 일부 개정된 것)
이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.
10. "특수관계인"이란 본인과 친족관계, 경제적 연관관계 또는 경영지배관계 등 대통령령으로 정하는 관계에 있는 자를 말한다. 이 경우 본인도 특수관계인의 특수관계인으로 본다.
1-1)상속세 및 증여세법 시행령 제2조의2【특수관계인의 범위】(2016.2.5. 대통령령 제26960호로 일부 개정되어 2019.2.12. 대통령령 제29533호로 일부 개정되기 전의 것)
① 법 제2조제10호에서 "본인과 친족관계, 경제적 연관관계 또는 경영지배관계 등 대통령령으로 정하는 관계에 있는 자"란 본인과 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 관계에 있는 자를 말한다.
2. 사용인(출자에 의하여 지배하고 있는 법인의 사용인을 포함한다. 이하 같다)이나 사용인 외의 자로서 본인의 재산으로 생계를 유지하는 자
3. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 자
가. 본인이 개인인 경우: 본인이 직접 또는 본인과 제1호에 해당하는 관계에 있는 자가 임원에 대한 임면권의 행사 및 사업방침의 결정 등을 통하여 그 경영에 관하여 사실상의 영향력을 행사하고 있는 기획재정부령으로 정하는 기업집단의 소속 기업[해당 기업의 임원(｢법인세법 시행령｣ 제20조제1항제4호에 따른 임원과 퇴직 후 5년이 지나지 아니한 그 임원이었던 사람으로서 사외이사가 아니었던 사람을 말한다. 이하 같다)을 포함한다]
6. 본인, 제1호부터 제5호까지의 자 또는 본인과 제1호부터 제5호까지의 자가 공동으로 발행주식총수 또는 출자총액(이하 "발행주식총수등"이라 한다)의 100분의 30 이상을 출자하고 있는 법인
③ 제1항제2호 및 제39조제1항제5호에서 "출자에 의하여 지배하고 있는 법인"이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 법인을 말한다.
1. 제1항제6호에 해당하는 법인
1-2)법인세법 시행령 제20조【성과급 등의 범위】(2014.9.26. 대통령령 제25640호로 일부 개정되어 2018.2.13. 대통령령 제28640호로 일부 개정되기 전의 것)
4. 내국법인이 근로자[다음 각 목의 어느 하나의 직무에 종사하는 자(이하 "임원"이라 한다)는 제외한다]와 성과산정지표 및 그 목표, 성과의 측정 및 배분방법 등에 대하여 사전에 서면으로 약정하고 이에 따라 그 근로자에게 지급하는 성과배분상여금
가. 법인의 회장, 사장, 부사장, 이사장, 대표이사, 전무이사 및 상무이사 등 이사회의 구성원 전원과 청산인
라. 감사
마. 그 밖에 가목부터 라목까지의 규정에 준하는 직무에 종사하는 자
2)상속세 및 증여세법제4조【증여세 과세대상】(2016.12.20. 법률 제14388호로 일부 개정된 것)
① 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 증여재산에 대해서는 이 법에 따라 증여세를 부과한다.
4. 제33조부터 제39조까지, 제39조의2, 제39조의3, 제40조, 제41조의2부터 제41조의5까지, 제42조, 제42조의2 또는 제42조의3에 해당하는 경우의 그 재산 또는 이익
3)상속세 및 증여세법 제39조의2【감자에 따른 이익의 증여】(2015.12.15. 법률 제13557호로 일부 개정된 것)
① 법인이 자본금을 감소시키기 위하여 주식등을 소각(消却)하는 경우로서 일부 주주등의 주식등을 소각함으로써 다음 각 호의 구분에 따른 이익을 얻은 경우에는 감자(減資)를 위한 주주총회결의일을 증여일로 하여 그 이익에 상당하는 금액을 그 이익을 얻은 자의 증여재산가액으로 한다. 다만, 그 이익에 상당하는 금액이 대통령령으로 정하는 기준금액 미만인 경우는 제외한다.
1. 주식등을 시가보다 낮은 대가로 소각한 경우: 주식등을 소각한 주주등의 특수관계인에 해당하는 대주주등이 얻은 이익
4)상속세 및 증여세법 제77조【과세표준과 세액의 결정 통지】
세무서장등은 제76조에 따라 결정한 과세표준과 세액을 상속인·수유자 또는 수증자에게 대통령령으로 정하는 바에 따라 통지하여야 한다. 이 경우 상속인이나 수유자가 2명 이상이면 그 상속인이나 수유자 모두에게 통지하여야 한다.
4-1)상속세 및 증여세법 시행령 제79조【과세표준과 세액의 결정 통지】(2016.2.5. 대통령령 제26960호로 일부 개정되어 2021.2.17. 대통령령 제31446호로 일부 개정되기 전의 것)
세무서장등은 법 제77조의 규정에 의하여 과세표준과 세액을 통지하는 경우에는 납세고지서에 과세표준과 세액의 산출근거를 명시하여 통지하여야 한다. 이 경우 지방국세청장이 과세표준과 세액을 결정한 것에 대하여는 지방국세청장이 조사·결정하였다는 것을 명시하여야 한다.
5)국세기본법 제48조【가산세 감면 등】(2014.12.23. 법률 제12848호로 일부 개정되어 2019.2.12. 법률 제29533호로 일부 개정되기 전의 것)
① 정부는 이 법 또는 세법에 따라 가산세를 부과하는 경우 그 부과의 원인이 되는 사유가 제6조제1항에 따른 기한연장 사유에 해당하거나 납세자가 의무를 이행하지 아니한 데 대한 정당한 사유가 있는 때에는 해당 가산세를 부과하지 아니한다.
6)상법 제363조【소집의 통지】(2015.12.1. 법률 제13523호로 일부 개정된 것)
④ 자본금 총액이 10억원 미만인 회사는 주주 전원의 동의가 있을 경우에는 소집절차 없이 주주총회를 개최할 수 있고, 서면에 의한 결의로써 주주총회의 결의를 갈음할 수 있다. 결의의 목적사항에 대하여 주주 전원이 서면으로 동의를 한 때에는 서면에 의한 결의가 있는 것으로 본다.
⑤ 제4항의 서면에 의한 결의는 주주총회의 결의와 같은 효력이 있다.
다.사실관계
1)청구인들, 쟁점법인 및 청구외주주 기본사항
가) 국세청 전산자료 및 법인 등기사항에 따르면, 청구인 B는 2004.4.19. 서울 에서 설립된 쟁점법인 ㈜C의 대표자이며 쟁점감자가 이루어진 2017년 중 쟁점법인의 대표이사로 재임 중이었다.
나) 국세청 전산자료 및 법인 등기사항에 따르면, 청구외주주 E은 2017년 중 쟁점법인의 사내이사로 재임하다가 2017.5.8. 사임한 자로서 2000.7.14.부터 2025.9.29.까지 서울시에 소재한 화섬지 도매업체 ㈜G의 대표자로 재직한 사실이 나타난다.
다) 쟁점법인은 봉제 잡화류 제조·도소매업, 식품제조 및 유통·판매업 등을 목적으로 하며 2026.1.**. 파산등기되었다(서울회생법원 202*하합**** 파산선고).
쟁점법인의 주식등변동상황명세서에 따르면, 청구외주주는 2004.12.20. 쟁점법인 주식 245,000주를 액면가액인 주당 1,000원에 취득해 2017 사업연도 기초 기준 쟁점법인의 주주는 B(지분율 51%, 255,000주)과 청구외주주(49%, 245,000주)였으며, 쟁점감자로 인해 사업연도 기말 B가 지분 100%(255,000주)를 보유하게 된 사실이 나타난다.
라) 쟁점법인의 2017 사업연도 손익계산서 및 2016·2017 사업연도 기말 대차대조표는 다음 표와 같다.
마) 청구인 B는 2025.8.24. 청구인 D의 납세보증서를 담보로 납부기한연장을 신청하였는데, 처분청이 2025.9.16. 유효한 납세담보가 아니라는 이유로 이를 취소하자 B는 F지방국세청에 이의신청을 제기, 이의신청을 인용한다는 2025.10.24.자 결정을 2025.11.3. 송달받았다.
2)쟁점감자 내역
가) 이의신청 당시 제출된 이사회 회의록(2017.5.8.) 및 임시주주총회 의사록(2017.5.22.)에 따르면, 쟁점법인은 2017.5.8. 이사회에서 청구외주주 사내이사 사임의 건을 처리하고 250,000주의 자기주식(총 발행주식의 50%)을 500백만원에 취득하기로 결의해 임시주주총회를 소집하기로 하였으며,
2017.5.22. 쟁점법인 임시주주총회에서는 2017.6.6.부터 2017.6.27.까지 신청을 받아 자기주식 250,000주를 주당 2,000원에 취득하기로 의결한 사실이 나타난다.
나) 이의신청 당시 제출된 주식 양도·양수 계약서 및 거래대금 송금증에 따르면, 쟁점법인은 청구외주주로부터 액면가액인 주당 1,000원에 보유 주식 245,000주 전부를 총 245백만원에 매매하기로 계약하고 2017.8.24. 청구외주주에게 동 금액을 송금한 사실이 나타난다(<붙임1> 서면결의서 및 송금증 참조).
다) 이의신청 당시 제출된 서면결의서에 따르면, 쟁점법인은 주주총회를 갈음하는 주주 전원의 서면동의로서 취득한 자기주식 245,000주를 전부 소각하기로 결의하였는데 서면결의일은 2017.8.24.로 기재되어 있다(<붙임1> 서면결의서 및 송금증 참조).
한편 청구인들은 위 서면결의서를 실제 작성·날인한 날짜는 2017.8.28.이라는 취지로 청구외주주가 2025.9.15. 작성한 확인서와 2017.8.28. 발급된 B의 인감증명서를 제출하였다(<붙임2> 청구외주주 확인서 및 <붙임3> B 인감증명서 참조).
라) 한편, 감사관은 서면결의일이 2017.8.24.라는 취지로 2017.8.24. 발급된 청구외주주의 인감증명서를 제출하였다(<붙임4> 청구외주주 인감증명서 참조).
마) 쟁점법인의 주식등변동상황명세서 및 법인 등기사항에 따르면, 쟁점감자에 따라 총 발행주식의 수는 255,000주로, 자본금은 255백만원으로 감소하였다고 2017.9.29. 등기한 사실이 나타난다.
3)쟁점감자 시 주식가치 평가내역
가) 주식변동조사 당시 조사청은 쟁점법인의 주식가치를 보충적 평가방법으로 평가해 주당 5,045원으로, 증여재산가액을 991,025,000원[=245,000주 × (5,045원– 1000원)]으로 보고 과세자료를 처분청에 통보하였다(<붙임5> 평가조서 참조).
해당 평가조서의 순자산가액계산서는 평가기준일에 ‘2017년’이라고 기재된 것과는 달리 2016 사업연도 기말 대차대조표를 기준으로 한 것으로 나타난다.
나) B는 이의신청 심리 중 쟁점법인의 주식가치는 1주당 1,260원이라고 주장하였다가, 청구주장을 변경해 1주당 1,573원이라고 주장한 사실이 나타난다.
B는 이의신청 심리 중 위 1,573원이 타당하다는 취지로서, 법인세 신고서상 재무제표는 외상매출금 700,383,463원을 과다계상한 것이므로 이를 순손익액 및 순자산가액에서 제외하여야 한다고 주장한 사실이 나타난다.
이와 관련하여 쟁점법인의 각 사업연도 기말 기준 대차대조표를 보면, 2017 사업연도 기말에는 외상매출금 900,162,232원이 계상되어 있고 2019 사업연도 기말부터는 그 중 700,383,463원이 대손충당금 처리되어 있다.
이의신청 심리 중 제출된 2014∼2017 사업연도 쟁점법인의 외상매출금 거래처별 원장을 보면, 거래처별 외상매출금이 기재되어 있고 각 사업연도 기말 잔액이 기재되어 있는데, 그 금액은 쟁점법인이 법인세 신고 시 대차대조표에 기재한 금액과 상이하다(<붙임6> 외상매출금 거래처별 원장 발췌 참조).
원장과 대차대조표 간 외상매출금 차이가 발생하는 이유에 대해 B는 이의신청 단계에서는 매입 또는 비용을 과소계상했기 때문이라고 주장하였다.
이의신청 결정문에 따르면, 감사관은 위와 같은 주장에 대해 그 신빙성을 인정할 수 없고, 설령 사실이라 하더라도 외상매출금이 대표자 가지급금으로 계정 변경되는 것이지 순자산을 감소시키는 것이라고 인정할 수 없다고 주장한 사실이 나타난다.
다) 당초 1주당 가액을 5,045원으로 평가한 평가조서의 순자산가액계산서는 2016 사업연도 기말을 기준으로 한 것으로 판단되고, 쟁점법인은 2017 사업연도 법인세 중간예납신고 시 가결산 대차대조표를 제출한 사실은 없다.
라) 당초 1주당 가액을 5,045원으로 평가한 평가조서의 퇴직금추계액명세서는 증여일이 아닌 2017.9.30.을 기준으로 하고 있는데, 퇴직금추계액이란 평가기준일 현재 재직하는 임원 또는 사용인 전원이 퇴직할 경우에 퇴직급여로 지급되어야 할 금액의 추계액(｢상속세 및 증여세법 시행규칙｣ 제17조의2제3호다목)을 가리키는 것으로, 쟁점법인이 퇴직금제도를 설정하였다는 증명이 없으므로 ｢근로자퇴직급여 보장법｣ 제8조제1항 및 제11조에 따른 법정퇴직금인 근속연수 1년당 30일분의 평균임금[=(평가기준일 이전 3개월 간의 임금 총액/이전 3개월간의 총 날짜 수)×30일×재직일수/365]으로 계산함이 상당하다.
위 평가조서 상 대표이사인 청구인 B의 퇴직금추계액은 3개월 간 임금 총액을 30,000,000원으로 하여 법정퇴직금을 136,666,666원으로 계산한 다음 그 5배인 683,333,330원으로 추계하였는데, 쟁점법인의 근로소득지급명세서에 따르면 B가 2017년 중 지급받은 총 급여는 65,775,000원(월 평균 5,481,250원)이다.
또한, 쟁점법인의 근로소득지급명세서와 대조하여 보면 직원 1명(H)이 평가조서에 누락된 것으로 보이는데, 근무시작일인 2016.1.18.부터 평가기준일까지의 근속기간은 1년 7개월 6일이고, 2017년 중 지급받은 총 급여는 15,200,000원이다 (2017.8.31. 퇴사).
4)세무조사결과통지 및 결정결의서
가) 청구인 B에게 2019.7.25. 통지된 세무조사결과통지서에 따르면, 조사내용에는 ‘조사대상 과세기간(2017.9월) 내 증여이익 없어 무실적 종결하고, 감자결의일(2017.8월) 불균등감자 증여이익에 대하여 증여세 과세자료통보하고자 합니다.’라고 기재되어 있다.
2) 처분청의 증여세 결정결의서에는 수증자 B, 증여인 E, 증여일 2017.8.24.라고 기재되어 있고, 재산평가명세서 서식에는 ‘불균등 감자에 따른 대주주 증여이익 245,000×(5,045원-1,000원)’이라고 기재되어 있다.
라.판단
1)청구인은 쟁점감자 결의일 기준 청구외주주의 특수관계인이 아니므로 증여세 과세 대상이 아니라는 청구주장의 당부
가)관련 법리
(1) ｢상속세 및 증여세법｣ 제39조의2제1항에 근거한 감자에 따른 이익의 증여는 감자를 위한 주주총회결의일을 증여일로 보는 것이며, ｢상법｣ 제363조 제4항에 따르면 자본금 총액이 10억원 미만인 회사는 서면에 의한 결의로써 주주총회의 결의를 갈음할 수 있으며 주주 전원이 서면으로 동의한 때에는 서면에 의한 결의가 있는 것으로 본다.
(2) 이때 회사가 자기주식을 취득하여 소각하는 방식에 의한 감자의 경우 비록 주식의 취득이 자기주식의 소각을 통한 감자절차 중 일부라 할지라도 그것만으로 소각의 효과가 발생하지 않음은 명백하고, 소각의 효력은 주주총회결의 시에 비로소 발생하고 이 시점에 지분율이 증가하는 등의 이익을 얻었다고 할 것이므로 주주총회결의일이 ‘감자를 위한 주주총회결의일’에 해당된다고 봄이 상당하다(서울고등법원 2018.11.21. 선고 2018누46843 판결 참조).
(3) 한편, 사문서의 작성명의인이 스스로 당해 사문서에 서명·날인·무인했음을 인정하는 경우, 즉 인영 부분 등의 성립을 인정하는 경우에는 반증으로 그러한 추정이 번복되는 등의 다른 특별한 사정이 없는 한 그 문서 전체에 관한 진정성립이 추정된다고 할 것이고, 인영 부분 등의 진정성립이 인정된다면 다른 특별한 사정이 없는 한 당해 문서는 그 전체가 완성되어 있는 상태에서 작성명의인이 그러한 서명·날인·무인을 하였다고 추정할 수 있을 것이며, 그 당시 그 문서의 전부 또는 일부가 미완성된 상태에서 서명날인만을 먼저 하였다는 등의 사정은 이례에 속한다고 볼 것이므로 완성문서로서의 진정성립의 추정력을 뒤집으려면 그럴만한 합리적인 이유와 이를 뒷받침할 간접반증 등의 증거가 필요하다고 할 것이다(대법원 2003.4.11. 선고 2001다11406 판결 참조).
나)청구인이 청구외주주의 특수관계인이 아닌지에 대한 판단
(1)위 법리와 앞서 살펴본 사실관계 및 다음 내용으로 볼 때 청구인 B는 청구외주주 E의 특수관계인에 해당한다.
(가)쟁점감자를 결의한 주주 전원의 서면결의서를 보면 그 작성일은 2017.8.24.로 되어 있고, 결의에 참여한 주주는 청구인 B와 청구외주주 E이다.
(나)한편, 쟁점법인의 계좌이체내역과 E의 확인서를 보면 쟁점법인이 E 소유 자기주식 245,000주를 주당 1,000원에 취득한 시점은 2017.8.24.임이 명백하다.
(다)청구인들은 청구인 B의 인감증명서 발급일인 2017.8.28.이 B가 서면으로 동의한 날에 해당하여 쟁점감자의 서면결의일이 2017.8.28.이라고 주장하나, 서면결의일이 2017.8.28.이라 한다면 청구외주주는 2017.8.24. 이미 보유 주식 전부를 쟁점법인에 양도해 주주가 아님에도 불구하고 2017.8.28. 서면결의에 주주로서 동의한 것이 되는 결과를 야기하게 되며, 나아가 B 본인도 스스로 서면결의서에 날인했음을 인정하는 이상 해당 서면결의서 전체가 완성된 상태에서 그러한 날인을 한 것으로 진정성립이 추정되는 것이며 인감증명서 발급일만을 근거로 이를 부인하기는 어렵다.
(라)그렇다면 쟁점감자의 서면결의일은 서면 작성일인 2017.8.24.로 볼 것이고, 2017.8.24. 기준 청구외주주는 쟁점법인의 주식을 30% 이상 보유하고 있으며 청구인 B는 쟁점법인의 대표이사이므로 B와 청구외주주 간에는 ｢상속세 및 증여세법 시행령｣ 제2조의2제1항제2호에 따른 특수관계가 성립한다.
(2)따라서 처분청이 청구인과 청구외주주를 특수관계자로 본 데에는 잘못이 없는 것으로 판단된다.
2)과세표준을 결정한 근거가 없으므로 이 건 증여세 과세처분이 위법하다는 청구주장의 당부
가)관련 법리
(1) ｢상속세 및 증여세법｣ 제77조는 과세관청으로 하여금 증여세의 과세표준과 세액을 대통령령으로 정하는 바에 따라 수증자에게 통지하도록 하고, 이에 기한 같은 법 시행령 제79조는 납부고지서에 과세표준과 세액의 산출근거를 적어 통지하여야 한다고 규정한다.
(2) 납세고지에 관한 규정들은 헌법상 적법절차의 원칙과 행정절차법의 기본 원리를 과세처분의 영역에도 그대로 받아들여, 과세관청으로 하여금 자의를 배제한 신중하고도 합리적인 과세처분을 하게 함으로써 조세행정의 공정을 기함과 아울러 납세의무자에게 과세처분의 내용을 자세히 알려주어 이에 대한 불복 여부의 결정과 불복신청의 편의를 주려는 데 그 근본취지가 있으므로 납세고지서에 해당 본세의 과세표준과 세액의 산출근거 등이 제대로 기재되지 않았다면 특별한 사정이 없는 한 그 과세처분은 위법하다고 할 것이나(대법원 2012.10.18. 선고 2010두12347 판결 참조), 세액산출의 실질적 근거나 경로, 경위, 근거법령 등을 기재하지 아니하였다고 하여 그 부과처분이 위법하다고 볼 수는 없다(대법원 2013.5.24. 선고 2013두2907 판결 및 대구고등법원 2012.12.28. 선고 2012누1625 판결 참조).
(3) 한편, ｢상속세 및 증여세법｣(2016.12.20. 법률 제14388호로 일부 개정되어 2019.12.31. 법률 제16846호로 일부 개정되기 전의 것) 제63조제1항 및 같은 법 시행령(2017.2.7. 대통령령 제27835호로 일부 개정되어 2018.2.13. 대통령령 제28638호로 일부 개정되기 전의 것) 제45조, 제55조, 제56조에 따르면 비상장주식의 가치는 1주당 순손익가치와 1주당 순자산가치를 가중평균한 가액으로 하되, 순손익가치의 계산 시에는 각 사업연도소득에서 당해 사업연도의 법인세액, 감면액 또는 농어촌특별세액 및 지방소득세액 등을 뺀 금액으로 하는 것이며, 순자산가치의 계산 시에는 퇴직금추계액 등을 부채에 가산하여 계산하는 것이다.
(4) 이때 과세표준 확정의 기초가 되는 순자산가액에 대한 입증책임은 원칙적으로 과세관청에 있다고 할 것이며, 당해 법인의 대차대조표에 계상되지 아니한 부외채무가 존재한다는 사실과 같이 특별한 사유에 대한 입증책임은 이를 다투는 납세의무자에게 있다(대법원 2003.5.13. 선고 2002두12458 판결 참조).
나)이 건 증여세 과세처분에 과세표준의 결정근거가 없는지에 대한 판단
(1)위 법리와 앞서 살펴본 사실관계 및 다음 내용으로 볼 때 이 건 증여세 과세처분은 과세처분을 결정한 근거를 갖추었으며 쟁점주식의 주식가치를 보충적으로 평가한 데에 달리 취소사유에 해당하는 하자가 있다고 볼 수도 없다.
(가)먼저, 쟁점감자에 대한 증여세 결정결의서 중 재산평가명세서에는 ‘불균등 감자에 따른 대주주 증여이익’이라고 명시되어 있고, 증여인과 수증자, 증여일이 모두 기재되어 있으며, 증여이익은 245,000×(5,045원-1,000원)이라고 기재되어 있으므로 이 건 증여세 과세처분의 증여이익을 계산할 때 소각시 지급한 1주당 금액을 1,000원으로, 1주당 평가액을 5,045원으로, 감자한 주식의 수는 245,000주로 했다는 것을 알 수 있으므로, 이 건 증여세 과세처분 시 과세표준과 세액의 산출근거가 모두 적시된 바 납세의무자가 불복 여부 결정 및 불복 신청에 나아감에 있어 장애를 겪었다고 보이지 않고, 청구인들의 주장처럼 쟁점주식의 주식가치에 대한 비상장주식평가조서 또는 감사관·조사청의 구체적인 평가 근거 등 세액산출의 실질적 근거나 경로, 경위를 고지서에 기재하지 아니하였다고 하여 이 건 증여세 부과처분이 위법하다고 보기는 어렵다.
(나)또한 청구인들은 쟁점법인의 주식가치를 1주당 5,045원으로 평가한 데에 오류가 있다고 주장하는데, 당사자 간 다툼이 없는 법인지방소득세 과소공제를 제외하고 먼저 외상매출금 약 7억원이 대차대조표에 과대계상되어 있어 이를 순자산가액 및 순손익가치에서 감하여야 한다는 주장에 대해 살펴보면, 대차대조표와 다르게 순자산가액 등을 평가하여야 하는 특별한 사유에 대한 입증책임은 이를 다투는 납세의무자에게 있음에도 청구인들은 매입 또는 비용을 과소계상한 것이라 주장할 뿐 구체적인 과대계상 경위를 설명하지 못하고 있고, 청구인들이 증빙으로 제출한 외상매출금 원장은 2015 사업연도 기말 잔액과 2016 사업연도 기초 전기이월액도 불일치하는 등 신뢰하기 어려운 점을 고려할 때 외상매출금 과대계상 사실을 인정할 수 없고, 설령 과대계상되어 있다 하더라도 그 상당액이 사외유출된 귀속이 불분명한 가지급금으로서 대표자 가지급금으로 처리되어야 할 것이므로 순자산가액의 감액사유로 볼 수 없다.
(다)다음으로 순자산가액 계산 시 증여일이 아닌 2016 사업연도 기말 대차대조표 상 순자산가액을 기초로 계산하였다는 주장에 대해 살펴보면, 평가기준일이 사업연도 말과 일치하지 않는 경우 평가기준일 현재의 가결산 대차대조표를 기초로 자산과 부채 항목을 가감조정하여 순자산가액을 산정하여야 하는 것이 원칙이나, 이를 정확히 확인할 수 있는 자료가 없는 경우에는 가결산 대차대조표 또는 직전 사업연도 말 기준 대차대조표 상의 자산과 부채를 기초로 하되 평가기준일까지의 증감사항 및 평가차액 등을 반영하여 순자산가액을 계산하는 것이 위법하다고 할 수는 없다(서울행정법원 2024.1.12. 선고 2023구합50806 판결 참조).
그런데 쟁점법인의 경우 2017 사업연도 가결산 대차대조표를 제출하지 아니한 점, 2016.12.31. 기준 대차대조표 상 순자산은 1,973백만원이고 2017.12.31. 기준 대차대조표 상 순자산은 1,951백만원으로 큰 차이가 없는 점, 청구인들이 제출한 외상매출금 원장의 전기 사업연도 기말 잔액과 차기 사업연도 기초 잔액조차 불일치하는 등 증감사항 및 평가차액을 확인할 수 있는 자료가 있는지 의문인 점을 고려할 때, 순자산가액 계산 시 증여일인 2017.8.24.가 아닌 2016.12.31. 기준 순자산을 기초로 계산하였다고 하여 이 건 증여세 과세처분 전체를 취소하여야 할 하자가 있다고까지 평가하기는 어렵다.
(라)마지막으로 퇴직금추계액이 증여일이 아닌 2017.9.30.을 기준으로 삼은 오류가 있다는 주장에 대해 살펴보면, 퇴직금추계액 명세서에는 2017.8.31. 퇴사한 직원 1명(월 평균 급여 약 1,266,666원, 근속기간 1년 8개월)이 누락되어 있기는 하나, 위 퇴직금추계액은 증여일인 2017.8.24.가 아닌 2017.9.30.을 기준으로 하여 모든 직원들의 근속기간이 1개월 늘어났을 뿐만 아니라 근로소득지급명세서 상 월 평균 급여가 5,481,250원인 대표이사 B의 월 평균 급여를 10,000,000원으로 설정하여 추계하였으므로 부채에 가산해야 할 퇴직금추계액을 적정한 금액보다 과다하게 추계하였다고 판단된다.
그런데 심사청구 단계에서는 심사청구를 한 처분보다 불리한 결정을 할 수 없고(｢국세기본법｣ 제65조의3제2항), 계산방식 등의 잘못이 있다 하더라도 그와 같이 하여 부과고지된 세액이 원래 당해 납세의무자가 부담하여야 할 정당세액의 범위를 넘지 아니하는 결과로 되고 그 잘못된 방식이 과세단위와 처분사유의 범위를 달리하는 정도의 것이 아니라면 그 정당세액 범위 내의 부과고지처분이 위법하다 하여 취소할 것은 아니므로(대법원 1992.7.28. 선고 91누10695 판결 참조), 위와 같은 오류 역시 이 건 증여세 과세처분의 취소사유에 해당하는 하자라고 볼 수 없다.
(2)따라서 쟁점법인의 주식가치를 1주당 5,045원으로 평가하여 이 건 증여세를 결정·고지한 데에는 잘못이 없는 것으로 판단된다.
3)가산세를 감면할 정당한 사유가 있다는 청구주장의 당부
가)관련 법리
(1) ｢국세기본법｣ 제48조제1항은 이 법 또는 세법에 따라 가산세를 부과하는 경우 납세자가 의무를 이행하지 아니한 데 대한 정당한 사유가 있는 경우에는 해당 가산세를 부과하지 아니한다고 규정한다.
(2) 세법상 가산세는 과세권의 행사 및 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여 납세자가 정당한 사유 없이 법에 규정된 신고·납세의무 등을 위반한 경우에 법이 정하는 바에 의하여 부과하는 행정상의 제재로서 납세자의 고의·과실은 고려되지 아니하는 것이고, 법령의 부지 또는 오인은 그 정당한 사유에 해당한다고 볼 수 없다(대법원 2004.9.24. 선고 2003두10350 판결 참조).
나)가산세를 감면할 정당한 사유가 있는지에 대한 판단
(1)위 법리와 앞서 살펴본 사실관계 및 다음 내용으로 볼 때 이 건 증여세 과세처분에는 가산세를 감면할 정당한 사유가 있다.
(가)당초 청구인 B에 대해 2019년 7월 중 이루어진 세무조사 통지 결과 통지세액은 0원이고, 조사대상 과세기간 내 증여이익이 없으며 감자결의일 불균등감자 증여이익에 대하여 증여세 과세자료로 통보한다고만 기재되어 있다.
(나)그런데 과세자료 통보 이후 증여세 과세가 이루어지지 않다가 2025년 3월 감사관의 감사를 거쳐 감사지적에 의해 약 6년이 경과한 2025.8.1.에야 비로소 고지가 이루어진 사실을 고려할 때, 청구인들로서는 쟁점감자에 관한 증여세 납세의무를 인지하기 어려웠을 수 있다고 보인다.
(다)아울러 세무조사 당시 다른 과세기간에 대한 구체적인 세금탈루 자료가 확인되었다면 조사 진행 중 세무조사 범위를 확대할 수도 있는 것이나(｢국세기본법｣ 제81조의9 및 같은 법 시행령 제63조의10) 그러하지 아니한 바 이는 조사 시점에 조사청도 구체적인 세금탈루 자료를 확인한 것은 아니라는 방증이라고 할 수도 있으므로, 가산세 부담을 청구인들에게 전부 돌리는 것은 다소 가혹한 면이 있다고 판단된다.
(2)따라서 처분청이 이 건 증여세 과세처분 시 무신고가산세 및 납부불성실가산세를 부과한 데에는 잘못이 있는 것으로 판단된다.
5. 결론
이 건 심사청구는 청구주장이 일부 이유 있으므로 ｢국세기본법｣ 제65조제1항제2호 및 제65조제1항제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.