[주 문]
심판청구를 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
가. 청구인은 타인이 작사․작곡한 곡을 녹음, 믹싱, 마스터링하여 음악파일이나 드라마 등 특정 작품에 삽입된 음반(이하 “드라마 OST”라 한다)을 기획, 제작, 발매하여 다수의 저작인접권을 취득한 음악프로듀서로,
2010.1.15. 음반제작업, 매니지먼트업 등을 영위하기 위하여 “A”를 개업한 후, 음원 및 음반판매에 따른 저작인접권료(음반제작자), 저작권협회로부터 수취한 저작권료(작사가), 소속 연예인 매니지먼트 수입 등을 쟁점사업장의 사업소득으로 구분하여 종합소득세를 신고․납부하였고, 2021.7.31. 쟁점사업장을 폐업하였다.
나. 청구인은 2010.3.18.부터 2020.10.15.까지 도깨비, 태양의 후예 등 드라마 OST 음반제작 등에 참여하여 취득한 372곡에 대한 저작인접권(이하 “쟁점저작인접권”이라 한다)을 2021.2.28. 주식회사 B(이하 “B”라 한다)에게 OOO원(이하 “쟁점소득”이라 한다)에 양도하는 계약을 체결한 후,
2021년 귀속 종합소득세 신고시 쟁점소득을 영업권의 양도로 보아 기타소득으로 구분하고 의제필요경비(60%)를 공제하여 기타소득금액(OOO원)을 산정하였고, 이를 청구인의 다른 사업소득금액과 합산하여 2022.5.31. 처분청에 2021년 귀속 종합소득세 OOO원을 신고․납부하였다.
다. 서울지방국세청장(이하 “조사청”이라 한다)은 2024.5.21.∼2024.11.17. 기간 동안 청구인에 대한 종합소득세 통합조사를 실시한 결과, 음반제작자인 청구인이 쟁점저작인접권을 양도한 거래를 사업활동의 일환으로 보아, 쟁점소득이 사업소득에 해당한다는 내용을 처분청에 통보하였으며,
이에 따라 처분청은 청구인에게 2025.3.10. 2021년 귀속 종합소득세 OOO원(가산세 포함)을 경정․고지하였다.
<표1> 소득금액계산명세서 중 일부
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라. 청구인은 이에 불복하여 2025.6.5. 심판청구를 제기하였다.
2. 청구인 주장 및 처분청 의견
가. 청구인 주장
(1) 쟁점소득은 사업소득이 아닌 기타소득에 해당한다.
(가) 이 건 처분은 총수입금액에서 필요경비를 공제하여 소득금액을 산출한 것이 아니라 총수입금액 전체를 곧바로 소득금액으로 보아 과세하여, 소득세제의 기본 원칙에 위배하여 청구인에게 부당하게 높은 조세부담을 지우는 위법한 처분이다.
「소득세법」은 자산의 양도로 인한 소득을 양도소득, 사업소득 및 기타소득의 3가지로 구분하여 과세하는데, 각각의 경우 ‘양도가액에서 필요경비를 공제하여 산출한 양도소득금액’을 기준으로 소득세를 과세하도록 규정하고 있고, 필요경비를 정확히 산출할 수 없는 무형자산의 경우에도 이를 납세자의 부담으로 돌리는 대신, 최소한 총수입금액의 60∼70% 상당의 필요경비가 발생한 것으로 보아 이를 공제하여 소득금액을 산출한다.
<표2> 소득구분에 따른 양도에 따른 필요경비 비교
소득구분 | 양도소득 | 사업소득 | 기타소득 |
자산 | 부동산, 주식 등 | 사업용 유형자산 | 무형자산 |
총수입금액 | 양도가액 | 양도가액 | 거주자가 받은 금액 (양도가액) |
필요경비 | 취득가액 | 장부가액 | 법정필요경비 |
양도소득금액 | 양도가액 - 필요경비 | ||
양도소득금액의 계산은 「소득세법」 제96조 제1항에 따른 거래당사자의 실지거래가액을 양도가액으로 하고, 취득가액, 자본적지출액, 양도비 등의 필요경비를 공제하여 ‘양도차익’을 산출한 후(「소득세법」 제92조 제2항 제1호, 제97조 제1항), 이를 기준으로 양도소득금액을 계산한다.
한편, 양도소득의 범위에 포함되지 않는 다른 자산의 양도 중에서, 「소득세법」은 차량 및 운반구 등 일정 범위의 사업용 유형자산 양도에 한정하여 이를 사업소득으로 보아 과세하면서(「소득세법」 제19조 제1항 제20호), 사업용 유형자산의 ‘양도가액’을 총수입금액에 산입한 경우 해당 자산의 양도 당시 장부가액을 ‘필요경비’로 하는 규정을 두어(「소득세법 시행령」 제55조 제1항 제7호의2), 양도가액이 아닌 양도차익을 소득금액으로 과세한다는 것을 분명히 하고 있다.
마지막으로, 광업권, 어업권, 산업재산권, 상표권 및 영업권 등의 무체재산권이나 문예ㆍ학술ㆍ미술ㆍ음악ㆍ사진에 속하는 창작품 등 무형자산의 양도로 인한 소득의 경우(「소득세법」 제21조 제1항 제7호 및 제15호), 양도가액의 일정 비율을 필요경비로 법정(法定)함으로써, 역시 ‘양도가액’이 아닌 ‘양도차익’에 대하여 소득세를 과세하도록 정하고 있고(「소득세법」 제37조 제2항 제2호, 같은 법 시행령 제87조 제1의2호), 무형자산 양도에 대한 법정필요경비를 인정하는 이유는 그 소득에 대응하는 필요경비를 정확히 산출할 수 없는 문제점을 고려한 것이다(OOO).
특히 음악ㆍ음반 제작의 경우 성공작과 실패작의 비용이 뒤섞여 있어 성공작 제작에 대한 필요경비의 범위를 확정하기 어렵고, 공통 비용의 안분이 곤란하며, 비용 또는 자산 계상의 회계적 판단이 어렵고 감가상각 기준도 불분명하여 투입비용의 확정이 사실상 불가능하다.
(나) 자산을 활용한 ‘영업행위’의 계속성ㆍ반복성과 ‘자산 양도’의 계속성ㆍ반복성은 서로 다른 것으로, 영업행위가 계속적ㆍ반복적으로 이루어졌다고 하여 양도행위 또한 계속적ㆍ반복적으로 이루어졌다고 단정할 수 없다.
양도에 따른 소득이 사업소득에 해당하는지 여부는 그 소득이 발생한 납세의무자의 활동 내용, 기간, 횟수, 태양 그 밖에 활동 전후의 모든 사정을 고려하여 그것이 수익을 목적으로 하고 있는지, 계속성·반복성이 있는지 등을 사회통념에 따라 판단하여야 할 것이다(OOO).
즉, 자산을 양도함으로써 얻은 소득이 사업소득인지 여부를 판단할 때에는 수익 목적의 유무나 해당 행위의 계속성ㆍ반복성도 중요하나, 해당 사업용 고정자산의 양도로 인하여 발생한 소득의 분류는 납세자가 그러한 ‘자산 양도’를 계속적ㆍ반복적으로 하여 온 것인가 여부를 기준으로 하는 것일 뿐이고(OOO), 사업용 고정자산을 계속적ㆍ반복적으로 활용하여 그 사용대가를 수취하였다는 이유만으로 자산의 양도행위를 업으로 하는 사업자로 볼 수는 없다.
청구인은 다수의 저작인접권 및 저작권을 보유하고 있었으나, 쟁점저작인접권를 양도한 거래 이전은 물론 그 이후에도 저작인접권 또는 저작권을 타인에게 양도하거나 이전한 바가 전혀 없고, 청구인이 보유하고 있던 쟁점저작인접권 전부를 B에 양도하였으며, 이에 따라 쟁점사업장을 폐업하였다.
따라서 쟁점소득은 사업용 무형자산의 1회적 양도로 인하여 발생한 소득에 해당하고, 현행 소득세법령의 해석상 이러한 양도로 인한 소득은 사업소득으로 볼 수 없다.
(다) 사업에서 발생한 소득은 영업활동을 통하여 발생한 소득이어야 하는데, 사업용 고정자산을 사용하여 수익을 올리는 활동을 영업활동으로 볼 수 있는 것일 뿐, 그러한 영업활동의 기반이 되는 사업용 고정자산을 제3자에게 매각하는 행위는 원칙적으로 영업활동으로 볼 수는 없다(OOO)할 것이고, ‘소득세법 기본통칙’ 24-0…1 제1항은 사업용 고정자산을 양도함으로써 발생하는 차손익은 부동산임대소득ㆍ사업소득의 계산에 있어서 총수입금액이나 필요경비에 산입하지 아니한다고 규정하고 있다.
회계상으로도 기업의 현금흐름을 영업활동(기업의 주된 영업과정에서 발생하는 현금흐름), 투자활동(장기 자산의 취득ㆍ처분에서 발생하는 현금흐름), 재무활동(자본 조달 및 상환과 직접 연관된 현금흐름)으로 구분하는데, 사업용 고정자산의 처분은 투자활동에 해당할 뿐이고 영업활동에는 해당하지 않는다.
예를 들어 부동산을 건축하거나 매입한 후 그 가치를 증대시켜 매각함으로써 차익을 누리는 것을 업으로 하는 사업자(부동산매매업자)의 경우, 영업자산인 부동산의 양도행위는 사업활동의 일부를 이루는 반면, 부동산을 보유하면서 이를 타인에게 사용하게 하고 사용료를 수취하는 업을 하는 사업자(부동산임대업자)의 경우 고정자산인 부동산을 양도하는 행위는 사업활동의 내용을 이루지 않는다.
<부동산매매업, 부동산임대업, 청구인의 사업 비교>
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부동산임대업자의 부동산 양도소득을 사업활동에 따른 소득으로 평가할 수 없는 것처럼, 청구인의 무형자산인 쟁점저작인접권의 양도로 인한 소득도 사업활동에 따른 소득으로 평가할 수 없다.
(라) 청구인이 B에 양도한 대상은 드라마 수록곡 등의 음반ㆍ음원에 관한 제반 권리의 총체로, 청구인이 「저작권법」에 따라 음반제작자로서 가지는 저작인접권을 뜻한다.
청구인은 드라마 OST 등 음반을 제작하여 저작인접권을 취득하였고, 유통사 또는 징수단체 등을 통하여 저작인접권의 사용대가 명목의 금전을 계속적ㆍ반복적으로 수취하는 방식으로 사업을 영위하여 왔으며, 쟁점저작인접권과 이를 포함한 영업 일체는 당해 사업에 직접 사용되는 경영수단이자 사업용 무형고정자산에 해당한다.
소설가, 웹툰 작가와 같은 저작권자가 출판사 또는 플랫폼 업체로부터 수익을 얻는 방식은 크게 두 가지로, ① 출판사 등에 저작물을 독점적으로 이용할 권리(출판권)를 설정하고서 판매수익의 일정 비율을 인세로 받을 수 있고(인세계약), ②출판사에 저작물을 완전히 넘겨주고서 그 대가를 일시금으로 받되 이후 저작물의 판매수익에 대한 권리행사는 포기할 수 있다(매절계약).
출판업계에서는 저작권자가 일시금을 지급받든 정기적으로 또는 수익이 발생하는 시점마다 정산하여 여러 차례에 걸쳐 지급받든 이를 ‘저작물의 사용대가’로 인식한다.
즉, 거래당사자는 매절계약에 따른 일시금과 인세계약에 따른 인세를 모두 ‘저작권 사용료의 지급방식’ 중 하나로 이해하여 두 가지 방식 중 하나를 선택하여 사용료를 지급받게 된다.
이러한 출판업계의 시스템 및 사용료 지급구조에 의하면 저작권자(소설가)는 ‘저작물 사용료의 지급방식’을 이용허락과 양도 중에서 선택할 수 있고, 그 점에서 두 가지 방식은 ‘저작물 사용료 지급의 실질’에 해당한다.
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이와 달리, 음반제작자와 같은 저작인접권자의 경우 음반ㆍ음원 자체를 상대방에게 넘긴 후 그 사용대가를 일시금으로 받는 형태(매절계약)의 사업모델은 존재하지 않는다.
‘OOO’과 같은 스트리밍 업체나 OTT 업체 등 음원의 복제ㆍ전송 등을 필요로 하는 사업자는 저작인접권을 매입하고서 대가를 일시금으로 지급하는 형태의 사업을 하지 아니하고, 해당 음원을 사용한 만큼의 사용료를 저작인접권자에게 지급할 뿐이다.
만일 청구인이 멜론 같은 스트리밍 업체에게 저작인접권을 양도하였다면 매절계약과 마찬가지이므로 그 양도대금은 사용료 소득에 해당할 것이나, 이 사건은 그와는 달리 청구인이 저작인접권 ‘사용자’에게 저작인접권을 양도한 것이 아니다.
청구인은 사업을 영위하면서 단 한 번도 매절계약 형태로 쟁점저작인접권을 넘겨주고서 그 사용대가를 일시에 수령한 바가 없고, 애시당초 그러한 방식의 사업은 불가능하다.
청구인은 사업 영위의 과정에서가 아니라 사업을 폐지하면서 B에 쟁점저작인접권 일체를 일거에 양도하고서 양도대가를 받았다.
또한, B는 스트리밍 업체, OTT 업체와 같이 음반ㆍ음원의 사용자가 아니고, 음반ㆍ음원을 가지고 사업을 하기 위해 이를 양수한 것이므로 B가 청구인에게 지급한 일시금은 쟁점저작인접권의 사용료가 아닌 자산의 양도대가에 해당한다.
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청구인이 속한 음반ㆍ음원 제작 및 프로듀싱 업계에서는 이용허락 계약과 양도계약이 엄격히 구분되고, 이는 부동산의 임대와 매각이 달리 구분되는 것만큼 상이하며, 음반ㆍ음원의 제작 및 프로듀싱 업계의 경우 매절계약의 방식으로 음반ㆍ음원의 사용대가를 지급받는 것이 구조상 불가능하므로 ‘양도’의 대가를 권리이전의 대가가 아닌 ‘사용’의 대가로 해석할 여지는 없다.
(마) 「소득세법」의 개정으로 일정 범위의 사업용 ‘유형자산’의 처분손익은 사업소득에 포함되었으나, 사업용 ‘무형자산’의 처분손익에 해당하는 쟁점소득은 「소득세법」에 열거된 사업소득의 범위에 해당하지 않는다.
2017.12.19. 법률 제15225호로 일부개정된 「소득세법」에서 복식부기의무자가 차량 및 운반구 등 일정한 범위의 사업용 유형고정자산을 양도함으로써 발생하는 소득을 사업소득의 범위에 포함시켰고, 이와 같은 「소득세법」의 개정은 사업용 고정자산을 양도함으로써 발생하는 소득은 원칙적으로 사업소득에 해당하지 아니하여 사업용 유형고정자산의 양도에 따른 소득에 대한 과세근거의 마련을 위하여 이를 사업소득의 범위에 포함시키는 법률 규정을 신설한 것으로, ② 사업용 고정자산 중 일정 범위의 ‘유형자산’을 양도하는 경우에만 그로 인한 소득이 사업소득에 포함되고, 사업용 ‘무형자산’의 양도에 따른 소득은 사업소득에 포함되지 않는다.
무형자산의 경우 실무상 장부에 계상되지 않는 경우가 많고 취득원가가 불분명하여 그 평가가 자의적일 수밖에 없어 정당한 과세가 불가능하며, 「소득세법」 개정에 따른 신설 규정에서 ‘복식부기의무자’의 경우에 한하여 사업용 유형자산의 양도소득을 사업소득으로 과세하는 것 또한 정확한 장부의 작성이 전제되어야만 정당한 과세가 가능함을 고려한 것이므로 소득금액의 계산방법 등에 관한 별도의 명문 규정도 없이 무형자산의 양도소득을 사업소득에 포함시킬 수 없다.
입법자가 과세대상으로서 ‘유형자산’의 양도만을 명시하였다면 그 밖의 ‘무형자산’은 과세 대상에서 제외하고자 한다는 입법 의도가 있다고 보는 것이 법리적으로 타당하고, 그럼에도 유형적 포괄주의 규정을 들어 ‘무형자산’ 양도소득을 사업소득으로 포섭하려는 시도는 합리적 이유 없는 확장해석 또는 유추해석의 결과를 낳는다.
(바) 쟁점소득은 영업권의 양도대가 또는 음악창작품의 대가로서 기타소득에 해당하고, 이에 대해 「소득세법」 제37조 제2항 제2호 및 같은 법 시행령 제87조 제1호의2에 따른 의제필요경비(기타소득금액의 60%)를 공제하여야 한다.
1) 쟁점소득은 영업권의 양도대가에 해당한다.
영업권은 그 기업의 전통, 사회적 신용, 그 입지조건, 특수한 제조기술 또는 특수거래관계의 존재 등을 비롯하여 제조판매의 독점성 등으로 동종의 사업을 영위하는 다른 기업이 올리는 수익보다 큰 수익을 올릴 수 있는 초과수익력이라는 무형의 재산적 가치를 말하는 것인바(OOO), 청구인은 B와 사이에 ‘영업양수도계약’를 체결한 후 청구인이 보유하고 있는 음악저작물 372곡에 대한 제반 권리를 포함한 영업 일체를 양도하였다.
영업양수도계약에 따르면, B는 청구인이 쟁점저작인접권을 이용하여 수행하던 사업을 그대로 이어받아 이를 수행함으로써 수익을 얻게되므로 쟁점거래에 따라 B에게 이전된 것은 청구인의 영업권 자체이다.
청구인이 양도한 영업권은 쟁점저작인접권을 그 요체로 하는데, 청구인이 제작한 음반에 담긴 개별 음원의 경우 대중의 평가에 따라 그 수익력을 달리 하는 것으로, 청구인이 보유한 특별한 음원ㆍ음반제작의 기술에 따라 해당 음원이 대중의 큰 관심과 호응을 얻으면 이로 인하여 동종의 사업을 영위하는 다른 기업이 올리는 수익보다 훨씬 큰 수익을 올릴 수 있으므로, 쟁점거래로 청구인이 B에 양도된 껏은 초과수익력이라는 무형의 재산적 가치로서 영업권에 해당하고, 쟁점소득의 양도는 「소득세법」 제21조 제1항 제7호에 따른 기타소득으로 과세되어야 한다.
2) 영업권의 양도가 아니라고 하더라도 쟁점저작인접권은 「소득세법」 제21조 제1항 제15호에서 정한 ‘음악에 속하는 창작품에 대한 원작자로서 받는 소득’ 중 하나인 ‘음악 창작품에 대하여 받는 대가’이므로, 이에 따라 ‘기타소득’으로 분류되어야 한다.
「소득세법」 제21조 제1항 제15호는 “문예ㆍ학술ㆍ미술ㆍ음악 또는 사진에 속하는 창작품[…]에 대한 원작자로서 받는 소득으로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 것”을 기타소득으로 규정하면서, 그 다목에서 “미술ㆍ음악 또는 사진에 속하는 창작품에 대하여 받는 대가”를 규정하고 있다.
저작인접권은 청구인이 음반제작자로서 「저작권법」에 따라 인정받은 권리인데, 「저작권법」에 따르면 음반이란 ‘음성ㆍ음향이 유형물에 고정된 것’을 말하고(「저작권법」 제2조 제5호), 음반제작자란 “음반을 최초로 제작하는 데 있어 전체적으로 기획하고 책임을 지는 자”를 의미한다(같은 조 제6호).
따라서 ‘음반’의 경우 음반의 방향을 설정하고, 직접 또는 타인을 섭외하여 작사ㆍ작곡 및 편곡을 진행하며, 가창자를 섭외하여 녹음을 마치고 믹싱과 마스터링을 완료한 후 음반 커버 아트의 제작 등 발매와 유통을 준비하는 등의 전체 과정을 기획하고 책임자는 자인 음반제작자가 그 원작자에 해당한다.
음악저작물이 수록된 음반이 음악에 속하는 창작품임은 명백하므로, 설령 쟁점거래를 개별 음원에 대한 양도로 본다하더라도 청구인이 수취한 양도대금은 음악에 속하는 창작품에 대하여 그 원작자로서 받은 대가에 해당하므로 「소득세법」 제21조 제1항 제15호 다목에 따라 기타소득으로서 과세되는 것이 타당하다.
(2) (예비적) 설령 쟁점소득이 사업소득에 해당한다고 하더라도, 그 총수입금액을 일시에 인정하면서 그 필요경비는 쟁점저작인접권의 존속기간(70년)에 걸쳐 안분하여 인식하는 것은 부당하다.
(가) 쟁점소득은 청구인이 향후 70년에 걸쳐 행사할 수 있는 권리를 이전하고 그 대가만을 일시에 수령한 것이므로 총수입금액을 쟁점저작인접권의 존속기간(70년)에 걸쳐 안분하여 인식해야 한다.
통상 저작인접권은 음반발행연도의 다음 해부터 70년이 되는 해까지 해당 음반을 복제, 배포, 대여, 전송 등의 방식으로 사용하거나, 제3자로 하여금 이러한 방식으로 사용하게 하여 그 대가를 수취하는 등의 제반 권리의 총체이다(「저작권법」 제79조 내지 제83조의2 및 제86조 제1항 제2호, 같은 조 제2항 제2호).
즉, 쟁점소득은 쟁점저작인접권의 보호기간 동안 음반의 사용가능성 및 수익창출 가능성에 대한 보상으로 수취한 것이고, 이러한 사용 및 수익창출의 가능성은 음반ㆍ음원이 사용 및 유통되는 과정에서 권리 유효기간 동안 점진적으로 실현된다.
청구인은 쟁점인접권의 양도에 따른 대가를 일시에 수령하였으나 향후 70년에 걸쳐 행사할 수 있는 권리를 이전한 것이므로, 양도인인 청구인의 수입금액 또한 권리보호기간인 70년에 걸쳐 배분하고 매 사업연도 단위로 확정된 비용을 차감한 소득금액을 기초로 사업소득을 산출하여 과세하여야 한다.
그와 같이 수입금액을 안분 인식하지 않는다면, 청구인은 취득한 수입의 원인이 되는 곡의 가수에게 매년 가창료를 지급하여야 함에도 그와 관련된 수입은 쟁점거래일이 속하는 2021년에 일시 인식되어 소득세를 이미 납부하였으므로 위 가창료 상당액을 비용으로 인식할 수 없다.
또한 청구인에게 향후 70년 간 매년 비용이 발생하더라도 결손금 소급공제 기간이 1년에 불과하여(「소득세법」 제85조의2) 2차 연도 이후부터는 필요경비에 산입하여도 환급이 불가하므로 부당한 결과가 도출된다.
(나) 만약 쟁점거래의 대가를 2021사업연도 총수입금액으로 일시에 산입한다면, 향후 발생하는 가창료 등의 비용 또한 2021사업연도 필요경비로 일시 산입되어야 한다.
법원도 이에 대해 비용이 아직 확정되기 전이라도 수입에 대응하는 경우 그 수입을 인식한 시기에 비용으로 인식하여 주어야 한다고 보고 있다(OOO).
그러므로 쟁점소득을 2021년 총수입금액에 일시 산입해야 한다면, 청구인이 향후 70년간 쟁점저작인접권과 관련하여 가창자 등에게 지급하는 비용 역시 2021년 귀속 종합소득세 산정시 필요경비로 일시 인식하여야 한다.
나. 처분청 의견
(1) 쟁점소득은 사업소득에 해당한다.
(가) 「소득세법」의 분류 체계는 소득의 발생 원천과 계속성, 그리고 자산의 성격에 따른 체계적인 우선순위를 가지고 있다.
<처분청이 제시한 쟁점소득 구분을 위한 순서도>
1단계: 20년간 음원 제작 → 사용료 수취 → 권리 양도 |
「소득세법」은 사업소득이나 기타소득의 해당 여부 판단을 양도하는 대상을 기준으로 하지 않고 “∼업에서 발생하는 소득”으로 하고 있으며, 각 호의 사업의 범위에 관하여는 통계청장이 고시하는 한국표준산업분류에 따르도록 하고 있는바,
쟁점소득은 「소득세법」 제19조 제1항 제17호에 따른 예술, 스포츠 및 여가 관련 서비스업에서 발생하는 소득에 해당하고, 이는 한국표준산업분류에 의하면 ‘비공연 예술가(업종코드 : OOO)로서 예술 관련 서비스업에서 발생하는 소득’으로 열거되어 있는 사업소득에 해당한다.
(나) 법원은 특허권 출원·등록 및 이전등록 활동에 대한 계속성·반복성을 판단함에 있어 단순히 '양도 횟수'만을 고려한 것이 아니라, 장기간에 걸친 지속적 활동여부(10년간 14건의 특허권 출원), 복수의 권리 이전(5차례 이전), 권리 창출부터 양도까지의 일련의 과정을 종합적으로 고려하여 판단(OOO)하였다.
청구인의 경우, ① 20여 년간의 음원 제작 활동, ② 수백 곡의 저작권 등록 및 저작인접권 확보, ③ 지속적인 사용료 수취, ④ 법인 설립을 통한 사업의 연속성 등을 종합적으로 고려하면, 쟁점거래는 '하나의 독립적인 사회활동으로 볼 수 있을 정도의 계속성·반복성'을 갖춘 사업활동의 일환임이 명백하다.
한편, 계속성·반복성을 판단함에 있어 청구인의 주장을 받아들일 경우, 아래의 사례에서와 같이 조세평등주의 및 실질과세원칙에 명백히 위반되는 결과가 초래된다.
ㅇㅇㅇ
청구인의 주장에 따르면 사례1과 사례2는 동일한 경제적 실질(20년간 음원 사업 → OOO 원 수취)을 가진 소득임에도 단지 '양도 횟수'만 다르다는 이유로 A의 과세표준은 OOO원, B의 과세표준은 OOO원이 되어, B는 A보다 2.5배의 조세부담을 지게 되는 결과가 도출된다.
양도 시점을 1회에 집중하느냐 여러 번에 분산하느냐는 납세자의 자의적 선택일 뿐이고, 이러한 우연한 사정으로 조세부담을 2.5배 차등하는 것은 합리적 이유가 없는 차별이며, 청구인의 주장이 받아들여지면, 동일한 경제적 실질의 소득임에도 '양도 횟수 조절'을 통해 의도적으로 기타소득으로 분류되어 법정필요경비의 공제를 받을 수 있게 되는 조세회피 수단이 생기게 된다.
(다) 청구인과 같은 음반제작자에게 저작인접권은 고정자산이 아니라, 판매 및 대여를 위해 창출된 영업자산으로, 청구인은 사업 과정에서 자기 계산과 책임하에 창출한 수백곡의 음원에 대한 권리를 창출하였고, 쟁점소득은 주된 영업 활동의 연장선에서 영업자산으로부터 발생한 수익 실현에 해당한다.
청구인의 음반제작업은 음원 제작 및 기획이라는 사업 활동을 통해 창출된 ‘결과물’에 해당하는 저작인접권을 판매하거나 대여함으로써 수익을 창출하는 것이 주된 영업 활동이므로,
이를 부동산업에 빗대어보면, 쟁점소득의 실질은 부동산임대업자가 사업을 영위하기 위한 ‘수단’으로서 보유하던 고정자산을 양도하는 업이 아니라, 부동산 개발업자가 개발한 결과물인 부동산(영업용 자산)을 분양하거나 임대하는 업에 더 가깝다.
<표3> 부동산임대업, 부동산개발업과의 비교
구분 | 부동산임대업 | 부동산개발업 | 청구인의 사업 |
자산취득 | 매입 또는 건축 | 직접 제조 | 직접 제작 |
자산성격 | 사업 수단 | 사업 결과물 | 사업 결과물 |
사업본질 | 자산 보유·관리 | 제품 생산·판매 | 음원 제작·수익화 |
양도시 | 사업 수단 처분 | 재고 판매 | 권리 양도 |
전문적인 작곡가나 음반제작자에게 저작인접권은 계속 반복적으로 생성하고 양도할 수 있는 ‘영업용 자산'이므로 양도횟수가 1회라 하더라도 원취득자인 청구인이 수익을 목적으로 전문적인 사업성을 가지고 해당 권리를 형성해 왔는지를 기준으로 사업소득 해당 여부를 판단해야 한다.
(라) 청구인은 전문 음반제작자 및 비공연 예술가로서 수백 곡의 저작인접권을 형성하였고, 그 결과물을 양도하는 행위는 양수인이 누구든 관계없이 청구인의 주된 영업활동의 연장선에 있으며, 양수인인 B는 OOO 등으로부터 발생할 사용료(수익권)를 독점하기 위해 대가를 지불한 것이므로, 결국 청구인이 받은 양도 대가는 미래에 발생할 수많은 음원사용료를 현재 시점에서 일시불로 정산(매절)받은 것과 경제적 실질이 동일하다.
청구인은 출판업계의 저작물 사용료의 지급방식을 인세계약과 매절계약으로 인위적으로 구분하고, 음반제작자와 같은 저작인접권자의 경우 음반·음원 자체를 상대방에게 넘겨주고서 그 사용대가를 일시금으로 받는 형태의 사업모델은 존재하지 않는다고 단언하고 있으나,
서울행정법원은 저명 소설가가 저작권 일체를 양도하고 대가를 받은 사건과 관련하여 비록 통상적인 인세 정산 방식과는 다르지만 "저작권 사용료 등의 지급이라는 실질에는 별다른 차이가 없다고 판시(OOO)하였고, 음반제작자가 저작인접권을 양도하고 받는 대가 또한 창작 활동의 결과물에 대한 보상을 일괄 정산하는 형태이므로, 출판계의 매절계약과 법리적으로 동일한 선상에 있다.
출판사가 저작물을 매입해 복제·배포하여 수익을 얻듯, 저작인접권 양수인은 음원 사업을 영위하기 위해 그 권리를 확보하는 것이므로 양도인이 권리를 넘기고 받은 금액은 사업의 토대를 판 것이 아니라, 자신의 주된 영업 활동(음원 제작)을 통해 얻은 수익을 ‘매절' 형태로 회수한 것으로 보아야 한다.
저작인접권의 양도대가는 해당 권리가 향후 발생시킬 미래의 사용료(로열티) 수익을 현재가치로 환산하여 일시에 지급받는 것으로, 경제적 실질과 수익의 창출 방식 등을 고려할 때 출판업계의 매절계약과 동일한 성격이고, 음원 분야에서도 사용료를 매달 정산받는 대신 권리 자체를 넘기며 일시금을 받는 것은 '사용료 지급 방식'의 차이에 불과하므로 그 실질은 ‘저작권 사용료 내지 양도대가의 일괄 지급'으로 보아야 한다.
따라서 청구인이 11년간 계속적·반복적으로 음원 제작 활동을 영위하면서 창출한 저작인접권을 양도하고 받은 쟁점소득은 향후 발생할 사용료 수익을 일괄하여 지급받은 것과 경제적 실질이 동일하므로 사업소득에 해당한다.
(마) 청구인은 「소득세법」이 2017.12.19. 법률 제15225호로 일부개정되면서 차량 및 운반구 등 일정한 범위의 사업용 유형고정자산의 양도로 인한 소득도 사업소득에 포함시키는 규정(「소득세법」 제19조 제1항 제20호)을 두게 되었는데, 사업용 무형고정자산에 대해서는 그 양도로 인한 소득을 사업소득으로 과세하는 규정이 없으므로, 이는 무형자산의 양도를 사업소득으로 과세하지 않겠다는 입법적 결단이라고 주장하나,
「소득세법」 제19조 제1항 제20호의 신설 목적은 ① 복식부기의무자의 사업용 유형자산 양도에 대해 명확한 과세근거를 마련하고, ② 양도차익 계산 방법(양도가액 - 장부가액)을 명시하기 위한 것으로, 이는 무형자산을 배제하기 위한 것이 아니라, 유형자산에 대한 과세를 명확히 하기 위한 것이고, 무형자산은 여전히 제21호로 포섭 가능하며, 이에 대한 청구인의 해석은 법체계를 왜곡하고 조세정의를 훼손하는 부당한 주장이다.
무형자산을 「소득세법」 제19조 제1항 제20호에 포함하지 않은 것은 무형자산을 배제하려는 의도가 아니라, 당시 무형자산 양도의 경우 이미 「소득세법」 제19조 제1항 제21호로 충분히 포섭 가능하고, 특별히 계산 방법을 명문화할 필요성이 유형자산보다 덜하였기 때문이다.
청구인의 주장대로라면 유형자산의 양도는 사업소득으로 과세되는 반면, 무형자산의 양도는 사업소득으로 과세되지 않게 되고, 이는 동일한 사업 활동의 일환임에도 자산의 종류에 따라 과세 여부가 달라지는 불합리한 결과를 초래한다.
(바) 쟁점소득은 저작인접권의 양도소득에 해당한다.
1) 쟁점소득은 영업권이 아닌 저작인접권의 양도소득에 해당한다.
영업권(goodwill)은 "영업권이라 함은 그 기업의 전통, 사회적 신용, 입지조건, 특수한 제조기술 또는 거래관계의 존재 등 영업상의 기능 내지 특성으로 인하여 동종의 사업을 영위하는 다른 기업의 통상수익보다 높은 수익을 올릴 수 있는 초과수익력"(OOO)으로서, ① 사업 운영의 부산물로 발생하는 무형자산, ② 별도의 창작활동 없이 사업 영위 자체로 형성, ③ 사업과 분리하여 거래 불가능(사업 양도 시에만 거래) 이라는 특성을 가지고 있는 반면,
저작인접권은 “실연자, 음반제작자, 방송사업자가 가지는 권리”로서, 「저작권법」상 명확히 정의된 법정 권리(「저작권법」 제64조 이하)로서, ① 명확한 창작활동의 결과물(음반 제작·녹음), ② 「저작권법」상 독립된 재산권으로 등록·관리, ③ 사업과 독립적으로 거래 가능(개별 음원만 양도 가능)의 특성을 가지고 있어 영업권과 그 성격이 다르다.
2) 청구인은 쟁점소득이 창작품에 대한 대가로서 기타소득(「소득세법」 제21조 제1항 제15호)에 해당한다고도 주장하나,
「소득세법」 제21조 제1항 제15호는 "원작자로서 받는 소득"을 기타소득으로 규정하고 있고, 여기서 "원작자로서"란 일시적·우발적으로 창작활동을 한 경우를 의미하는 반면, 창작활동을 업으로 영위하는 경우는 사업소득에 해당한다(OOO).
청구인은 20년간 음원을 제작하였고, 수백 곡의 저작인접권을 등록하는 등 창작활동을 업으로 영위하였고, 지속적으로 사용료를 수취하였으며, 쟁점사업장을 페업한 이후에도 동일한 상호를 사용하는 법인인 ㈜C를 설립(청구인 1인 주주)하여 비슷한 영업을 영위하고 있는 점 등을 고려해 볼 때, 청구인의 창작활동은 일시적·우발적인 것이 아니라 계속적·반복적으로 영리를 목적으로 자기의 계산과 책임 하에 영위한 사업 활동이므로, 쟁점소득은 기타소득이 아닌 사업소득에 해당한다.
(2) 인식 요건이 충족된 수익에 대하여 향후 비용이 발생한다 하여 수익을 다시 안분하여 인식한다는 것은 세법의 기본원칙인 권리의무확정주의에 위배된다.
(가) 수입금액에 대한 관계 법령을 살펴 보면 ‘총수입금액은 해당 과세기간에 수입하였거나 수입할 금액의 합계액(「소득세법」 제24조 제1항)’이라고 규정하고 있고, 여기서 ‘수입할 금액’이란 「소득세법」 제39조에 따라 수입할 권리가 확정된 금액을 뜻하는 것으로 이는 「소득세법」의 총수입금액의 귀속연도는 권리의무확정주의에 따라 인식하고 있음을 알 수 있다.
권리확정주의란 소득의 원인이 되는 권리 확정시기와 소득 실현시기 사이에 시간적 간격이 있는 경우 과세상 소득이 실현된 때가 아닌 권리가 발생한 때를 기준으로 하여 그때 소득이 있는 것으로 보고 당해 사업연도 소득을 산정하는 방식을 뜻하고, 이는 실질적으로는 불확실한 소득에 대하여 장래 그것이 실현될 것을 전제로 하여 미리 과세하는 것을 허용하는 것으로 납세자의 자의에 의하여 과세기간 소득이 좌우되는 것을 방지하고자 하는 데 그 의의가 있다(OOO)
(나) 한편 기업회계에서 수익비용대응 원칙은 기간손익을 정확하게 파악하기 위해 수익과 그 수익 발생에 들어간 비용을 동일한 회계연도에 인식하여야 한다는 원칙으로, 이러한 수익비용대응 원칙은 「법인세법」상 손금 귀속시기에 관해서도 적용될 수 있다(OOO).
권리확정주의와 달리 채무확정주의의 경우 이러한 수익비용대응 원칙으로 인하여 손익 귀속시기를 결정할 때 제한적인 의미만을 가지게 되는데 이는 수익비용대응 원칙에 따라 익금에 직접 대응하는 손금은 그 자체가 성숙·확정된 때가 아니라, 그에 대응하는 익금이 확정된 사업연도에 귀속되어야 하기 때문이다.
즉, 손금의 귀속시기는 수익비용대응 원칙에 적용될 수 있지만, 이는 익금이 확정된 사업연도에 손금을 신뢰성 있게 측정할 수 있는 경우에 한하여 적용될 수 있는 것이며, 그렇지 못한 경우에는 비용이 확정되는 때를 손금의 귀속시기로 보아야 한다.
법원은 「소득세법」에서도 필요경비의 귀속시기를 「법인세법」과 동일하게 판단하면서 「소득세법」 제27조 제1항은 ‘필요경비에 산입할 금액은 총수입금액과 같은 기간에 확정된 비용 중 총수입금액에 대응하는 비용으로 한다’는 수익비용대응의 원칙을 규정한 것으로 해석하고 있고, 같은 법 같은 조 제2항은 당해연도에 확정된 비용은 당해 연도 전의 수입에 대응하는 비용이라도 이를 수입 귀속연도의 비용이 아닌 당해연도의 필요경비로 본다고 규정하여 권리의무확정주의를 명확히 하였다(OOO).
즉, 청구인이 주장하는 가창자 등에 대한 수익 배분 비용은 음원 유통량에 따라 매달 정해지는 것으로 쟁점계약 당시에는 발생하지 않은 비용이므로 「소득세법」 제27조 제2항에 따라 수익인식 시기 이후 이에 대응되는 비용이 확정되더라도 이를 수입 귀속연도의 비용이 아닌 확정된 연도의 필요경비로 계상해야 할 것이다.
(다) 청구인은 쟁점소득이 양도가액 그 자체로서 어떠한 필요경비도 공제받지 못하여 부당하다고 주장하나, 「소득세법」 제27조 제1항은 “사업소득금액을 계산할 때 필요경비에 산입할 금액은 해당 과세기간의 총수입금액에 대응하는 비용으로서 일반적으로 용인되는 통상적인 것의 합계액으로 한다”고 규정하고 있는바, 청구인이 쟁점저작인접권을 취득하기 위해 지출한 비용(음반제작비, 프로듀싱비용, 가창료 등)은 필요경비로 공제받을 수 있다.
다만, 조사청이 세무조사시 청구인에게 금융거래내역 이외에 가창료 비용 지급 근거가 되는 정산파일 등을 제출할 것을 요청하였으나, 청구인은 쟁점사업장의 폐업으로 자료를 찾을 수 없다며 관련 자료를 제출하지 않았다.
청구인의 2016∼2020년 귀속 종합소득세의 신고내역을 살펴보면, 청구인은 사업소득(업종코드 OOO) 신고 시 필요경비를 OOO원으로 신고하였으나, 쟁점소득이 발생한 2021년 귀속 사업소득에 대해 세금과공과 또는 지급수수료로 필요경비를 계상한 것으로 확인되고, 이는 청구인이 ‘저작권 수입에는 추가로 부담하는 비용이 발생하지 않는다’라거나, ‘무형자산의 경우 필요경비를 정확히 산출할 수 없다’는 주장과는 상반된다.
청구인이 주장하는 가창료 비용은 쟁점저작인접권의 양수도계약 당시에는 발생하지 않은 비용으로, 「소득세법」 제27조 제2항 ‘해당 과세기간 전의 총수입금액에 대응하는 비용으로서 그 과세기간에 확정된 것에 대해서는 그 과세기간 전에 필요경비로 계상하지 아니한 것만 그 과세기간의 필요경비로 본다’의 규정에 따라, 사업종료 이후 과세기간에 발생된 비용이 있다 하더라도 이를 사업 종료시 과세기간의 비용으로 소급하여 인정할 수는 없다.
3. 심리 및 판단
가. 쟁점
① 음반제작자인 청구인이 저작인접권을 양도하여 발생한 소득을 사업소득이 아닌 기타소득으로 구분하여야 한다는 청구주장의 당부
② (예비적) 쟁점저작인접권의 양도 이후 음원파일, 음반 등의 유통과정에서 가창자에게 지급할 가창료 등을 청구인이 부담하기로 약정하였으므로, 이를 쟁점소득에 대응하여 필요경비로 인정하여야 한다는 청구주장의 당부
나. 관련 법령
(1) 소득세법
제19조(사업소득) ① 사업소득은 해당 과세기간에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다. (단서 생략)
17. 예술, 스포츠 및 여가 관련 서비스업에서 발생하는 소득
20. 제160조 제3항에 따른 복식부기의무자가 차량 및 운반구 등 대통령령으로 정하는 사업용 유형자산을 양도함으로써 발생하는 소득. 다만, 제94조 제1항 제1호에 따른 양도소득에 해당하는 경우는 제외한다.
21. 제1호부터 제20호까지의 규정에 따른 소득과 유사한 소득으로서 영리를 목적으로 자기의 계산과 책임 하에 계속적·반복적으로 행하는 활동을 통하여 얻는 소득
제21조(기타소득) ① 기타소득은 이자소득ㆍ배당소득ㆍ사업소득ㆍ근로소득ㆍ연금소득ㆍ퇴직소득 및 양도소득 외의 소득으로서 다음 각 호에서 규정하는 것으로 한다.
5. 저작자 또는 실연자(實演者)·음반제작자·방송사업자 외의 자가 저작권 또는 저작인접권의 양도 또는 사용의 대가로 받는 금품
6. 다음 각 목의 자산 또는 권리의 양도ㆍ대여 또는 사용의 대가로 받는 금품
가. 영화필름
나. 라디오ㆍ텔레비전방송용 테이프 또는 필름
다. 그 밖에 가목 및 나목과 유사한 것으로서 대통령령으로 정하는 것
15. 문예ㆍ학술ㆍ미술ㆍ음악 또는 사진에 속하는 창작품(「신문 등의 진흥에 관한 법률」에 따른 신문 및 「잡지 등 정기간행물의 진흥에 관한 법률」에 따른 정기간행물에 게재하는 삽화 및 만화와 우리나라의 창작품 또는 고전을 외국어로 번역하거나 국역하는 것을 포함한다)에 대한 원작자로서 받는 소득으로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 것
가. 원고료
나. 저작권사용료인 인세(印稅)
다. 미술ㆍ음악 또는 사진에 속하는 창작품에 대하여 받는 대가
제27조(사업소득의 필요경비의 계산) ① 사업소득금액을 계산할 때 필요경비에 산입할 금액은 해당 과세기간의 총수입금액에 대응하는 비용으로서 일반적으로 용인되는 통상적인 것의 합계액으로 한다.
② 해당 과세기간 전의 총수입금액에 대응하는 비용으로서 그 과세기간에 확정된 것에 대해서는 그 과세기간 전에 필요경비로 계상하지 아니한 것만 그 과세기간의 필요경비로 본다.
③ 필요경비의 계산에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.
(2) 소득세법 시행령
제41조(기타소득의 범위 등) ① 법 제21조 제1항 제5호에서 “저작자 또는 실연자ㆍ음반제작자ㆍ방송사업자외의 자가 저작권 또는 저작인접권의 양도 또는 사용의 대가로 받는 금품”이라 함은 「저작권법」에 의한 저작권 또는 저작인접권을 상속ㆍ증여 또는 양도받은 자가 그 저작권 또는 저작인접권을 타인에게 양도하거나 사용하게 하고 받는 대가를 말한다.
제48조(사업소득의 수입시기) 사업소득의 수입시기는 다음 각 호에 따른 날로 한다.
11. 제1호부터 제10호까지 및 제10호의2부터 제10호의4까지에 해당하지 아니하는 자산의 매매대금을 청산한 날. 다만, 대금을 청산하기 전에 소유권 등의 이전에 관한 등기 또는 등록을 하거나 해당 자산을 사용수익하는 경우에는 그 등기ㆍ등록일 또는 사용수익일로 한다.
제50조(기타소득 등의 수입시기) ① 기타소득의 수입시기는 다음 각 호에 따른 날로 한다.
4. 그 밖의 기타소득 : 그 지급을 받은 날
제55조(사업소득의 필요경비의 계산) ① 사업소득의 각 과세기간의 총수입금액에 대응하는 필요경비는 법 및 이 영에서 달리 정하는 것 외에는 다음 각 호에 규정한 것으로 한다.
28. 제1호부터 제27호까지의 경비와 유사한 성질의 것으로서 해당 총수입금액에 대응하는 경비
제87조(기타소득의 필요경비계산) 법 제37조 제2항 제2호에서 “대통령령으로 정하는 경우”란 다음 각 호의 어느 하나를 말한다.
1의2. 법 제21조 제1항 제7호ㆍ제8호의2ㆍ제9호ㆍ제15호 및 제19호의 기타소득에 대해서는 거주자가 받은 금액의 100분의 60에 상당하는 금액을 필요경비로 한다. 다만, 실제 소요된 필요경비가 거주자가 받은 금액의 100분의 60에 상당하는 금액을 초과하면 그 초과하는 금액도 필요경비에 산입한다.
(3) 저작권법
제2조(정의) 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.
1. “저작물”은 인간의 사상 또는 감정을 표현한 창작물을 말한다.
2. “저작자”는 저작물을 창작한 자를 말한다.
5. “음반”은 음(음성ㆍ음향을 말한다. 이하 같다)이 유형물에 고정된 것(음을 디지털화한 것을 포함한다)을 말한다. 다만, 음이 영상과 함께 고정된 것은 제외한다.
6. “음반제작자”는 음반을 최초로 제작하는 데 있어 전체적으로 기획하고 책임을 지는 자를 말한다.
제45조(저작재산권의 양도) ① 저작재산권은 전부 또는 일부를 양도할 수 있다.
② 저작재산권의 전부를 양도하는 경우에 특약이 없는 때에는 제22조에 따른 2차적저작물을 작성하여 이용할 권리는 포함되지 아니한 것으로 추정한다. 다만, 프로그램의 경우 특약이 없으면 2차적저작물작성권도 함께 양도된 것으로 추정한다.
제78조(복제권) 음반제작자는 그의 음반을 복제할 권리를 가진다.
제79조(배포권) 음반제작자는 그의 음반을 배포할 권리를 가진다. 다만, 음반의 복제물이 음반제작자의 허락을 받아 판매 등의 방법으로 거래에 제공된 경우에는 그러하지 아니하다.
제80조(대여권) 음반제작자는 제79조 단서에도 불구하고 상업용 음반을 영리를 목적으로 대여할 권리를 가진다.
제81조(전송권) 음반제작자는 그의 음반을 전송할 권리를 가진다.
제82조(방송사업자의 음반제작자에 대한 보상) ① 방송사업자가 상업용 음반을 사용하여 방송하는 경우에는 상당한 보상금을 그 음반제작자에게 지급하여야 한다. 다만, 음반제작자가 외국인인 경우에 그 외국에서 대한민국 국민인 음반제작자에게 이 항의 규정에 따른 보상금을 인정하지 아니하는 때에는 그러하지 아니하다.
② 제1항에 따른 보상금의 지급 및 금액 등에 관하여는 제25조 제7항부터 제11항까지 및 제75조 제3항ㆍ제4항을 준용한다.
제83조(디지털음성송신사업자의 음반제작자에 대한 보상) ① 디지털음성송신사업자가 음반을 사용하여 송신하는 경우에는 상당한 보상금을 그 음반제작자에게 지급하여야 한다.
② 제1항에 따른 보상금의 지급 및 금액 등에 관하여는 제25조 제7항부터 제11항까지 및 제76조 제3항ㆍ제4항을 준용한다.
제83조의2(상업용 음반을 사용하여 공연하는 자의 음반제작자에 대한 보상) ① 상업용 음반을 사용하여 공연을 하는 자는 상당한 보상금을 해당 음반제작자에게 지급하여야 한다. 다만, 음반제작자가 외국인인 경우에 그 외국에서 대한민국 국민인 음반제작자에게 이 항의 규정에 따른 보상금을 인정하지 아니하는 때에는 그러하지 아니하다.
② 제1항에 따른 보상금의 지급 및 금액 등에 관하여는 제25조 제7항부터 제11항까지 및 제76조 제3항ㆍ제4항을 준용한다.
제86조(보호기간) ① 저작인접권은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 때부터 발생하며, 어떠한 절차나 형식의 이행을 필요로 하지 아니한다.
1. 실연의 경우에는 그 실연을 한 때
2. 음반의 경우에는 그 음을 맨 처음 음반에 고정한 때
3. 방송의 경우에는 그 방송을 한 때
② 저작인접권(실연자의 인격권은 제외한다. 이하 같다)은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 때의 다음 해부터 기산하여 70년(방송의 경우에는 50년)간 존속한다.
1. 실연의 경우에는 그 실연을 한 때. 다만, 실연을 한 때부터 50년 이내에 실연이 고정된 음반이 발행된 경우에는 음반을 발행한 때
2. 음반의 경우에는 그 음반을 발행한 때. 다만, 음을 음반에 맨 처음 고정한 때의 다음 해부터 기산하여 50년이 지난 때까지 음반을 발행하지 아니한 경우에는 음을 음반에 맨 처음 고정한 때
3. 방송의 경우에는 그 방송을 한 때
제88조(저작인접권의 양도ㆍ행사 등) 저작인접권의 양도에 관하여는 제45조 제1항을, 실연ㆍ음반 또는 방송의 이용허락에 관하여는 제46조를, 저작인접권을 목적으로 하는 질권의 행사에 관하여는 제47조를, 저작인접권의 소멸에 관하여는 제49조를, 실연ㆍ음반 또는 방송의 배타적발행권의 설정 등에 관하여는 제57조부터 제62조까지의 규정을 각각 준용한다.
다. 사실관계 및 판단
(1) 청구인과 처분청이 제시한 심리자료에 의하면 다음과 같은 사실이 확인된다.
(가) 쟁점사업장의 2019년 표준재무상태표를 살펴보면, 무형자산으로 인식된 금액은 없는 것으로 나타나고, 청구인은 쟁점저작인접권을 별도의 무형자산으로 인식하지는 않은 것으로 답변하였다.
(나) 청구인은 2021.2.28. 쟁점저작인접권을 포함한 영업 일체를 B에게 OOO원에 양도하는 내용의 영업양수도계약을 체결하였다.
1) 영업양수도계약서 제2조(양수도대상)에서 청구인은 B에게 청구인이 적법하게 보유하고 있는 쟁점저작인접권에 대한 제반 권리를 포함한 영업 일체를 양도하고, 이에 따라 B는 계약체결일의 익월부터 영업일체에 포함된 각종 콘텐츠로부터 발생하였으나 미정산된 채권 및 향후 발생할 정산금액 일체에 대한 정당한 권리자로서의 소유권 및 정산금 청구권을 갖는다고 약정하였다.
2) 영업양수도계약서 제4조 제3항에서 B는 본 계약 제3조 제1항(영업양수대금의 지급) 외에 청구인이 제3자에게 지급해야 할 어떠한 명목의 지급금에 대해서도 일절 지불의무를 지지 않고, 이에 대한 책임은 전적으로 청구인에게 있다고 약정하였으며, 이에 따라 쟁점저작인접권에 관한 가창료 등의 지급의무는 청구인에게 있다는 점에 대하여는 청구인과 처분청 간 다툼이 없다.
<영업양수도계약서 중 일부 발췌>
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3) 영업양수도계약서의 부속서류를 살펴보면, 양도대상은 도깨비, 태양의 후예 등 드라마 OST를 포함한 372곡(OOO 127곡, OOO 245곡)에 대한 저작인접권으로 기재되어 있다.
<양수도계약서 별첨서류 중 일부 발췌>
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(다) D회계법인이 작성한 B의 영업권가치평가 결과보고서(2021년 2월)에 따르면, 2020.12.31.을 평가기준일로 하여 현금흐름할인법에 따른 영업권의 가치평가액은 OOO원으로 기재되어 있다.
1) D회계법인은 2021년부터 2025년까지의 5년간 청구인으로부터 B로 이관되는 앨범의 음원수입금액을 기준으로 등급(S, A, B)을 구분한 후 매출액을 추정하였고, 저작권 및 가창자에게 배분되는 금액(매출원가)는 발생하지 않으며, 음원 매출을 위해 발생하는 판매비 등은 음원유통사에서 부담하여 B가 부담하게 될 판매비는 없다고 보아 영업권가치를 평가하였다.
<영업권가치평가 결과보고서 중 일부>
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(라) 금융거래조회내역에 따르면, 청구인은 2021.3.3., 2021.3.15.에 B로부터 OOO원을 수취한 것으로 나타난다.
(마) 조사청은 2024.5.21.∼2024.11.17. 기간 동안 청구인에 대한 종합소득세 통합조사를 실시한 결과, 음반제작자인 청구인이 쟁점저작인접권을 양도한 거래를 사업활동의 일환으로 보아, 쟁점소득을 사업소득으로 구분하고 의제필요경비를 부인하여 관련 과세자료를 처분청에 통보하였으며, 이에 따라 처분청은 청구인에게 2025.3.10. 2021년 귀속 종합소득세 OOO원(가산세 포함)을 경정․고지하였다.
<조사종결보고서 중 일부 발췌>
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<표4> 종합소득세 경정결의서 중 일부
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(바) 처분청이 제출한 청구인의 사업소득 신고내역을 살펴보면, 청구인은 2016∼2020년 귀속 사업소득(업종코드 OOO) 관련 필요경비를 OOO원으로 신고하였고, 2021∼2023년 귀속 사업소득 계산시 세금과공과 또는 지급수수료 등 약 OOO원을 필요경비로 반영한 것으로 나타난다.
<표5> 청구인의 저작인접권 관련 사업소득 신고내역
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1) 조사청은 청구인이 쟁점사업장을 폐업한 이후에도 사업소득 계산시 쟁점저작인접권과 관련하여 지급한 가창료 등을 필요경비로 계상하고, 그 증빙으로 세금계산서 등을 수취한 것으로 답변하였다.
<표6> 쟁점사업장 지급수수료 계상 가창료- 처분청 제출
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<표7> 청구인의 가창료 지급 증빙- 처분청 제출
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2) 조사청은 이 건 세무조사 당시 청구인에게 금융거래내역 외에 가창료의 지급근거가 되는 정산파일 등을 제출할 것을 요청하였으나, 청구인은 쟁점사업장 폐업으로 자료를 찾을 수 없다는 이유로 관련 자료를 제출하지 않은 것으로 답변하였다.
<청구인에 대한 질문서(2024.11.16.) 중 일부>
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(사) 「저작권법」 제78조부터 제81조까지의 규정에 따르면, 음반제작자는 저작인접권으로서 그의 음반에 대한 복제권, 배포권, 대여권, 전송권을 갖고 있고, 같은 법 제82조 내지 제83조의2에서 방송사업자가 상업용 음반을 사용하여 방송을 하는 경우, 디지털음성송신사업자가 음반을 사용하여 송신하는 경우, 상업용 음반을 사용하여 공연을 하는 경우에는 상당한 보상금을 음반제작자에게 지급하도록 규정하고 있으며, 같은 법 제86조에서 저작인접권은 70년간 존속하되, 방송의 경우 50년간 존속하는 것으로 규정하고 있다.
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 이 건에 대하여 살펴본다.
(가) 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대, 음반제작자인 청구인이 쟁점저작인접권을 양도하여 발생한 쟁점소득은 「소득세법」 제21조 제1항 제15호에 따른 기타소득에 해당한다고 주장하나,
「소득세법」에서 규정하는 사업소득은 영리를 목적으로 독립된 지위에서 계속ㆍ반복적으로 하는 사회적 활동인 사업에서 발생하는 소득을 뜻하고, 어떠한 소득이 사업소득에 해당하는지 아니면 일시소득인 기타소득에 해당하는지는 그 소득이 발생한 납세의무자의 활동 내용, 기간, 횟수, 태양 그 밖에 활동 전후의 모든 사정을 고려하여 그것이 수익을 목적으로 하고 있는지, 계속성ㆍ반복성이 있는지 등을 사회통념에 따라 판단하여야 할 것(OOO)인바,
청구인은 2010년부터 2020년까지 장기간 다수의 드라마 OST 등의 음반제작에 참여하여 372곡에 대한 저작인접권을 취득하였고, 음반유통업체들과 계약을 체결하여 다수의 저작인접권에 대한 사용료를 사업적으로 수취하여 이를 사업소득으로 신고해 왔으므로 저작인접권의 양도행위가 1회에 불과하더라도 이를 음반제작자의 지위에서 계속적·반복적으로 발생한 사업소득이 아닌 일시적·우발적인 기타소득에 해당한다고 보기는 어려운 점,
「소득세법」 제21조 제1항 제5호에서 음반제작자 외의 자가 저작인접권의 양도 또는 사용 대가로 받는 금품을 기타소득으로 규정하고 있는바, 음반제작자인 청구인이 저작인접권을 양도한 대가로 수취한 쟁점소득은 기타소득이 아닌 사업소득으로 보는 것이 타당한 점,
한편, 청구인은 B에게 양도한 거래대상은 영업권이라고도 주장하나, 청구인이 영위하던 쟁점사업장의 자산․부채, 영업권의 가치 등을 평가한 후 사업양수도의 형식으로 거래한 사실이 없고, 쟁점저작인접권을 양도한 이후에도 청구인은 별다른 제약 없이 개인사업으로 음반제작업을 계속 영위할 수 있다고 할 것이어서 청구인이 B에 양도한 거래대상은 영업권이 아닌 쟁점저작인접권으로 봄이 타당한 점 등에 비추어 쟁점소득을 기타소득으로 구분하여야 한다는 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다.
(나) 다음으로 쟁점②에 대하여 살피건대, 예비적으로 청구인은 수익비용대응원칙에 따라 청구인이 쟁점저작인접권과 관련하여 향후 지급하여야 할 필요경비를 예측하여 일시에 인식하거나, 쟁점저작인접권의 보호기간(70년) 동안 쟁점소득을 안분하여 인식하여야 한다고 주장하나,
「소득세법」 제27조 제1항은, 총수입금액과 필요경비의 귀속연도에 관한 같은 법 제39조 제1항(거주자의 각 과세기간 총수입금액 및 필요경비의 귀속연도는 총수입금액과 필요경비가 확정된 날이 속하는 과세기간으로 한다)의 규정과 관련하여 볼 때, 이른바 기간손익계산의 원칙 및 수익비용대응의 원칙을 아울러 규정한 것으로 해석되고, 같은 법 제27조 제2항은 해당 과세기간에 확정된 비용은 그 과세기간 전의 수입에 대응하는 비용이라도 이를 수입 귀속연도의 비용이 아닌 해당 과세기간의 필요비용으로 본다는 뜻으로 해석되는바(OOO),
청구인은 2021∼2023년 귀속 종합소득세 신고시 쟁점저작인접권과 관련하여 지출한 가창료 등 약 OOO원을 필요경비로 반영하였고, 향후 청구인이 쟁점저작인접권과 관련하여 지급하여야 할 가창료 등은 그 비용이 확정된 날이 속하는 과세기간의 종합소득세 신고시 필요경비에 산입하여 공제받을 수 있는 점, 「소득세법 시행령」 제48조 제11호에서 제1호부터 제10호까지 및 제10호의2부터 제10호의4까지에 해당하지 아니하는 자산의 매매에 따른 사업소득의 수입시기를 ‘대금을 청산한 날’로 규정하고 있는바, 쟁점소득을 청구인의 2021년 귀속 사업소득으로 판단한 데에 달리 잘못이 없는 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다.
4. 결론
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」 제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
