1. 원고들의 청구를 모두 기각한다

2. 소송비용은 원고들이 부담한다.

피고가 2024. 3. 14. 원고들에 대하여 한 증여세 경정청구거부처분을 취소한다.

1. 처분의 경위

 가. 장CC는 원고 라AA의 배우자, 원고 장DD, 원고 장EE의 아버지로, 1997.경부터 구 산업집적활성화 및 공장설립에 관한 법률(2025. 10. 1. 법률 제21065호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 산업집적법’이라 한다)에 따른 산업용지 및 공장인 시흥시 XX동 1372-17 공장용지 2057.3㎡ 및 그 지상 건물(이하 ‘이 사건 부동산’이라 한다)에서 FFFF라는 상호로 제조업을 영위하여 왔다.

 나. 장CC는 2022. 12. 13. 원고 라AA에게 이 사건 부동산 중 18/100 지분을, 원고 장DD, 원고 장EE에게 각 이 사건 부동산 중 11/100 지분을 각 증여하기로 하고(이하 ‘이 사건 증여계약’이라 한다), 그에 따라 원고들에게 이 사건 부동산 중 위 각 지분(이하 ‘이 사건 부동산 쟁점지분’이라 한다)에 관하여 증여를 원인으로 한 소유권이전등기¹⁾를 마쳐주었다(이하 ‘이 사건 소유권이전등기’라 한다).

 다. 원고들은 2023. 3. 18. 피고에게, 장CC로부터 증여받은 이 사건 부동산 쟁점지분에 관하여 상속세 및 증여세법(이하 ‘상증세법’이라 한다)에 따라 아래 표 기재와 같이 증여세를 신고하고, 원고 장DD, 원고 장EE은 연부연납 방식으로 신고세액을 납부하였다.

 라. 한국산업단지공단은 2023. 9. 4. 장CC 및 원고들에게 ① 관리기관에게 사전 처분신고 없이 원고들 앞으로 이 사건 소유권이전등기를 마친 것은 구 산업집적법 제39조 제3항에 위반되므로 시흥시장에게 과태료 처분을 요청하였음을 통보하는 한편, ② 구 산업집적법 제39조의2 제2항 제2호(이하 ‘이 사건 쟁점조항’이라 한다)는 산업용지의 공유지분을 처분하는 경우 산업용지의 전체면적에 공유자의 공유지분 비율을 곱하여 계산한 면적이 최소면적²⁾ 이상이어야 한다고 규정하는데, 이 사건 소유권이전등기는 산업용지 분할시 요구되는 최소면적을 충족하지 못하여³⁾ 위법하므로 이를 시정할 것을 통보하였다(이하 ‘이 사건 통보’라 한다).

 마. 원고들은 2023. 9. 4. 장CC와 이 사건 소유권이전등기가 이 사건 쟁점조항 등을 위반하여 이루어졌으므로 이 사건 증여계약을 무효로 하고, 그에 따라 원고들이 장CC에게 소유권이전등기를 마쳐주기로 하는 내용으로 증여계약 취소 약정을 체결하였다(이하 ‘이 사건 취소약정’이라 한다). 그에 따라 원고들은 2023. 10. 6. 장CC에게 이 사건 부동산 쟁점지분에 관하여 2023. 9. 4.자 합의해제를 원인으로 한 이 사건 소유권이전등기의 말소등기⁴⁾를 마쳐주었다.

 바. 원고들은 2024. 1. 3. 피고에게 원인무효인 이 사건 소유권이전등기에 관하여 말소등기가 마쳐짐에 따라 이 사건 부동산 쟁점지분은 증여세 과세대상이 아니므로 원고들이 신고한 증여세 과세표준 및 세액을 0원으로 경정하고, 납부한 세액의 환급을 구하였으나, 피고는 2024. 3. 14. 이를 거부하였다(이하 ‘이 사건 처분’이라 한다).

 사. 원고는 이에 불복하여 2024. 6. 10. 이의신청을 거쳐 2024. 10. 4. 심판청구를 제기하였으나, 조세심판원은 2024. 12. 30. 이를 기각하였다.

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1, 2, 4, 내지 7, 12호증(가지번호 있는 것은 가지번호 vh함, 이하 같다), 을 제1, 2호증의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 원고들의 주장

 가. 이 사건 증여계약 무효

이 사건 쟁점조항은 입주기업체가 소유하고 있는 산업용지의 공유지분을 처분하려는 경우 최소 분할면적 요건을 갖추어야 한다고 규정하는데, 위 조항의 문언과 내용, 입법취지 등을 고려하면 이는 효력규정에 해당한다. 그런데 이 사건 증여계약은 효력규정인 이 사건 쟁점조항에 위배되어 원시적 불능이거나, 민법 제103조, 제104조, 제151조 위반으로 무효이다. 이처럼 무효인 이 사건 증여계약에 따른 이 사건 부동산 쟁점지분 증여는 증여세 과세대상에 해당하지 않으므로, 이 사건 처분은 위법하다.

 나. 실질과세원칙 위반 등

원고들은 세무사의 절세 조언에 따라 이 사건 증여계약을 체결하고 이 사건 소유권이전등기를 마쳤는데, 한국산업단지공단의 이 사건 통보로 비로소 이 사건 소유권이전등기가 이 사건 쟁점조항을 위반하여 마쳐진 것임을 알게 되었다. 이에 원고들은 공법상 의무를 위반한 부분을 시정하기 위하여 이 사건 증여계약을 무효로 하는 이 사건 취소약정을 체결하고 그에 따라 이 사건 소유권이전등기의 말소등기를 마쳤다. 이 과정에서 원고들이 실제적으로 얻은 재산의 증가는 전혀 존재하지 않으므로, 실질과세의 원칙 또는 상증세법 제31조 제1항 제1호에 의할 때 증여세가 과세될 수 없음에도, 이와 달리 이루어진 이 사건 처분은 위법하다.

3. 관계 법령

별지 기재와 같다.

4. 판단

 가. 이 사건 증여계약이 무효인지 여부

   1) 이 사건 쟁점조항이 효력규정인지 여부

      가) 관련 법리

계약 등 법률행위의 당사자들에게 일정한 의무를 부과하거나 일정한 행위를 금지하는 법규에서 이를 위반한 법률행위의 효력을 명시적으로 정하고 있는 경우에는 그 규정에 따라 법률행위의 유·무효를 판단하면 된다. 법률에서 해당 규정을 위반한 법률행위를 무효라고 정하고 있거나 해당 규정이 효력규정이나 강행규정이라고 명시하고 있으면 그러한 규정을 위반한 법률행위는 무효이다(대법원 2018. 10. 12. 선고 2015다256794 판결 참조). 이와 달리 금지 규정 등을 위반한 법률행위의 효력에 관하여 명확하게 정하지 않은 경우에는 그 규정을 위반한 행위가 그 행위의 사법상 효력까지 부정하지 않으면 안 될 정도로 현저히 반사회성, 반도덕성을 지닌 것인지를 고려하여 판단한다(대법원 2024. 4. 25. 선고 2023다310471 판결 참조).

      나) 구체적 판단

위에서 본 사실과 증거, 구 산업집적법령의 규정 내용과 체계, 입법목적 등을 더하여알 수 있는 아래의 사정들을 종합하여 보면, 이 사건 쟁점조항은 효력규정이 아닌 단속규정에 불과하다고 봄이 타당하다.

① 이 사건 쟁점조항은 입주기업체가 “제15조 제1항에 따른 공장설립등의 완료 신고 또는 제15조 제2항에 따른 사업개시의 신고 후에 소유하고 있는 산업용지(건축물이 있는 것을 말한다)를 분할하거나 그 공유지분을 처분하려는 때에는 다음 각 호의 구분에 따른 요건을 갖추어야 한다.”라고 규정하면서, 제2호에서 산업용지의 공유지분을 처분하는 경우에는 “산업용지의 전체면적에 공유자의 공유지분의 비율을 곱하여 계산한 면적이 제1호에 따라 산업통상자원부령으로 정하는 면적 이상이 될 것”이라는 최소 분할면적을 충족할 것을 요구하고 있다. 구 산업집적법은 이 사건 쟁점조항이 정하는 금지를 위반한 법률행위의 효력에 관하여 명확하게 규정하고 있지 아니하므로, 위 조항의 입법 배경과 취지, 보호법익과 규율 대상, 위반의 중대성 등 여러 사정을 고려하여 그 효력을 판단해야 한다.

② 이 사건 쟁점조항은 2002. 12. 30. 법률 제6842호로 개정된 구 산업집적법에 신설되었는데, 그 입법취지는 산업용지의 효율적인 활용을 위하여 산업단지개발사업시행자 등이 산업용지를 분할하고자 하는 경우 산업자원부령이 정하는 면적 이상으로 분할할 수 있도록 하고, 산업용지의 활용에 필요한 도로 등 기반시설을 설치하도록 하는 데에 있다. 이 사건 쟁점조항의 규정내용에 반하여 최소 분할면적 이하로 산업용지의 분할이 이루어지게 된다면 산업단지의 체계적 관리 및 효율적 활용에 방해가 될 것으로 보이기는 하나, 위와 같은 사정만으로 이 사건 쟁점조항을 위반한 지분 처분 행위자체에 반사회성, 반도덕성이 있다고 단정하기는 어렵다.

③ 구 산업집적법은 이 사건 쟁점조항을 위반한 행위에 관하여 행정적 규제, 형사 처벌 등 제재 조항을 마련하고 있다. 이 사건 쟁점조항을 위반한 지분 소유권이전등기가 마쳐진 경우, 최소 분할면적 이하의 지분 소유권을 새로이 취득한 자는 관리기관과 같은 법 제38조 제1항에 따른 입주계약을 체결할 수 없게 되고, 입주계약을 체결하지 아니한 채 산업용지 등에서 제조업 등 사업을 하면 같은 법 제52조 제2항 제5호에 따라 형사처벌을 받게 된다.또한 기존 입주기업체가 산업용지 등의 일부 지분을 처분한 결과 자신이 소유하는 지분이 이 사건 쟁점조항이 정하는 최소 분할면적 요건을 충족하지 못하게 되는 경우 관리기관과 같은 법 제38조 제2항에 따른 변경계약을 체결할 수 없게 되고, 관리기관은 새로 변경계약을 체결하지 않았다는 이유로 입주기업체와의 기존 입주계약을 해지할 수 있으며(제42조 제1항 제5호), 그에 따라 기존 입주기업체는 산업용지 등 양도의무를 부담하고(제43조 제2항), 위 양도의무 미이행시 이행강제금이 부과되거나 공장 철거명령이 이루어질 수 있다(제43조의2 제1항, 제43조의3 제1항). 이처럼 이 사건 쟁점조항을 위반한 경우에는 구 산업집적법이 예정하고 있는 여러 행정적 규제 등을 받게 되므로, 이 사건 쟁점조항에 반하여 체결된 계약의 사법상 효력을 인정한다고 하여 반드시 산업입지 및 산업단지를 체계적으로 관리함으로써 지속적인 산업발전 등에 이바지함을 목적으로 하는 산업집적법의 입법목적에 반하는 결과가 초래된다고 단정하기 어렵다.⁵⁾

   2) 이 사건의 경우

     가) 관련 법리

당사자 사이에 아무런 증여행위가 없었는데도 마치 증여가 있었던 것처럼 증여를 원인으로 하는 소유권이전등기가 마쳐진 경우 이는 원인무효의 등기에 불과한 것이므로 증여세를 부과할 수 없는 것이나, 실제로 증여행위가 있었고 이러한 증여를 원인으로 하는 소유권이전등기가 적법하게 마쳐졌다면, 그 등기를 한 때에 수증자의 증여세 납부의무는 적법하게 성립하는 것이고 그 후 등기의 원인무효를 이유로 한 말소등기절차의 이행을 명하는 판결이 확정되었다는 사유만으로 과세관청이 한 증여세 부과처분에 아무런 영향을 미칠 수 없다(대법원 1995. 11. 24. 선고 95누10006 판결 참조).

      나) 구체적 판단

살피건대, 장CC가 원고들에게 이 사건 부동산 쟁점지분을 증여하려는 의사로 이 사건 증여계약을 체결하였고 그에 따라 이 사건 소유권이전등기가 마쳐졌음은 위에서 인정한 바와 같으므로, 그에 따라 증여세 납세의무가 성립한다고 보아야 한다. 이처럼 이 사건 증여계약으로 당사자 사이에 증여행위가 있었던 이상, 이후 원고들이 이 사건 증여계약의 주된 급부가 단속규정인 이 사건 쟁점조항에 위반된다는 점을 알게 된 이후 구 산업집적법령에 따른 공법상 의무를 이행하기 위하여 이 사건 소유권이전등기의 말소등기를 마쳤다는 사정만으로는, 이 사건 증여계약이 효력규정 위반, 원시적 불능, 민법 제103조, 제104조, 제151조에 따라 그 사법상의 효력까지 무효가 된다고 볼 수 없으므로, 원고들이 주장하는 사정이 이미 성립·확정된 증여세 납세의무에 어떠한 영향을 미친다고 할 수 없다. 원고들의 위 주장은 이유 없다.

 나. 실질과세원칙 등 위반 여부

   1) 관련 법리

상증세법 제2조 제6호는 “증여란 그 행위 또는 거래의 명칭·형식·목적 등과 관계없이 직접 또는 간접적인 방법으로 타인에게 무상으로 유형·무형의 재산 또는 이익을 이전(현저히 낮은 대가를 받고 이전하는 경우를 포함한다)하거나 타인의 재산가치를 증가시키는 것을 말한다.”라고 규정하여, 민법상의 증여 개념에 더하여 세법의 기본원리인 실질과세원칙에 따라 경제적 관점에서 부의 무상이전에 대해 증여로 보고 있다. 한편 일단 유효하게 증여가 이루어진 후 어떠한 이유로 그 증여재산이 당초의 증여자에게 되돌려지는 경우에는 결과적으로 증여재산의 이동이 없게 되어 수증자는 실질적으로 증여의 이익을 얻은 것이 없게 되나, 상증세법 제4조 제4항은 증여재산의 반환 및 합의해제를 통한 부당한 조세회피를 방지하기 위하여 증여계약의 합의해제가 이루어진 경우, 증여세 과세표준 신고기한까지 증여재산을 반환하는 경우에 한하여 처음부터 증여가 없었던 것으로 보아 증여세를 과세하지 않는 것으로 규정한다. 이처럼 상증세법 제4조 제4항은 이미 성립한 증여세 납세의무가 증여계약의 합의해제로 영향을 받지 않는다는 것을 바탕으로 하여 증여세 신고기한 내에서만 예외적으로 합의해제의 소급효를 인정하고 있는바, 이를 실질적 조세법률주의에 위반된다고 할 수 없다[헌법재판소 1999. 5. 27. 선고 97헌바66, 98헌바11, 48, 99헌바6(병합) 전원재판부

결정 참조].

      2) 이 사건의 경우

원고들은 이 사건 부동산 쟁점지분에 관하여 2022. 12. 15. 이 사건 증여계약을 원인으로 하여 이 사건 소유권이전등기를 마침에 따라 이에 대한 증여세 납세의무가 성립하였다. 이후 이 사건 소유권이전등기에 관하여 2023. 10. 6. 이 사건 취소약정을 원인으로 말소등기가 마쳐졌으나, 이는 상증세법 제4조 제4항이 정한 기한이 경과하여 이루어진 것으로서 위 조항에 따라 처음부터 증여가 없었던 것으로 볼 수 있는 경우에 해당하지 않는다. 따라서 이 사건 처분은 상증세법 제2조 제6호, 제4조 제4항에 따라 이루어진 것으로 적법하고, 이를 두고 실질과세의 원칙이나, 증여재산가액 계산의 일반원칙을 정한 상증세법 제31조에 위반하여 위법하다고 보기는 어렵다. 원고들의 위 주장도 이유 없다.

5. 결론

원고들의 청구는 이유 없어 모두 기각한다.

2)구 산업집적법 시행규칙(2025. 10. 1. 산업통상부령 제1호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제39조의3 제2항, 시화국가산업단지 관리기본계획 4. 나. (1)에 의하면 최소 분할면적이 1,650㎡이다.