1.처분개요

가.청구인은 2018.2.9. 분양대행업을 주 목적사업으로 설립된 주식회사 A(이하 “쟁점법인”이라 한다)의 지배주주로 아래 <표1>과 같이 쟁점법인 발행주식을 당시 대표이사 B에게 명의신탁하였다가, 명의신탁한 18,000주에 대하여 2021.6.15. 청구인의 명의로 쟁점법인의 주주명부상 등재하여 명의신탁을 해지한 후, 액면가 OOO원을 기준으로 증여재산가액을 산정하여 2024.5.1. 처분청에 2021.3.17. 증여분 증여세 OOO원을 신고․납부하였다.

<표1> 쟁점법인 발행주식 명의신탁 내역

○○○

나.서울지방국세청장(이하 “조사청”이라 한다)은 2024.11.26.부터 2025.4.14.까지 청구인에 대한 증여세 세무조사를 실시한 결과, 청구인이 2021.3.17. B에게 명의신탁한 쟁점법인 발행주식 16,200주(이하 “쟁점주식”이라 한다)에 대하여 평가기준일을 2021.3.17.로 하여「상속세 및 증여세법」(이하 “상증법”이라 한다)상 보충적 평가방법에 따라 산정한 쟁점주식 1주당 가액 OOO원을 기준으로 증여재산가액을 재산정하여야 한다는 취지의 과세자료를 처분청에 통보하였고, 이에 따라 처분청은 2025.6.18. 청구인에게 2021.3.17. 증여분 증여세 OOO원을 결정․고지하였다.

다.청구인은 이에 불복하여 2025.8.29. 심판청구를 제기하였다.

2.청구인 주장 및 처분청 의견

가.청구인 주장

 (1) 청구인이 쟁점주식을 명의신탁하였다가 해지하게 된 경위는 다음과 같다.

  (가) 청구인은 2018.2.9. 자본금 OOO원을 출자하여 쟁점법인을 설립하면서 쟁점주식을 포함한 쟁점법인 발행주식 총 19,960주를 B 명의로 취득(명의신탁)하였고, 그 중 1,960주를 중도에 명의신탁 해지 및 환원을 하여 2021.3.17.까지 쟁점법인 발행주식 18,000주를 B 명의로 보유하였다.

  (나) 한편 청구인은 쟁점법인의 대표이사로 재직 중이던 B의 성과 보상차원에서 2021.3.22. B 명의의 쟁점법인 발행주식 18,000주(쟁점주식 포함)를 B에게 쟁점법인에서 계속 근무하는 조건 등으로 증여하는 조건부증여계약(이하 “쟁점증여계약”이라 한다)을 체결하였다.

  (다) 이후 B가 쟁점법인과 동일한 주목적사업을 영위하는 주식회사 C(이하 “C”라 한다)를 설립하여 대표이사로 재직하게 되자 쟁점증여계약상 의무사항을 위반한 것으로 보아 쟁점증여계약을 해제하고, 2021.6.15. 쟁점증여계약에 따른 증여대상 주식인 쟁점법인 발행주식 18,000주를 청구인의 명의로 환원하여 쟁점법인의 주주명부상 등재하였다.

 (2) 2021.3.17. 청구인이 B에게 명의신탁하여 취득한 쟁점주식의 경우 2021.3.22. 체결한 쟁점증여계약에 따라 명의신탁약정이 해지된 것이므로, 이는 상증법 제45조의2에 따른 명의신탁 증여의제 규정의 적용대상이 아니다.

  (가) 주권발행 전의 주식을 명의신탁한 경우, 명의신탁자는 수탁자에 대하여 명의신탁약정을 해지하는 의사표시만으로 그 주식에 대한 주주의 권리는 실제소유자인 명의신탁자에게 복귀하는 것으로 그 주주권의 이전을 위하여 별도의 청구는 필요치 않고(대법원 1992.10.27. 선고 92다16386 판결, 같은 뜻임), 명의신탁재산의 반환은 명의신탁자 또는 명의신탁자 지시에 따라 제3자 명의로 반환하는 경우에도 인정되는 것이므로 결국 명의신탁재산의 반환은 실제소유자에게 귀속하는 것을 의미한다고 할 것이며(대법원 2011.9.29. 선고 2011두8765 판결, 같은 뜻임), 주권이 발행되지 않은 경우 주식의 이전은 지명채권의 양도에 관한 일반원칙에 따라 당사자의 의사표시만으로 주식 이전의 효력이 발생하는 것이다(대법원 2018.10.25. 선고 2016다42800 판결, 같은 뜻임).

  (나) 한편 상증법 제4조 제4항은 ‘수증자가 증여재산(금전은 제외한다)을 당사자 간의 합의에 따라 제68조에 따른 증여세 과세표준 신고기한까지 증여자에게 반환하는 경우에는 처음부터 증여가 없었던 것으로 본다’고 규정하고 있는데, 위 규정은 수증자가 증여재산을 반환하는 경우에는 실질적인 재산의 증가 또는 향유하는 이익이 없음에도 증여세를 부담하는 불합리한 점이 있으므로 응능부담이라는 조세평등주의에 따른 조세법상의 공평과세 이념과 계약 자유의 사적자치원칙 조화라는 측면에서 1982.12.21. 법률 제3758호로 개정된 상증법에서 신설된 것으로, 증여로 의제된 명의신탁재산에 대하여 명의신탁을 해지하고 반환하는 경우에도 적용된다고 보아야 하며, 이는 명의수탁자가 명의신탁받은 재산을 명의신탁자 명의로 재산을 반환하는 경우뿐 아니라 명의신탁자의 지시에 따라 제3자 명의로 반환하는 경우도 마찬가지라고 보아야 한다(대법원 2011.9.29. 선고 2011두8765 판결, 같은 뜻임).

  (다) 따라서, 주권으로 발행된 적 없는 쟁점주식의 경우 청구인이 명의신탁 해지의사를 표시한 때에 당연히 해지되는 것이고, 청구인과 수탁자 B는 상호 합의를 바탕으로 2021.3.22. 쟁점주식을 증여하기로 계약하였으므로 쟁점증여계약 체결시 당사자 합의로 쟁점주식에 대한 명의신탁약정은 해지된 것이며, 명의신탁 해지로 실질소유자와 주주명부상 명의자 모두 청구인으로 일치하여 청구인 명의로 명의 환원되었을 뿐만 아니라, 쟁점주식에 대한 명의신탁일(2021.3.17.)부터 그 해지일(2021.3.22.)까지 기간은 5일에 불과하므로 쟁점주식에 대한 명의신탁의 경우 상증법 제45조의2에 따른 증여세 과세대상에 해당하지 않는다.

  (라) 한편, 조사청은 청구인과 B 사이에 체결한 쟁점증여계약이 계약해제된 이상 쟁점주식에 관한 명의신탁약정은 2021.3.17.로 소급하여 계속 존재한다는 의견이나, 쟁점증여계약의 경우 2021.5.13. B의 경업금지 등 기본의무 조항 위반으로 계약해제된 것인데, 계약해제는 소급효를 전제로 당사자의 원상회복 의무를 포함한 것으로, ‘원상회복’이란 이처럼 대상물건의 소유 권한이 실제소유자에게 이전하여 소급적으로 귀속시킬 의무가 있음을 뜻하는 것인바(대법원 2004.11.26. 선고 2004다15376 판결, 같은 뜻임), 2021.5.13. 쟁점증여계약이 해제됨에 따라 기본적으로 쟁점주식 등의 소유권은 쟁점증여계약 체결 전으로 소급하여 청구인에게 이전․귀속되는 것이라고 보아야 할 것이고, 당사자 합의로 이미 성립하였던 계약행위 자체를 존재하지 않는 것으로 한다거나, 계약이전의 잘못된 소유 관계 표시를 그대로 유지하여야 한다는 뜻이 아니며, 청구인의 자기책임과 의사에 따라 쟁점주식의 소유 형태를 선택할 수 있는 상태로 되돌아간다고 보아야 할 것이므로, 처분청의 의견을 받아들이기 어렵다.

 (3) 쟁점증여계약 체결만으로 쟁점주식에 관한 명의신탁약정이 해지된 것으로 볼 수 없더라도, 쟁점주식에 대하여 청구인을 소유자로 명의개서 후 쟁점법인의 주주명부상 등재한 2021.6.15. 명의신탁약정의 해지 및 명의환원이 있었다고 할 수 있다.

  (가) 상증법 제45조의2 제1항은 ‘권리의 이전이나 그 행사에 등기 등이 필요한 재산에 대하여 조세회피를 목적으로 실제소유자와 명의자를 달리한 경우, 그 명의자로 등기등을 한 날에 그 재산의 가액을 실제소유자가 명의자에게 증여한 것으로 본다’고 규정하고 있는데, ‘실제소유자와 명의자를 달리한 경우’란, 주주명부에 주식의 실제소유자가 아닌 다른 사람 앞으로 명의개서한 경우를 의미한다고 할 것으로, 실제소유자와 명의자를 달리하였는지는 주주명부 또는 「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」 제316조에 따른 실질주주명부의 기재에 의하여 판정하여야 하는 것이고(대법원 2020.6.25. 선고 2019두36971 판결, 같은 뜻임), 기명주식의 이전은 취득자의 성명과 주소를 주주명부에 기재하지 않으면 회사에 대항하지 못하는 것이어서, 주주명부에 주식의 실질소유자가 아닌 다른 사람 앞으로 명의개서가 되어야만 상증세법 제45조의2 규정의 증여의제 요건인 권리의 이전이나 행사에 명의개서를 요하는 재산에 있어서 실질소유자와 명의자가 다른 경우에 해당하는 것이라고 할 것이다(대법원 2007.2.8. 선고 2005두10200 판결, 같은 뜻임).

  (나) 청구인은 성장에 기여한 보상 차원에서 쟁점주식을 증여하려는 호의가 무색하게 B의 일방적인 약정 위반의 일탈 행위로 B에 대한 신뢰가 상실되어 쟁점증여계약이 파탄난 상태인 점, 청구인이 쟁점주식의 소유권을 원상회복한 시점에서 B 명의로 계속 놔두게 되면 다른 불상사를 초래할 수 있는 점, 무엇보다 더는 신뢰하기 어려운 B와의 관계를 조속히 마무리할 필요가 있었던 점 등을 고려하여 2021.6.15. 쟁점계약해제를 원인으로 소유권 회복한 쟁점주식 등 쟁점법인 발행주식 18,000주를 청구인 소유로 명의개서하여 쟁점법인 주주명부에 등재하였는바, 이는 쟁점주식에 대한 명의신탁약정 후 관련 증여세 신고기한(2021.6.30.) 내 증여재산을 반환받은 경우에 해당한다고 할 것이므로 상증법상 명의신탁 증여의제 규정을 적용한 이 건 처분은 위법하다.

  (다) 한편, 조사청은 쟁점주식에 대하여 소유권을 원상회복한 후에도 청구인이 명의개서한 사실이 없이 B 명의로 계속 보유한 것이라는 의견이나, 이는 명의에 관한 수탁자의 명시적이거나 묵시적인 합의가 선행될 것을 전제로 성립하는 명의신탁 법률관계와 과세 법리에 비추어 볼 때 수탁자 B의 동의없이 청구인이 B의 명의를 무단으로 도용한 것에 불과하므로 이러한 경우를 상정하더라도 상증법 제45조의2의 명의신탁 증여의제 규정을 적용할 수는 없다고 할 것이다.

  (라) 또한 조사청은 쟁점법인이 쟁점주식에 대하여 주식등변동상황명세서를 제출한 사실이 없고, 청구인의 명의로 명의개서 한 후 주주명부에 등재한 쟁점법인의 2021.6.15.자 주주명부를 신뢰할 수 없으므로, 쟁점주식이 증여자인 청구인에게 증여세 신고기한 내 반환된 것으로 인정할 수 없다는 의견이나, 다음과 같은 이유로 위와 같은 처분청의 의견을 받아들일 수 없다.

   1) 상증법 제45조의2 제4항은 ‘제1항을 적용할 때 주주명부 또는 사원명부가 작성되지 아니한 경우에는 「법인세법」 규정에 따라 제출한 주식등변동상황명세서에 의하여 명의개서 여부를 판정한다’고 규정하여 조건부의 제한적 과세증거라는 점을 명시하여, 그 입법 취지가 주주명부 등이 없는 경우 명의신탁에 따른 증여세를 과세할 수 없는 문제점을 보완하고자 2003.12.30. 법률 제7010호로 개정된 구 상증법에서 처음 도입된 규정으로, 주주명부가 없는 특별한 사정이 있는 경우에 한정하여 예외적으로 주주명부를 대신하여 그에 준하는 과세 근거로서 주식등변동상황명세서의 증거력을 인정한다는 조건부 과세를 규정하고 있을 뿐이고, 주주명부가 있는 경우 이를 배제하고 주식등변동상황명세서를 독립적인 실질적 과세증거자료로 삼을 수 있다거나, 주주명부와 비교 형량하여 과세관청이 선택하여 과세증거자료로 삼을 수 있다고 규정하고 있지도 않으며, 주식등변동상황명세서 기재에 따라 「상법」상 주주 권리를 확정할 수 있다는 준거성을 인정하는 의미를 내포하고 있는 것도 아니라고 할 것이다.

   2) 위 규정과 관련하여 대법원은 ‘상증세법 제45조의2 제4항의 입법취지와 적용대상을 ‘주주명부 또는 사원명부가 작성되지 아니한 경우’로 명백히 한정하고 있는 점 등을 종합하여 보면, 주주명부가 작성되어 있는 경우에는 설령 주식등변동상황명세서 등에 주식의 소유자 명의가 실제 소유자와 다르게 기재되어 있다고 하더라도, 명의자 앞으로 주식에 대한 명의개서가 이루어지지 아니하였다면 명의자에게 상증세법 제45조의2 제3항을 적용하여 증여세를 과세할 수는 없다’고 판시(대법원 2014.5.16. 선고 2011두11099 판결)하였고, ‘과세관청이 주식등변동상황명세서 등을 과세자료로 활용할 수 있다고 하더라도 이는 과세목적상 협력의무 이행의 일환으로 사업연도 중 주식 등의 변동 상황을 기록하는 문서에 불과한 것이어서, 주주권 행사 등의 기초가 되는 주주명부와는 본질적으로 차이가 있다’고 판시(대법원 2011.5.11. 선고 2017두32395 판결)하여 주식등변동상황명세서를 부종성을 가진 보충적 과세자료라는 점을 확실하게 밝히고 있다.

   3) 쟁점법인은 「상법」규정을 준수하여 주주 및 회사의 채권자가 항시 열람 또는 복사할 수 있도록 주주명부를 본점에 비치․보관하여 왔고, 전문 감정기관의 검증을 통해 2021.6.15.자 주주명부가 사후에 임의작성된 문서가 아니라는 점을 확인받았으며, 상증세법 제45조의2 제4항에 따라 주주명부 또는 사원명부가 작성되지 아니한 경우에 한하여 제한적으로 주식등변동상황명세서에 의하여 명의개서 여부를 판단하도록 예외적용을 인정하고 있을 뿐, 주식등변동상황명세서를 주주명부 기재에 우선하여 법적 효력이 인정되는 것도 아니므로, 청구인이 쟁점주식에 대한 명의개서를 마친 2021.6.15.자 쟁점법인의 주주명부가 아닌 쟁점법인의 2020∼2023사업연도 주식등변동상황명세서상 기재내용에 근거한 이 건 처분은 위법․부당하다.

나. 처분청 의견

 (1) 청구인이 2021.3.17. B에게 명의신탁하여 쟁점주식을 취득한 후 쟁점주식의 소유권에 대한 법적 분쟁이 종결된 2023.10.19.까지 쟁점주식에 관한 위 명의신탁약정이 유효한 것으로 보아야 하므로 이에 대하여 상증법 제45조의2에 따른 명의신탁 증여의제 규정을 적용하여 증여세를 부과한 이 건 처분은 정당하다.

  (가) 이 건의 경우 청구인이 쟁점주식을 2021.3.17. B에게 명의신탁하여 취득한 후 쟁점주식의 소유권에 대하여 B와의 법적분쟁이 있었고, 쟁점주식에 대한 소유권 분쟁이 최종적으로 종결된 이후 2024년 3월경에서야 쟁점법인이 2023사업연도 법인세 신고 시 쟁점주식에 대하여 명의환원을 원인으로 청구인에게 소유권이 이전되었다는 내용의 쟁점법인의 주식등상황변동명세서를 제출하였는바, 청구인과 B 간의 쟁점주식 소유권에 관한 법적 분쟁의 최종 확정시점에야 쟁점주식에 대한 명의환원이 있었다고 할 것이므로, 상증법 제45조의2 규정에 따라 청구인이 쟁점주식을 B에게 명의신탁한 2021.3.17.을 증여일로 하여 청구인에게 증여세를 부과한 이 건 처분은 정당하다.

  (나) 한편, 청구인은 2021.3.22. B에게 쟁점주식을 증여하는 내용의 쟁점증여계약을 체결한 이상 해당 시점에 쟁점주식에 대한 B와의 명의신탁약정이 해지된 것이고, 이는 상증법 제4조 제4항에 따라 증여재산의 반환과 그 실질이 같은 이상 이에 관하여 상증법 제45조의2에 따른 명의신탁 증여의제 규정을 적용할 수 없다고 주장하나, 쟁점증여계약과 관련된 사실관계에 비추어 볼 때 청구인의 위 주장을 받아들이기는 어렵다.

   1) 「민법」제548조는 당사자 일방이 계약을 해제한 때에는 각 당사자는 그 상대방에 대하여 원상회복의 의무가 있다고 규정하고 있고, 위 규정에서 말하는 원상회복은 소급효를 전제로 한 것으로 볼 수 있다(대법원 2004.11.26. 선고 2004다15376 판결, 같은 뜻임).

   2) 쟁점증여계약 제11조 제1항은 B가 쟁점증여계약 제8조 각 호의 기본의무를 위반할 경우 청구인이 쟁점증여계약을 해제할 수 있고, 쟁점주식에 대한 증여 및 수락 의사표시가 처음부터 존재하지 않는 것으로 간주하도록 쟁점증여계약 해제 및 주식반환에 대하여 규정하고 있는데, B가 2021년 5월경 C를 설립하여 대표이사에 취임하는 등 쟁점증여계약 제8조의 기본의무사항을 위반하자 쟁점증여계약에 대한 해제를 통지하였는바, 이로 인하여 당초 청구인과 B가 체결한 쟁점증여계약의 경우 계약 체결시점인 2021.3.22.로 소급하여 존재하지 않는 계약으로 보아야 한다.

   3) 쟁점증여계약에 대한 해제로 인해 청구인이 쟁점주식을 증여한 사실 자체가 없던 것이 되는 것인바, 쟁점주식의 명의신탁약정 또한 쟁점계약체결 이후에도 유효한 것으로 볼 수 있다.

  (다) 상증법 제45조의2는 권리의 이전이나 그 행사에 등기 등이 필요한 재산의 실제소유자와 명의자가 다른 경우에는 그 재산의 가액을 실제소유자가 명의자에게 증여한 것으로 본다라고 명의신탁 증여의제를 정의하고 있고, 이와 같은 규정을 둔 입법취지는 조세회피 행위를 효과적으로 방지하여 조세 정의를 실현하기 위하여 실질과세의 원칙에 대한 예외를 인정하는 데에 있다고 할 것(대법원 2019.6.13. 선고 2018두47974 판결, 같은 뜻임)인데, 청구인이 쟁점주식에 관하여 증여세 신고기한 내 명의를 환원하였다는 주장을 인정한다면 상증법 제45조의2 규정에 따라 증여세 납세의무가 확정적으로 성립된 이후, 과세관청의 조사 가능성 등을 인지하여 증여세 신고기한 이내 명의만 환원하면 아무런 제재 없이 증여세 부과를 면하게 되는 결과가 도출되어, 명의신탁을 통한 조세회피 시도를 조장하고 증여의제 규정의 제재적 입법 취지를 전면적으로 부정하는 부당한 결과를 초래하게 된다.

 (2) 한편 청구인은 2021.6.15.자 쟁점법인의 주주명부상 쟁점주식을 포함하여 B에게 명의신탁하였던 쟁점법인 발행주식 18,000주에 대하여 청구인의 명의로 환원한 것으로 기재된 이상 쟁점주식에 대한 명의신탁의 증여세 신고기한 전에 명의가 환원된 것으로 볼 수 있는바, 상증법 제4조 제4항에 따라 증여 자체가 없었던 것이므로 이 건 처분이 위법․부당하다고 주장하나, 다음과 같은 이유로 위 주장을 받아들이기 어렵다.

  (가) 주식등변동상황명세서의 경우 법인이 법인세 신고 시 세무 당국에 의무적으로 제출하도록 되어 있는 공적 보고 서류인바, 해당 법인의 주식 소유 현황 및 변동 사항을 과세관청에 공식적으로 보고하는 자료인데, 쟁점법인은 청구인이 제출한 2021.6.15.자 쟁점법인 주주명부의 기재 내용과 달리 2021사업연도 법인세 신고 시 쟁점주식 등에 대하여 계속하여 B가 주주인 것으로 주식등변동상황명세서를 작성하여 제출한 후 2023사업연도 쟁점법인의 주식등변동상황명세서 제출시까지 주주변동이 없는 것으로 보아 별도의 주식등변동상황명세서를 제출한 사실도 없다.

  (나) 청구인이 제출한 쟁점법인의 2021.6.15.자 주주명부는 내부의 형식적인 행위에 불과한 것으로, 통상적으로 비상장회사의 경우 상장회사와 달리 주식 거래가 공적 거래소나 예탁기관을 통하지 않고, 주주명부의 작성 및 비치가 대표이사의 지배하에 폐쇄적으로 이루어지는 점을 고려할 때 위 주주명부가 사후에 소급하여 작성되었을 가능성을 완전히 배제할 수 없으며, 청구인의 주장과 같이 2021.6.15. 이전에 쟁점주식에 대하여 청구인의 명의로 환원되었다는 사실관계를 외부로 공개하거나 교차하여 검증할 수 있는 자료를 제출한 사실이 없으므로, 제출된 쟁점법인의 2021.6.15.자 주주명부를 신뢰하기 어렵다.

  (다) 「상법」상 주주명부의 기재는 주주권 행사를 위한 대항요건일 뿐, 그 기재 자체로 실제 권리관계가 확정되는 창설적 효력이 있는 것은 아니고, 주주명부의 기재는 주주라는 추정적 효력을 가질 뿐이며, 반증에 의해 그 기재가 실제 소유 관계와 다름이 증명되면 그 효력은 부정된다고 할 것인바(대법원 2018.10.12. 선고 2017다221501 판결, 같은 뜻임), 청구인의 주장과 같이 쟁점주식에 대하여 적법하게 청구인의 명의로 명의개서 후 2021.6.15. 쟁점법인의 주주명부에 등재하여 쟁점주식의 소유권을 완벽하게 회복하였다면, 이미 주주로서의 모든 권리를 행사할 수 있는 상태여야 하나, 이후 B를 상대로 법원에 쟁점주식에 대한 주주권확인소송을 제기한 점을 고려할 때, 해당 시점의 명의개서만으로는 쟁점주식에 대한 주주권을 온전히 행사할 수 없었거나, 수탁자인 B가 그 효력을 인정하지 않고 주주권 행사를 하려 하였음을 스스로 자인한 것이라고 볼 수 있고, 주주권확인소송 제기시점까지는 증여재산인 쟁점주식이 반환된 상태라고 보기도 어렵다.

  (라) 한편, 청구인도 쟁점주식의 소유권에 관하여 소유권 분쟁이 정리된 이후 쟁점주식의 명의신탁일을 2021.3.17.로 하여 2024.5.1. 처분청에 관련 증여세를 신고한 점을 고려할 때, 청구인도 쟁점주식에 대한 명의신탁약정이 B와의 쟁점주식에 관한 소유권 분쟁이 종결된 시점에야 해지된 것으로 인지하였다고도 볼 수 있다.

3.심리 및 판단

가.쟁점

 청구인이 명의신탁한 주식에 대하여 증여세 과세표준 신고기한 내 명의신탁약정을 해지하여 명의환원을 하였으므로 상증법 상 명의신탁 증여의제 규정을 적용하여 증여세를 부과한 처분이 위법․부당하다는 청구주장의 당부

나.관련 법령 : <별지> 기재

다.사실관계 및 판단

 (1) 청구이유서 및 처분청 답변서 등의 이 건 심리자료를 종합하면, 아래와 같은 사실들이 나타난다.

  (가) 쟁점법인은 2018.2.9. 부동산분양대행업을 주목적사업으로 하여 설립된 법인으로 주권을 발행한 사실이 없고, 쟁점법인 등기사항전부증명서상 B의 경우 2018.4.9. 쟁점법인의 사내이사로 취임하여 2021.7.13. 사임한 것으로 확인되며, 쟁점법인의 2018∼2023사업연도 주식등변동상황명세서는 아래 <표2>와 같다.

<표2> 쟁점법인의 주식등변동상황명세서

○○○

  (나) 쟁점법인은 2021.3.17. 유상증자를 실시하였고, 이에 따라 청구인이 당초 B 명의로 보유하고 있던 쟁점법인 발행주식(1,800주)에 비례하는 쟁점주식을 배정받아 유상증자 신주대금(1주당 OOO원, OOO원)을 납입하여 B 명의로 이를 취득한 것으로 확인된다.

<표3> 유상증자 관련 주주총회 의사록

○○○

 (2) 청구인은 명의신탁한 쟁점주식에 대한 증여세 신고기한 내 명의신탁약정을 해지하였다고 주장하면서 다음과 같은 자료를 제출하였다.

  (가) 청구인은 쟁점법인의 실제 지배주주로서 쟁점법인의 당시 대표이사인 B가 쟁점법인의 성장에 기여한 점을 보상하고자 2021.3.22. B가 쟁점법인에서 3년간 재직하면서 쟁점법인의 영업 및 경영 업무 전반을 책임지는 것을 기본 의무사항으로 규정하여 명의신탁한 쟁점법인 발행주식 18,000주(쟁점주식 포함)를 청구인이 B에게 증여한다는 내용으로 쟁점증여계약을 체결하여 2021.3.17.자 쟁점주식에 관한 명의신탁약정을 해지하였다고 주장하였고, 아래 <표4>와 같이 쟁점증여계약서를 제출하였다.

<표4> 쟁점증여계약

○○○

  (나) 청구인은 2021.5.13. B가 쟁점법인과 주목적사업이 동일한 법인(C)을 설립하여 해당 법인의 대표이사로 취임하자 쟁점증여계약 제8조 제2호 가목의 의무를 위반한 경우로서 쟁점증여계약 제11조 제2항에 따른 증여계약해제사유에 해당한다고 보아 B에게 증여계약해제에 관한 의사를 표명하였고, B가 별도의 조치를 하지 아니하자 2021.6.15. 쟁점증여계약을 해제한 후 쟁점주식을 포함한 B 명의의 쟁점법인 발행주식 18,000주를 청구인 명의로 명의개서하여 쟁점법인의 주주명부에 등재하였으므로, 해당 시점에는 2021.3.17.자 쟁점주식에 관한 명의신탁약정을 해지하였다고 주장하면서 쟁점법인의 주주명부(2021.6.15.자) 및 해당 주주명부에 대한 감정기관 소견서를 제출하였다.

<표5> 쟁점법인 주주명부(2021.6.15.자)

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<표6> 2021.6.15.자 쟁점법인 주주명부에 대한 감정기관 소견서

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  (다) 청구인은 B가 쟁점주식을 포함한 쟁점법인 발행주식 18,000주에 대하여 자신의 소유라고 주장하며 청구인의 주주권 행사를 방해하자 2021.11.9. 수원지방법원에 B를 상대로 주주권확인소송을 제기하였고, 수원지방법원은 쟁점법인 발행주식 18,000주의 주주권이 청구인에게 있다는 점을 확인한다는 취지로 판결(수원지방법원 2022.9.1. 선고 OOO 판결)하였으며, B가 위 판결에 불복하여 2022.9.14. 항소를 제기한 결과 수원지방법원이 위 항소를 기각(수원지방법원 2023.10.19. 선고 2022나87214 판결)하자 이후 쟁점법인의 2023사업연도 주식등변동상황명세서상 쟁점주식 등의 소유권변동내역을 기재하여 제출하였다고 주장하면서 주주권확인소송 판결문 등을 제출하였다.

<표7> 주주권확인소송 판결문

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 (3) 처분청 담당자는 2026.3.10. 조세심판관회의에 참석하여 청구인과 B 간의 쟁점주식 등에 대한 법적 분쟁이 2023년 10월경 수원지방법원 2023.10.19. 선고 2022나87214 판결에 따라 종결될 때까지는 쟁점주식의 명의환원에 대한 당사자 간 합의가 있었다고 볼 수 없으므로, 이 건의 경우 상증법 제4조 제4항에 따라 증여세 신고기한 내 증여재산이 반환된 것으로 볼 수 없어 이 건 처분이 정당하다는 추가의견을 제시하였다.

 (4) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 이 건에 대하여 살펴본다.

  (가) 회사가 주권을 발행하지 아니한 경우에, 주주 명의를 신탁한 사람이 수탁자에 대하여 명의신탁계약을 해지한다는 의사를 표시하면 바로 주주의 권리가 명의신탁자에게 복귀하는 것인바(대법원 1992.10.27. 선고 92다16386 판결, 같은 뜻임), 쟁점법인의 경우 주권미발행 법인으로 청구인이 2021.3.22. B와 쟁점주식을 포함한 쟁점법인 발행주식 18,000주에 대하여 조건부증여한다는 취지의 쟁점증여계약을 체결한 이상, 이는 2021.3.17.자 쟁점주식에 대한 명의신탁약정을 해지한다는 의사를 표시한 후 쟁점주식을 B에게 증여한 것으로 볼 수 있고, 쟁점증여계약이 이후 해제되었다고 하더라도 이는 쟁점증여계약에 따라 청구인이 B에게 쟁점주식을 증여한 행위에 대하여 그 효력이 미칠 뿐이고, 쟁점증여계약의 체결에 앞서 2021.3.17.자 쟁점주식에 관한 명의신탁약정을 해지한 의사표시는 유효한 것으로 볼 수 있는바, 2021.3.17.자 쟁점주식에 대한 명의신탁약정은 해지되었다고 할 수 있다.

  (나) 한편, 처분청은 쟁점법인이 제출한 주식등변동상황명세서상 2023년까지 쟁점주식을 B가 소유한 것으로 확인되는 이상 2021.6.15.자 쟁점법인의 주주명부를 신뢰하기 어렵고, 2023년 이전 쟁점주식에 대한 명의신탁약정이 해지된 것으로 볼 수 없다는 의견이나, 상증법 제45조의2 제4항은 주주명부가 작성되지 아니한 경우에 「법인세법」 제109조 제1항 및 제119조의 규정에 의하여 납세지 관할 세무서장에게 제출한 주주 등에 관한 서류 및 주식등변동상황명세서에 의하여 명의개서 여부를 판정한다고 규정하고 있는데, 그 적용대상을 ‘주주명부가 작성되지 아니한 경우’로 명백히 한정하고 있는바(대법원 2014.5.16. 선고 2011두11099 판결, 같은 뜻임), 2021.6.15.자 쟁점법인 주주명부에 따라 쟁점주식의 명의신탁의 여부를 판단하여야 할 것이고, 쟁점법인이 제출한 2021사업연도 주식등변동상황명세서상 쟁점주식의 소유자가 B로 기재되어 있다고 하더라도, 주식등변동상황명세서를 제출해야만 주식양도의 효력이 발생한다거나 주주의 지위가 확정되는 것으로도 볼 수 없으므로(대법원 2025.6.12. 선고 2025다209711 판결, 같은 뜻임), 2021사업연도 쟁점법인의 주식등변동상황명세서상 쟁점주식에 관한 명의환원 내역이 포함되지 않았다는 이유만으로 명의환원이 없었다고 단정하기는 어렵고, 사문서에 날인된 작성 명의인의 인영이 그의 인장에 의하여 현출된 것이라면 특별한 사정이 없는 한 그 인영의 진정성립이 추정되며, 일단 인영의 진정성립이 추정되면 「민사소송법」 제358조에 따라 그 문서 전체의 진정성립이 추정된다고 할 것인바(대법원 2013.8.22. 선고 2012다94728 판결, 같은 뜻임), 2021.6.15.자 쟁점법인 주주명부에 따르면 쟁점주식 등 쟁점법인 발행주식 18,000주에 대하여 청구인으로 명의개서된 사실 및 쟁점법인의 인장이 날인된 사실이 확인되는 반면, 그 기재 내용을 부정할 만한 반증의 제시가 있다고 보기 어려운 이상 위 주주명부에 따라 2021.6.15.에는 청구인이 쟁점주식에 대한 2021.3.17.자 명의신탁약정을 해지하고 이를 청구인 자신의 명의로 환원하였다고 볼 수 있다.

  (다) 상증법은 제4조 제4항에서 ‘증여를 받은 후 그 증여받은 재산을 당사자 간의 합의에 따라 제68조의 증여세 과세표준 신고기한(3월) 내에 반환하는 경우에는 처음부터 증여가 없었던 것으로 본다’고 규정하면서 같은 법 제45조의2에 의하여 증여로 의제되는 명의신탁에 대하여 위 규정의 적용을 배제하는 규정을 따로 두고 있지 않고, 증여세 과세표준 신고기한 내에 당사자들의 합의에 의하여 증여재산을 반환하는 경우나 명의신탁받은 재산을 반환하는 경우 모두 그 재산을 수증자 또는 명의수탁자가 더 이상 보유하지 않게 된다는 면에서 실질적으로 다르지 아니한 점을 고려할 때 위 규정은 증여로 의제된 명의신탁재산에 대하여 그 명의신탁을 해지하고 반환하는 경우에도 적용된다고 볼 수 있는바(대법원 2011.9.29. 선고 2011두8765 판결, 같은 뜻임), 청구인은 쟁점증여계약 체결 시점(2021.3.22.) 또는 쟁점주식에 대하여 명의개서 후 쟁점법인 주주명부에 등재한 시점(2021.6.15.)에 2021.3.17.자 쟁점주식에 대한 명의신탁약정을 해지하였다고 할 것이고, 그 이후 청구인이 B를 상대로 쟁점주식 등에 대한 주주권확인소송을 제기하였다고 하더라도 명의신탁약정 해지 행위에 대하여 영향을 미친다고 보기는 어려우므로, 상증법 제68조의 증여세 과세표준 신고기한 내 증여재산인 쟁점주식을 증여자인 청구인에게 반환하였다고 볼 수 있어, 처분청이 상증법 제45조의2 규정에 따른 명의신탁 증여의제 규정을 적용하여 청구인에게 증여세를 부과한 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다.

4.결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로「국세기본법」제80조의2 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

<별지> 관련 법령

 (1) 상속세 및 증여세법

 제4조(증여세 과세대상) ④ 수증자가 증여재산(금전은 제외한다)을 당사자 간의 합의에 따라 제68조에 따른 증여세 과세표준 신고기한까지 증여자에게 반환하는 경우(반환하기 전에 제76조에 따라 과세표준과 세액을 결정받은 경우는 제외한다)에는 처음부터 증여가 없었던 것으로 보며, 제68조에 따른 증여세 과세표준 신고기한이 지난 후 3개월 이내에 증여자에게 반환하거나 증여자에게 다시 증여하는 경우에는 그 반환하거나 다시 증여하는 것에 대해서는 증여세를 부과하지 아니한다.

 제45조의2(명의신탁재산의 증여 의제) ① 권리의 이전이나 그 행사에 등기 등이 필요한 재산(토지와 건물은 제외한다. 이하 이 조에서 같다)의 실제소유자와 명의자가 다른 경우에는 「국세기본법」 제14조에도 불구하고 그 명의자로 등기등을 한 날(그 재산이 명의개서를 하여야 하는 재산인 경우에는 소유권취득일이 속하는 해의 다음 해 말일의 다음 날을 말한다)에 그 재산의 가액(그 재산이 명의개서를 하여야 하는 재산인 경우에는 소유권취득일을 기준으로 평가한 가액을 말한다)을 실제소유자가 명의자에게 증여한 것으로 본다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그러하지 아니하다.

1. 조세 회피의 목적 없이 타인의 명의로 재산의 등기등을 하거나 소유권을 취득한 실제소유자 명의로 명의개서를 하지 아니한 경우

3. 「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」에 따른 신탁재산인 사실의 등기등을 한 경우

4. 비거주자가 법정대리인 또는 재산관리인의 명의로 등기등을 한 경우

③ 타인의 명의로 재산의 등기등을 한 경우 및 실제소유자 명의로 명의개서를 하지 아니한 경우에는 조세 회피 목적이 있는 것으로 추정한다. 다만, 실제소유자 명의로 명의개서를 하지 아니한 경우로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 조세 회피 목적이 있는 것으로 추정하지 아니한다.

1. 매매로 소유권을 취득한 경우로서 종전 소유자가 「소득세법」 제105조 및 제110조에 따른 양도소득 과세표준신고 또는 「증권거래세법」 제10조에 따른 신고와 함께 소유권 변경 내용을 신고하는 경우

2. 상속으로 소유권을 취득한 경우로서 상속인이 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 신고와 함께 해당 재산을 상속세 과세가액에 포함하여 신고한 경우. 다만, 상속세 과세표준과 세액을 결정 또는 경정할 것을 미리 알고 수정신고하거나 기한 후 신고를 하는 경우는 제외한다.

 가. 제67조에 따른 상속세 과세표준신고

 나. 「국세기본법」 제45조에 따른 수정신고

 다. 「국세기본법」 제45조의3에 따른 기한 후 신고

④ 제1항을 적용할 때 주주명부 또는 사원명부가 작성되지 아니한 경우에는 「법인세법」 제109조 제1항 및 제119조에 따라 납세지 관할세무서장에게 제출한 주주등에 관한 서류 및 주식등변동상황명세서에 의하여 명의개서 여부를 판정한다. 이 경우 증여일은 증여세 또는 양도소득세 등의 과세표준신고서에 기재된 소유권이전일 등 대통령령으로 정하는 날로 한다.

 제68조(증여세 과세표준신고) ① 제4조의2에 따라 증여세 납부의무가 있는 자는 증여받은 날이 속하는 달의 말일부터 3개월 이내에 제47조와 제55조 제1항에 따른 증여세의 과세가액 및 과세표준을 대통령령으로 정하는 바에 따라 납세지 관할 세무서장에게 신고하여야 한다. 다만, 제41조의3과 제41조의5에 따른 비상장주식의 상장 또는 법인의 합병 등에 따른 증여세 과세표준 정산 신고기한은 정산기준일이 속하는 달의 말일부터 3개월이 되는 날로 하며, 제45조의3 및 제45조의5에 따른 증여세 과세표준 신고기한은 수혜법인 또는 특정법인의 「법인세법」 제60조 제1항에 따른 과세표준의 신고기한이 속하는 달의 말일부터 3개월이 되는 날로 한다.

 (2) 상속세 밎 증여세법 시행령

 제34조의2(명의신탁재산의 증여의제) 법 제45조의2 제4항 후단에서 “증여세 또는 양도소득세 등의 과세표준신고서에 기재된 소유권 이전일 등 대통령령으로 정하는 날”이란 다음 각 호의 순서에 따라 정한 날을 말한다.

1. 증여세 또는 양도소득세 등의 과세표준신고서에 기재된 소유권이전일

2. 법 제45조의2 제4항 전단의 주식등변동상황명세서에 기재된 거래일