[주 문]

심판청구를 기각한다.

[이 유]

1. 처분개요

가. 청구인은 2024.4.3. 사망한 A(이하 “피상속인”이라 한다)의 배우자로서, 피상속인의 상속재산 중 서울특별시 OOO 15세대(건물 554.75㎡, 토지 396㎡의 다세대주택, 이하 “쟁점부동산”이라 한다)에 대하여 「상속세 및 증여세법」(이하 “상증세법”이라 한다) 제61조 제1항의 보충적 평가방법(기준시가)으로 평가(15개호실 기준시가 합계액 OOO원)한 후 이를 쟁점부동산의 시가로 보아 2024.10.14. 쟁점부동산을 포함한 상속재산에 대한 상속세 OOO원을 신고·납부하였다.

나. 서울지방국세청장(이하 “조사청”이라 한다)은 2025.4.21.부터 2025.7.19.까지 피상속인에 대한 상속세 조사를 실시하였고, 아래 <표1>과 같이 조사청과 청구인이 각 공신력 있는 2개의 감정기관에 감정평가를 의뢰하여 쟁점부동산을 평가한 4개의 감정가액을 상증세법 시행령 제49조 제1항 단서에 따라 2025.6.24. 평가심의위원회의 심의를 거쳐 모두 시가로 인정받자, 4건의 감정가액의 평균액인 OOO원(이하 “쟁점감정가액”이라 한다)을 쟁점부동산의 시가로 보아야 한다는 조사결과를 청구인과 처분청에 통보하였고, 처분청은 2025.10.21. 청구인에게 2024.4.3. 상속분 상속세 OOO원을 결정․고지하였다.

<표1> 조사청 및 청구인의 감정평가 결과

○○○

<표2> 청구인의 상속세 신고 및 처분청 결정내역

○○○

다. 청구인은 이에 불복하여 2025.12.23. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

 (1) 쟁점부동산은 과세관청의 부동산 감정평가 사업 대상 부동산에 해당하지 않으므로 청구인의 신고가액을 시가로 인정하여야 한다.

  (가) 정부는 2019년 2월 그간 상속세 신고기한 내에 감정평가서가 작성된 경우에만 감정평가금액을 상속재산의 시가로 인정하였던 상증세법 시행령 제49조를 개정하여 신고기한 경과 후 법정결정기한 내 소급하여 부동산에 대한 감정평가를 할 수 있도록 하였고, 국세청장은 개정된 상증세법 시행령에 근거하여 2020.7.20. ‘상속세 및 증여세 사무처리규정’을 개정하여 부동산 감정평가를 하도록 하면서 그 범위를 비주거용 부동산과 나대지로 한정하였으며, 부동산 감정평가 사업을 시행하기에 앞서 2020.1.30. 보도자료를 통하여 감정평가 대상은 상속 또는 증여받은 부동산 중 「부동산 가격공시에 관한 법률」제2조에 따른 비거주용 부동산과 지목의 종류가 나대지 등으로 지상에 건축물이 없는 토지를 대상으로 한다고 전 국민에게 발표하였다.

  (나) 청구인은 상속세 신고시 쟁점부동산을 상증세법 및 같은 법 시행령, ‘상속세 및 증여세 사무처리규정’에 따라 고시주택가격으로 신고하였고, 청구인의 상속세 자진신고기한(2024년 10월말)이 지난 이후인 2024.12.3. 국세청장은 보도자료를 통하여 2025.1.1.부터 기존의 감정평가 대상사업의 범위를 확대하여 2025년부터 시가보다 현저히 낮은 가격으로 신고한 주거용 부동산 등을 감정평가 대상으로 추가할 예정이라고 발표하면서 같은 날 훈령·고시 행정예고를 통해 감정평가 대상을 기존의 비주거용 부동산에서 모든 부동산으로 확대함에 따른 찬·반의견을 청취한다는 발표를 하고 그 이후 ‘상속세 및 증여세 사무처리규정’을 개정함으로써 비로소 주거용 부동산이 감정평가 대상으로 추가되었다.

  (다) 그럼에도 불구하고 조사청은 ‘상속세 및 증여세 사무처리규정’이 행정기관이 내부적으로 정한 행정규칙에 불과하므로 이는 국민이나 법원을 구속하는 법적 효력이 없고, 주택을 감정평가 대상에서 제외한다는 규정이 없으므로 쟁점부동산을 감정평가하여 과세한 행위가 국세청장의 훈령에 위반되지 않는다고 하나, 그러한 경우 국세청장이 훈령에 부동산 감정평가 사업의 대상을 정한 취지가 몰각되고 해당 내용을 전 국민에게 발표한 행위는 희화화된다 할 것이다.

  (라) 국세청이 보도자료를 통해 감정평가의 대상을 확대한다는 홍보가 국민들에게 미치는 영향은 입법부에서 제정한 법률과 동일한 효과가 있기 때문에 미리 홍보를 한 것이고, 국민들은 이러한 국세청의 보도내용을 보고 부동산 감정평가 사업에 주택이 포함되지 않는다고 인식하게 되었을 것이며, 청구인 역시 2024.4.3. 상속이 개시된 쟁점부동산이 부동산 감정평가 사업의 대상이 아닌 부동산이었고, 상속세 신고기한까지도 부동산 감정평가 사업 대상 부동산이 아니었으므로 고시된 가격으로 쟁점부동산을 평가하여 상속세를 신고하였는바, 청구인의 신고가액을 부인하고 감정평가를 통해 쟁점부동산의 가액을 평가하여 상속세를 결정한 처분은 위법하므로 취소되어야 한다.

 (2) 쟁점부동산을 쟁점감정가액으로 평가하여 과세한 처분은 소급과세금지 원칙 및 신뢰보호원칙에 반하는 위법한 처분이다.

  (가) 대법원은 상급행정기관이 하급행정기관에 대하여 업무처리지침이나 법령의 해석적용에 관한 기준을 정하여 발하는 이른바 행정규칙이나 내부지침은 일반적으로 행정조직 내부에서만 효력을 가질 뿐 대외적인 구속력을 갖는 것은 아니므로, 행정처분이 그에 위반하였다고 하여 그러한 사정만으로 곧바로 위법하게 되는 것은 아니나, 다만, 재량권행사의 준칙인 행정규칙이 정한 바에 따라 행정기관은 그 상대방에 대한 관계에서 그 규칙에 따라야 할 자기구속을 받게 되므로 이러한 경우에는 특별한 사정이 없는 한 이에 반하는 처분은 평등의 원칙이나 신뢰보호의 원칙에 위배되어 재량권을 일탈·남용한 위법한 처분이 된다(대법원 2009.12.24. 선고 2009두7967 판결)고 판시하였다.

  또한 대법원은 신의성실 원칙이나 「국세기본법」 제18조 제3항에서 정한 소급과세금지 원칙은 합법성의 원칙을 희생하여서라도 납세자의 신뢰를 보호함이 정의에 부합하는 것으로 인정되는 특별한 사정이 있을 경우에 한하여 적용된다 할 것이고, 일반적으로 납세자에게 받아들여진 세법의 해석 또는 국세행정의 관행이란 비록 잘못된 해석 또는 관행이라도 특정 납세자가 아닌 불특정한 일반납세자에게 정당한 것으로 이의없이 받아들여져 납세자가 그와 같은 해석 또는 관행을 신뢰하는 것이 무리가 아니라고 인정될 정도에 이른 것을 말한다(대법원 2013.12.26. 선고 2011두5940 판결)고도 판시하였다.

  (나) 조사청은 쟁점부동산에 대한 감정평가의 근거로 ‘상속세 및 증여세 사무처리규정’을 들면서 2025.1.1. 이후 결정하는 분부터 적용하라는 지시에 따른 것이라는 의견이나, 이는 소급과세에 해당하고, 조사청의 소급과세는 헌법 제13조 제2항 및 「국세기본법」제18조에 위배되는 것이며, 일반적으로 조세에 대한 소급과세금지 원칙의 예외로 인정되는 경우는 법률의 제정, 개정을 통하여 납세자에게 유리한 경우에 한해 용인되는 것인바, 조사청이 이를 위반하여 과세한 처분은 납세자의 법적 안정성과 예측가능성을 심각하게 훼손함은 물론 국민들의 조세행정에 대한 공정성과 신뢰성에 심각한 의문을 갖게 하는 것이므로 이러한 위법한 처분은 즉시 취소하여 신뢰회복을 도모하여야 한다.

 (3) (예비적 청구) 청구인이 쟁점부동산을 감정한 가액(OOO원)을 쟁점부동산의 시가로 하여 상속세를 경정하는 것이 타당하다.

  (가) 조사청의 감정가액을 시가로 인정하려면 그 감정가액이 상증세법 시행령 제49조 제1항 단서 및 같은 조 제2항에 따라 상속개시일인 2024.4.3.부터 감정평가서 작성일인 2025.5.8. 사이에 가격변동의 특별한 사정이 없어야 하나, 아래 <표3>에서와 같이 상속개시일인 2024.4.3.부터 감정평가서 작성일인 2025.5.8. 사이에 고시된 주택가격이 상승한 점을 보더라도 시간의 경과에 따른 가격변동의 특별한 사정이 있으므로 조사청의 쟁점부동산에 대한 감정가액은 상속개시일 현재의 시가로 인정할 수 없다.

<표3> 쟁점부동산 호실별 기준시가

○○○

  (나) 상증세법 시행령 제49조 제1항 단서는 시간의 경과를 가격변동의 특별한 사정의 고려 요소 중 하나로 정하고 있고, 시간의 경과에 따른 가격변동을 포함하여 일반적인 가격변동이 없어야 감정가액을 시가로 적용할 수 있음을 알 수 있으므로 조사청이 가격변동의 특별한 사정이 없음을 입증하지 못하는 한 「국세기본법」제81조의3 납세자의 성실추정의 원칙상 청구인의 감정가액은 진실한 것으로 추정되어야 하므로 쟁점부동산의 시가는 청구인이 감정한 가액의 평균인 OOO원으로 보아야 한다(서울행정법원 2025.6.12. 선고 2023구합290 판결, 미확정).

  (다) 조사청은 평가심의위원회의 심의 결과 가격변동의 특별한 사정이 없다고 하였으나 평가위원회의 심의결과는 상증세법 시행령 제49조 제1항 단서에 따라 시가를 인정하기 위한 하나의 요건일 뿐, 그러한 심의가 있다하여 가격변동의 특별한 사정이 없다는 근거가 될 수 없고, 공시된 주택가격이 매년 변동되고 있음에도 불구하고 조사청이 가격변동의 특별한 사정이 없다는 점을 입증하여야 하는바, 이를 입증하지 못하는 한 조사청의 감정가액은 시가의 범위에 포함되지 않는 것으로 보아 이를 배제하는 것이 타당하다.

 (4) 조사청의 답변에 대한 항변내용은 다음과 같다.

  (가) 조사청은 감정가액의 평가기준일과 가격산정기준일이 동일하므로 평가기준일과 가격산정기준일까지의 기간 중 가격변동이 발생할 여지가 없다는 의견이나, 평가기준일부터 감정평가서 작성일까지의 가격변동은 아래 <표4>와 같고, 상증세법 시행령 제49조 제1항 단서는 평가기준일(2024.4.3.)로부터 가격산정기준일(2024.4.3.)과 감정평가서 작성일(2025.5.8.)까지의 기간 중에 가격변동의 특별한 사정이 없을 경우에 한해 심의를 거쳐 그 가액을 시가로 적용하도록 규정하고 있는바, 감정가액의 평가기준일과 가격산정기준일이 동일하다는 이유 하나만으로 감정가액이 시가를 반영한다고 할 것이 아니라 평가기준일부터 감정평가서 작성일까지의 기간인 13개월 동안에 가격변동이 있는지 여부를 확인하여 시가로 채택할 것인지를 고려해야 한다.

<표4> 쟁점부동산의 토지(OOO) 기준시가 현황

○○○

  (나) 위 <표4>를 보면 공시지가의 상승률은 7.9%에 달하고 있고, 쟁점부동산의 경우 2001.5.3. 피상속인이 신축한 주택으로 피상속인 사망당시 24년이 경과하였으며, 주택의 시세는 노후화된 건물보다는 토지의 가격으로 시세가 형성될 수 있는바, 감정평가서 작성일 당시 정부가 고시한 토지의 공시지가가 가격산정일 대비 7.9% 상승하였다면 조사청은 이에 대해 가격변동의 특별한 사정이 없다는 점을 입증하여야 할 것이고 이를 입증하지 못한다면 조사청의 감정가액에 의한 상속세 결정은 취소되어야 할 것이다.

  (다) 최근 서울행정법원(2025.12.15. 선고 2021구합85600 판결, 미확정)은 조사청이 상속세 과세표준 신고기한 이후에 실시하는 상속부동산 등의 감정평가 사업에 대하여 상증세법 시행령 제49조 제1항 단서 중 평가기간이 경과한 후부터 제78조 제1항에 따른 기한까지의 기간 중에 감정이 있는 경우에 관한 부분은 헌법과 법률에 위반되므로 무효이고, 무효인 규정에 근거하여 이루어진 부동산의 감정은 위법하므로 감정가로 결정한 순자산가치를 취소하여야 한다고 판결한바 있다.

  따라서 헌법과 법률에 위반되는 규정에 근거하여 쟁점부동산을 감정하여 상속세를 과세한 처분은 가격변동의 특별한 사정의 유무를 떠나 근거법령이 무효이므로 이는 마땅히 취소되어야 한다.

나. 처분청 의견

 (1) 쟁점부동산 감정평가는 상증세법에 따라 적법하게 이루어졌고, ‘상속세 및 증여세 사무처리규정’은 행정규칙에 불과하여 법규성이 없으므로 쟁점감정가액을 시가로 보아 과세한 처분은 타당하다.

  (가) 쟁점부동산 감정평가는 상증세법 제60조 및 같은 법 시행령 제49조 제1항에 따라 적법하게 이루어진 것으로 과세관청이 현실적으로 모든 상속재산에 대한 감정평가를 의뢰할 수 없기 때문에 과세관청은 감정평가 대상 기준을 세우고, 이에 따라 대상을 선정·의뢰한 것이므로 조사청이 쟁점부동산을 감정평가 대상으로 선정한데 위법이 있다고 할 수 없다.

  (나) 상증세법 시행령 제49조에 따라 상속세 신고 이후에도 감정평가를 할 수 있도록 근거가 마련이 되었고, 해당 법령을 해석·적용하는 과정에서 비주거용 부동산이나 주거용 부동산 등을 달리 볼 근거가 없으며, 부동산의 종류를 제한하고 있지 않다.

  (다) 업무처리기준이나 법령의 해석적용에 관한 기준을 정한 행정규칙이나 내부지침은 일반적으로 행정조직 내부에서만 효력을 가질 뿐 대외적인 구속력을 갖는 것이 아니고,

  ‘상속세 및 증여세 사무처리규정’ 제1조의2 제16호 및 제72조 제1항은 감정평가 대상 부동산을 「부동산 가격공시에 관한 법률」 제2조에 따른 비주거용 부동산과 나대지만을 규정하고 있으나, 이는 법령의 위임없이 행정기관이 내부적으로 정한 행정규칙에 불과하므로 이는 국민이나 법원을 구속하는 법적 효력이 없고 법령에서 행정기관에 부여한 재량권을 제한하는 것으로도 볼 수 없다.

  (라) 과세관청은 ‘상속세 및 증여세 사무처리규정’을 근거로 하여 주거용 부동산에 관하여 공시가격으로만 그 가액을 평가하여 과세한다거나, ‘상속세 및 증여세 사무처리규정’에 정한 감정평가의 대상이 아니라고 하여 주거용 부동산에 대하여 감정평가 등을 통해 객관적인 교환가치를 조사하거나 확인할 수 없다고 볼 수 없고, 소급과세에도 해당하지 않으며, 과세관청이 이러한 공적인 견해를 표명하였다고 볼 수 없고, 과세관청이 비주거용 부동산이나 나대지에 한해서만 감정평가를 하고 주거용 부동산에 대해 감정평가를 실시하지 않았던 관행도 존재하지 않는다.

  (마) 상증세법 제60조는 시가주의 원칙을 규정하고 있고, 부과과세방식의 조세인 상속세에서 정당한 과세표준과 세액을 결정하기 위하여 감정평가를 의뢰하는 것은 과세관청의 적법한 권한이며, 쟁점감정가액은 상증세법 시행령 제49조 제1항 단서의 요건을 충족하고 있을 뿐만 아니라 상속개시일 당시 쟁점부동산의 객관적 교환가치를 적정하게 반영하고 있으므로 쟁점감정가액은 쟁점부동산의 시가로 봄이 타당하다.

 (2) 쟁점부동산에 대한 감정평가 시 평가기준일과 가격산정기준일은 동일하므로 평가기준일과 가격산정기준일까지의 기간 중 가격변동이 발생할 여지가 없어 청구주장은 타당하지 아니하다.

  (가) 상증세법 시행령 제49조 제1항 단서를 보면 평가기준일부터 가격산정기준일과 감정평가서 작성일의 어느 하나에 해당하는 날까지의 기간 중에 가격변동의 특별한 사정이 없을 것을 그 적용요건으로 하고 있고, 쟁점감정가액의 평가기준일과 가격산정기준일은 피상속인의 상속개시일인 2024.4.3.로 평가되어 동일하므로 평가기준일과 가격산정기준일까지의 기간 중에 가격 변동이 발생할 여지가 없다.

  (나) 청구인이 제시한 판례(서울행정법원 2025.6.12. 선고 2023구합290 판결, 미확정)의 사실관계를 살펴보면 증여일은 2020.3.2.이나 조사청은 증여일로부터 3개월 1일이 경과한 2020.6.3.을 가격산정기준일로 보았고, 2020.3.2.과 2020.6.3. 사이에 기준시가가 상승하여 가격변동의 특별한 사정이 있었다고 판단한 것이므로 청구인의 경우와는 그 사실관계가 달라 동일하게 보기 어려운바, 조사청이 쟁점부동산의 시가를 쟁점감정가액으로 평가하여 상속세를 과세한 처분은 타당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

 ① 쟁점부동산은 ‘상속세 및 증여세 사무처리규정’에 따른 부동산 감정평가사업 대상 부동산에 해당하지 않으므로 고시주택가격을 시가로 보아야 한다는 청구주장의 당부

 ② (예비적 청구) 처분청은 쟁점부동산의 가격변동의 특별한 사정이 없음을 입증하지 못하므로 청구인이 제시한 감정가액만을 시가로 보아 과세하여야 한다는 청구주장의 당부

나. 관련 법령 등

 (1) 국세기본법

제18조(세법 해석의 기준 및 소급과세의 금지) ③ 세법의 해석이나 국세행정의 관행이 일반적으로 납세자에게 받아들여진 후에는 그 해석이나 관행에 의한 행위 또는 계산은 정당한 것으로 보며, 새로운 해석이나 관행에 의하여 소급하여 과세되지 아니한다.

제81조의3(납세자의 성실성 추정) 세무공무원은 납세자가 제81조의6 제3항 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 제외하고는 납세자가 성실하며 납세자가 제출한 신고서 등이 진실한 것으로 추정하여야 한다.

 (2) 상속세 및 증여세법

제60조(평가의 원칙 등) ① 이 법에 따라 상속세나 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 “평가기준일”이라 한다) 현재의 시가(時價)에 따른다. 이 경우 다음 각 호의 경우에 대해서는 각각 다음 각 호의 구분에 따른 금액을 시가로 본다.

1. 「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」에 따른 증권시장으로서 대통령령으로 정하는 증권시장에서 거래되는 주권상장법인의 주식등 중 대통령령으로 정하는 주식등(제63조 제2항에 해당하는 주식등은 제외한다)의 경우 : 제63조 제1항 제1호 가목에 규정된 평가방법으로 평가한 가액

2. 「특정 금융거래정보의 보고 및 이용 등에 관한 법률」 제2조 제3호에 따른 가상자산의 경우 : 제65조 제2항에 규정된 평가방법으로 평가한 가액

② 제1항에 따른 시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다.

③ 제1항을 적용할 때 시가를 산정하기 어려운 경우에는 해당 재산의 종류, 규모, 거래 상황 등을 고려하여 제61조부터 제65조까지에 규정된 방법으로 평가한 가액을 시가로 본다.

④ 제1항을 적용할 때 제13조에 따라 상속재산의 가액에 가산하는 증여재산의 가액은 증여일 현재의 시가에 따른다.

⑤ 제2항에 따른 감정가격을 결정할 때에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 둘 이상의 감정기관(대통령령으로 정하는 금액 이하의 부동산의 경우에는 하나 이상의 감정기관)에 감정을 의뢰하여야 한다. 이 경우 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 감정기관이 평가한 감정가액이 다른 감정기관이 평가한 감정가액의 100분의 80에 미달하는 등 대통령령으로 정하는 사유가 있는 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 대통령령으로 정하는 절차를 거쳐 1년의 범위에서 기간을 정하여 해당 감정기관을 시가불인정 감정기관으로 지정할 수 있으며, 시가불인정 감정기관으로 지정된 기간 동안 해당 시가불인정 감정기관이 평가하는 감정가액은 시가로 보지 아니한다.

제61조(부동산 등의 평가) ① 부동산에 대한 평가는 다음 각 호의 어느 하나에서 정하는 방법으로 한다.

1. 토지

  「부동산 가격공시에 관한 법률」에 따른 개별공시지가(이하 “개별공시지가”라 한다). 다만, 개별공시지가가 없는 토지(구체적인 판단기준은 대통령령으로 정한다)의 가액은 납세지 관할세무서장이 인근 유사 토지의 개별공시지가를 고려하여 대통령령으로 정하는 방법으로 평가한 금액으로 하고, 지가가 급등하는 지역으로서 대통령령으로 정하는 지역의 토지 가액은 배율방법(倍率方法)으로 평가한 가액으로 한다.

2. 건물

   건물(제3호와 제4호에 해당하는 건물은 제외한다)의 신축가격, 구조, 용도, 위치, 신축연도 등을 고려하여 매년 1회 이상 국세청장이 산정ㆍ고시하는 가액

3. 오피스텔 및 상업용 건물

   건물에 딸린 토지를 공유(共有)로 하고 건물을 구분소유하는 것으로서 건물의 용도ㆍ면적 및 구분소유하는 건물의 수(數) 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 오피스텔 및 상업용 건물(이들에 딸린 토지를 포함한다)에 대해서는 건물의 종류, 규모, 거래 상황, 위치 등을 고려하여 매년 1회 이상 국세청장이 토지와 건물에 대하여 일괄하여 산정ㆍ고시한 가액

4. 주택

   「부동산 가격공시에 관한 법률」에 따른 개별주택가격 및 공동주택가격(같은 법 제18조 제1항 단서에 따라 국세청장이 결정ㆍ고시한 공동주택가격이 있는 때에는 그 가격을 말하며, 이하 이 호에서 “고시주택가격”이라 한다). 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우에는 납세지 관할세무서장이 인근 유사주택의 고시주택가격을 고려하여 대통령령으로 정하는 방법에 따라 평가한 금액으로 한다.

 가. 해당 주택의 고시주택가격이 없는 경우

 나. 고시주택가격 고시 후에 해당 주택을 「건축법」 제2조 제1항제9호 및 제10호에 따른 대수선 또는 리모델링을 하여 고시주택가격으로 평가하는 것이 적절하지 아니한 경우

제67조(상속세 과세표준신고) ① 제3조의2에 따라 상속세 납부의무가 있는 상속인 또는 수유자는 상속개시일이 속하는 달의 말일부터 6개월 이내에 제13조와 제25조 제1항에 따른 상속세의 과세가액 및 과세표준을 대통령령으로 정하는 바에 따라 납세지 관할세무서장에게 신고하여야 한다.

 (3) 상속세 및 증여세법 시행령

제49조(평가의 원칙등) ① 법 제60조 제2항에서 “수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것”이란 상속개시일 또는 증여일(이하 “평가기준일”이라 한다) 전후 6개월(증여재산의 경우에는 평가기준일 전 6개월부터 평가기준일 후 3개월까지로 한다. 이하 이 항에서 “평가기간”이라 한다)이내의 기간 중 매매ㆍ감정ㆍ수용ㆍ경매(「민사집행법」에 따른 경매를 말한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 공매(이하 이 조 및 제49조의2에서 “매매등”이라 한다)가 있는 경우에 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액을 말한다. 다만, 평가기간에 해당하지 않는 기간으로서 평가기준일 전 2년 이내의 기간 중에 매매등이 있거나 평가기간이 경과한 후부터 제78조 제1항에 따른 기한까지의 기간 중에 매매등이 있는 경우에도 평가기준일부터 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 날까지의 기간 중에 주식발행회사의 경영상태, 시간의 경과 및 주위환경의 변화 등을 고려하여 가격변동의 특별한 사정이 없다고 보아 상속세 또는 증여세 납부의무가 있는 자(이하 이 조 및 제54조에서 “납세자”라 한다), 지방국세청장 또는 관할세무서장이 신청하는 때에는 제49조의2제1항에 따른 평가심의위원회의 심의를 거쳐 해당 매매등의 가액을 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액에 포함시킬 수 있다.

1. 해당 재산에 대한 매매사실이 있는 경우에는 그 거래가액. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우는 제외한다.

 가. 특수관계인과의 거래 등으로 그 거래가액이 객관적으로 부당하다고 인정되는 경우

 나. 거래된 비상장주식의 가액(액면가액의 합계액을 말한다)이 다음의 금액 중 적은 금액 미만인 경우(제49조의2 제1항에 따른 평가심의위원회의 심의를 거쳐 그 거래가액이 거래의 관행상 정당한 사유가 있다고 인정되는 경우는 제외한다)

  1) 액면가액의 합계액으로 계산한 해당 법인의 발행주식총액 또는 출자총액의 100분의 1에 해당하는 금액

  2) 3억원

2. 해당 재산(법 제63조 제1항 제1호에 따른 재산을 제외한다)에 대하여 둘 이상의 기획재정부령으로 정하는 공신력 있는 감정기관(이하 “감정기관”이라 한다)이 평가한 감정가액이 있는 경우에는 그 감정가액의 평균액. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 것은 제외하며, 해당 감정가액이 법 제61조ㆍ제62조ㆍ제64조 및 제65조에 따라 평가한 가액과 제4항에 따른 시가의 100분의 90에 해당하는 가액 중 적은 금액(이하 이 호에서 “기준금액”이라 한다)에 미달하는 경우(기준금액 이상인 경우에도 제49조의2 제1항에 따른 평가심의위원회의 심의를 거쳐 감정평가목적 등을 고려하여 해당 가액이 부적정하다고 인정되는 경우를 포함한다)에는 세무서장(관할지방국세청장을 포함하며, 이하 “세무서장등”이라 한다)이 다른 감정기관에 의뢰하여 감정한 가액에 의하되, 그 가액이 납세자가 제시한 감정가액보다 낮은 경우에는 그렇지 않다.

 가. 일정한 조건이 충족될 것을 전제로 당해 재산을 평가하는 등 상속세 및 증여세의 납부목적에 적합하지 아니한 감정가액

 나. 평가기준일 현재 당해재산의 원형대로 감정하지 아니한 경우의 당해 감정가액

제78조(결정ㆍ경정) ① 법 제76조 제3항의 규정에 의한 법정결정기한은 다음 각호의 1에 의한다.

1. 상속세

   법 제67조의 규정에 의한 상속세과세표준 신고기한부터 9개월

 ※ 상속세 및 증여세 사무처리규정

다. 사실관계 및 판단

 (1) 청구인의 상속세 신고 및 조사청의 조사 등 내용은 다음과 같다.

  (가) 청구인은 2024.4.3. 배우자인 피상속인의 사망으로 상속재산 중 쟁점부동산(서울특별시 OOO 15세대, 건물 554.75㎡, 토지 396㎡의 다세대주택)에 대하여 상증세법 제61조 제1항의 보충적 평가방법(고시주택가격)으로 쟁점부동산을 평가(OOO원)한 후 이를 쟁점부동산의 시가로 하여 상속세를 신고하였다.

  (나) 조사청은 청구인이 신고한 쟁점부동산의 시가가 과소평가되었다고 보아 쟁점부동산에 대하여 2곳의 감정기관에 감정평가를 의뢰하였고, 청구인 역시 쟁점부동산에 대하여 2곳의 감정기관에 감정평가를 의뢰하였다.

  (다) 조사청과 청구인은 쟁점부동산의 감정평가액에 대하여 평가심의위원회의 시가평가 심의를 의뢰하였고, 평가심의위원회는 양측의 감정가액 평균액에 대하여 평가기준일부터 감정평가서 작성일까지의 기간 중 가격변동의 특별한 사정이 없다고 인정되므로 상증세법 시행령 제49조 제1항 단서에 따라 평가기준일 현재의 시가로 보는 것이 타당하다고 결정하였다.

<표5> 양측의 시가인정 심의의뢰에 대한 평가심의위원회의 결정

○○○

 (2) 국세청의 감정평가사업과 관련한 그간 보도참고자료의 내용은 다음과 같다.

  (가) 국세청의 2021.1.31.자 보도참고자료(상속․증여세 과세형평성을 높이기 위한 꼬마빌딩 등 감정평가사업 시행 안내)에 따르면, 아래 <표6>과 같은 내용이 확인된다.

<표6> 2021.1.31. 보도참고자료 내용

○○○

  (나) 2024.12.3.자 국세청의 보도참고자료를 보면 아래 <표7>과 같은 내용이 확인된다.

<표7> 2024.12.3.자 국세청 보도참고자료

○○○

 (3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구인은 쟁점부동산이 ‘상속세 및 증여세 사무처리규정’에 따른 감정평가사업 대상 부동산에 해당하지 않으므로 청구인이 당초 보충적 평가방법으로 평가한 가액(고시주택가격)을 쟁점부동산의 시가로 보아야 한다고 주장하나,

  상증세법 제60조 제1항에 따른 상속개시 당시의 시가란 원칙적으로 정상적인 거래에 의하여 형성된 객관적인 교환가격을 말하고, 쟁점부동산 시가평가 시 조사청이 감정평가기관에 의뢰하여 산정한 감정가액이 상증세법령에 따라 상속재산의 객관적인 교환가격을 공정하게 평가할 경우 이를 시가로 인정할 수 있으며, 상증세법령을 해석·적용할때 감정평가대상에 대하여 비주거용 부동산과 주거용 부동산을 달리 볼 근거가 없는 점,

  조사청과 청구인이 제시한 감정평가서의 가격산정기준일(2024.4.3.)은 상속개시일인 평가기준일과 동일하고, 모두 상속세 법정결정기한 내에 작성(2025.5.7., 2025.5.8., 2025.5.10.)되었는바, 평가심의위원회의 심의를 거친 쟁점감정가액은 상증세법령상 적법한 시가에 해당하는 점,

  ‘상속세 및 증여세 사무처리규정’은 행정규칙으로 이는 일반적으로 행정조직 내부에서만 효력을 가질 뿐 국민이나 법원을 구속하는 법적 효력이 없으므로, 행정처분이 그에 위반하였다고 하여 그러한 사정만으로 곧바로 위법하게 되는 것이 아니고, 쟁점부동산을 상증세법령에 따라 감정평가를 하여 시가를 산정하는 것이 법령에서 행정기관에 부여한 재량권을 남용하는 것으로도 보기 어려운 점,

  일반적으로 납세자에게 받아들여진 세법의 해석 또는 국세행정의 관행이란 비록 잘못된 해석 또는 관행이라도 특정 납세자가 아닌 불특정한 일반납세자에게 정당한 것으로 이의없이 받아들여져 납세자가 그와 같은 해석 또는 관행을 신뢰하는 것이 무리가 아니라고 인정될 정도에 이른 것을 말하므로, 단순히 세법의 해석기준에 관한 공적 견해의 표명이 있었다는 사실만으로 그러한 해석 또는 관행이 있었다고 볼 수 없는 점(서울고등법원 2025.1.16. 선고 2024누41719 판결),

  법률과 명령‧규칙의 위헌‧위법 여부에 관하여 헌법재판소와 대법원은 이를 심사할 권한을 가지고 있고, 청구인이 위헌·위법이라고 주장하는 상증세법 시행령 제49조 제1항 단서 규정과 관련하여 헌법재판소나 대법원이 위헌·위법을 판단한 사실이 확인되지 않는 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기는 어렵다고 판단된다.

  다음으로 쟁점②에 대하여 살피건대, 청구인은 처분청이 쟁점부동산의 가격변동의 특별한 사정이 없음을 입증하지 못하므로 청구인이 제시한 감정가액만을 쟁점부동산의 시가로 보아야 한다고 주장하나,

  상증세법 시행령 제49조 제1항 단서에서 가격변동의 특별한 사정이 없을 것을 요구하는 취지는 감정가액에 대하여 시가로서 타당성을 확보하려는데 있고, 감정평가기관이 특정 시점을 가격산정기준일로 정하여 감정하였다면, 그에 따른 감정가액은 해당 가격산정기준일을 토대로 산정된 금액으로 보아야 할 것이며, 평가기준일부터 감정가액평가서를 작성하는 시점까지의 가격변동이 감정가액의 타당성에 영향을 줬다고 볼만한 사정도 찾기 어렵고, 청구인 역시 그러한 사정이 있다는 증빙을 제시하지 못하고 있으며, 평가심의위원회는 조사청과 청구인이 제시한 감정가액 모두에 대하여 가격변동의 특별한 사정이 없다고 판단하였던 점 등에 비추어 처분청이 청구인과 조사청이 제시한 감정가액의 평균액인 쟁점감정가액을 쟁점부동산의 시가로 보아 과세한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.

4. 결론

  이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」 제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.